2005 г.
Научный руководитель
Зорина Н.Ф.
Ижевск, 2005
Содержание
Введение 3
1. Обзор литературы по теме дипломной работы 6
2. Характеристика объекта исследования 31
2.1. История создания и развития 31
2.2. Анализ внешней среды ДОАО «Ижмаш-мото» 32
2.3. Анализ внутренней среды ДОАО “Ижмаш-мото” 35
2.4. Финансовое положение ДОАО «Ижмаш-мото» 38
3. Организация учета производства и выпуска продукции ДОАО
«ИжмаШ-мото» 41
3.1. Основные принципы калькулирования в условиях применения
различных методов производственного учета 41
3.2. Учет прямых затрат на производство 47
3.3. Учет затрат на обслуживание производства и управление 55
3.4. Учет потерь от брака в производстве 60
3.5. Особенности учета затрат на вспомогательные производства 63
3.6. Сводный учет затрат на производство и калькулирование
отчетной себестоимости 66
3.7. Методика аудита производства продукции 70
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 92
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 96
В
последние годы, основываясь на опыте зарубежных стран, бухгалтерский учет
подразделяют на финансовый и управленческий учет. Финансовый учет охватывает информацию,
которая используется не только для внутреннего управления, но и сообщается
контрагентам (сторонним пользователям). Управленческий - охватывает все виды
учетной информации, необходимой для управления в пределах самой организации.
Частью общей сферы управленческого учета является производственный учет, под
которым понимается учет издержек производства и анализ экономии или перерасхода
по сравнению с предыдущими периодами (прогнозами) и стандартами. Основная цель
управленческого учета - обеспечение менеджеров, ответственных за достижение
конкретных производственных показателей, информацией.
Учет
производства и выпуска продукции занимает доминирующее место в фирмах развитых
рыночных стран, так как является информационной базой для принятия и прогнозирования
управленческих решений: какую и сколько продукции производить, сколько и каких
производственных запасов приобретать, по какой цене будет реализовываться
производимая продукция и сколько при этом можно будет получить прибыли и т.д. Однако,
некоторые отечественные экономисты считают, что в условиях рынка нет необходимости
детального учета издержек производства, исчисления себестоимости продукции и
выступают за так называемый «котловой метод». Действительно, в условиях рынка,
цены на реализуемую продукцию формируются по мере спроса и предложения, но в
основе всех учетных и оценочных данных все же лежит незыблемый принцип -
принцип исторической оценки (себестоимости). Принцип оценки по себестоимости
объективен, так как основан на документальных данных, вытекает из принципа
двойственности и во всех странах рыночной экономики является для учета одним из
основополагающих.
Объективное
исчисление производства и выпуска продукции позволяет реагировать на негативные
явления и обоснованно принимать управленческие решения, что практикуют также
международные системы учета затрат «директ-костинг» и «стандарт-кост». В связи
с этим, исследование и обоснование методических основ формирования, учета и
контроля производства и выпуска продукции и разработка возможных путей их совершенствования
имеет важное теоретическое и практическое значение.
Предприятия
приобрели широкие права в самоуправлении, планировании, организации
производства и финансов. На них легла большая ответственность за конечный результат
производственной и финансовой деятельности. Основную цель деятельности любого
производителя составляет максимизация прибыли. Возможности ее получения ограничены,
во-первых, издержками производства и, во-вторых, спросом на произведенную продукцию.
Процесс
производства является важнейшей стадией кругооборота средств предприятия. В
ходе этого процесса предприятие, расходуя материальные, трудовые и финансовые
ресурсы, формирует себестоимость продукции, что, в конечном счете, при прочих
равных условиях существенно влияет на финансовый результат работы предприятия -
его валовую прибыль или убыток. Поэтому любой предприниматель старается
управлять процессом производства, от которого зависят объем выпуска продукции,
ее качество и конкурентоспособность. Большая роль при этом отводится
бухгалтерскому учету, с помощью которого сплошным образом, непрерывно и
взаимосвязано отражаются все документально подтвержденные хозяйственные
операции, чем обеспечивается достоверность, своевременность и точность
информации. Правильная организация учета затрат на производство, с одной
стороны, обеспечивает действенный контроль за эффективным использованием на
предприятии материальных, трудовых и финансовых ресурсов и, с другой стороны,
позволяет предприятию избежать конфликтных ситуаций во взаимоотношениях с
налоговой службой при решении вопросов налогообложения прибыли, что определяет
важность и актуальность выбранной темы. Учет процесса производства позволяет
предприятию выявить фактическую себестоимость оказанных услуг.
Основными
задачами бухгалтерского учета производства и выпуска продукции являются:
-
своевременное,
полное и достоверное отражение фактических затрат на производство и сбыт
продукции;
-
исчисление
(калькулирование) фактической себестоимости отдельных видов и всего объема
продукции;
-
предоставление
менеджменту предприятия информации, необходимой для управления
производственными процессами и принятия решений;
-
контроль
за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых
ресурсов.
Цель
данной дипломной работы – раскрыть сущность учета производства и выпуска продукции,
выработать рекомендации по совершенствованию действующего учета. В соответствии
с поставленной целью в рамках данной работы поставлено несколько основных вопросов:
-
состояние
учета производства и выпуска продукции в современных условиях, включая анализ
существующих видов, форм и методов калькуляции себестоимости;
-
изучение
действующей практики по учету производства и выпуска продукции в ДОАО
«Ижмаш-мото», включая порядок калькуляции себестоимости;
-
анализ
учета производства и выпуска продукции, синтетический и аналитический учет.
Объектом
исследования является ДОАО «Ижмаш-мото». В работе использованы результаты
исследований зарубежных и отечественных специалистов в области экономики и
бухгалтерского учета. Исследование основано на системном подходе с
использованием методов комплексного экономического анализа,
экономико-статистического, сравнения и других.
Себестоимость
продукции - один из важнейших экономических показателей деятельности
промышленных предприятий и объединений, выражающий в денежной форме все затраты
предприятия, связанные с производством и реализацией продукции. Себестоимость
показывает, во что обходится предприятию выпускаемая им продукция. В себестоимость
включаются перенесенные на продукцию затраты прошлого труда (амортизация
основных фондов, стоимость сырья, материалов, топлива и других материальных ресурсов)
и расходы на оплату труда работников предприятия (заработная плата).
