Сущность аудита и аудиторской деятельности

Тема

Сущность аудита и аудиторской деятельности

Введение

Под аудитом в современной науке понимается проверка достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и выражение мнения аудитором об отчетности путем составления аудиторского заключения. Вообще, организация контроля является обязательным элементом управления общественными финансовыми средствами, так как такое управление влечет за собой ответственность перед обществом.

Появление предприятий различных организационно-правовых форм и множества собственников выдвинуло на первый план проблему получения достоверной информации о деятельности предприятия и его партнеров, а также необходимость организации действенной защиты их имущественных интересов. В этих условиях аудит становится одной из функций управления.

Аудит способствует осуществлению всех хозяйственных операций при соблюдении требований законодательства и обеспечивает рациональное использование ресурсов, предупреждая и снижая риск хозяйственной деятельности. Зарубежный и отечественный опыт убедительно подтверждает, что по мере становления и развития аудита возрастает необходимость использования в его организации принципа специализации. Практически все предприятия нуждаются в соответствующих их правовому статусу системах имущественной ответственности учредителей и должностных лиц, экономических регуляторах и регламентах хозяйственной деятельности.

Специализированность аудиторской деятельности наиболее полно проявляется в содержании внутреннего аудита, который по своей сути не может игнорировать особенности обслуживаемого предприятия, его производственное направление, организационно-правовую форму деятельности, технологию выпуска продукции и услуг, организационную структуру предприятия, направления и формы хозяйственных связей с партнерами, факторы финансовой стабильности и др. Вместе с тем большинство предприятий по установленным Правительством РФ критериям обязано ежегодно проходить проверки внешнего аудита с целью подтверждения достоверности своей отчетности, а следовательно, должно обеспечить соответствие параметров своей деятельности требованиям законодательства. Эту задачу эффективнее всего может решить внутренний аудит предприятия, прежде всего обеспечением готовности к проверкам внешнего аудита и повышением эффективности внутреннего контроля в управлении предприятием с целью уменьшения вероятности ошибок и нарушений.

Основные задачи внешнего и внутреннего аудита взаимосвязаны.

Внешний аудит путем проведения обязательной аудиторской проверки: регулирует отношения между учредителями (собственниками) предприятия и его администрацией (менеджментом); подтверждает соответствие параметров деятельности предприятия требованиям российского законодательства.

Внутренний аудит позволяет руководству удостовериться, что деятельность предприятия находится в соответствии с принятой политикой развития, директивно-нормативными документами предприятия, требованиями законодательства. Он также обеспечивает и обратную связь с различными сферами деятельности и подразделениями.

Бухгалтерский учет дает возможность как управленческому аппарату, так и внешним пользователям иметь достоверное представление о хозяйственной деятельности предприятия. Учет служит связующим звеном между хозяйственной деятельностью и управлением предприятия, эффективность этой связи и обеспечивает внутренний аудит.

1. Понятие, задачи и цели аудиторской деятельности

аудит бухгалтерский отчетность

Федеральный закон от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ определяет аудит следующим образом: аудит - это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта, осуществляемая аудиторской организацией или индивидуальным аудитором. Под бухгалтерской (финансовой) отчетностью Закон понимает отчетность, предусмотренную Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ, а также аналогичную по составу отчетность, предусмотренную иными федеральными законами (например, консолидированную отчетность банковской группы, предусмотренную Федеральным законом «О банках и банковской деятельности» от 02.12.1990 г. № 395-1).

Целью аудита при этом является выражение мнения аудиторской организации (аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта. Закон также вводит понятие аудиторской деятельности. Аудиторская деятельность - это предпринимательская деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих услуг.

Перечень сопутствующих услуг согласно Закону устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности. Федеральный стандарт № 24 «Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами» к сопутствующим услугам относит следующие:

а) обзорные проверки;

) согласованные процедуры;

в) компиляция финансовой информации.

Кроме того, к сопутствующей услуге относится специальное аудиторское задание, предусмотренное стандартом аудиторской деятельности от 20.10.1999 г., одобренным Комиссией при президенте по аудиторской деятельности.

Закон также устанавливает, что аудиторские организации и индивидуальные аудиторы не имеют права заниматься какой-либо другой предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской (проведение аудита и оказание сопутствующих услуг) и оказания прочих услуг.

Под прочими услугами Закон понимает услуги, связанные с аудиторской деятельностью. К прочим услугам, в частности, относятся:

постановка, восстановление, ведение бухгалтерского учета у клиента, составление бухгалтерской отчетности (так называемые «эккаунтинговые» услуги), бухгалтерское консультирование;

постановка, восстановление, ведение налогового учета у клиента, составление налоговых расчетов и деклараций, налоговое консультирование;

анализ финансово-хозяйственной деятельности, экономическое и финансовое консультирование;

управленческое консультирование (в том числе в связи с реорганизацией, приватизацией);

юридическая помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, в том числе консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, в налоговых и таможенных правоотношениях, в органах государственной власти и местного самоуправления;

автоматизация (компьютеризация) бухгалтерского учета, внедрение информационных технологий;

оценочная деятельность;

разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнеспланов;

проведение научно-исследовательских (в том числе экспериментальных) работ в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов;

обучение в областях, связанных с аудиторской деятельностью.

