Учетная политика организации, ее основные аспекты

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

УЛЬЯНОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

Тема: Учетная политика организации, ее основные аспекты и организация (на примере фирмы ООО «Инженерная компания «Венец»)

Студент: Мацуева Татьяна Евгеньевна _________________________________

                                                                                                                                 (подпись)

Руководитель: Варнакова Галина Федоровна ____________________________

                                                                                                                                 (подпись)

Рецензент:       Мацуева Ирина Евгеньевна ______________________________

                                                                                                       (подпись)

Допустить к защите ГАК

Зав. кафедрой

_____________________

                                                                                                       (ФИО)

                                                                                     «___»__________2006г.

Ульяновск 2006

Содержание

Введение                                                                                                           3

Глава 1 Теоретические основы учетной политики                                         11

1.1   Сущность, понятие учетной политики                                                  11

1.2   Формирование и применение учетной политики организации           14        

1.3   Сопоставление  ПБУ 1/98 с требованиями международных стандартов 18

Глава 2 Формирование и содержание учетной политики для целей

финансового учета на примере ООО «Инженерная компания «Венец»                22

2.1      Установление порядка начисления амортизации основных

средств и нематериальных активов                                                                          22

2.2      Выбор варианта синтетического учета производственных

запасов                                                                                                             28

2.3     Учет доходов организации                                                                           34

2.4    Выбор прочих способов учета                                                              38       

Глава 3 Особенности содержания учетной политики для целей управленческого учета                                                                                                                            42

3.1  Бухгалтерский управленческий учет расхода материальных ценностей, оплаты труда и других расходов, связанных с производством и реализацией продукции (товаров, работ и услуг)                                                                        42

3.2    Порядок отражения расхода материалов в калькуляции 

себестоимости продукции                                                                                53

Заключение                                                                                                       63

Список использованных источников                                                                         68

Приложения                                                                                                     72

         Введение

         Глобальным направлением развития бухгалтерского учета в экономически развитых странах является разработка и соблюдение стандартов бухгалтерского учета. В каждой из стран разработкой принципов и стандартов занимаются специальные организации: в США – Институт дипломированных бухгалтеров, Комиссия по разработке стандартов финансового учета; в Великобритании – Консультационный комитет бухгалтерской организации; во Франции – Национальный совет по бухгалтерскому учету.

С переходом России к рыночным отношениям изменились подходы к постановке бухгалтерского учета в отечественных организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организации в постановке бухгалтерского учета. В России правила ведения бухгалтерского учета регулируются Правительством и Министерством Финансов, с участием специалистов из Института профессиональных бухгалтеров России. Необходимость разработки и введения стандартов в области бухгалтерского учета и финансовой отчетности не вызывает сомнений, хотя и требует строго индивидуального и взвешенного подхода. Переход на международные стандарты возможен путем правительственных постановлений или путем гармонизации. Основные правила  организации бухгалтерского учета установлены Законом РФ «О бухгалтерском учете», Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия», Планом счетов бухгалтерского учета и другими документами. Были введены новые объекты бухгалтерского учета  (лизинг, аренда, нематериальные активы и т.д.). Изменена методология учета многих объектов.

         Актуальность темы дипломной работы объясняется тем, что за последнее десятилетие в бухгалтерском учете произошли кардинальные изменения, полностью изменилось законодательство. Современному бухгалтеру нужно обладать не только знаниями бухгалтерского учета, но нужно знать основы права, следить за изменениями в области учета, постоянно повышать свою квалификацию.

          Цель дипломной работы исследовательская с элементами анализа.

         Для достижения поставленной цели предстоит решить задачи:

·   исследовать нормативно-правовую базу бухгалтерского учета для формирования учетной политики организации;

·   выделить основные принципы формирования учетной политики, исходя из специфических условий хозяйствования анализируемого предприятия;

·   выяснить механизм взаимосвязи учетной политики с бухгалтерской отчетностью, влияние ее на завершающий этап учетного процесса;

Объектом исследования является предприятие малого бизнеса ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ», работающее на территории г. Ульяновска.

Предприятие «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» - общество с ограниченной ответственностью, которое является юридическим лицом, при этом имеет частную форму собственности. Учредителем предприятия является частное лицо. Общество создано  и зарегистрировано  17.01. 1998г. Начальным источником финансовых ресурсов  является взнос учредителя.

ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» относится к малым предприятиям, численность 11 человек. Основными видами деятельности  являются деятельность в области архитектуры, оказание  инженерно-технических услуг сторонним организациям, оптовая торговля. Бухгалтерский учет осуществляется  в соответствии с допущениями имущественной обособленности, непрерывности  деятельности предприятия. На предприятии  применяется журнально-ордерная форма бухгалтерского учета с применением  компьютеров. Организация и ведение бухгалтерского учета, разработка учетной политики и рабочего плана возложены на главного бухгалтера.        

          Согласно пункту 3 статьи 9 Закона «О бухгалтерском учете», перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

          Пунктом 3 статьи 6 Закона «О бухгалтерском учете» и пунктом 8 «Положения по бухгалтерскому учету» предусмотрено, что организация должна утвердить правила документооборота.

          Документооборот в организации регламентируется графиком, составляемым в виде схемы или перечня работ, выполняемых каждым структурным подразделение, а также всеми исполнителями  с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ.

На балансе ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» имеются внеоборотные и оборотные активы, а источниками формирования имущества являются собственный и заемный капиталы.

В соответствии с «Положением по бухгалтерскому учету» организация самостоятельно выбирает форму бухгалтерского учета, то есть совокупность учетных регистров, используемых для отражения хозяйственных операций. К современным формам ведения бухгалтерского учета относят: журнально-ордерную, мемориально-ордерную, упрощенную, машиноориентированные. На предприятии ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» бухгалтерский учет согласно учетной политике  ведется на компьютере с применением программного продукта 1С, (приложение А) где  формы первичных учетных документов, применяемые для оформления фактов хозяйственной деятельности, уже  предусмотрены и составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной документации, утвержденных Госкомстатом Российской Федерации. 

В качестве учетных регистров в ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» используются журналы-ордера. Записи в журналы-ордера производятся  ежедневно, поэтому систематическая запись является и хронологической записью, а данная форма учета  повышает контрольное значение, облегчает составление отчетов. Журнально-ордерная форма является наиболее распространенной в отечественном учете и наиболее удобной по мнению бухгалтеров, так как обеспечивает взаимопроверяемость данных на основе взаимосвязи, обусловленной принципом двойной записи.

          К приказу об учетной политике ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» дополнительно созданы следующие документы:

·   положение о бухгалтерской службе;

·   должностные инструкции работников бухгалтерии.

          Внутренним распоряжением по предприятию ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» введены должностные инструкции.

          В ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» отпадает необходимость в ведении учета централизованной бухгалтерией в связи тем, что нет обособленных структурных подразделений.

Начальным этапом бухгалтерского учета является сплошное документирование всех хозяйственных операций путем составления определенных носителей первичной учетной информации.

Малые предприятия могут применять для документирования хозяйственных операций формы, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, ведомственные формы, а также самостоятельно разработанные формы, содержащие соответствующие обязательные реквизиты, предусмотренные Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и обеспечивающие достоверность отражения в бухгалтерском учете совершенных хозяйственных операций [3, с. 2].

Первичные документы, по которым данные принимаются к бухгалтерскому учету, проверяются по форме (полнота и правильность их оформления) и по содержанию (законность документированных операций, логическая увязка отдельных показателей).

Согласно пункту 3 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, список лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утвержден руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером.

Отражение хозяйственных операций в системе счетов бухгалтерского учета и регистрах бухгалтерского учета, применяемых малым предприятием, каковым является ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ», осуществляется посредством двойной записи. Сущность двойной записи заключается во взаимосвязанном отражении каждой совершенной операции одновременно на двух счетах бухгалтерского учета. Например, операция по покупке материалов, взаимоувязывает показатели, отражаемые на счете учета купленных ценностей дебет счета 10 «Материалы» и счетах учета расчетов или денежных средств, уплаченных поставщику кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 51 «Расчетный счет». Начисление суммы по оплате труда взаимоувязывают показатели, отражаемые на счетах учета затрат на производство продукции  дебет счета 20 «Основное производство» и других, и счетах учета расчетов по оплате труда работников предприятия кредит счета 70 «Расчеты по оплате труда» и т.д.[21, с.13].

Организация самостоятельно разрабатывает рабочий план счетов на основе  утвержденного Плана счетов и Инструкции по применению Плана счетов.

Организация вправе из всей совокупности синтетических счетов выбрать действительно необходимые для данной организации, вводить с разрешения Министерства финансов РФ новые синтетические счета, используя свободные коды счетов.

На основе системы субсчетов, предусмотренной Планом счетов, организации определяют перечень используемых субсчетов, при необходимости объединяя, исключая или добавляя новые субсчета, а также полную номенклатуру аналитических счетов и их кодовые обозначения.

          В ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» разработан и закреплен учетной политикой рабочий план счетов предприятия (Приложение Б).

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию запасов, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Инвентаризация -  это уточнение фактического наличия имущества и финансовых обязательств путем сопоставления их с данными бухгалтерского учета на определенную дату.

На практике различают несколько видов инвентаризации: частичную, периодическую, полную и выборочную. Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества, проверяемого при каждой из них, устанавливается организацией, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно в случаях:

·   передачи имущества в аренду, выкупе, продаже;

·   перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года;

·   при смене материально-ответственных лиц;

·   при установлении фактов хищения, злоупотреблений и порчи ценностей;

·   в случае пожара, стихийных бедствий;

·   при реорганизации, ликвидации организации.

Например, инвентаризация товаров в торговой организации может проводиться ежемесячно, а инвентаризация основных средств – один раз в три года. Инвентаризация производственных запасов в действующих организациях осуществляется в соответствии с правилами не менее одного раза в год перед составлением бухгалтерской отчетности, но не ранее 1 октября отчетного года.

Количество необязательных инвентаризаций, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, определяются самой организацией.

Для обеспечения достоверности  данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности  в ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» проводятся инвентаризации имущества и обязательств, в ходе которых проверяется и документально подтверждается их наличие, состояние и оценка. Даты проведения устанавливаются руководителем отдельным приказом на соответствующий год.