В современных условиях хозяйствования
все больше возрастает роль экономических методов управления, стоимостных рычагов
воздействия на эффективность производства. Важное значение приобретают
рациональное использование производственного потенциала и экономия
материальных и финансовых ресурсов, снижение себестоимости продукции и
повышение на этой основе рентабельности производства. В связи с этим наибольшую
значимость обретают учет затрат и калькуляция себестоимости продукции, так как
без четко налаженного учета затрат невозможно рационально управлять производством.
Таким образом, учет затрат и калькуляция себестоимости продукции - это два взаимосвязанных
этапа учетного процесса, без которых невозможно обеспечить четко налаженный
контроль с целью принятия наиболее правильных, оптимальных управленческих
решении.
Развитие учета затрат в России
проходило своим путем в силу специфики общественного строя и организации
производства. Директивные методы хозяйствования, жесткая централизация хозяйственной
деятельности, учёта и планирования оказали непосредственное влияние на учет
затрат и калькулирование себестоимости продукции.
Накануне революции 1917 г. такое понятие, как "калькуляция" в России уже существовало. Её подразделяли на три
основных вида. Покупная калькуляция включала в себя расходы по приобретению
товарно-материальных ценностей, продажная – выручку за минусом издержек по
реализации, а калькуляция "своей цены" – затраты на изготовление
предметов с косвенными расходами на их изготовление.
В 20–30-е гг. теорию учета затрат
разрабатывали такие ученые, как Н.А. Блатов, Р.Я. Вейцман, А.П. Рудановский,
А.М. Галаган и другие.
В начале 30-х гг. в связи с усиленным
вниманием партийных деятелей к правильному счетоводству и реальному определению
себестоимости продукции государственной промышленности калькуляции стало
уделяться особое место. Такой подход должен был дать определенные гарантии
против нерационального использования ресурсов государства и расхищения
национализированной собственности.
Теория Вейцмана в то время,
безусловно, заслуживала внимания, однако к концу 30-х гг. начали появляться
другие воззрения, которые вытеснили взгляды этого ученого из рассмотрения в
научной литературе. В ней делались попытки разделить понятия “учёт затрат” и “калькулирование
себестоимости продукции”.
Что касается разработки метода учета
затрат, то в 30–40-е гг. нашел применение нормативный метод, разработанный
Рудаковским и дополненный Жебраком, и метод, при котором все производственные
затраты учитывались в целом по цеху, а общая сумма отклонений распределялась
пропорционально плановой себестоимости продукции по укрупненным группам.
Некоторые ученые главный недостаток в
применении нормативного метода видели в отсутствии научно обоснованных
нормативов. Например, Маргулис подчеркивал, что необходимо исходить из
отраслевых норм затрат, а не ограничивать нормирование рамками одного
предприятия.
Кроме вышеизложенных, в этот период
развились следующие подходы к калькулированию, которые сгруппированы в табл. 1.
Они последовательно сменяли друг друга и оказали значительное влияние на
формирование теории и практики учёта затрат и калькулирования себестоимости
продукции.
Таблица 1
Подходы к
калькулированию
|
Подход
|
®
|
Выполнение калькуляции
себестоимости продукции по статистическим данным без связи с информацией
бухгалтерского учёта
|
®
|
При необходимости списание готовой
продукции по себестоимости прошлых периодов, так как калькуляция выполнялась
по данным бухгалтерского учёта
|
®
|
Разработка жесткой бухгалтерской
калькуляции
|
В российской науке 50-е гг.
ознаменовались разработкой такого понятия, как “объект калькулирования” и
полуфабрикатного и бесполуфабрикатного способа сводного учета затрат.
Законодательно эти и другие не менее
важные моменты были отражены в Основных положениях по планированию, учету и
калькулированию себестоимости промышленной продукции, утвержденных Госпланом
СССР, Министерством финансов СССР и ЦСУ СССР 18 марта 1955 г.
В 1970 г. этот документ был доработан и приняты Основные положения по планированию, учету и
калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях
(утверждены ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20 июля 1970 г. № АБ-21-Д).
Достаточно много внимания в тот
период уделялось контролю производства продукции. Например, 14 апреля 1962 г. Письмо Министерства финансов СССР № 103 разъяснило порядок использования данных
учёта для оперативного ежедневного контроля за себестоимостью промышленной
продукции. В нём подчеркивалось, что учёт и контроль на предприятии должны быть
организованы таким образом, чтобы способствовать максимальному выявлению
резервов производства, наиболее эффективному использованию материальных, трудовых
и финансовых ресурсов, искоренению бесхозяйственности и расточительства. Эти установки
заслуживают внимания и в настоящее время.
К 90-м гг. в российской науке уже
сложились четкие представления об учете затрат и калькулировании себестоимости
продукции и их разграничении. Было принято Положение о составе затрат по
производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке формирования
финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, которое
является нормативным актом по вопросам конкретного формирования себестоимости
продукции.
Всё это позволило отразить
методологию учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в
соответствующих нормативных документах для всех предприятий в целом и для
предприятий с конкретными отраслевыми особенностями. Несмотря на это, в
настоящее время эволюция научных и практических воззрений на учет затрат и
калькулирование продолжается.
Учёт затрат и калькулирование
себестоимости продукции среди других учётных работ имеет наибольшую специфику,
которая основана на особенностях технологии производства, его организации,
видах выпускаемой продукции и др. Поэтому этот процесс предполагает
специфические понятия, которые и рассмотрены ниже.
Себестоимость продукции – основной
термин для определения стоимости производимой продукции. Она представляет собой
стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции природных
ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых
ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Это
определение дано в Положении "О составе затрат по производству и реализации
продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг),
и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при
налогообложении прибыли".
Правильный расчет себестоимости и её
адекватное отражение в документах бухгалтерской отчетности необходимы прежде
всего внутренним пользователям бухгалтерской информации (администрации
предприятия, учредителям). Достоверность и полнота этих данных позволяют
определить, насколько выгоден тот или иной вид деятельности в определенных
экономических условиях, эффективна ли действующая на предприятии система
организации производственного процесса и что подлежит изменению.
Себестоимость может подразделяться на
различные виды (табл. 2). Плановая и фактическая себестоимость определяются по
одной методике и по одним и тем же калькуляционным статьям, поскольку это
необходимо для сравнения и анализа производственно-хозяйственной деятельности и
разработки рациональной концепции развития предприятия в процессе изготовления
изделий, выполнения работ, для анализа показателей себестоимости продукции.