Аудит - элемент рыночных отношений. Как и любой другой элемент рынка, он появляется на свет, как только у какой-либо группы участников рынка возникает потребность в нем, возникает спрос (это одно из проявлений действия закона спроса и предложения).

В свое время развитие и усложнение производства, развитие рынка привело к тому, что собственники организаций (акционеры, пайщики, учредители), а также инвесторы и кредиторы оказались не в состоянии самостоятельно убедиться в том, что все финансовые и хозяйственные операции интересующего их экономического субъекта (часто сложные и рискованные) соответствуют требованиям законов и правильно отражены в учете. Для этого требуются специальные знания и опыт, требуется свобода доступа ко всем документам в организации, чего заинтересованные лица обычно бывают лишены. Таким образом, с одной стороны:

необходимость уверенности заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности в ее достоверности (поскольку бухгалтерская отчетность используется для принятия ответственных решений);

с другой стороны:

отсутствие у заинтересованных пользователей специальных знаний и опыта;

отсутствие свободного доступа к документации организации;

возможность необъективной информации со стороны руководства и бухгалтерии организации в конфликтных ситуациях;

подверженность бухгалтерской отчетности искажениям вследствие действия неизбежных факторов (субъективность составителей, неоднозначность интерпретации нормативных актов и т. д.).

Кто является составителем бухгалтерской отчетности?

В соответствии с Законом РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. составителем бухгалтерской отчетности является организация в лице ее руководителя и главного бухгалтера, которые подписывают отчетность и несут ответственность за ее достоверность и соответствие действующим в Российской Федерации законодательным и нормативным актам.

А кто же является пользователем информации, представленной в бухгалтерской отчетности? Это все те, кто связан с организацией имущественными или финансовыми интересами (табл. 1).

Таблица 1. Пользователи информации, представленной в бухгалтерской отчетности

Принципы аудита

Профессия аудитора весьма специфична. Если провести аналогию между хозяйственной жизнью организации и жизнью человека, то аудитор чем-то сродни домашнему врачу. Врач в своей деятельности руководствуется сложившимися исторически принципами («Не навреди» и др.).

История развития аудита также выявила ряд профессиональных принципов, без соблюдения которых аудит теряет всякий смысл.

К таким принципам относятся:

независимость;

честность, объективность, добросовестность;

профессиональная компетентность;

конфиденциальность (аудиторская тайна);

профессионализм поведения.

Независимость - основной принцип. Соблюдение именно этого принципа является необходимым условием аудита. Очевидно, что аудит теряет всякий смысл, если пользователи информации не будут доверять мнению аудитора. Не вызывает же доверия аудитор зависимый, формирующий свое мнение под чьим-то влиянием. Независимость предполагает свободу аудитора от влияния, давления, контроля как со стороны проверяемого субъекта, так и со стороны любых третьих лиц.

Независимость обеспечивается рядом законодательно установленных ограничений в аудиторской;

- аудиторы и аудиторские фирмы не имеют права заниматься какойлибо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской и оказания прочих услуг;

аудиторы и аудиторские фирмы не имеют права проверять организации, с которыми они связаны финансовыми или иными имущественными интересами; с руководством которых они находятся в служебных отношениях, в родстве или свойстве.

Независимость - важный принцип, но не единственный. Можно быть независимым специалистом, но сформировать свое мнение не объективно, под влиянием эмоций, вызванных, например, разногласиями с руководством проверяемого субъекта. Поэтому наряду с независимостью важным принципом являются объективность, честность и добросовестность аудитора.

Объективность предполагает беспристрастность аудитора при рассмотрении любых профессиональных вопросов и формировании суждений, выводов, заключений. Честность аудитора заключается в приверженности профессиональному долгу, добросовестность - в выполнении аудитором своих профессиональных услуг с должными тщательностью, усердием, вниманием, надлежащим использованием своих способностей. Принцип объективности отчасти обеспечивается законодательно установленным ограничением на аудиторскую деятельность: аудиторы и аудиторские фирмы не имеют права проверять организации, в которых они восстанавливали или вели учет, составляли бухгалтерскую отчетность. Данное ограничение обусловлено тем, что трудно сохранить объективность, проверяя плоды своего собственного труда.

Профессиональная компетентность - принцип, вытекающий из самой сути аудита как проверки отчетности организации. В технике давно и хорошо известно, что при проверке некоего объекта точность изготовления измерительного прибора должна быть выше, чем точность поверяемого объекта, иначе проверка лишена смысла. По аналогичной причине и аудитор должен быть профессионально подготовлен лучше, чем главный бухгалтер, составляющий отчетность проверяемой организации. Таким образом, профессиональная компетентность - принцип, заключающийся в том, что аудитор должен обладать достаточным объемом знаний, умением квалифицированно применять эти знания при рассмотрении конкретных ситуаций. Профессиональная компетентность аудитора обеспечивается законодательно установленными требованиями к образованию и стажу работы специалиста, решившего стать аудитором, системой подготовки и повышения квалификации аудиторов, системой их аттестации.