Проведение инвентаризации возлагается на инвентаризационную комиссию, персональный состав которой утверждается приказом руководителя. Основные средства  в ООО «Инженерная компания «Венец» инвентаризуются один раз в три года, не амортизируемое имущество и обязательства – один раз в год.

           По результатам  проведенной в ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» инвентаризации имущества и обязательств в 2005году расхождений фактического (464988 руб.)  наличия имущества  с данными бухгалтерского учета (464988 руб.) не выявлено.

Организация самостоятельно разрабатывает систему внутрипроизводственного учета, функционирования и контроля исходя из особенностей функционирования и требований управления производством и реализацией продукции.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации, оформляется письменно  и утверждается руководителем организации приказом, распоряжением или другим документом. Составление учетной политики может быть возложено на специализированную организацию или соответствующего специалиста на договорной основе.

Приказ об учетной политике организации может также содержать ссылки на другие внутренние положения, регламентирующие бухгалтерский  учет. В качестве дополнений к приказу об учетной политике могут выступать:

·   разработанная организацией номенклатура дел, формируемых в бухгалтерской службе, с указанием срока их хранения;

·   положения, закрепляющие требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений (как это предусмотрено п. 3 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете);

·   сроки и порядок выдачи наличных денежных средств  под отчет сотрудникам, оформления отчетов по их использованию (п.11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного письмом Центрального банка РФ от 4 октября 1993 года № 18);

·   порядок использования ККМ или бланков строгой отчетности в случае ведения денежных расчетов с населением за наличный расчет (Закон РФ от 18 июня 1993 года № 5215-1 «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением», постановление Правительства от 7 августа 1998 г. № 904 и т.д.);

·   выписки из положений, регламентирующих формы и системы оплаты труда в организации, работу с персоналом (в части, имеющей отношение к начислению заработной платы, компенсаций работникам и иным вопросам ведения бухгалтерского учета) и т.д.

Все изменения в учетной политике, происшедшие в течение года, указываются в пояснительной записке к годовому отчету.

Учетная политика имеет важное значение не только для самого предприятия, но и для контролирующих органов, особенно налоговой службы.                                                                                                          

Для выполнения теоретической части дипломной работы была использована разнообразная литература: законодательно-нормативная база, учебные пособия, монографии. Основным источником явилось актуальное издание Брызгалина В.В. Учетная политика организаций на 2006г., где проанализированы организационно-технические и методологические аспекты учетной политики.

Для выполнения практической части дипломной работы использован материал, собранный во время прохождения преддипломной практики.

         Глава 1 Теоретические основы учетной политики

         1.1 Сущность, понятие учетной политики

Правовое регулирование бухгалтерского финансового и управленческого учета осуществляется, как правило, посредством обязательных норм, наличие которых исключает возможность выбора способа учета организацией при отражении фактов хозяйственной деятельности и определения налоговых обязательств.

Министерством финансов РФ разработана концепция развития системы нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет для организаций Российской Федерации. В основу концепции положено создание блока законодательных и нормативных документов, состоящих из четырех уровней документов:

·   1 уровень – Закон Российской Федерации о бухгалтерском учете и отчетности;

·   2 уровень – Положение (стандарты) бухгалтерского учета, раскрывающие   основные  принципы  бухгалтерского  учета, установленные Законом о бухгалтерском учете, в их взаимосвязи с другими законодательными актами, регулирующими хозяйственную деятельность организаций. К данному уровню документов относится также План счетов бухгалтерского учета, определяющий порядок применения правил бухгалтерского учета на счетах бухгалтерского учета;

·   3 уровень – методические указания (инструкции, рекомендации и тому подобные документы) по бухгалтерскому учету различных видов имущества, денежных средств и обязательств;

·   4 уровень – рабочие документы организации, определяющие внутренние правила бухгалтерского учета имущества, расчетов и обязательств, базирующиеся на документах предыдущих уровней.

          Государство в лице законодательной и исполнительной власти в соответствующих законах и иных актах устанавливает единые правовые и методологические основы  организации и ведения бухгалтерского учета в РФ, порядок представления и составления, сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении, их доходах и расходах: информация для пользователей бухгалтерской отчетности, состав, содержание, адреса и сроки представления отчетности предприятиям.  

          Органы, которые имеют право регулировать организацию бухгалтерского учета: Минфин РФ, ЦБ РФ,  в пределах своей компетенции регламентируют единообразный подход  к отражению в бухгалтерском учете хозяйственных процессов, принципы оценки, обязанности, права и ответственность учетного аппарата, разрабатывают План счетов, инструкцию к нему, нормативные акты и методические указания по отдельным вопросам.

          При оценке сущности, правовой роли и возможности непосредственного использования бухгалтерами организаций в своей практической деятельности нормативных документов второго уровня следует учитывать обязательность исполнения отдельных норм, установленных в них, либо выборочное использование определенных учетных процедур, применяемых только при наличии соответствующих законодательных или иных регламентаций и положений. В международной практике принято и действуют чуть более 40 стандартов, в России их число составляет примерно половину.

Однако наряду с обязательными нормативно-правовыми документами, предписаниями, отдельными нормами участникам хозяйственных отношений представлена возможность определенного выбора в установлении отдельных правил учета, то есть самостоятельного избрания тех или иных методов бухгалтерского учета.

Такая самостоятельность реализуется организацией путем формирования, принятия и утверждения учетной политики для целей бухгалтерского учета, оформляется в виде единого либо отдельных документов, как правило, Положений. Данные документы закрепляют порядок организации и ведения бухгалтерского и налогового учета (приложение В). В сфере налоговых отношений учетная политика является мощным финансовым документом, посредством которого налогоплательщик может регулировать и оптимизировать свои налоговые обязательства.

         Так, в ПБУ 1/98 «Учетная политика предприятия» (с последующими изменениями и дополнениями) определено, что выбранная учетная политика применяется организацией последовательно (допущение последовательности применения учетной политики), то есть составляющие ее элементы (методы и варианты реализации – метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг), метод оценки товарно-материальных ценностей и другие), выбираются организацией самостоятельно [7,с.2]. Но после их утверждения как элементов учетной политики применяются в организации в течение отчетного года без изменений и с единым порядком их расчета.

   Положение устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений).

   Для целей настоящего Положения под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

   К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы [28,с.16].

   Настоящее Положение распространяется:

в части формирования учетной политики - на организации, независимо от организационно-правовых форм;

в части раскрытия учетной политики - на организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.

   Филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории Российской Федерации, могут формировать учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат международным стандартам финансовой отчетности.

         1.2 Формирование и применение учетной политики организации

                   Организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.

         Формирование учетной политики – это совокупность действий организации (ее уполномоченных лиц), выражающихся в определении (выборе, разработке) способов ведения бухгалтерского учета (элементов учетной политики), их принятия и утверждении [20,с.7].

При формировании учетной политики организации необходимо учитывать следующее.

Во-первых, учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации на основе Положения ПБУ 1/98 и утверждается руководителем организации.

Во-вторых, формирование учетной политики должно осуществляться с учетом определенных предположений (допущений). Перечень допущений указан в пункте 10 Положения по ведению бухгалтерского учета и пункту 6 ПБУ 1/98.

Понятие «допущения» примерно соответствует понятию «основополагающие бухгалтерские принципы» в бухгалтерском учете западных стран. В отечественном бухгалтерском учете этот понятие относится к правилам ведения учета и составления отчетности [22,с.311].

При формировании учетной политики предполагается, что:

·   активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности);

·   организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности);

·   принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);

·   факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности).

В-третьих, принятая учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания над формой, непротиворечивости и рациональности согласно пункту 10 Положения по ведению бухгалтерского учета.

Учетная политика организации должна обеспечивать:

·   полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности (требование полноты);

·   своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

·   большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

·   отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

·   тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

·   рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (требование рациональности).

В-четвертых, учетная политика должна обязательно содержать:

·   рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

·   формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

·   порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

·   методы оценки активов и обязательств;

·   правила документооборота и технология обработки учетной информации;

·   порядок контроля за хозяйственными операциями;

·   другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

         В-пятых, при формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету.

         Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из требований ПБУ 1/98 и иных положений по бухгалтерского учету.

В том случае, когда нормативным актом по бухгалтерскому учету в отношении конкретного вопроса установлен единственно возможный способ ведения бухгалтерского учета, то данный способ не подлежит отражению в учетной политике организации.

В-шестых, сформированная с учетом вышеуказанных предположений и обязательных элементов учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

В-седьмых, способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.

Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику в соответствии с настоящим пунктом до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации) [7, с. 2].

         Под применением учетной политики необходимо понимать использование избранных организацией способов ведения бухгалтерского учета в течение отчетного периода с целью отражения фактов финансово-хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и составления отчетности данной организацией.

         Действующее законодательство содержит ряд требований к применению организацией принятой учетной политики. В соответствии с пунктом 4 Закона о бухгалтерском учете принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Аналогичное требование содержится в пункте 6 ПБУ 1/98.

         Принятая организацией учетная политика подлежит применению организацией не только в течение отчетного периода, но также и в течение длительного времени – из года в год, то есть, нескольких отчетных периодов.

1.3.Сопоставление  ПБУ 1/98 с требованиями международных стандартов

          Глобальным направлением развития бухгалтерского учета в экономически развитых странах является разработка и соблюдение стандартов бухгалтерского учета. В каждой из стран разработкой принципов и стандартов занимаются специальные организации: в США – Институт дипломированных бухгалтеров, Комиссия по разработке стандартов финансового учета; в Великобритании – Консультационный комитет бухгалтерской организации; во Франции – Национальный совет по бухгалтерскому учету.

         В силу ряда причин национальные системы бухгалтерского учета различных стран существенно различаются: социально-экономические особенности отдельных стран политические отношения с другими странами, различия в законодательных системах, общий уровень образования. Среди социально-экономических особенностей: способ производства, степень централизации управления экономикой; уровень и характер развития рынков капиталов; темпы и уровень экономического развития; уровень инфляции; сложность управленческого процесса.

  Лондонский международный Комитет по МСФО (КМСФО) озаботился проблемой подготовки МСФО для малого бизнеса в 2004г. Эксперты на очередном заседании 15.02.2005г. обсуждали и опубликовали основные результаты анализа комментариев, собранных ранее по данной проблематике. Эксперты КМСФО считают возможным сделать необходимым аудиторское заключение на финансовую отчетность компаний малого и среднего бизнеса и создать стандарты для малого и среднего бизнеса на основе базовой МСФО. Также было решено не использовать количественный критерий при определении малого бизнеса, используя качественный критерий (35; с. 2).