Таблица 2
Виды
себестоимости
Себестоимость
|
Сущность
|
Плановая (нормативная)
|
Прогнозное значение величины
затрат, рассчитанных на основе нормативов затрат по каждой статье расходов.
Она формируется в начале планируемого периода, целью которого является
экономически обоснованное определение величины затрат, необходимых для
выпуска продукции, на стадии проектирования той или иной продукции
|
Фактическая (отчетная)
|
Определяется в конце отчетного
периода на основе данных бухгалтерского учета о фактических затратах на
производство
|
Цеховая
|
Включает затраты на производство
продукции в пределах цеха и используется для определения себестоимости
полуфабрикатов, доли цехов в затратах на изделие и себестоимости окончательного
внутреннего брака
|
Производственная
|
Цеховая себестоимость плюс
общезаводские расходы (административно-управленческие и общехозяйственные
расходы) и затраты вспомогательного производства
Составляется по всем статьям затрат
и помогает выявить производственный результат работы предприятия (экономию
или перерасход) по сравнению с принятыми нормами расходов
|
Полная
|
Себестоимость готовой продукции и
расходы по её реализации (сбыту), т.е. расходы на продажу и
внепроизводственные затраты. Используется для определения финансового
результата (прибыли или убытка) работы предприятия после реализации продукции
|
Номенклатура калькуляции затрат –
перечень статей, по которым составляется калькуляция затрат. В соответствии с
отраслевыми инструкциями она может быть различна, но общая форма выглядит
следующим образом:
-
материалы;
-
возвратные
отходы;
-
покупные
полуфабрикаты;
-
основная зарплата
производственных рабочих;
-
отчисления на
социальные нужды (социальный налог);
-
расходы на
содержание и эксплуатацию оборудования;
-
цеховые расходы;
-
управленческие
расходы;
-
другие статьи
затрат.
Данную номенклатуру применяют для
основного, вспомогательного и обслуживающего производств (табл. 3).
Таблица 3
Виды производств
Производство
|
Сущность
|
Основное
|
Выработка товарной продукции,
являющейся основной для данного предприятия
|
Вспомогательное
|
Продукция или услуги вырабатываются
для нужд основного производства
|
Обслуживающее
|
Выпуск продукции непромышленного
характера
|
В разрезе экономических элементов
наиболее общий показатель, который отражает всю сумму расходов предприятия по
его производственной деятельности – это смета затрат на производство. В ней
отражены:
-
все расходы
основного и вспомогательного производства, связанные с выпуском товарной и
валовой продукции;
-
затраты на работы
и услуги непромышленного характера;
-
затраты на
освоение производства новых изделий.
Калькуляции бывают различных видов.
Например, отчётная калькуляция – представленный в табличной форме для
отчетности бухгалтерский учёт затрат, расходов в денежном выражении на производство
и сбыт единицы изделия или партии изделий, а прогнозная –составляется на основе
прогнозирования развития ситуации на рынке.
В процессе расчета производственных
затрат выявляют калькуляционный объект и объект учета. Как правило, объектами
учёта затрат являются места их возникновения, виды или группы однородных
продуктов: предприятие, производство, цехи, участки, агрегаты, переделы,
заказы, полуфабрикаты, готовые изделия или группы изделий и т.д.
В системе управленческого учета
обязательно выделяются такие объекты учета, как центры ответственности.
Управление издержками происходит через деятельность людей, которые должны
отвечать за целесообразность возникновения того или иного вида расходов. Центр
ответственности – это структурный элемент предприятия, в пределах которого
менеджер ответственен за целесообразность понесенных расходов.
От объекта учёта отличается объект
калькулирования. Им является вид выпускаемой продукции определенной
потребительской стоимости, отдельные изделия, группы изделий, полуфабрикаты и
другие. Номенклатуру объектов калькулирования предприятие определяет
самостоятельно с учетом ассортимента, технологии и прочих факторов, влияющих на
формирование затрат. Примером объекта калькулирования в энергетике является вид
энергии, в нефтеперерабатывающей промышленности – бензин, керосин.
Понятия объекта учета и объекта
калькулирования могут совпадать в случаях ведения аналитического учета по тем
же объектам, по которым производится калькулирование.
Еще одно понятие, используемое при
калькулировании – калькуляционная единица. Она является средством измерения
объекта калькулирования в определенных измерителях. Виды калькуляционных единиц
представлены в табл. 4.
Таблица 4
Виды калькуляционных единиц
Калькуляционная
единица
|
Пример
|
Натуральная
|
Килограммы, тонны, литры
|
Условно-натуральная
|
100 условных подковок, кубический
метр изделий
|
Стоимостная
|
Рубль
|
Условная
|
Процентное соотношение на единицу
поверхности или материала
|
Эксплутационная
|
Мощность, сила
|
Времени
|
Нормо-час, машино-день
|
Работ
|
Тонна очищенной руды
|
В качестве калькуляционной единицы
применяют, в основном, натуральные (тонны, метры) и условно-натуральные
единицы, исчисленные с помощью коэффициентов. При применении укрупненных
калькуляционных единиц упрощается составление плановых и отчетных калькуляций.
В некоторых производствах для более
полной характеристики себестоимости наряду с основной единицей применяют
дополнительную калькуляционную единицу для получения более полного
представления о потребительской стоимости продукции.
Общие правила формирования,
классификации, оценки и признания расходов по обычным видам деятельности
установлена Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ
10/99), утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 2001 г № ЗЗн (в ред. Приказа Минфина России от 30 декабря 2001 г № 107н).
Отраслевые особенности учета затрат
на производство, а также вопросы калькулирования коммерческой (полной)
себестоимости товарной продукции рассматриваются в отраслевых нормативны?
документах и применяются в той части, в которой они не противоречат
нормативным и правовым актам (см., например, Методические рекомендации по
бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и
финансовых результатов не предприятиях
торговли и общественного питания, утвержденные Комитетом по торговле Российской
Федерации по согласованию с Минфином России (Письмо от 25 апреля 1995 г. № 1-551/32-2); Типовые методические рекомендации по планированию и учет)
себестоимости строительных работ (Письмо Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 161) и др.