При проведении аудиторской проверки аудитору может стать известной информация, содержащаяся практически в любом документе организации, в том числе и в тех, содержание которых составляет коммерческую тайну. Поэтому аудиторская деятельность немыслима без определенных гарантий для клиента в сохранении аудитором коммерческой тайны организации, т. е. в соблюдении принципа конфиденциальности. Принцип конфиденциальности заключается в том, что аудиторы обязаны обеспечивать сохранность документов, как получаемых, так и составляемых в ходе аудита, обязаны не передавать эти документы каким-либо третьим лицам, не разглашать содержащуюся в них информацию без письменного согласия проверяемого субъекта. Принцип конфиденциальности может быть нарушен только в случае, прямо предусмотренном действующим законодательством.

В остальных случаях конфиденциальность должна соблюдаться неукоснительно, даже если аудитор полагает, что распространение информации о проверяемом субъекте не нанесет ему экономического ущерба. Принцип конфиденциальности не имеет ограничения во времени, т. е. он должен соблюдаться аудитором независимо от того, продолжаются или прекращены отношения с клиентом.

Конфиденциальность - не только неразглашение информации аудитором. Принцип конфиденциальности предполагает также, что аудитор не вправе использовать в своих интересах, интересах своей фирмы или интересах третьих лиц конфиденциальную информацию о делах клиента, которая стала ему известной в ходе профессиональной деятельности.

Принцип конфиденциальности обеспечивается законодательным закреплением нормы, предусматривающей обязанность его соблюдения аудиторами.

Профессионализм поведения - принцип аудита, заключающийся в том, что аудитор должен поддерживать высокую репутацию профессии, воздерживаться от совершения поступков, способных (особенно в глазах потенциальных клиентов и пользователей аудиторской информации) подорвать доверие и уважение к аудитору, доверие и уважение к аудиторской профессии. Очевидно, что если аудитор неэтичным поступком подорвет доверие к себе, то и его мнение, выраженное в аудиторском заключении, может быть воспринято скептически. Основные нормы профессионального поведения приведены в «Кодексе этики аудиторов России» (одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ 31.05.2007 г.). Важнейшими из них являются следующие:

аудиторы обязаны доброжелательно относиться к коллегам, воздерживаться от необоснованной критики в их адрес, от обсуждения их деловых и профессиональных качеств;

аудиторам следует воздерживаться от участия в различного рода сравнительных исследованиях и рейтингах, результаты которых предназначены для открытой публикации;

аудиторам не следует рекламировать свои услуги путем сравнения с другими аудиторами, самовосхваления, гарантий благоприятного результата;

аудиторам следует воздерживаться от выплаты и получения комиссионных за получение или передачу клиентов, передачу кому-либо услуг третьей стороны;

при замене аудитора клиентом вновь приглашенному аудитору следует запросить прежнего аудитора, не существует ли профессиональных причин для отказа от клиента.

Аудит можно классифицировать по разным признакам.

обязательный аудит;

инициативный аудит.

Обязательный аудит осуществляется на основе требований законодательных и нормативных актов Российской Федерации, устанавливающих обязательность проверки годовой бухгалтерской отчетности для отдельных категорий экономических субъектов.

Инициативный аудит осуществляется по решению экономического субъекта. Инициативный аудит может иметь место, например, в следующих случаях: руководство организации хочет удостовериться в том, что бухгалтерия правильно ведет учет и исчисляет налоги; собственник не доверяет директору организации и хочет проконтролировать его работу; банк выдает организации кредит и хочет быть уверенным в достоверности баланса и отчета о финансовых результатах и т. д.

По составу и объему проверяемой документации аудит подразделяется на:

аудит годовой бухгалтерской отчетности;

специальный аудит.

Аудит годовой бухгалтерской отчетности осуществляется независимой аудиторской фирмой (независимым аудитором) и имеет своей целью выражение аудитором профессионального мнения о степени достоверности проверяемой отчетности организации.

Это мнение выражается в официальном документе - аудиторском заключении.

Специальный аудит - это проверка интересующих экономического субъекта конкретных вопросов в его деятельности. Целью специального аудита может быть подтверждение законности совершенных хозяйственных операций; подтверждение правильности исчисления налогов и составления налоговых деклараций (налоговый аудит); проверка правильности организации производства, эффективности методов управления (управленческий аудит); проверка соответствия отдельных показателей деятельности предприятия установленным требованиям, например экологическим (экологический аудит), и т. д.

По виду исполнителя аудиторских услуг аудит разделяют на:

внешний аудит;

внутренний аудит.

Под внешним аудитом понимают оказание аудиторских услуг (проведение проверки, оказание сопутствующих услуг) независимой аудиторской фирмой (независимым аудитором).

Внутренний аудит - это элемент системы внутреннего контроля на предприятии. Службы внутреннего аудита создаются, как правило, на крупных предприятиях, имеющих разветвленную сеть филиалов.

Задачами служб внутреннего аудита могут быть следующие:

- подтверждение достоверности информации, предоставляемой руководству;

контроль за состоянием и сохранностью активов;

исполнительский контроль;

оценка эффективности управления, производства, финансовых вложений и т. д.