  Эксперты КМСФО также считают переход на МСФО шагом вперед к образованности и обеспечению прозрачности экономической деятельности предприятий малого и среднего бизнеса, также этот факт может сделать более плавным переход к МСФО, если предприятие из малого вырастет в среднее, а из среднего в крупное.

МСФО – Международные Стандарты Финансовой Отчетности (IAS – International Accounting Standards). Разработкой МСФО занимается Комитет по Международным Стандартам Финансовой Отчетности – КМСФО (International Accounting Standard Committee – IASC), основанный в 1973 г. в Лондоне.

         В 2000г. Правительством РФ была принята Программа социально-экономического развития Российской Федерации. В рамках реализации требований данной Программы Министерство Финансов РФ разработало «Основные направления развития Российской системы бухгалтерского учета» на период 2001-2010гг. и определены стратегические задачи развития учета в России:

·   создание совместимой с МСФО системы бухгалтерского учета, учитывающей потребности предприятий в зависимости от структуры собственности и объемов работы на рынках капитала;

·   обеспечение возможностей для внедрения МСФО в качестве единственно допустимого формата финансовой отчетности для эмитентов ценных бумаг и других заинтересованных предприятий;

·   развитие бухгалтерской профессии в качестве активного участника процесса регулирования российского бухгалтерского учета.

Сущность новых подходов в организации отечественного бухгалтерского учета и отчетности заключается в том, что государство устанавливает лишь общие правила бухгалтерского учета, а организации самостоятельно выбирают способы ведения бухгалтерского учета из разрешенных государством, разрабатывая на их основании учетную политику предприятия, для решения поставленных перед нею задач.

          Ближайшим аналогом МСФО 8 «Учетная политика, изменения бухгалтерских оценок и ошибки» является ПБУ 1/98 «Учетная политика организации». Однако российский стандарт не регулирует порядок отражения изменений бухгалтерских оценок и ошибок, допущенных в прошлые отчетные периоды. Порядок отражения ошибок предписан приказом МФ РФ от 22.07.2003г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» (40, с.55).

          Сравнительная характеристика требований МСФО и российских нормативных документов в области бухгалтерского учета представлена в табл. 1 [40, с.55].

Таблица 1 - Сравнение положений МСФО 8 и ПБУ 1/98

          Изменение бухгалтерских оценок – это корректировка стоимости активов, обязательств, капитала, доходов или расходов компании вследствие пересмотра их текущего статуса и ожидаемых будущих притоков (оттоков) экономических выгод.

          Ошибки, допущенные в предыдущих отчетах – это пропуски или искажения финансовой отчетности за предыдущие периоды вследствие игнорирования или неправильного использования надежной информации, которая имелась в наличии и должна быть получена на момент утверждения финансового отчета.

          Рассмотренные характеристики информации финансовой отчетности сформулированы в Принципах составления и предоставления финансовой отчетности, поэтому использование МСФО должно базироваться на комплексном применении международных стандартов.

Россия активно включается в процесс мировой экономической интеграции, причем не только на государственном уровне. Но и на уровне отраслей, организаций и предприятий. В связи с этим специалисты сталкиваются с необходимостью постановки и решения принципиально новых проблем. В их числе – проблема реформирования бухгалтерского учета, которая обусловлена принципиальными различиями в методологии и организации бухгалтерского учета в различных странах мира.

Глава 2 Формирование и содержание учетной политики для             целей финансового учета на примере ООО «Инженерная      компания «ВЕНЕЦ»

2.1 Установление порядка начисления амортизации нематериальных  активов и основных средств                                                          

         В Положении по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденном  приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 91н, говорится, что нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. В пункте 31 этого Положения сказано, что подлежат раскрытию в учетной политике предприятия способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства. Их первоначальная стоимость согласно пункту 11 ПБУ 14/2000 определяется исходя из стоимости товаров, переданных или подлежащих передаче.

Таким образом, при закреплении в учетной политике порядка оценки нематериальных активов, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, возникает необходимость установить порядок расчета стоимости, документ, которым такой расчет оформляется, лицо, ответственное за составление расчета.

Кроме этого, в учетной политике следует предусматривать порядок оценки нематериальных активов, поступающих на предприятие по договору дарения, вносимых в счет вклада в уставный капитал и др.

На анализируемом предприятии в учетной политике для целей бухгалтерского финансового учета записано, что бухгалтерский учет нематериальных активов и начисление амортизации ведется в соответствии с ПБУ 14/2000. Между тем, согласно пункту 21 ПБУ 14/2000 амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете одним из двух способов: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете или путем уменьшения первоначальной стоимости объекта [31,с.28]. Таким образом, в учетной политике предприятия не указан способ начисления амортизации. Фактически используется способ линейный, с применением счета 05 «Амортизация нематериальных активов», т.е. амортизационные отчисления накапливаются на отдельном счете. Так, первоначальная стоимость нематериального актива, находящегося в собственности предприятия – 2,5 тыс. руб. Срок полезного использования – 12 месяцев.          Рассмотрим возможные варианты отражения в бухгалтерском финансовом учете начисления амортизации в таблице 2.

Таблица 2 – Корреспонденция счетов по начислению амортизации НМА

В 2001 году Минфин России разработал новое положение по учету основных средств - ПБУ 6/01 (приказ от 30.03.2001г. № 26н). Однако Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (приказ Минфина России от 20.07.1998 № 33н), разработанные применительно к старой редакции положения (ПБУ 6/97) долгое время оставались без изменений. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н была утверждена новая редакция методических указаний, которые вводятся в действие с 1 января 2004 года.

При составлении учетной политики необходимо учесть следующие аспекты:

·   способы оценки основных средств;

·    проведение переоценки;

·    порядок учета объектов недвижимости до момента регистрации права собственности;

·    порядок определения сроков полезного использования основных средств;

·   способы начисления амортизации;

·    порядок учета основных средств стоимостью до 10000 руб.;

·    порядок признания расходов на ремонт основных средств;

·    порядок консервации объектов основных средств.

Учетная политика ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» регламентирует только вопросы начисление амортизации по основным средствам.

В соответствии с пунктом 18 ПБУ 6/01 начисляют амортизацию одним из следующих способов:

·   линейный способ;

·   способ уменьшаемого остатка;

·   по сумме чисел лет срока полезного использования;

·   пропорционально объему продукции

          Амортизация в ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» начисляется линейным способом.

         Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком  полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного амортизируемого имущества на основании акта о вводе в эксплуатацию основного средства по форме ОС-1 (приложение Г) в соответствии  с учетом классификации основных средств.

         С 1 января 2002г. все амортизируемое имущество распределяется на 10 групп. Классификация основных средств, включаемых  в амортизационные группы, утвержденные  постановлением Правительства Российской Федерации  от 01.01.2002г. №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 № 57-ФЗ). Кроме того, действует деление на группы согласно постановлению Совмина СССР от 22 октября 1990г. № 1072, а также иные группы, сформированные по представлению финансовых и технических служб предприятий.

         Поэтому в учетной политике необходимо определить:

·   группы однородных объектов основных средств;

·   способы начисления амортизации, установленные для каждой группы однородных объектов основных средств

         При закреплении в учетной политике организации только одного способа начисления амортизации основных средств не учитываются особенности эксплуатации основных средств, необходимость более быстрого переноса стоимости основных средств в целях минимизации налога на имущество и формирования источника финансирования капитальных вложений.

                   В Положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 записано, что основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости[12,с.1].

   Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации)[36,с.23]. Порядок оценки первоначальной стоимости основных средств, полученных организацией безвозмездно, а также по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, полностью аналогичен порядку оценки первоначальной стоимости нематериальных активов, полученных по этим же основаниям. Поэтому особенности применения организацией данного порядка подлежат закреплению в учетной политике.

         Объекты основных средств стоимостью до 20 тыс. руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство или на продажу по мере отпуска их в эксплуатацию. В связи с этим, организация должна указать в учетной политике:

·   применяет ли организация право, предоставленное ей пунктом 18 ПБУ 6/01 или нет;

·   в случае применения данного права – определить лимит, в пределах которого производится единовременное списание основных средств, а также порядок организации контроля за движением основных средств, списанных на затраты на производство.

         Учет основных средств (компьютеры) в ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» согласно учетной политике  осуществляется на счете 01 «Основные средства» и отнесены к пятой  амортизационной группе. Способ начисления амортизации - линейный. Годовая сумма амортизационных отчислений  - 29 257 руб. 19коп. определяется исходя из первоначальной стоимости 135500 руб. и срока их полезного использования (7 лет). А объекты основных средств – столы - приобретенные на сумму  19260 руб. списаны на  издержки.

Рассмотрим возможные варианты отражения в бухгалтерском финансовом учете начисления амортизации в таблице 3.

Таблица 3 – Корреспонденция счетов по начислению амортизации основных средств

         Важным аспектом является установление срока полезного использования основных средств. В соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

         В целях унификации данных и уменьшения трудоемкости учета основных средств целесообразно определять сроки полезного использования объектов основных средств на основании Классификатора основных средств. В то же время необходимо предусмотреть порядок определения конкретного срока полезного использования объектов основных средств (в пределах сроков, определенных Классификацией основных средств), а также порядок определения сроков полезного использования объектов основных средств, не упомянутых в классификации основных средств. Кроме того, в учетной политике нужно предусмотреть возможность установления сроков полезного использования основных средств, отличных от сроков, предусмотренных Классификацией основных средств. Это касается объектов, бывших в употреблении, используемых для работы в агрессивной среде и повышенной сменности и в других случаях.

         В учетной политике ООО «Инженерная компания «Венец» записано, что при определении нормы амортизации по приобретенным объектам основных средств, бывшим в употреблении, необходимо учитывать срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

         Немаловажным является порядок признания расходов на ремонт основных средств. Предусмотрено три варианта:

·   признание данных расходов в периоде их фактического осуществления;

·   создание резерва на ремонт основных средств в целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт объектов основных средств в затраты на производство или расходов на продажу отчетного периода;

·   расходы по неравномерно проводимому в течение года ремонту основных средств учитываются в составе расходов будущего периода

         Таким образом, в учетной политике организации должны найти отражение следующие моменты:

·   применяемый порядок учета расходов на ремонт основных средств:

- в периоде фактического осуществления данных расходов;

- равномерно путем создания резерва расходов на ремонт основных средств;

- равномерно путем предварительного отражения затрат на ремонт основных средств на счете учета расходов будущих периодов;

·   в случае создания резерва – лицо (служба организации), ответственное за составление и документально подтвержденного размера создаваемого резерва, а также документ, которым утверждается размер резерва;

·   в случае первоначального накопления расходов на ремонт основных средств на счете учета расходов будущих периодов – порядок определения срока списания расходов.