Необходимо отметить, что термин
«расходы» в ПБУ 10/99 и МСФО привязан к отчету о прибылях и убытках (по сути,
на формирование учетной (бухгалтерской) прибыли или учетной (бухгалтерской)
суммы убытков). В обычной учетной практике расходы можно представить как
совокупность затрат, включенных в коммерческую (полную) себестоимость
проданной продукции, товаров (работ, услуг). Затраты на производство продукции
(работ, услуг) и их продажу, а также на приобретение и продажу товаров относятся
к расходам на обычные виды деятельности. Операционные, внереализационные и
чрезвычайные расходы считаются прочими расходами, состав которых также регламентируется
ПБУ 10/99 (п. 11, 12, 13).
Бухгалтерский учет расходов
предполагает порядок их признания. Расходы признаются при соблюдении
определенных условий (раздел IV ПБУ 10/99): расход хозяйственных средств
(уменьшение экономической выгоды) согласно конкретному хозяйственному договору
или в соответствии с действующим законодательством, а также по установленным и
не противоречащим законодательству страны обычаям делового оборота; документальное
обоснование суммы расхода (т.е. она должна поддаваться определению); отсутствие
сомнений (неопределенности) в том, что следствием того или иного хозяйственного
факта станет уменьшение экономических выгод (актив передан или передача произойдет
в установленное время); определение амортизации на основе величины амортизационных
отчислений, производимых в установленном порядке. Дебиторская задолженность не
признается в качестве расхода у кредитора. Расходы признаются в бухгалтерском
учете независимо от прогноза поступления доходов (выручки от продажи продукции
и прочих доходов), а также формы, в которой произведен расход (денежной, имущественной
или иной). Следовательно, хотя затраты, связанные с производством продукции и
ее продажей, организация несет с единственной целью — получить на них
адекватный доход, в бухгалтерском учете признание указанных затрат расходом
.независимо от получения доходов обусловлено требованием полноты, а также
принципом начисления (допущение временной определенности фактов хозяйственной
деятельности, следствием которых образуется расход).
Затраты, включаемые в затраты на
производство продукции, группируются по двум основным признакам:
-
что и сколько
израсходовано на производство;
-
на что
произведены затраты.
По экономическому элементу
«Материальные затраты» учитывается стоимость сырья, материалов,
полуфабрикатов, комплектующей продукции и кооперированных услуг, использованных
непосредственно для производства продукции. Кроме того, к материальным
затратам относят стоимость вспомогательных материалов, запчастей, инвентаря и
хозяйственных принадлежностей, топлива, энергии и других материальных
ценностей, израсходованных на другие производственные и хозяйственные нужды
(например, на осуществление контроля за качеством выпускаемой продукции или на
ремонт оборудования), а также затраты вспомогательных материалов,
израсходованных на упаковку произведенной продукции.
Из затрат на материальные ресурсы,
включаемых в себестоимость продукции, вычитается стоимость возвратных отходов
(остатков сырья, материалов, полуфабрикатов и др.), образовавшихся в процессе
производства продукции и полностью или частично утративших потребительские свойства
исходных ресурсов.
В экономический элемент «Затраты на
оплату труда» включают расходы по оплате труда, в том числе на основную и
дополнительную заработную плату штатного и внештатного персонала, а также
премии за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты.
Отдельные денежные выплаты, которые
ранее финансировались из чистой прибыли или специальных фондов, не включаются в
себестоимость продукции, так как являются внереализационными расходами, —
например, премии, не предусмотренные системным положением по оплате труда в
организации, материальная помощь, оплата дополнительно предоставляемых по
коллективному договору отпусков работникам сверх предусмотренных
законодательством и другие выплаты, не связанные непосредственно с оплатой
труда.
В экономическом элементе «Отчисления
на социальные нужды» отражаются установленные законодательством обязательные
отчисления от затрат на оплату труда во внебюджетные фонды социального
страхования, пенсионный, медицинского страхования.
Отчисления на социальные нужды от
суммы оплаты труда (выплат), включаемых в затраты на производство продукции
(работ, услуг) и их продажу, продажу товаров, также включаются в состав
указанных затрат. Отчисления от суммы выплат, включаемых в состав операционных,
внереализационных или чрезвычайных расходов, входят в состав соответствующих
расходов.
В экономический элемент «Амортизация»
включается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных
средств (за исключением объектов основных средств, которые не амортизируются в
соответствии с действующими нормативными документами), нематериальных активов,
доходных вложений в материальные ценности. Суммы амортизационных отчислений по
центрам затрат и центрам ответственности за затраты определяются согласно
методике, установленной учетной политикой организации. Порядок и способы
начисления амортизации основных средств регламентируются ПБУ 6/01,
Постановлением Правительства Российской Федерации «Об уточнении порядка
расчета амортизационных отчислений и переоценки основных фондов» от 24 июня 1998 г. № 627 и разделом «Амортизация основных средств» Методических указаний по
бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина России от 20 июля 1998 г. № ЗЗн в ред. от 20 марта 2002 г. № 32н).
Кроме того, организациям
высокотехнологичных отраслей (связи, космической промышленности) и
организациям, имеющим эффективные виды машин и оборудования (кабели и воздушные
линии связи, устройства энергоснабжения, вычислительную технику), разрешается
применение механизма ускоренной амортизации.
К экономическому элементу «Прочие
затраты» относятся затраты, которые не вошли в предыдущие экономические
элементы: платежи за полученную лицензию на право пользования патентом,
ноу-хау, плата за аренду основных средств, за подготовку и переподготовку
кадров, затраты на командировки, плата сторонним организациям за сторожевую и пожарную
охрану и др.
Для исчисления себестоимости
отдельных видов продукции затраты группируются и учитываются по статьям
калькуляции. Данная группировка производится по второму основному признаку -
«на что произведены затраты». Каждая статья представляет назначение
определенного вида затрат в хозяйственном процессе, образующих себестоимость
продуктов труда. Перечень (номенклатура) статей затрат, их состав и методы
распределения по видам продукции определяются отраслевыми методическими
рекомендациями. Однако в зависимости от специфики производства организация
может корректировать предлагаемую группировку.
При журнально-ордерной форме
бухгалтерского учета для обобщения затрат на производство по организации в
целом в разрезе экономических элементов затрат и калькуляционных статей расходов
применяется журнал-ордер № 10.