Внутренний аудит не является независимым, он подчиняется руководству организации, действует в соответствии с его заданиями и отчитывается перед ним. Вместе с тем внутренний аудит независим от тех лиц, деятельность которых он проверяет.

На уровне отдельных аудиторских фирм внутреннее регулирование формируется в рамках самой организации путем принятия тех или иных оперативных решений. Отдельные аспекты регламентируются учетной политикой, внутрифирменными стандартами аудита и другими внутренними документами. В настоящее время развитие данного элемента организационно-экономического механизма идет через объединения аудиторских фирм и интеграцию опыта, внедрения стандартизированных методов оказания услуги др. Однако подходы эти замкнуты, как правило, в рамках одной организации.

Это вызвано главным образом следующими причинами.

В условиях бухгалтерской и налоговой реформ аудиторские организации часто выступали в роли консультантов по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения, а также защитников интересов перед органами налоговой инспекции. В связи с этим большое внимание уделялось построению системы быстрого реагирования на изменения в законодательстве и информирования хозяйствующего объекта по вопросам адаптации к ним. Пройдя первый этап развития, аудиторский бизнес столкнулся с новыми задачами, диктуемыми развитием экономики страны и ее укреплением, необходимостью принятия общемировых стандартов и поиском путей совершенствования деятельности.

Такие элементы как: рыночное воздействие на экономические и организационные процессы аудиторской деятельности; государственное нормативно-правовое регулирование вопросов аудиторской деятельности; внутреннее регулирование отдельных аспектов аудиторской деятельности; конкретные методы и приемы воздействия на экономические и организационные процессы аудиторской деятельности, одновременно действуя на поведение фирмы на рынке аудиторских услуг, имеют особенности, которые зависят от специфики аудиторской деятельности. Наиболее важными моментами в этой деятельности являются следующие.

Во-первых, результат деятельности каждой организации приобретает материально-вещественный либо нематериальный (социальный) характер. В первом случае на выходе получаются материальные блага в результате производства товаров, выполнения работ; во втором - нематериальные блага, которые потребляются в процессе осуществления деятельности. В последнем случае такой вид деятельности обозначает оказание услуги.

Аудиторские услуги оказываются экономическим субъектам, которые различаются не только по отраслевому признаку, масштабу деятельности, организационно-правовому положению, но и по другим характеристикам. От этого зависят качество и цена, формы и методы предоставляемых услуг. Оценка данных факторов производится с каждым потребителем услуг. Так правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Понимание деятельности экономического субъекта» при проведении аудита с выдачей заключения предусмотрено предварительное изучение деятельности клиента. Понимание деятельности экономического субъекта, необходимое для работы, включает понимание экономической ситуации в стране и в отрасли, в которой действует экономический субъект, а также более подробное знание того, как он действует.

Во-вторых, аудиторы и специалисты работают с информацией внешнего и внутреннего характера.

Успешная работа аудиторской фирмы - это, прежде всего, хорошо организованная работа с внешней информацией. К такой информации относится нормативно-правовая, методологическая, рыночная, внутрихозяйственная информация.

По характеру выполняемых операций (анализ, сравнение и т.п.) аудит относится к интеллектуальной деятельности, более того, аудит относится к достаточно сложной интеллектуальной деятельности. Специалисты фирмы должны владеть обширными знаниями, от уровня их профессионализма во многом зависит конкурентоспособность фирмы. В связи с этим основные затраты аудиторских фирм - это оплата труда, а также все то, что способствует повышению производительности специалистов. В число таких затрат входит расходы ан обучение и повышение квалификации сотрудников, на обеспечение мобильности и оперативности их деятельности, на подбор высококвалифицированных кадров, на индивидуальное техническое оснащение.

2 Аудит в России сегодня

В 2009 г. наблюдавшаяся на протяжении последних лет высокая динамика развития аудиторского сектора прервалась:

Таблица 2

В 2010 г. объем оказанных аудиторских услуг уменьшился по сравнению с 2009 г. на 1,0 % и составил 49,6 млрд.руб. На объеме оказанных в 2010 г. аудиторских услуг сказалась сложная экономическая ситуация второй половины 2009 г. и 2010 г. По мнению экспертов, основными негативными факторами стали: сокращение притока новых клиентов; сокращение бюджетов на привлечение аудиторов и консультантов у имеющихся клиентов; снижение или, как минимум, фиксация на неизменном уровне цен на аудиторские и консультационные услуги; платежеспособность клиентов.

В целом по стране на долю услуг по проведению аудита приходится более 46,5 % всего объема оказанных аудиторских услуг. Однако структура аудиторских услуг в центре и регионах неодинакова. В Москве и Санкт-Петербурге преобладающими являются прочие услуги (соответственно 56,9 % и 55,0 %). В других регионах основным видом услуг по-прежнему является проведение аудита (почти 60 %). Такая же неравномерность имеет место в отношении федеральных округов. В Приволжском, Сибирском и Дальневосточном федеральных округах доля услуг по проведению аудита превышает 60 %. В Центральном (без Москвы) и Южном федеральных округах она составляет порядка 57 %, в Уральском - 55 %, в Северо-Западном - 47 %.