2.2 Выбор варианта синтетического учета производственных запасов

  В качестве материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету в соответствии с п.2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина РФ от 9 июня 2001г. № 44н, принимаются [10,с.2]:

·  сырье, материалы и другие активы, используемые при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

·  активы, предназначенные для продажи (готовая продукция, товары);

·  активы, используемые для управленческих нужд организации.

В соответствии с этим положением материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости на основании документа, которым оформляется поступление материально-производственных запасов – приходного ордера по форме М-4 (приложение Д).

Для целей налогообложения прибыли, согласно п.2 ст. 254 НК РФ, стоимость материалов определяется исходя из цен их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.

Порядок оценки фактической себестоимости материально-производственных запасов, полученных организацией безвозмездно, а также по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, определен пунктом 9 ПБУ 5/01 и заключается в оценке по текущей рыночной стоимости.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

Организация в учетной политике закрепляет порядок определения рыночной стоимости, а следовательно, и первоначальной стоимости материально-производственных запасов, полученных безвозмездно. Для этого в учетной политике указывают лицо, или службу, которая ответственна за представление в бухгалтерию сведений, на основании которых проводится оценка, а также документ, которым оформляется решение об определении рыночной стоимости, на основании которого будут составлены приходный ордер М-4.

Согласно пункту 10 ПБУ 5/01 для обоснованного определения рыночной стоимости организация должна иметь в наличии документы, подтверждающие стоимость, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.

         Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, Планом счетов и Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрено три способа отражения в бухгалтерском учете операций по приобретению материалов.

         Первый вариант предполагает отражение поступления материалов по дебету счета 10 «Материалы», где отражается фактическая себестоимость приобретенных материалов, в которую включены транспортно-заготовительные расходы (ТЗР).

         Второй вариант также предполагает учет поступивших материалов на счете 10 «Материалы», однако транспортно-заготовительный расходы принимаются к учету путем отнесения их на отдельный субсчет к счету 10 «Материалы», например, субсчет 6 (10-6).

         Третий вариант предполагает использование счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счета 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей». Накопленные на счете 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» разницы сторнируются в дебет счетов учета затрат на производство или расходов на продажу.

В аналитическом бухгалтерском учете и в местах хранения запасов разрешается применять учетные цены. Этот метод удобен, если в деятельности организации используются разнообразные материально-производственные запасы, цены на которые могут меняться в зависимости от того, у каких поставщиков они приобретаются, и от других факторов, а также постоянно меняется стоимость транспортных услуг и других расходов, включаемых в себестоимость материально-производственных запасов [10,с.4]. В таком случае материально-производственные запасы могут учитываться по учетным (плановым) ценам. В качестве учетных цен применяются:

·   договорные цены. В этом случае другие расходы, входящие в фактическую себестоимость материалов, учитываются отдельно в составе ТЗР;

·   фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца (года). В этом случае отклонения между фактической себестоимостью материалов текущего месяца и их учетной ценой учитываются в составе ТЗР;

·   планово-расчетные цены. Они разрабатываются организацией применительно к уровню фактической себестоимости соответствующих материалов. Отклонения этих цен от договорных учитываются в составе ТЗР;

·   средняя цена группы. Разница между этими ценами и фактической себестоимостью также учитывается в составе ТЗР. Средняя цена группы – разновидность планово-расчетной цены. Она устанавливается в том случае, если производится укрупнение номенклатурных номеров материалов путем объединения в один номенклатурный номер нескольких размеров, сортов, видов однородных материалов, имеющих незначительные колебания в цене [11, с.4].

При существенных отклонениях планово-расчетных цен и средних цен от рыночных они подлежат пересмотру. Такие отклонения, как правило, не должны превышать десяти процентов.

Конкретный вариант учета приобретения материальных ценностей устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике.

При закреплении в учетной политике варианта учета организации следует учитывать, что непосредственное (прямое) включение транспортно-заготовительных расходов в фактическую себестоимость целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой материалов, как в случае с ООО «Инженерная компания «Венец». Однако данное положение не нашло отражения в учетной политике анализируемого предприятия.

Рассмотрим на примере все три варианта включения стоимости транспортно-заготовительных расходов в фактическую себестоимость в таблице 4.

Таблица 4 – Корреспонденция счетов по отражению транспортно-заготовительных расходов при приобретении материально-производственных запасов

Кроме вопросов оценки материально-производственных запасов, в учетной политике должны быть отражены:

·   учет расходов по заготовке и доставке товаров торговыми организациями;

·   порядок организации бухгалтерского учета приобретения материалов;

·   способы оценки материально-производственных запасов при отпуске в производство и ином выбытии

Материальные затраты имеют значительный удельный вес в себестоимости готовой продукции, поэтому важным является способ определения стоимости материалов, которые входят в себестоимость готовой продукции или оказанных работ, услуг. Способ списания материалов в производство влияет непосредственно не только на себестоимость готовой продукции, но и на налогооблагаемую базу, например при расчете налогов на прибыль и имущество.

В условиях, когда цены на покупные материалы изменяются в течение отчетного периода, предлагаются следующие варианты списания материалов в производство [31, с.23]:

·   метод средней себестоимости;

·   метод ФИФО;

·   метод ЛИФО;

·   по себестоимости каждой единицы.

Оценка материально-производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе запасов путем деления общей себестоимости группы запасов на их количество. При списании материалов по средней себестоимости наблюдаются средние показатели и в целом равномерность списания стоимости материальных запасов на производственные затраты.

Метод ФИФО основан на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца в последовательности их приобретения, то есть запасы, первыми поступившие в производство должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. Метод ФИФО дает возможность снижать себестоимость продукции за счет снижения стоимости используемых материалов.

Метод ЛИФО основан на допущении, что материально-производственные запасы, первыми поступившие в производство, должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. Метод ЛИФО увеличивает себестоимость продукции, а это, в свою очередь, снижает стоимость остатка производственных запасов. Кроме того, при списании материалов по последней рыночной стоимости себестоимость продукции также отражает колебания рыночных цен, что дает более реальное представление о возможной прибыли от реализации продукции.

Для списания материалов в производство применяют также метод списания по себестоимости каждой единицы. Его используют, например, для списания драгоценных камней и металлов.

         Пункт 60 Положения по ведению бухгалтерского учета предусматривает возможность для организаций, занятых торговой деятельностью вести учет товаров по стоимости их приобретения, а списывать  одним из выбранных учетной политикой методов, при учете организацией занятой розничной торговлей, товаров по продажным ценам разница между стоимостью приобретения  и стоимостью по продажным ценам (скидки, наценки) отражается отдельной статьей.

          Товары, приобретенные ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» для целей реализации  в бухгалтерском учете учитываются по цене приобретения на счете 41 «Товары».

2.3 Учет доходов организации

          Согласно пункту 4 ПБУ 9/99 доходы организации в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности организации подразделяются на доходы от обычных видов деятельности, операционные доходы, внереализационные доходы.

         Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

         Исходя из положений ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 следует, что распределение доходов по видам, а следовательно, и расходов, основывается на определении предмета деятельности организации. Поступления всегда будут признаваться доходом от обычных видов деятельности, если их получение связано с предметом деятельности организации. Поступления, которые не связаны с предметом деятельности организации, относятся к операционным доходам.

         При утверждении учетной политики организации необходимо установить следующее:

·   перечень видов деятельности;

·   критерии квалификации видов деятельности как предмета деятельности (в случае появления новых видов деятельности в течение отчетного периода или развития уже имеющихся).

         Правила признания выручки в бухгалтерском учете установлены положениями пункта 12 ПБУ 9/99. Согласно данной норме выручка признается при наличии следующих условий:

·   организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

·   сумма выручки может быть определена;

·   имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

·   право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю, или работа принята заказчиком (услуга оказана);

·   расходы, которые могут быть произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

         Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

         Вместе с тем, в соответствии с пунктом 13 ПБУ 9/99 организация может признавать в бухгалтерском учете выручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления:

·   по мере готовности работы, услуги, продукции;

·   по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.

          Для анализируемого предприятия данное положение имеет практический смысл. Выручка от выполнения конкретной работы по архитектурному плану, оказания конкретной услуги по инженерно-техническому решению проблемы признается в бухгалтерском финансовом учете по мере готовности, если возможно определить готовность работы, услуги, изделия. При этом в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки.

         Выручка от обычных видов деятельности отражается в учете после перехода права собственности к покупателю, принятия работ заказчиком, оказания услуг. Как правило, переход права собственности происходит в момент отгрузки продукции или в момент передачи заказчику результатов выполненных работ (оказанных услуг). Одновременно с отражением выручки производится списание себестоимости проданных товаров, оказанных услуг.

         Рассмотрим корреспонденцию счетов для этих операций в таблице 5.

Таблица 5 – Корреспонденция счетов по определению выручки

В соответствии с ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества) [14,с.1].

          Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.

         Документально операция по отгрузке (оказанию услуг) оформляется выставлением счета (приложение Е) и акта о выполненных работах (приложение Ж). За отчетный (налоговый) период выручка составила  за минусом НДС - 28782140 руб. (приложение И).  Из этого следует, что согласно выбранного метода определения  выручки налогооблагаемая база налога на прибыль  определяется методом начисления.

         Дальнейший порядок расчетов заключается в оформлении счета- фактуры (приложение К), после чего заказчик оплачивает услуги, товары платежным поручением (приложение Л), что является основанием для заполнения книги учета продаж (приложение М).

          В соответствии со статьей 271  главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ,услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

          Для внереализационных доходов датой получения дохода признается:

·   дата подписания сторонами акта приема передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг);

·   дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика;

·   дата признания должником либо дата вступления  в законную силу решения суда;

·   дата выявления дохода и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода.

          Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» применяется с целью отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различия налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль.