По экономическому составу затраты
классифицируют на основные и накладные.
Основные затраты непосредственно
связаны с циклом производства продукта труда и его обслуживанием — это
затраты, связанные с подготовкой, освоением производства, самим производственным
циклом (в том числе потери от брака, затраты на повышение качества выпускаемой
продукции), а также расходы на обслуживание процесса производства. Иными
словами, основные затраты включают в себя прямые расходы и расходы на
эксплуатацию и обслуживание оборудования (затраты сырья, основных, вспомогательных
и упаковочных материалов, заработной платы основных производственных рабочих, а
также наладчиков и рабочих, занятых ремонтом оборудования, вместе с отчислениями
на социальные нужды и др.).
Накладные затраты связаны с
организацией производства и управлением и включают в себя общехозяйственные
затраты, а также затраты на управление производством, например заработную плату
руководителей, специалистов и служащих, вместе с отчислениями на социальные
нужды, расходы на перемещение, содержание вычислительного центра (ВЦ), пожарно-сторожевую
охрану, отопление помещений и др.
По отношению к объему производства
затраты делятся на переменные, условно-переменные и условно-постоянные.
Переменными являются затраты, размер
которых изменяется прямо пропорционально изменению физического объема
производства.
Прямые затраты, как материальные, так
и трудовые, всегда являются переменными, так как непосредственно зависят от
объемов производства и продаж продукции. Затраты электроэнергии, топлива,
вспомогательных материалов, которые относятся к общепроизводственным расходам,
также могут быть переменными. Например, от физических объемов производства и
продаж продукции зависят затраты на продажи — на упаковку, складирование, выполнение
погрузочно-разгрузочных работ, транспортировку, охрану грузов. Таким образом,
часть косвенных расходов может быть классифицирована как переменные. Переменные
затраты на единицу продукции являются постоянной величиной.
Условно-переменные затраты зависят от
объема производства, но эта зависимость не является прямо пропорциональной.
К условно-переменным относятся
затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, а также заработная
плата управленческого персонала в составе общепроизводственных расходов.
Условно-постоянные затраты
практически не зависят от изменения объема производства продукции — это
общехозяйственные расходы, часть общепроизводственных расходов (сумма
начисленной амортизации по зданиям, сооружениям, машинам и оборудованию и
т.п.), часть расходов на продажу (расходы на рекламу продукции),
Условно-постоянные расходы,
рассчитанные на единицу продукции, изменяются при изменении объема
производства, т.е. с увеличением объема производства их величина на единицу
продукции уменьшается.
По участию в процессе производства
затраты разделяют на производственные и связанные с процессом продаж продукции
(коммерческие).
Производственные затраты связаны с
изготовлением продукции и образуют ее производственную себестоимость.
В зависимости от эффективности
затраты делятся на производительные и непроизводительные.
Производительные затраты относятся
непосредственно к производству продукции установленного качества при наличии
рациональной технологии и организации производства и соотносятся с доходами,
полученными от производственной деятельности.
Непроизводительные затраты вызваны
недостатками в технологии и организации, производства, системе сохранности
имущества, а также внешними обстоятельствами (неокупаемые затраты).
К непроизводительным расходам можно
отнести оплату простоев производства по вине администрации цехов и
организаций, а также по внешним причинам, виновники которых не установлены,
доплата за сверхурочную работу, сверхнормативные (невозмещенные) потери от
брака, убытки от стихийных бедствий, штрафы, уплаченные другим организациям,
потери от списания безнадежных долгов и др.
По составу затраты делятся на
одноэлементные и комплексные. Одноэлементные затраты состоят из одного элемента
(заработной платы, амортизации и т.п.), комплексные — из нескольких элементов.
К комплексным затратам относят,
например, общезаводские и общецеховые расходы, в состав которых входят
заработная плата, амортизация и другие одноэлементные расходы.
По отнесению к периоду затраты
делятся на расходы будущих периодов (отложенные затраты) и зарезервированные
расходы.
Расходы будущих периодов (отложенные
затраты) — это затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, но не
признанные в качестве расходов данного периода, а рассматриваемые как активы,
— например, суммы арендной платы или страховых платежей, уплаченные на
несколько месяцев или лет вперед. Эти расходы обычно подлежат включению в
затраты на производство продукции (работ, услуг) в последующие месяцы или годы
равномерно.
В производственном (калькуляционном)
учете процесс формирования и последующего обобщения производственных затрат на
обычные виды деятельности в производственных отраслях экономики (за
исключением затрат, связанных с продажами продукции) отражается на
калькуляционных (сч. 20—23, 29) и собирательно-распределительных бухгалтерских
счетах (25, 26, 28).
В целом производственный учет
охватывает группировку затрат на производственных счетах, определение
себестоимости работ и услуг вспомогательных и обслуживающих производств и
хозяйств с отнесением ее на затраты потребителей, определение и распределение
затрат на обслуживание производства и управление. На основании указанных данных
(после их соответствующего обобщения в производственном учете) затраты распределяются
между незавершенным производством и готовой продукцией (процесс калькулирования
производственной себестоимости) и составляются расчеты (калькуляции) фактической
производственной себестоимости единицы продукции и всего выпуска за отчетный
период. Наряду с этим затраты систематизируются по калькуляционным статьям,
местам возникновения и центрам ответственности, видам, группам однородной
продукции, заказам и др. Аналитическое построение производственного учета
предопределяет выбор объектов учета затрат и объектов калькулирования, которые
в сложных и нередко в моногенных производствах не совпадают.
Объекты калькуляции имеют прямую
экономическую связь с калькуляционными единицами, которые, по существу,
являются единицей измерения калькуляционного объекта и отличаются от последнего
тем, что отражают потребительские свойства продукта труда. В качестве
калькуляционных единиц используются:
-
натуральные
единицы — штуки, метры, киловатт-часы и др.;
-
условно-натуральные
единицы (обезличенные, укрупненные) — 100 пар обуви определенного вида;
кубический метр железобетонных изделий; станко-комплект и др.;
-
условные
(приведенные) единицы — спирт 100%-й крепости; сода каустическая с содержанием
92%-го едкого натра и др.;
-
стоимостные
единицы — 1000 руб. автотракторных запасных частей, инструментов и т.п.;
-
единицы работ —
одна тонна перевезенного груза;
-
единицы времени —
машино-час, машино-день и т.п.;
-
эксплутационные
единицы — мощность, производительность, параметры продукции и т.п.