В услугах по проведению аудита услуги по общему аудиту составили 91,8 %, банковскому аудиту - 6,0 %, аудиту бирж - 1,0 %, аудиту страховщиков - 1,2 %. Во всех федеральных округах, в том числе Центральном (без Москвы), доля услуг по общему аудиту колеблется между 94 и 98 %. Данная структура услуг по проведению аудита наблюдается на протяжении нескольких последних лет.

Порядка 20 % объема прочих услуг составляют услуги, оказанные клиентам, в отношении бухгалтерской отчетности которых та же аудиторская организация проводила аудит. При этом доля таких услуг в крупных аудиторских организациях более чем в 2,5 раза превышает аналогичный показатель малых и средних аудиторских организаций.

По-прежнему, российский рынок аудиторских услуг характеризуется высокой концентрацией.

Из общего количества аудиторских организаций, фактически ведущих деятельность, 36,4 % расположены в Москве, 8,7 % - в Санкт-Петербурге и 54,9 % - в других регионах страны. Если рассматривать долю аудиторских организаций, расположенных в Москве, с учетом вхождения отдельных региональных аудиторских организаций в группы (сети), то указанный показатель окажется более высоким. Так, расчет доли аудиторских организаций, расположенных в Москве, по данным рейтингового агентства «Эксперт РА» (http:/www. raexpert. ru), ориентирующегося при исследовании рынка аудиторских услуг на показатели аудиторско-консалтинговых групп, дает показатель более 60 %.

В 2010 г. на долю аудиторских организаций, расположенных в Москве, пришлось 74 % объема оказанных аудиторских услуг. Этот показатель более чем в 11 раз превышает аналогичный показатель по Санкт-Петербургу и почти в 4 раза - по другим регионам вместе взятым. При этом похожая картина наблюдалась как в отношении услуг по проведению аудита, так и в отношении прочих услуг. Данное соотношение сохраняется на протяжении последних лет.

В 2010 г. доля 50 крупнейших по величине доходов аудиторских организаций (более 80 млн.руб.) в совокупном объеме оказанных аудиторских услуг составила 58,0 % ( 2009 г. - 58,9 %). На долю этих организаций пришлась половина объема услуг по проведению аудита. Вместе с тем клиентами этих аудиторских организаций были лишь 9,9 % общего количества клиентов, отчетность которых проаудирована ( 2009 г. - 10,0 %). В этих аудиторских организациях заняты только 8,1 % аудиторов ( 2009 г. - 7,8 %). Место на рынке указанных организаций характеризуется следующими данными:

Таблица 3

В указанной группе крупнейших аудиторских организаций выделяются четыре организации, доходы каждой из которых в 2010 г. превысили 3,3 млрд.руб. Эти аудиторские организации входят в состав международных сетей «Deloitte», «Ernst & Young», «KPMG», «PricewaterhouseCoopers». Аудиторская организация, ближайшая к ним в рассматриваемой группе, оказала в 2010 г. меньше аудиторских услуг более чем в 2 раза (см. Приложение В).

В 2010 г. аудиторские организации провели обязательный и инициативный аудит бухгалтерской отчетности 92683 клиентов. Количество таких клиентов в 2010 г. уменьшилось по сравнению с 2009 г. на 344 или на 0,4 %. Среди клиентов аудиторских организаций, бухгалтерская отчетность которых проаудирована, 24 % - клиенты с выручкой от продажи товаров, продукции, работ, услуг менее 20 млн.руб., 46 % - с выручкой от 20 до 200 млн.руб., 25 % - с выручкой от 200 млн. до 2 млрд.руб., 5 % - с выручкой более 2 млрд.руб. Наибольшее число клиентов занято в оптовой и розничной торговле (29 %), строительстве (13 %), обрабатывающем производстве (12 %), транспорте и сельском хозяйстве (по 4 %).

На Москву приходится 35 % клиентов, на Санкт-Петербург - почти 9 % и на другие регионы - 56 %:

Таблица4

Подавляющее большинство клиентов обратилось в 2010 г. в аудиторские организации для проведения обязательного аудита бухгалтерской отчетности. В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» обязательный аудит проводился в:

) открытых акционерных обществах;

) кредитных организациях, бюро кредитных историй;

) страховых организациях, обществах взаимного страхования;

) товарных и фондовых биржах, инвестиционных фондах;

) государственных и муниципальных унитарных предприятиях, объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) которых за один год превышает 50 млн руб. или сумма активов баланса которых превышает на конец отчетного года 20 млн руб. (если иные минимальные значения не установлены законом субъекта Российской Федерации для муниципальных унитарных предприятий);

) других организациях, финансовые показатели деятельности которых превышают минимальные значения, указанные в предыдущем пункте;

) случаях, предусмотренных федеральными законами (государственные внебюджетные фонды, источником образования средств которых являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фонды, источниками образования средств которых являются добровольные отчисления физических и юридических лиц, др.):

Среди выданных в 2010 г. аудиторских заключений существенную долю занимают заключения с выражением безоговорочно-положительного мнения (55,8 % общего количества выданных заключений). На втором месте - заключения с выражением мнения с оговоркой (43,0 %). Меньше всего выдано аудиторских заключений с выражением отрицательного мнения (0,8 %) и аудиторских заключений с отказом от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности (0,4 %). Доля аудиторских заключений с выражением сомнения в возможности клиента продолжать деятельность и с указанием на значительную неопределенность в деятельности клиента составила 2,2 %.