         Данное положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством России.

         При этом согласно пункту 2 ПБУ 18/02 он может и не применяться субъектами малого предпринимательства.

         Таким образом, малые предприятия при утверждении учетной политики должны указывать применяют ли они ПБУ 18/02 или нет.

         Прибыль от продажи продукции, товаров (работ, услуг) определяют как разницу  между выручкой  от продажи продукции, товаров (работ, услуг) в действующих ценах без НДС, акцизов  и других вычетов предусмотренных  законодательством РФ и затратами  на ее производство и продажу.

          Имея затрат за отчетный (налоговый) период в сумме 18576534 руб. ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» прибыль получило 10205606 руб. (28782140 руб.- 18576534 руб.).         

          ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» учет затрат на оказание услуг ведет на счетах 20 «Основное производство». По оптовой торговле издержки собирают на счете 44 «Расходы на продажу». За отчетный (налоговый) период  всего  сумма транспортных  расходов на приобретение  товара - 17826000руб. составила 17800руб, сумма процентов за  банковский    кредит 163500руб. на конец отчетного налогового периода с учетом произведенной корректировки  сумма издержек на остаток товара 397900руб составила  4047руб. (17800+163500 / 17826 000 х 397900).

         2.4 Выбор прочих способов учета      

         Пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01 установлено два варианта отражения в бухгалтерском учете долгосрочной задолженности по полученным займам и кредитам [15,с.3].

         В соответствии с первым вариантом заемщик осуществляет перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную в момент, когда по условиям договора займа до возврата основной суммы долга остается 365 дней. В данном случае задолженность по заемным средствам, учтенная при получении займа на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в момент ее перевода в состав краткосрочной переносится на счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».

         При применении второго варианта заемщик учитывает находящиеся в его распоряжении заемные средства, срок погашения которых по договору займа превышает 12 месяцев, до истечения срока в составе долгосрочной задолженности.    В таком случае в течение всего срока использования заемных средств задолженность учитывается на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

При утверждении учетной политики организации следует закрепить один из двух вариантов отражения в бухгалтерском учете и отчетности долгосрочной задолженности по заемным средствам.

В соответствии с пунктом 9 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Фактическими затратами на приобретение активов признаются:

·   суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

·   суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультативные услуги, связанные с приобретением указанных активов;

·   вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений;

·   иные затраты, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.

Вместе с тем, пунктом 11 ПБУ 19/02 установлен специальный порядок оценки финансовых вложений, приобретенных за плату. В случае несущественности величины затрат на приобретение ценных бумаг по сравнению с суммой, уплаченной в соответствии с договором продавцу, такие затраты организация вправе признавать прочими операционными расходами. В силу данного обстоятельства в учетной политике отражается порядок оценки финансовых вложений в виде ценных бумаг, приобретаемых за плату:

·   общий порядок, при котором все расходы, связанные с приобретением ценных бумаг формируют первоначальную стоимость этих бумаг;

·   специальный порядок, при котором первоначальная стоимость ценных бумаг формируется только в размере затрат по договору купли-продажи ценных бумаг в случае несущественности величины прочих затрат, связанных с приобретением данных ценных бумаг.

Положительные и отрицательные курсовые разницы, образующиеся в связи с изменением официального курса иностранных валют по отношению к российскому рублю, разрешается  в течение отчетного года списывать со счетов учета денежных средств и расчетов с дебиторами и кредиторами на счет «Прибыли и убытки».

Курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете  и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательства по оплате,  или за который составлена бухгалтерская отчетность. Курсовые разницы подлежат зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы. Курсовая разница, связанная  с формированием уставного (складочного) капитала организации, подлежит отнесению  на ее добавочный капитал.

          Перечень создаваемых резервов.

Согласно пункту 72 Положения по ведению бухгалтерского учета, в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на:

·   предстоящую оплату отпусков работникам;

·   выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

·   выплату вознаграждения по итогам работы за год;

·   ремонт основных средств;

·   производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства и т.д.

         В соответствии с пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты[6,с.5]. Сомнительным долгом при этом признается дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспеченные соответствующими гарантиями.

          При принятии учетной политики организация определяет:

·   факт создания или отказ от создания резерва по сомнительным долгам;

·   периодичность формирования резерва сомнительных долгов (ежемесячно, ежеквартально, по итогам отчетного года);

·   порядок формирования величины резерва по каждому сомнительному долгу (в размере задолженности, в доле задолженности, определяемой в зависимости от вероятности погашения долга и т.п.);

·   порядок оценки вероятности погашения долга частично или полностью, документ, которым оформляется указанная оценка, а также лицо, ответственное за предоставление данного документа в бухгалтерию.

          Помимо этого организация может создавать также резерв под обесценение вложений в ценные бумаги (пункт 45 Положения по ведению бухгалтерского учета).

          Учетной политикой ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» не предусматриваются перечисленные выше способы ведения бухгалтерского учета.

Глава 3 Особенности содержания учетной политики для целей          управленческого учета

3.1 Бухгалтерский управленческий учет расхода материальных ценностей, оплаты труда и других расходов, связанных с производством и        реализацией продукции (товаров, работ и услуг)        

         Новым, динамично развивающимся предприятиям управленческий учет нужен в силу практически неограниченного потенциала рынка. Весь учет на отечественных предприятиях сводится к бухгалтерскому финансовому. Однако он не дает полной картины, которую мог бы дать управленческий учет, направленный в первую очередь на предоставление релевантной информации, выяснении основных информационных потребностей управления и поиске оптимальных путей их удовлетворения. Если финансовый учет имеет на выходе отчетность для налоговых органов, то управленческий, используя практически те же данные, должен формировать подобные отчеты для управляющих. Поэтому часто управленческий учет в России понимается как расширенный финансовый учет, в основе которого лежат вопросы калькулирования себестоимости продукции, оценки финансового результата и отклонений от нормативов – то, что на Западе носит название cost accounting и является лишь частью managerial accounting.

В системе управленческого учета, предлагаемой для российских предприятий, конечная управленческая цель  достигается путем эффективного использования оперативной информации через центры финансовой ответственности и центры затрат на основе эффективного управленческого анализа данных производственного учета.

Выделение центров финансовой ответственности позволяет существенно повысить эффективность производственного учета, контроля и управления. По объему полномочий их руководителей и обязанностей — это центры затрат, продаж, дохода, прибыли, капитальных вложений, инвестиций, контроля и управления [26,с.57].

         Администрация сама решает, в каком разрезе классифицировать затраты, насколько детализировать места их возникновения и как их увязать с центрами ответственности (рисунок 1).

Рисунок 1 - Разграничение центров финансовой ответственности

В системе внутреннего производственного учета формируется, прежде всего, информация об издержках производства, которые являются одним из основных объектов учета. Издержки группируются и учитываются по видам изделий, местам их возникновения и носителям затрат [27,с.98]. В этой связи решающее значение приобретают такие объекты учета затрат, как места возникновения затрат, центры затрат, центры ответственности.

Важное значение имеют выделяемые места возникновения затрат (рисунок 2). Места возникновения затрат — это структурные единицы и подразделения (рабочие места, бригады, производства, участки, цеха, отделы и т.п.), в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов и по которым организуется планирование, нормирование и учет издержек производства в целях контроля и управления затратами, организации внутреннего хозяйственного расчета (приложение Н).

Рисунок 2 - Организация учета по местам возникновения затрат

Места возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство по экономическим элементам и статьям себестоимости. Аналитический учет по местам возникновения затрат организуется в рамках существующей иерархической соподчиненности (цех-участок-бригада).

Места возникновения затрат делятся на производственные, обслуживающие и условные. К производственным обычно относят цеха, участки, бригады. К обслуживающим — отделы, службы управления, склады, лаборатории. К условным местам возникновения относят затраты, не связанные с конкретными структурными подразделениями (например, административно-управленческие расходы в целом или какая то их часть могут быть также цеховыми расходами, не относящимися к конкретным службам цеха). Производственные места возникновения затрат складываются из многих мест потребления ресурсов различного технологического уровня. Основные - изготавливают продукцию, выполняют работы, оказывают услуги на сторону. Вспомогательные - обслуживают внутренние технологические процессы. В основных центрах ответственности затраты учитывают в разрезе объектов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг, в обслуживающих - в поэлементном разрезе издержек

Так, отпуск материальных ценностей на производство не означает их фактического расхода. В управленческом учете существуют разные способы определения фактического расхода материалов на производство, которые рассмотрены в главе 1 настоящего отчета.

Для правильного ведения бухгалтерского учета необходима оценка материалов. Применение в бухгалтерском учете фактической себестоимости материалов обусловлено Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина РФ от 9 июня 2001г. № 44н.

Материальные затраты имеют значительный удельный вес в себестоимости готовой продукции, поэтому важным является способ определения стоимости материалов, которые входят в себестоимость готовой продукции.

Согласно международным стандартам, оценка материальных затрат и запасов сырья и материалов производится по одному из семи вариантов, или методов: ЛИФО, ФИФО, ХИФО, ЛОФО, по средним ценам приобретения, твердым учетным ценам, на основе непрерывной (перманентной) переоценки [26,с.409].

Оценка материалов  по средним ценам приобретения производится по каждой группе запасов путем деления общей себестоимости группы запасов на их количество. При таком списании материалов наблюдаются средние показатели и в целом равномерность списания стоимости материальных запасов на производственные затраты.

Метод ФИФО основан на допущении, что материалы используются в течение месяца в последовательности их приобретения, то есть запасы, первыми поступившие в производство должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. Метод ФИФО дает возможность снижать себестоимость продукции за счет снижения стоимости используемых материалов [27,с.90].

         Рассмотрим пример применения метода ФИФО в таблице 6.

Таблица 6 - Определение цены материалов, списываемых на услуги методом ФИФО

Метод оценки ФИФО считается наиболее приемлемым для управленческого учета, поскольку обеспечивает более объективные данные о затратах на потребленные или реализованные материалы и товары и стоимости неиспользованной части запасов. Поскольку оценка запасов основывается на цене последних по времени приобретений, она ближе к рыночной стоимости.

На практике используют периодический и непрерывный ЛИФО-методы.

Рассмотрим пример применения оценки периодическим ЛИФО в таблице 7.

Таблица 7 - Определение цены методом ЛИФО (периодический)

Метод ЛИФО основан на допущении, что материалы, первыми поступившие в производство, должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения.