Из всего комплекса калькуляционных
единиц для калькулирования себестоимости продукции используется один измеритель,
который рассматривается как основной.
Ижмаш – крупное промышленное
предприятие в г.Ижевске. Оно выросло из знаменитого оружейного завода,
основанного в 1907 году и сегодня представляет собой большой конгломерат.
ДОАО
«Ижмаш-мото» – это совокупность производственных цехов, производящих
разнообразные мотоциклы. Он является ведущим среди межотраслевых комплексов.
Это обусловлено несколькими причинами. Во-первых, автомобилестроительный
комплекс – один из крупнейших из промышленных комплексов, на его долю
приходится почти 14% производимой продукции и всех работающих в хозяйстве
России. Машиностроение и металлообработка характеризуются более крупными
размерами предприятий, чем промышленность в целом (средний размер предприятия в
отрасли составляет по численности рабочих около 1700 человек, по сравнению с
менее чем 850 по промышленности в целом), большей фондоёмкостью,
капиталоёмкостью и трудоёмкостью продукции; конструктивно-технологическая
сложность продукции автомобилестроения требует разнообразной по профессиям и
квалифицированной рабочей силы. Среди всех отраслей промышленности
автомобилестроение занимает пятое место по доле в валовой продукции и
промышленно-производственном персонале, второе место (после
топливно-энергетического комплекса) по доле в промышленно-производственных
фондах.
Во-вторых, научно-технический
прогресс во всех отраслях народного хозяйства материализуется через продукцию
машиностроения и автомобилестроения. Машиностроение, таким образом,
представляет собой катализатор научно-технического прогресса, на основе
которого осуществляется техническое перевооружение всех отраслей народного
хозяйства. Поэтому основное экономическое назначение продукции АО «Ижмаш-авто»
– насыщение отечественного автомобильного рынка качественными и недорогими
автомобилями высокого технического уровня.
После распада СССР хозяйственные
связи нарушились, что привело к сокращению выпуска и поставок необходимых
изделий, у каждого суверенного государства появилось желание организовать
собственное производство отдельных наиболее важных для него машин. Однако от
желания до его реализации - дистанция огромного размера. Организация
собственного производства требует длительного времени и больших затрат,
которые, как показали первые проработки, оказываются не по силам ряду
суверенных государств. Кроме того, производство, рассчитанное на
удовлетворение собственных нужд, для большинства из них оказалось бы малорентабельным
или даже убыточным.
Автомобильная промышленность
Российской Федерации на протяжении всех послевоенных лет наращивала как объем
выпуска продукции, так и свой научно-технический потенциал, постоянно уменьшая
разрыв в техническом уровне между отечественными машинами и лучшими зарубежными
аналогами.
Однако общая нестабильная
экономическая и политическая обстановка, сложившаяся в стране в последние
годы, привела вначале к замедлению темпов роста, а в 1991 - 1994 гг. - и к
существенному сокращению производства автомобильной техники, объема выполняемых
научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Эта проблема стала
особенно острой в научно-исследовательских институтах отрасли: они практически
полностью прекратили поисковые исследования и разработку перспективных концептуальных
машин, их узлов и систем, что в ближайшем будущем, безусловно, отразится на
техническом уровне наших автомобилей.
Главные причины такого положения -
это существенное сокращение государственного финансирования научных
разработок, а также незаинтересованность предприятий вкладывать деньги в
долгосрочные проекты. Была и третья причина: определенная растерянность руководства
научно-исследовательских и опытно-конструкторских организаций, их неготовность
искать новые формы работ и организации своей деятельности. Правда, в последнее
время многие научно-производственные организации, институты и заводские
конструкторские подразделения вместе с вновь созданными государственными и
коммерческими структурами начали приспосабливаться к новым, рыночным условиям.
Доказательство тому - возобновление работ по созданию программ развития автомобилестроения
в Российской Федерации и ряде других государств СНГ, развитию автобусостроения
и др.
Состояние дел в отечественном автомобилестроении
в настоящее время нестабильностью во всех сферах общественной жизни, в
особенности в промышленном производстве в целом по стране.
Стремительный рост цен вследствие их
либеризации в 1992 г. вызвал неплатежеспособность предприятий, привел к недостатку
оборотных средств, сдерживанию процесса производства и дестабилизации их
финансового положения. Имеют место резкий спад инвестиционной активности,
свертывание долгосрочных строительных программ. О глубоком свертывании деловой
активности свидетельствует, например, тот факт, что из 393 пусковых объектов
автомобильной промышленности, финансируемых за счет средств федерального
бюджета, только три приняты в эксплуатацию и на трех объектах осуществлен
частичных ввод мощностей.
В автомобильной промышленности, как и
во всем машиностроении, усиливаются центробежные тенденции в отношениях между
традиционными партнерами, рушатся кооперационные связи предприятий, которые
оказались разделенными границами вновь образовавшихся независимых государств.
Однако в последнее время, похоже,
автомобильная промышленность понемногу выбирается из затяжного кризиса. Если
брать за точку отсчёта 2001 год, то за прошлый год производство всех категорий
автомобилей в целом возросло. Ненамного, конечно, но всё же достаточно ощутимо!
Автомобилестроение остается пока еще
одной из высокорентабельных отраслей промышленного производства Российской
Федерации.
Основная проблема, без решения
которой не может быть ни стабилизации экономики, ни всего остального, это
увеличение производства нужных обществу товаров. С ней в автомобильной
промышленности сейчас переплелась и другая: сохранить (точнее, спасти от
разрушения) производство как самой отрасли, так и имеющийся у поставщиков комплектующих
и материалов, в том числе подшипников. Другими словами, проблема сохранения
пока еще не распавшихся, но уже ослабленных коллективов, научной и инженерной
инфраструктуры, без которых восстановление (а в последующем - и развитие) отрасли,
как бы ее ни стали называть в будущем, растянется на многие годы. Годы, которых
экономическая экспансия извне нам не даст.
К сожалению, в ближайшие годы
восстановление, а затем и рост объемов производства будут идти не за счет
инновационных усилий и других радикальных, но капиталоемких мер, необходимость
которых бесспорна, а главным образом за счет возможностей самой отрасли.