С 1 января 2009 года вступил в силу новый Федеральный закон "Об аудиторской деятельности".

Принятие нового Федерального закона "Об аудиторской деятельности" обусловлено переходом от лицензирования указанной деятельности к саморегулированию в этой области и направлено на законодательное обеспечение существенного снижения административного вмешательства в аудиторскую профессию, освобождение государства от выполнения избыточных функций по регулированию аудиторской деятельности, создание механизмов профессионального и общественного надзора за деятельностью аудиторов.

Лицензирование аудиторской деятельности будет отменено с 1 января 2010 года. Одновременно будет введено обязательное членство аудиторов и аудиторских организаций в саморегулируемых организациях аудиторов. На эти организации будут возложены функции по ведению реестра аудиторов и аудиторских организаций, повышению квалификации аудиторов и контролю качества работы аудиторов и аудиторских организаций. Таким образом, государственное регулирование аудиторской деятельности в основном будет сведено к выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в этой сфере, ведению госреестра саморегулируемых организаций аудиторов, анализу состояния рынка аудиторских услуг в РФ.

Также в Федеральном законе содержатся иные принципиально новые положения, регулирующие процесс осуществления аудиторской деятельности.

Необходимо отметить, что закон 307-ФЗ не вносит какие-либо кардинальные изменения в деятельность аудиторов и основы рынка аудиторских услуг. Рынок аудиторских услуг, как показывает практика, состоялся, он достаточно стабилен, устойчиво работает. Необходимость переустраивать этот рынок, по нашему мнению, отсутствует. Смысл новой редакции закона об аудиторской деятельности - учесть те изменения, которые произошли в экономической жизни страны, накопленный опыт функционирования аудиторского рынка, учесть опыт аудиторской профессии в других странах, международно признанные модели регулирования аудиторской деятельности. Что касается пользователей аудиторских услуг, то главная цель изменений в Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" - защита интересов широкого круга пользователей. Для реализации этой цели в новой редакции закона предусмотрен ряд механизмов и институтов, направленных на повышение качества аудиторских услуг, обеспечение стабильности работы аудиторского рынка.

Развитие аудиторской деятельности, поддержание ее на определенном уровне осуществляются в соответствии с теми планами, программами, которые определены совместно государством и профессией. Я имею в виду, например, Концепцию развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренную Министерством финансов Российской Федерации в 2004 году, один из разделов которой посвящен аудиторской деятельности. Правительственная Программа развития экономики на 2006-2008 гг. определяла основные направления развития аудита на этот период. Названные документы описывают концептуальные основы развития, определяют, куда мы будем двигаться и какими темпами.

Остановимся на тех статьях закона 119-ФЗ, которые продолжают действовать в 2010 году. Прежде всего, статья, посвященная квалификационному экзамену и повышению квалификации аудиторов. К 1 января 2010 года завершилось формирование первых саморегулируемых организаций аудиторов.

Закон 119-ФЗ ставил знак равенства между понятиями аудита и аудиторской деятельности. И в то же время в понятие "аудиторская деятельность" включались такие виды услуг, которые непосредственно к ней не имели никакого отношения. Из-за этого достаточно часто возникали недоразумения по поводу того, какая же деятельность является лицензируемой. Скажем, налоговое или бухгалтерское консультирование включалось в понятие аудиторской деятельности и, казалось, что для ведения этой деятельности надо иметь лицензию на осуществление аудиторской деятельности.

Закон 307-ФЗ в первой статье четко разграничивает те услуги, которые могут оказывать только субъекты аудиторской деятельности, и услуги, которые могут оказывать не только они. Это аудиторские услуги и прочие услуги, которые связаны с аудиторской деятельностью. Закон, кстати, не дает исчерпывающего перечня прочих услуг, он дает лишь примеры, основные виды таких услуг. Аудитор сам определяет вместе со своим клиентом, может ли он оказать какую-то иную услугу, не поименованную в законе в числе прочих. Такая услуга должна удовлетворять двум критериям: она должна быть связана с аудиторской деятельностью, и не должна порождать конфликт интересов аудиторской организации.

Аудиторская деятельность в законе включает аудит и сопутствующие аудиту услуги. К последним относятся, например, обзорная проверка финансовой информации, согласованные процедуры в отношении этой информации. Данное терминологическое уточнение позволяет определить, что есть аудиторская деятельность, какая часть работы аудиторской организации, аудитора подлежит самому жесткому контролю и регулированию. Все остальное в деятельности аудиторской организации - вопросы, которые решаются аудиторами, аудиторской организацией самостоятельно.

С 1 января 2010 года отменено лицензирование аудиторской деятельности и заменено обязательным членством аудиторов, индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций в саморегулируемых аудиторских организациях.