Периодический ЛИФО-метод дает ориентировочный расчет стоимости расхода материальных ресурсов исходя из условий оценки конечного остатка по ценам начального остатка. На самом деле, реальная цена единицы конечного остатка скорее всего будет равна цене последнего поступления. Непрерывный метод ЛИФО устраняет этот недостаток.

Метод ЛИФО увеличивает себестоимость продукции, а это, в свою очередь, снижает стоимость остатка производственных запасов. Кроме того, при списании материалов по последней рыночной стоимости себестоимость продукции также отражает колебания рыночных цен, что дает более реальное представление о возможной прибыли от реализации продукции.

         Метод перманентной переоценки заключается в том, что оценка потребляемых материалов осуществляется по текущим рыночным ценам на дату списания. Разница в оценке может рассматриваться как результат деятельности службы снабжения.

Рассмотрим  пример применения способа оценки по средним ценам приобретения в таблице 8.

Таблица 8 - Определение средней цены материалов

         Израсходованные в июне материалы будут списаны по цене 12,33 руб.

При методе ХИФО материалы списываются на затраты по наивысшей цене независимо от последовательности приобретения, а разницу относят на финансовый результат.

         По ЛОФО списание производится по минимальной цене закупки, разница относится на финансовый результат.

Использование того или иного способа списания материалов отражается в учетной политике предприятия и зависит от целей, которые ставят перед собой менеджеры.

         При любом варианте важно соблюсти последовательность оценки материалов согласно учетной политики предприятия.

Достаточно важное значение имеет для целей управленческого учета  имеет порядок признания управленческих и коммерческих расходов.

Порядок признания управленческих (общехозяйственных) расходов предусматривает два варианта.

Согласно первому варианту расходы, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», если вспомогательные производства производили изделия, работы или оказывали услуги, 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», если обслуживающие производства и хозяйства выполняли работы и услуги на сторону [20,с.67].

Согласно второму варианту, указанные расходы в качестве условно-постоянных расходов списывают в дебет счета 90 «Продажи». Подавляющее большинство малых предприятий применяют второй вариант, который позволяет признавать общехозяйственные расходы в себестоимости проданной продукции в периоде их признания без распределения данный расходов на остатки незавершенного производства, готовой продукции и товаров отгруженных. Этот способ  значительно сокращает учетный процесс.

На исследуемом предприятии используется первый вариант. Управленческие расходы в составе расходов на основное производство находит отражение в журнале-ордере и ведомости по счету 90, субсчет 2 «Себестоимость» (таблица 9).

Таблица 9  – Журнал-ордер и ведомость по счету 90.2 «Себестоимость»

         Следовательно, при утверждении учетной политики организации необходимо закрепить способ признания управленческих расходов в себестоимости продаж:

·   в периоде их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности;

·   путем распределения по объектам учета затрат.

         Пунктом 9 ПБУ 10/99 «Расходы организации», Планом счетов и Инструкцией по применению Плана счетов установлена возможность полного или частичного списания коммерческих расходов на продажу в дебет счета 90 «Продажи» [14,с.4].

         При частичном списании подлежат распределению:

·   в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, - расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других соответствующих показателей);

·   в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, - расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца)

         Все остальные расходы, связанные с продажей продукции ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции.

         Таким образом, при закреплении в учетной политике исследуемое предприятие должно было определить следующие моменты:

·   перечень расходов, подлежащих учету в составе расходов на продажу;

·   порядок их признания в себестоимости реализованной продукции (единовременно или частично);

·   порядок распределения расходов на продажу (при частичном списании).

         Наиболее рациональным является применение порядка, предусматривающего единовременное признание расходов на продажу в себестоимости проданной продукции, товаров, услуг в периоде их признания без их распределения.

         Рассмотрим пример: Коммерческие расходы в отчетном периоде составили 100,0 тыс. руб., в том числе расходы на транспортировку – 20,0 тыс. руб. Приобретено товара на 180,0 тыс. руб., продано на 100,0 тыс. руб., в остатке 80,0 тыс. руб. Отразим варианты в таблицах 10, 11.

Таблица  10 – Корреспонденция счетов по частичному признанию коммерческих расходов

Таблица  11 – Корреспонденция счетов по полному признанию коммерческих расходов

         Таким образом, вариант полного признания коммерческих расходов менее трудоемок  и наиболее приемлем для предприятий малого бизнеса.

3.2 Порядок отражения расхода материалов и заработной платы в          калькуляции  себестоимости продукции

          В соответствии с пунктом 9 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации» для целей формирования организацией финансового результата от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданной продукции, товаров, работ и услуг. Себестоимость товаров. работ и услуг формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг. Для целей управленческого учета в настоящий момент отсутствуют специальные нормативные акты, определяющие порядок формирования себестоимости, поэтому в учетной политике предприятия должны закрепить:

·   метод учета затрат;

·   объекты учета затрат;

·   группировку расходов;

·   порядок учета отдельных расходов, исходя из особенностей процесса производства в случае их наличия.

         Для целей управленческого учета выделяют:

·   затраты, используемые для калькулирования и оценки готовой продукции;

·   затраты, данные о которых являются основанием для принятия решений и планирования;

·   затраты, используемые в системе контроля и регулирования.

         Группировка затрат для калькулирования и оценки произведенной продукции акцентирует внимание руководителей на основных и накладных расходах. В зависимости от способов отнесения на себестоимость отдельных видов продуктов затраты подразделяют на прямые и косвенные.

         Методов учета затрат существует несколько.  Во-первых, различают фактический и нормативный методы учета затрат. Учет фактических затрат – это метод последовательного накопления данных о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных о величине их по действующим нормам [36,с.79].Нормативный метод предполагает предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам с выявлением в ходе производства отклонений от нормативных затрат. Пользуясь этим методом, бухгалтер имеет дело с нормативной себестоимостью и отклонениями от нее.

         Основными методами учета затрат и калькулирования себестоимости продукции являются позаказный и попроцессный.  При попроцессном методе может использоваться метод простой одноступенчатой калькуляции, метод простой двухступенчатой калькуляции, метод многоступенчатой простой калькуляции, калькулирование издержек по стадиям обработки. Кроме этих двух методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции существует попередельный метод.

         Калькуляция  в первичном значении – комплекс затрат. Калькулирование – процесс их исчисления.

         С позиций управленческого учета калькулирование следует рассматривать как исчисление себестоимости материальных результатов деятельности организации и ее подразделений для целей управления производством, экономического обоснования цен.

К Друри считает, что предприятиям  необходимо иметь системы калькуляции затрат и управленческого учета по нескольким причинам, главные из которых [24,с.145]:

·   распределение затрат по видам продукции, чтобы разделить издержки, понесенные в отчетный период, между себестоимостями реализованной продукции и товарно-материальных запасов на конец этого периода для подготовки отчетов по прибыли для внутреннего и внешнего пользования;

·   предоставление значимой информации для принятия решений, связанных с выявлением прибыльных и неприбыльных видов деятельности.

          С точки зрения формирования себестоимости продукции (работ, услуг) План счетов предусматривает два варианта учета затрат на производство: традиционный и маржинальный. Однако в зависимости от способа учета выпущенной продукции, сданных работ и оказанных услуг каждая из указанных схем может быть осуществлена в двух вариантах: с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и без использования этого счета. Таким образом, можно говорить о принципиальной возможности использования четырех вариантов построения учета затрат на производство.

Традиционные системы калькуляции затрат отражают их потребность распределять понесенные затраты по всем видам продукции, что необходимо для оценивания себестоимости товарно-материальных запасов и измерения прибыли в соответствии с требованиями финансового учета.

Традиционный вариант учета предусматривает подразделение затрат на прямые и косвенные и подсчет полной себестоимости продукции, работ, услуг.

         В литературе по управленческому учету применяются термины «переменные», «постоянные» и их вариации, применяемые для описания того, как те или иные издержки изменяются при изменении уровня активности (или объемов производства). Материальные ресурсы относятся к переменным издержкам краткосрочного периода [24,с.112].

         Порядок отражения материальных ресурсов в калькуляции зависит от видов калькуляций и методов калькулирования (приложение П).

         В учебной литературе рассматривается обширный круг видов калькуляций в зависимости от разных классификационных признаков.

         Например, в зависимости от времени составления – это плановые, отчетные и др. В зависимости от  полноты включения затрат в калькуляционные расчеты – это калькуляции переменных затрат (прямых), калькуляции цеховой себестоимости, калькуляции полной себестоимости. В зависимости от степени детализации – кумулятивные (без детального раскрытия) и элективные (детально развернутые). В зависимости от объекта калькулирования – калькуляции себестоимости изделий и полуфабрикатов и калькуляции себестоимости работ и услуг. Это далеко не полный пример классификационных признаков и видов калькуляций.

         Для управленческого учета особое значение имеет классификация калькуляций в зависимости от времени их составления. В их числе сметные, плановые, нормативные и трансфертные (внутренние) калькуляции [26,с.206].

         Рассмотрим, как включаются материальные затраты в нормативную и трансфертную калькуляции.

         По заданному к исполнению объему в нормативную калькуляцию включают нормативные затраты материалов в местах формирования издержек (узел, полуфабрикат, изделие в целом.). Нормы могут пересматриваться в течение отчетного периода.

         В трансфертные калькуляции включают только те затраты, уровень которых непосредственно зависит от производственной деятельности цеха, участка или другого места затрат. Расход материальных ресурсов оценивают по плановым ценам и тарифам, учитывая взаимные претензии одного цеха к другому и т.д.

Главной в бухгалтерском учете является калькуляция фактической себестоимости товарного выпуска продукции и отдельной ее единицы. В управленческом учете она тоже имеет важное значение, хотя основное внимание уделяется сметным, плановым и нормативным калькуляциям [26,с 208].

Рассмотрим порядок включения материальных и трудовых затрат  в калькуляции фактической себестоимости товарного выпуска продукции.

Для этого необходимо сформировать калькуляционные статьи расходов. Группировка статей отражает состав расходов и зависит от их направления (на производство или обслуживание) и от места возникновения (основное или вспомогательное производство).