Появляются и надежды на то, что правительство все-таки сделает шаги,
направленные не на окончательное удушение, а на возрождение и развитие промышленности,
прежде всего ее основы - машиностроения. В пользу этого говорит многое: и общественный
настрой, и отрезвление ведущих экономистов, постепенно становящихся на позиции
здравомыслия, да и хотя бы то, что «дальше ехать некуда». Если же этого не будет,
машиностроение, в том числе такая его высокотехничная отрасль, как автомобильная,
обладающая, несмотря ни на что, все еще достаточно мощным потенциалом, зачахнет
вместе со всеми своими многоотраслевыми кооперантами.
Основная часть предприятий уже
проанализировала свои возможности и пути восстановления прежних объемов
выпуска продукции, сохранения рабочих мест в новых, исключительно
неблагоприятных условиях. Причем сделала это квалифицированно. Гарантия тому -
опыт и знания руководства, накопленные десятилетиями работы в сложнейших
условиях, без поблажек и льгот по финансированию, материально-техническому
обеспечению, уровню вознаграждения и т.п.
Ведь нельзя не признать, что заводы
еще функционируют именно благодаря директорскому корпусу, действующему вопреки
мрачным прогнозам корифеев-экономистов, которые четвертый год грозят массовой
безработицей и, вероятно, не отдают себе отчета в социальных последствиях этой
опасной для обнищавшего общества пропагандистской кампании.
Однако нельзя не видеть и того, что
уже начались изменения в составе руководства автозаводов, далекие от позитивных
и снижающие уровень его компетентности. По данным некоторых источников,
директорский корпус, если брать его в целом, пока еще вполне в состоянии
поднять нагрузки, в числе которых важнейшая: восстановить трудовые навыки,
утерянные коллективами за годы шатаний.
Тем не менее даже самым опытным
руководителям придется (и нужно) пересмотреть многие из привычных своих
представлений. В частности, отказаться от такого: высокая серийность есть
сугубо положительный организационно-производственный фактор, ибо она позволяет
оснащать производство автоматизированным узкоспециализированным оборудованием,
обеспечивать высокие унификацию изделий и их конструктивную долговечность.
Теперь нужен другой взгляд: такое оборудование технологически консервативно, не
дает возможности учитывать динамику развития конкурентов, что в условиях рынка
смертельно опасно. Хотя, конечно, могут иметь место исключения, вызванные конкретными
условиями. Но большинству предприятий именно самим предстоит наработать идеи и
методы, изыскать ресурсы для восстановления и увеличения объемов производства,
создания предпосылок освоения требуемых рынком изделий.
Организационно-технологическая
структура предприятия обеспечивает изготовление мотоциклов мелко- и
крупносерийного производства. Структура технологической подготовки и
технологического сопровождения производства смешанная. Организация производства
цеховая.
Укрупненная структура
технологического цикла: механозаготовительное производство;
металообрабатывающее производство; каркасно-сварочное производство; штамповочное
производство; термическая обработка, гальвано - лакокрасочное покрытие; производство
деталей из резины и пластмасс; сборочно-монтажное и настроечно-регулировочное
производство; испытательная база.
Структура
вспомогательного обеспечения технологии производства: инструментальное
производство; энергетическое хозяйство; ремонтно-механическое хозяйство;
транспортное хозяйство; складское хозяйство; строительно-ремонтное хозяйство;
реагентное хозяйство.
Созданы филиалы предприятия (выпуск
продукции производственно-технического назначения, развитие собственного
металлообрабатывающего производства, ТНП), которые являются самостоятельными
структурными подразделениями, (но не являются юридическими лицами), порядок
контроля за финансово - хозяйственной деятельностью которых определяется
генеральным директором АО «Ижмаш-мото».
Система управления деятельностью
предприятием является линейно-функциональной.
В последнее время предприятию сопутствует успех благодаря
постоянному совершенствованию выпускаемой продукции, поиску новых технологий и
оборудования. Все идеи, проекты, проблемы, зарождающиеся в подразделениях,
подвергаются всестороннему рассмотрению и проработке службами предприятия с
привлечением специалистов научно-исследовательских институтов. Окончательное
решение принимается у главного инженера.
Автоматические линии,
механообрабатывающие комплексы, комплексно-механизированные участки и цехи с
высокопроизводительным и высокоточным оборудованием – сегодняшний день
предприятия. Производительное оборудование плюс квалификация и мастерство
рабочих обеспечивают высокое качество и надежность продукции.
Инструментальное производство почти
полностью обеспечивает потребности предприятия в режущем и вспомогательном
инструменте, калибрах и приспособлениях, пресс-формах и штампах, точной и
высокоточной оснастке, а также выполняет заказы по их изготовлению для других
предприятий.
Персонал, занятый в АО «Ижмаш-мото»,
подразделяются на две большие группы: промышленно-производственную и непромышленную.
В первую группу входят все работники,
занятые непосредственно на производстве, во вторую - занятые в непромышленных
хозяйствах и организациях (работники ЖКО, детских садов и т.п.).
Промышленно-производственный персонал
подразделяется на категории работающих в зависимости от выполняемых ими
функций: рабочие, инженерно- технические работники, служащие, младший
обслуживающий персонал, охрана, ученики.
На предприятии большой удельный вес
работников подсобно-вспомогательного хозяйства, что вызвано достаточно высоким
уровнем автоматизации основного производства и большим объемом ремонтных работ,
развитым энергохозяйством и др.
В составе персонала предприятия, как
и в других отраслях, в составе кадров произошли и продолжают происходить весьма
количественные и качественные изменения. При этом если количественные изменения
в основном отражают происходящий рост промышленности, то качественные изменения
в составе кадров связаны с совершенствованием технической базы и технологии
производственных процессов.
Рис. 1.
Служба сбыта на ДОАО «Ижмаш-мото»
2.4.
Финансовое положение ДОАО «Ижмаш-мото»
Для проведения анализа
технико-экономических показателей деятельности, составим таблицу 5, используя
данные отчётности предприятия из формы №2.
Таблица 5
Анализ прибыли отчётного года, тыс.
руб.