г. стал переходным в развитии саморегулирования аудиторской профессии. В течение этого года происходило преобразование аккредитованных при Минфине России профессиональных аудиторских объединений в саморегулируемые организации аудиторов, создавались и регистрировались новые саморегулируемые организации аудиторов.

Саморегулируемой организацией аудиторов признается некоммерческая организация, созданная на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности. Некоммерческая организация приобретает статус саморегулируемой организации аудиторов с даты ее включения в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов (далее - регистрация саморегулируемых организаций аудиторов).

В 2009 г. в Минфин России поступили заявления о внесении сведений в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов от восьми некоммерческих организаций, в том числе от четырех аудиторских объединений и четырех впервые созданных некоммерческих организаций:

Таблица 5

Заявления поступали в третьем-четвертом кварталах 2009 г. В процессе рассмотрения документов проводились документарные и выездные проверки. Выездные проверки назначались при рассмотрении документов впервые созданных некоммерческих организаций, а также в случае, когда при документарной проверке выявлялись существенные недостатки в поданных документах, требующие дополнительного изучения информации, необходимой для принятия решения.

В результате рассмотрения документов Минфином России приняты следующие решения:

Таблица 6

В 2009 г. в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов внесены сведения о следующих некоммерческих партнерствах: «Аудиторская палата России», «Институт Профессиональных аудиторов», «Московская аудиторская палата», «Гильдия аудиторов Региональных Институтов Профессиональных бухгалтеров», «Российская Коллегия аудиторов», «Аудиторская Ассоциация Содружество».

По результатам рассмотрения и проверки документов было принято пять решений об отказе во внесении сведений в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов. В следующей таблице обобщены основания для принятия таких решений:

Таблица7

В процессе подачи, рассмотрения и проверки документов выявился ряд проблем, в том числе нарушения и недостатки. При принятии решений о внесении сведений о некоммерческой организации в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов либо отказе в этом выявленные нарушения и недостатки рассматривались и оценивались с учетом всех конкретных обстоятельств с точки зрения влияния их на возможность исполнения саморегулируемыми организациями аудиторов предусмотренных Федеральным законом функций, прав и обязанностей, существенности выявленных нарушений и недостатков, возможности исправления их. В ряде случаев некоммерческим организациям направлялись запросы о представлении дополнительной информации либо разъяснений информации. Кроме того, некоторые заявители в процессе рассмотрения и проверки документов Минфином России представляли уточненные документы и сведения. Среди основных нарушений и недостатков:

) несоответствие некоммерческой организации требованиям, предусмотренным частью 3 статьи 17 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»;

) непредставление предусмотренных документов;

) представление документов, несоответствующих установленным Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» требованиям;

) представление документов, содержащих недостоверную информацию;

) включение в перечни членов некоммерческой организации лиц, являющихся членами других некоммерческих организаций - саморегулируемых организаций аудиторов;

) неудовлетворительное состояние реестров членов некоммерческих организаций, объединяющих аудиторские организации, аудиторов;

) серьезные недостатки в организации формирования компенсационных фондов и хранении денежных средств;

) предоставление недостоверной информации о статусе некоммерческой организации (случаи, когда некоммерческие организации после подачи заявления о внесении сведений о них в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов, но до окончания рассмотрения этих заявлений объявляли себя саморегулируемыми организациями аудиторов);

) ненадлежащее информирование членов некоммерческих организаций о ходе рассмотрения и проверки документов, а также о принятых решениях.

С целью информирования аудиторской общественности и иных заинтересованных лиц о ходе формирования государственного реестра саморегулируемых организаций аудиторов информация о принятых решениях и ходе рассмотрения заявлений о внесении сведений в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов размещалась на официальном сайте Минфина России в сети Интернет. Пресс-релизы о внесении сведений в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов публиковалась в день принятия решения или на следующий день. Пресс-релизы об отказе во внесении сведений в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов и информация о ходе рассмотрения заявлений о внесении сведений в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов публиковались начиная с 15 декабря 2009 г. По результатам регистрации саморегулируемых организаций аудиторов в начале 2010 г. Минфином России был опубликован подробный доклад.

По состоянию на 1 января 2010 г. при Минфине России были аккредитованы следующие аудиторские объединения: Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (ИПБР), Аудиторская палата России (АПР), Московская аудиторская палата (МоАП), Российская Коллегия аудиторов (РКА), Институт Профессиональных аудиторов (ИПАР). В 2010 г. аккредитация новых аудиторских объединений не проводилась.

В 2010 г. большинство названных объединений было преобразовано в саморегулируемые организации аудиторов (АПР, ИПАР, МоАП, РКА). На базе ИПБР была создана Гильдия аудиторов Региональных Институтов Профессиональных бухгалтеров. Кроме того, была создана новая саморегулируемоая организация аудиторов «Аудиторская Ассоциация Содружество» (ААС).