Группировка затрат по калькуляционным статьям позволяет определять назначение расходов и их роль, организовать контроль над ними, выявлять качественные показатели хозяйственной деятельности как предприятия в целом, так и отдельных его подразделений, устанавливать, по каким направлениям необходимо вести поиск путей снижения издержек производства. На основании этой группировки строится аналитический учет затрат на производство, составляется плановая и фактическая калькуляция себестоимости отдельных видов продукции.

Перечень статей расходов устанавливает предприятие самостоятельно, однако есть типовой перечень статей:

·   сырье и основные материалы;

·   возвратные отходы (вычитаются);

·   топливо и энергия на технологические цели и др.

Как видим, здесь нет вспомогательных материалов. По способу отнесения затрат на себестоимость все расходы делятся, как известно, на прямые  и косвенные. Основные материалы включаются в состав прямых и включаются в себестоимость методом прямого счета в соответствии с установленными нормами расхода. Вспомогательные материалы, используемые, например, для ремонта станка не могут быть прямо отнесены на себестоимость изделия, поэтому они включаются в состав косвенных расходов. В составе косвенных расходов вспомогательные материалы будут распределены среди всех видов продукции, произведенных предприятием согласно выбранной базе распределения. За базу распределения предприятие выбирает всю сумму прямых затрат или только материальные, если продукция материалоемкая, трудовые, если удельный вес трудозатрат в себестоимости продукции значителен, или сумму амортизации, если эта статья значительно превышает все остальные среди прямых затрат.

На анализируемом предприятии учет ведется с подразделением издержек на прямые и косвенные, как это указано в Учетной политике предприятия. Поэтому рассмотрим типовую схему учета, позволяющую управлять затратами.

         Прямые затраты на производство продукции учитываются на счете 20 «Основное производство». Аналитические счета к этому счету открываются по видам продукции.

         Для учета косвенных затрат предназначены счета 25 «Общепроизводственные затраты» и 26 «Общехозяйственные расходы». На анализируемом предприятии счет 25 не предусмотрен, все затраты учитываются на счете 26.

         На первом этапе прямые затраты на производство отражаются непосредственно на счете 20, а косвенные в зависимости от их назначения предварительно отражаются на счете  26.

         На втором этапе расходы, учтенные на счете 26 после окончания отчетного периода распределяются между видами продукции пропорционально прямым затратам.

         На третьем этапе доля косвенных расходов, найденная расчетным путем в полном объеме списывается с кредита счета 26 в дебет счета 20. Таким образом, доля косвенных затрат включается в себестоимость отдельных видов продукции. Обычно такая аналитическая работа производится в ведомостях распределения ОПР (общепроизводственных расходов) и ОХР (общехозяйственных расходов). На данном предприятии такие ведомости отсутствуют, вместо них дается бухгалтерская справка по списанию общехозяйственных расходов на себестоимость (приложение С). В сущности, такое распределение не производится, потому что учет ведется так называемым, «котловым» способом. Можно даже сказать, что ведение счета 26 не оправдано, так как все затраты, собранные на нем, относятся непосредственно в дебет счета 20 «Основное производство». Что касается расходов на оптовую торговлю, то все затраты собираются там на счет 44 «Издержки обращения».

         На четвертом этапе решается вопрос, какая часть произведенных затрат относится к себестоимости продукции, а какая остается в незавершенном производстве, т.е. речь идет о сальдо на счете 20 «Основное производство». Сначала определяется объем незавершенного производства и производится его оценка по фактической себестоимости;

Далее рассчитывается фактическая себестоимость готовой продукции по формуле:

                                          С_ф = НЗП_н  + З – НЗП_к – О,                             (1)

где С_ф – фактическая себестоимость готовой продукции;

         НЗП_н,к  - остатки незавершенного производства на начало и конец периода;

         З – валовые затраты на производство за отчетный период (дебетовый оборот по счету 20);

         О – стоимость отходов производства.

         Как указывалось выше, предприятие имеет возможность организовать бухгалтерский учет в соответствии с выбранной учетной политикой.

Рассмотрим еще один из  вариантов учета затрат на производство, который  предусматривает разделение затрат на условно-переменные и условно-постоянные, подсчет сокращенной (частичной) производственной себестоимости и списание условно-постоянных затрат на уменьшение доходов в том отчетном периоде, в котором они возникли. Это маржинальный метод учета.

Общий подход к организации данного варианта учета заключается в следующем. Условно-переменные расходы связаны непосредственно с производственным процессом и находятся в прямой зависимости от объемов выпускаемой продукции. В общем виде они включают прямые материальные затраты (сырье, материалы, топливо и энергию на технологические цели, работы и услуги сторонних организаций и т. п.), прямые трудовые расходы (оплата труда, обязательные отчисления на социальное страхование и обеспечение), производственные косвенные расходы. Последний вид расходов можно с некоторой долей условности сравнить с общепроизводственными расходами, которые обычно относятся на счет 25 «Общепроизводственные расходы».

В отличие от условно-переменных, условно-постоянные расходы не зависят от объемов производства. Они представляют собой совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание производства, сбыт продукции. За редким исключением к условно-постоянным расходам можно отнести те затраты, которые при традиционном варианте учета затрат на производство регистрируются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы».

Прямые условно-переменные расходы собираются в бухгалтерском учете на счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства». Косвенные условно-переменные расходы предварительно накапливаются на счете 25 «Общепроизводственные расходы», а затем ежемесячно переносятся на счета 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства». Условно-постоянные расходы в части общих управленческих и хозяйственных затрат отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», а в части сбытовых расходов — на счете 44 «Расходы на продажу». В организациях, имеющих незначительный объем сбытовых расходов, могут оказаться целесообразными отказ от использования счета 44 «Расходы на продажу» и организация учета этих затрат на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

Суммы фактической себестоимости продукции, законченной производством и переданной на склад, относятся со счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи».

Условно-постоянные расходы, собранные на счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу», в конце каждого отчетного периода полностью списываются на результаты продажи продукции (работ, услуг) за данный период: по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счетов 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу».

         Описанный вариант, так же как и традиционная схема учета затрат на производство, может быть реализован с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Для калькулирования себестоимости предприятие может применять методы учета полной себестоимости на основе нормативной стоимости (стандарт-кост) или метод дифференцированного учета на базе переменных расходов (директ-костинг).

Порядок отражения материальных ресурсов в калькуляции зависит от способов учета затрат, видов калькуляций и методов калькулирования.

         По истечении месяца составляются материальные отчеты по центам ответственности или центрам возникновения затрат. На основании этих отчетов бухгалтерия составляет ведомость распределения израсходованных сырья и материалов, где расход отражается по каждому аналитическому счету, которые открываются в развитие синтетических производственных счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство» и др.

         При нормативном способе фактически израсходованные материалы распределяют по видам продукции пропорционально расходу по их норме.

         При коэффициентном способе основой распределения является коэффициент содержания, показывающий соотношение потребления сырья и материалов по каждому изделию.   

Для рассматриваемого предприятия, осуществляющего несколько видов деятельности, можно предложить позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования продукции для конкретного вида изделий.

Для подтверждения этой мысли была произведена аналитическая работа на основании первичных документов за один месяц – июнь 2006г. При учете затрат по трем заказам (а всего их более 30), выяснено, что сумма прямых затрат по первому заказу составила – 121 тыс. руб., по второму – 92 тыс. руб., по третьему – 40 тыс. руб. за тот же месяц сумма косвенных затрат составила приблизительно 75 тыс. руб. Распределение косвенных затрат:

К = 75/121+92+40 = 0,296443

тогда:

Сумма косвенных затрат по первому заказу: 121 х 0,296443=35869тыс. руб.

Сумма косвенных затрат по второму заказу: 92 х 0,296443=27273тыс. руб.

Сумма косвенных затрат по третьему заказу: 40 х 0,296443=11858тыс. руб.

         На самом деле косвенные затраты следует распределять между всеми заказами, как указывалось, их более 30.

         Обобщая сказанное выше следует отметить, что для любого предприятия решения о капитальных вложениях являются наиболее важными. Поэтому в целях управленческого учета на долгосрочную перспективу затраты определяются и планируются с учетом дисконтирования текущей стоимости затрат.

         Заключение

          В результате выполненной дипломной работы можно сформулировать выводы по ее теме.

          В результате политических и экономических реформ, проводимых в России, изменилась сущность бухгалтерского учета и функции, выполняемые им в организациях.

          В Российской Федерации была утверждена Государственная программа перехода РФ на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями рыночной экономики, в исполнение которой Министерством финансов разработана концепция развития системы нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет для организаций Российской Федерации, включая организации с иностранными инвестициями.

          Исходя из вышесказанного, можно сделать вывод о том, что в настоящий момент существует острая потребность в исследовании собственно методологии и методики бухгалтерского учета на предприятиях. Так как учетная политика предприятия является методологической основой деятельности каждого бухгалтера, естественным образом ставится вопрос об анализе данного явления, раскрытии его сущности и роли в ведении бухгалтерского учета.

          В дипломной работе рассмотрены оценочные элементы учетной политики такие как:

·   порядок определения норм амортизации основных средств;

·   порядок определения срока амортизации нематериальных активов;

·   оценка товарно-материальных ценностей при их выбытии и др.

          К прочим элементам учетной политики  относятся: применяемая форма счетоводства бухгалтерского учета; система первичного учета (формы первичной учетной документации, порядок и сроки проведения инвентаризаций, применение норм и нормативов и другое); применяемый План счетов бухгалтерского учета – полный (типовой) либо рабочий; состав расходов будущих периодов, сроки и порядок их списания; образование и виды резервов предстоящих расходов и платежей; состав затрат на производство, порядок списания косвенных расходов;

порядок признания выручки от реализации продукции (работ, услуг) – «по оплате» либо «по отгрузке»; использование чистой прибыли – непосредственно по мере расходования денежных средств или путем образования специальных фондов.

          Выбор и применение способов и методов, составляющих элементы учетной политики, предусматривает соблюдение следующих требований: непрерывности деятельности организации (правило функционирующего предприятия); требование осмотрительности; приоритета содержания перед формой; требование непротиворечивости; последовательности применения учетной политики;          допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности;  допущение имущественной обособленности предприятия; требование рациональности.

         При анализе нормативно-правовой базы бухгалтерского учета были классифицированы основные типы законодательных актов, в соответствии со значимостью в иерархии правовых норм, на основе которых строится работа бухгалтера.