По состоянию на 31 декабря 2009 г. членами указанных саморегулируемых организаций аудиторов являлись 3648 аудиторских организаций и 18257 аудиторов (включая индивидуальных аудиторов):

Таблица 8

По экспертной оценке, на конец 2009 г. саморегулируемые организации аудиторов объединили порядка 70 процентов аудиторов и аудиторских организаций, фактически осуществлявших аудиторскую деятельность в 2009 г. К середине 2010 г. этот показатель составил 90-95 %.

За последние годы наблюдалось определенное укрепление финансовой базы аудиторских объединений, что является необходимым условием исполнения ими своих функций:

Как и в ранее, в 2010 г. основным источником формирования доходной базы аудиторских объединений оставались членские взносы.

Основными видами деятельности аудиторских объединений / саморегулируемых организаций аудиторов являются:

) разработка стандартов профессиональной деятельности и соответствующего методического обеспечения ее;

) внешний контроль качества работы членов;

) повышение профессионального мастерства членов.

В целях развития и укрепления саморегулирования в сфере аудиторской деятельности продолжал работу Совет по аудиторской деятельности. Этот орган образован при Минфине России в соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности». Он обеспечивает учет мнения профессионального сообщества и потребителей аудиторских услуг при принятии государственных решений в данной сфере. Более половины членов Совета представляют профессиональное сообщество.

Совет в предварительном порядке рассматривает все важнейшие вопросы государственной политики в сфере аудиторской деятельности и проекты нормативных правовых актов. Советом уделяется большое внимание вопросам аттестации и повышения квалификации аудиторов и внешнему контролю качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. В 2010 г. им рассматривались результаты и перспективы рынка аудиторских услуг и деятельности аудиторских объединений. Деятельность Совета является открытой. Информация о его заседаниях и принятые им решения публикуются на официальном Интернет-сайте Минфина России. Там же публикуются одобренные Советом документы. Минфин России уполномочен Правительством Российской Федерации осуществлять государственное регулирование аудиторской деятельности. В этом качестве Министерство продолжало активно взаимодействовать с российским аудиторским сообществом. Важнейшей формой взаимодействия являлось участие аудиторских объединений в обсуждении государственной политики в сфере аудиторской деятельности, постановка вопросов совершенствования правовой базы регулирования ее, участие в подготовке и обсуждении проектов нормативных правовых актов.

По запросам аудиторских объединений/саморегулируемых организаций аудиторов, отдельных аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов Минфином России давались разъяснения о применении нормативных правовых актов в сфере аудиторской деятельности.

С целью систематизации таких разъяснений, обобщения практики применения законодательства Российской Федерации об аудиторской деятельности и бухгалтерском учете, а также оказания методической помощи аудиторам и аудиторским организациям Минфин России опубликовал

Рекомендации по проведению аудита бухгалтерской отчетности за 2009 год. В них обобщены подходы к разрешению наиболее типичных вопросов, возникающих при проведении аудита бухгалтерской отчетности организаций.

При этом особое внимание обращено на особенности проведения аудита в экономической ситуации 2009 г., в частности, новые аудиторские риски.

Заключение

За последние годы в России получил широкое распространение аудит как независимый, вневедомственный финансовый контроль, осуществляемый в целях установления достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также оказания иных аудиторских услуг по постановке и ведению бухгалтерского учета, составлению деклараций о доходах, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства. В таком качестве аудит служит интересам не только собственников, но и государства.

По мере развития аудита, роста профессионализма аудиторов и накопления ими опыта работы идет наращивание консалтинговых услуг и не только по налоговым и юридическим вопросам, но и касающимся выработки более эффективных систем управления и хозяйствования. Таким образом, аудит приобретает все большее значение для решения насущных проблем привлечения инвестиций, укрепления финансов и подъема экономики страны.

Однако дальнейшее развитие аудита требует укрепления его нормативной базы, сохранения основополагающих принципов аудиторской деятельности, без которых аудит утрачивает свою независимость и самостоятельность, становится разновидностью ведомственного контроля. И это в настоящее время основная проблема аудита, решение которой не зависит ни от одного работника этой сферы услуг.

С вступлением в силу новой редакции Федерального закона «Об аудиторской деятельности» начато реформирование системы регулирования аудиторской деятельности и аудиторской профессии. Основная работа сосредоточена на создании системы общественного надзора за аудиторской профессией, усилении внешнего контроля за деятельностью аудиторских организаций и аудиторов, развитии саморегулирования в этой сфере, изменении системы аттестации аудиторов, а также ужесточении требований к независимости аудиторов и строгому следованию ими нормам профессиональной этики.

Реализация положений Федерального закона «Об аудиторской деятельности» должна способствовать повышению достоверности и надежности финансовой информации о деятельности хозяйствующих субъектов, повышению доверия пользователей к этой информации.

В заключение хотелось бы подчеркнуть, что аудит в России все-таки состоялся. Самое убедительное свидетельство тому - около 30 тысяч аттестованных аудиторов. Показательно, что аудиторов у нас больше, чем в такой, например, стране, как Германия, а спрос на их услуги все растет. Поэтому от того, насколько грамотно и быстро будут решаться проблемы, связанные с аудиторской деятельностью, будет напрямую зависеть «здоровье» российской экономики в целом.

Глоссарий