          Принятая на исследуемом предприятии ООО «Инженерная компания «Венец» учетная политика  позволила реализовать  определенные финансовые задачи, поставленные его учредителем: минимизация уплачиваемых налогов; привлечение заемных средств для увеличения товарооборота; другие цели.

          Выбранная  учетная   политика показала, что в конкретных условиях деятельности ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» она  обеспечивает реализацию поставленных задач.

          На исследуемом предприятии  разработанная и принятая    приказом учетная политика, неизменна в течение года. При ее формировании  предусмотрены возможные изменения условий хозяйствования и учетные последствия таких изменений.

          При формировании учетной политики в ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» раскрыты способы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и другие способы.

         Однако, как показал анализ, учетная политика ООО «Инженерная компания «ВЕНЕЦ» не соответствует требованиям ее формирования и нуждается в существенной доработке.

На анализируемом предприятии в учетной политике для целей бухгалтерского финансового учета записано, что бухгалтерский учет нематериальных активов и начисление амортизации ведется в соответствии с ПБУ 14/2000. Между тем, согласно пункту 21 ПБУ 14/2000 амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете одним из двух способов: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете или путем уменьшения первоначальной стоимости объекта. Таким образом, в учетной политике предприятия не указан способ начисления амортизации. Фактически используется способ линейный, с применением счета 05 «Амортизация нематериальных активов», т.е. амортизационные отчисления накапливаются на отдельном счете.

         В учетной политике ООО «Инженерная компания «Венец» записано, что при определении нормы амортизации по приобретенным объектам основных средств, бывшим в употреблении, необходимо учитывать срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Конкретный вариант учета приобретения материальных ценностей устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике.

При закреплении в учетной политике варианта учета организации следует учитывать, что непосредственное (прямое) включение транспортно-заготовительных расходов в фактическую себестоимость целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой материалов, как в случае с ООО «Инженерная компания «Венец». Однако данное положение не нашло отражения в учетной политике анализируемого предприятия.

         Малые предприятия при утверждении учетной политики должны указывать применяют ли они ПБУ 18/02 или нет.

          Обобщая вышесказанное, можно отметить, что в дипломной работе исследована нормативно-правовая база бухгалтерского учета, классифицированы законодательные акты по бухгалтерскому учету, выделены основные принципы формирования учетной политики, организационные, методические и технологические аспекты учетной политики, как для целей бухгалтерского финансового, так и управленческого учета и выяснен механизм взаимосвязи учетной политики с бухгалтерской отчетностью.

Эффективное использование имеющихся ресурсов - одна из важнейших задач руководителя. Её успешное выполнение, в целях подготовки и принятия тех или иных управленческих решений, зависит от информированности руководства об их наличии.

Одной из основных функций управленческого учета является обеспечение своевременной и достоверной информацией лиц, принимающих решения на всех уровнях руководства и управления. Информация, получаемая в результате управленческого учета, составляет обычно коммерческую тайну предприятия. Она не подлежит опубликованию и носит конфиденциальный характер. Эта система учета не должна регламентироваться государством. Практически на каждом предприятии или фирме существует своя система управленческого учета.

В организации  систем управленческого учета явно прослеживаются две основные цели: первая - обеспечение калькулирования себестоимости продукции, вторая – реализация планово-контрольной функции. В соответствии с этими целями традиционные модели управленческого учета предлагают три подхода к построению системы учета затрат.

Для калькулирования себестоимости может применяться метод учета полной себестоимости или метод дифференцированного учета (директ-костинг).

Для реализации планово-контрольной функции используется метод учета затрат по центрам ответственности.

Все три метода тесно связаны между собой и часто используются совместно, образуя единую учетную систему предприятия.

Этим вопросам посвящена третья глава дипломной работы.

         В работе также проведено сравнение требований ПБУ 1/98 с международным стандартом, регулирующим аналогичные вопросы.

         Обобщая вышесказанное, следует отметить, что цель, поставленная перед началом работы достигнута, задачи выполнены.

       Список использованных источников

1. Гражданский Кодекс РФ – часть первая- № 51-ФЗ от 30.11.94 г. (в ред.   15.05.2001), часть вторая – № 14–ФЗ от 26.01.1996  (ред. От 17.12.99 г.), часть   третья – № 146–ФЗ от 26.11.01 г.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (части I и II): Официальный текст.     – М.: «Издательство Элит»,2004. - 376с.

3.  О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.1996г. № 129-ФЗ (с          изм. и доп. от 23.07. 1998 г., 28.03.2002г., 31.12. 2002г., 10.01. 2003г.)

4. О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской   Федерации: Федеральный закон № 88-ФЗ от 14.06.95 г.

5. О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных   предпринимателей: Федеральный закон № 129-ФЗ (в ред. Федеральных   законов от        23.06.2003 № 76-ФЗ, от 08.12.2003 № 169-ФЗ, от 23.12.2003 № 185-ФЗ).

6. Об утверждении Положения по    ведению бухгалтерского учета и   бухгалтерской отчетности в Российской      Федерации: Приказ Минфина РФ от      29.07.1998г. № 34н (с изм. и доп. от 30.12.1999г., 24.03.2000г.).

7. Об утверждении Положения по    бухгалтерскому учету «Учетная   политика организации» ПБУ 1/98: Приказ Минфина РФ от 09.12.1998г. № 60н        (с изм. и доп.).

8. Об утверждении Положения по    бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/ 99: Приказ Минфина РФ от 06.07.1999г. № 43н (с изм. и доп.).

9. О формах бухгалтерской     отчетности организации: Приказ Минфина РФ        от 22.07.2003г. № 67н.

10.   «Об утверждении Положения     по     бухгалтерскому учету «Учет   материально-производственных запасов»    ПБУ 5/01» Приказ Минфина        РФ от 09.06.200г. № 44н.

11.   «Методические указания по        бухгалтерскому учету материально-  производственных запасов» Приказ Минфина РФ от 28.12. 2001г. № 119н (в   редакции Приказа     Минфина РФ № 33н от 23.04.2002г.).

12.    «Об утверждении     Положения по бухгалтерскому учету «Учет   основных средств» ПБУ 6/01» Приказ Минфина РФ от 30 марта 2001 г. №      26н   (с изменениями от 18 мая 2002 г.).

13.    «Об утверждении     Положения по бухгалтерскому учету «Доходы   организации» ПБУ 9/99» (Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н с   изменениями от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.).

14.    «Об утверждении     Положения по бухгалтерскому учету «Расходы   организации» ПБУ 10/99» Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н (с   изменениями от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.).

15.  «Об утверждении       Положения по бухгалтерскому учету «Учет   займов,          кредитов и затрат по их       обслуживанию» ПБУ 15/01 Приказ       Минфина РФ от 2 августа 2001 г. № 60м.

16.   Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета    финансово-  хозяйственной деятельности организации. Утверждена приказом   Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н.

17.   Астахов В.П., Теория бухгалтерского учета. – М.: ИНФРА-М, 2000. –   154 с.

18.   Бакаева А.С., Справочник корреспонденции счетов. – М.:     Информационное   агентство «ИПБР - БИНФА», 2005. – 55 с.

19.   Бабаев Ю.А. Теория бухгалтерского учета: Учебник для вузов. – 2-е изд.,   перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001. – 304с.

20.   Брызгалин В.В., Новикова О.А. Учетная политика организаций на 2006          год/ В.В. Брызгалин, О.А. Новикова. – М.: Вершина, 2006. – 160 с.: табл.

21. Бухгалтерский учет: Учебник/ А.С. Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д.          Врублевский       и др.; под ред. П.С. Безруких. – 5-е изд., перераб. и доп. – М.:    Бухгалтерский учет, 2004. – 736с.

22. Бухгалтерский учет: Учебник / П.С. Безруких, В.Б. Ивашкевич, Н.П.          Кондраков и др.; под ред. П.С. Безруких. – 3-е изд., перераб. и доп.– М.:          Бухгалтерский учет, 1999. – 624 с.

23.   Дмитриев М.В. Бухгалтерский учет и анализ хозяйственной деятельности         предприятия. Учебник.- М.: Экономика, 2001.

24.     Друри К. Управленческий учет для бизнес-решений: Учебник/Пер. с англ. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. – 655 с.

25. Зулаева И.С. Бухгалтерский учет - от теории к практике.Ч.4. Уч.      пособие. – М.:ЦИТО, 2002. – 82 с.

26. Ивашкевич В. Бухгалтерский управленческий учет. Учебник.- М.:          «Юристъ», 2003. – 618 с.

27. Керимов В. Управленческий учет. Учебник.- М.: «Дашков и К», 2004.

28. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. – 4-е изд.,    перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2002. – 640 с.

29. Кондраков Н. Бухгалтерский управленческий учет. Уч. пособие. -    «Инфра-М», 2003.

30.   Нидлз Б. и др. Принципы бухгалтерского учета: Пер. с англ./ Под ред. Я.В. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 1993. – 620 с.

31. Пятов М. Учетная политика для бухгалтера и финансиста. - М.: МЦФЭР,          2003.

32. Соколов Я.В., Пятов М.Л. Бухгалтерский учет для руководителей. - М.:          «Проспект», 2000.

33.  Соколов Я.В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней. –       М.:Аудит;          ЮНИТИ, 1996.-310с.

34. Трубочкина М.И. Управление затратами предприятия. – М.: ИНФРА-М,          2005. – 218с.

35. Финансы. Денежное обращение. Кредит: Учебник для вузов/Л.А.          Дробозина, Л.П. Окунева,Л.Д. Андросова и др.; под ред. Проф. Л.А.          Дробозиной. – М.: ЮНИТИ, 2000. - 479 с.

36. Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет: Учебник / Под ред. проф. Н.Н.          Хахоновой. – Ростов на Дону: Феникс, 2005. -448с.

37. Экономика предприятия. Учебник /Под ред. О.И. Волкова. -2-е изд.,          перераб. и доп.- М.: «Инфра-М», 2001.

38. Экономика предприятия. Учебник для экономических вузов/Под ред.          А.И.Руденко, 2-е изд., перераб. и доп. - Минск: Новое знание, 2001.- 475 с.

39. Экономическая энциклопедия/Под ред. Л.И. Абалкина: Науч. ред.   совет.          «Экономика», Ин-т экон. РАН. – М.: РАН, 1999.

40.  Генералова Н.В. МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения бухгалтерских оценок и ошибки» // Бухгалтерский учет.- 2005.- № 12.- С.49-55.