Показатели
|
Код стр.
|
Период
|
Отклонения, %
|
2001
|
2002
|
2003
|
2004
|
1. Выручка от реализации товаров, работ
услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей (В)
|
010
|
6160
|
10240
|
14570
|
18440
|
299,4
|
2.Себестоимость реализации товаров,
продукции, работ, услуг (С)
|
020
|
13430
|
14560
|
16020
|
16800
|
125,1
|
3. Коммерческие расходы (КР)
|
030
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
4. Управленческие расходы (УР)
|
040
|
530
|
500
|
480
|
460
|
86,8
|
5.Прибыль (убыток) от реализации
(стр. 010-020-030-040) (Пр)
|
050
|
-7200
|
-4180
|
-2070
|
1180
|
|
6. Проценты к получению
|
060
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
7.Проценты к уплате
|
070
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
8.Доходы от участия в других
организациях (ДрД)
|
080
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
9.Прочие операционные доходы (ПрД)
|
090
|
90
|
2480
|
4560
|
6940
|
7711,1
|
10.Прочие операционные расходы
(ПрР)
|
100
|
-
|
3440
|
5260
|
8490
|
-
|
11.Прибыль (убыток) от финансово- хозяйственной
деятельности (стр050 + 060-070+080+090-100) (Пфхд)
|
110
|
-7110
|
-5140
|
-2770
|
-370
|
|
12.Прочие внереализационные доходы
|
120
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
13. Прочие внереализационные расходы
|
130
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
14.Прибыль (убыток) отчётного
периода (стр. 110+120-130) (Пб)
|
140
|
-7110
|
-5140
|
-2770
|
-370
|
|
Продолжение таблицы 5
Показатели
|
Код стр.
|
Период
|
Отклонения, %
|
2001
|
2002
|
2003
|
2004
|
15.Налог на прибыль (НП)
|
150
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
16.Отвлечённые средства (ОтС)
|
160
|
-
|
-
|
-
|
-
|
17.Нераспределённая прибыль
(убыток) отчётного периода (стр. 140-150-160) (Пн)
|
170
|
-7110
|
-5140
|
-2770
|
-370
|
|
Из данных в первую очередь обращает
внимание тот факт, что все показатели деятельности предприятия улучшились в
течение анализируемого периода. Также очевидным является тот факт, что несмотря
на увеличение выручки от реализации работ и услуг в течение анализируемого
периода в 3 раза, себестоимость продукции выросла лишь в 1,25 раза. В целом по
итогам 2004 г., в результате этого, как уже говорилось, убыток уменьшился по
сравнению с началом 2001 г.
Анализ приведенных данных позволяет
определить, что причиной этого явилось, во-первых, уменьшение доли
себестоимости работ и услуг, во-вторых, увеличение прочих операционных доходов,
хотя и не превышающим рост прочих операционных расходов. Также наблюдается
снижение, хотя и не столь значительное, управленческих расходов.
Таким образом, факторы, увеличивающие
балансовую прибыль, по сумме перекрыли действие уменьшающих её факторов, что в
итоге и обусловило уменьшение убытков к концу отчетного года по сравнению с его
началом.
Из приведенной информации видно, «что
несмотря на тяжелое положение. предприятие в 2002 г. несколько стабилизировало свою работу. Ряд показателей даже улучшились: вырос объем
производства в нормо-часах. выработка и средняя заработная плата.
Производство работает бесперебойно, постепенно наращивается выпуск
продукции, ведутся маркетинговые исследования -по возможности расширения
рынков сбыта, а также работа по снижению себестоимости продукции и повышения
ее качества.
Учет затрат на производство и
калькулирование себестоимости продукции, как уже упоминалось, представляет
собой единый учетный процесс исследования затрат в неразрывной связи с объемом
изготовленной продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Вследствие этого
метод учета затрат и калькулирования выражается в определенной взаимосвязи
приемов и способов отражения и контроля издержек производства и исчисления
фактической себестоимости продукции (работ, услуг). Независимо от особенностей
промышленного производства данный метод характеризуется способами обобщения издержек
по составу, содержанию, назначению, местам возникновения и центрам ответственности,
видам продукции или работ, их однородным группам, разукрупненным частям
изделий, полуфабрикатам.
Метод включает в себя способы
контроля за использованием хозяйственных ресурсов в сопоставлении с
действующими нормами, эффективностью производства и окупаемостью издержек. Он
предопределяет такую систему производственного учета, которая обеспечит
возможность достоверного калькулирования себестоимости изделий в физических
единицах с учетом их качественных параметров в соответствии с потребностями
анализа динамики затрат, сравнительного анализа себестоимости отдельных
изделий, технологических процессов в условиях изменения параметральных
характеристик потребляемых предметов труда, трудоемкости и уровня цен.
Технология производств, их
организация, особенности выпускаемой продукции требуют различного сочетания
способов и приемов учета производственных затрат и калькулирования
себестоимости продукции. Применительно к ним используются позаказный,
попередельный и попроцессный методы учета затрат и калькулирования, что
предусмотрено официальными документами. Однако в практике производственного
учета применяются и другие методы.
Обязательным условием каждого метода
затрат и калькулирования является оперативный контроль за использованием
материальных ресурсов, оплатой труда и пр., т.е. за расходными нормами,
установленными в организации, с последующим выявлением отклонений от них в
процессе производства и систематизацией этих отклонений с указанием причин и
виновников. Применение норм и нормативов при организации учета затрат на
производство (независимо от применяемого метода) должно служить побуждающим фактором
в соблюдении хозяйственной дисциплины.
Позаказный метод учета затрат и
калькулирования себестоимости продукции применяется в индивидуальном и
серийном производствах, а также в экспериментальных, ремонтных, инструментальных
и других вспомогательных производствах всех отраслей промышленности.
Наибольшее распространение позаказный метод получил в машиностроении с
индивидуальным производством сложного оборудования, машин, агрегатов, реакторов
и т.п. Объектом учета затрат в этих производствах являются отдельные заказы, открываемые
на одно изделие или серию изделий. Прямые затраты относят непосредственно на
заказы, а косвенные после предварительного обобщения по местам их возникновения
и экономическому содержанию распределяют пропорционально принятой базе по
отдельным заказам.
Попередельный метод учета затрат и
калькулирования себестоимости продукции преобладает в производствах с
последовательной переработкой исходного сырья в готовый продукт, с комплексным
использованием сырья, где производственный процесс состоит из отдельных стадий
технологического цикла с самостоятельной технологией и организацией
производства: черная и цветная металлургия, химическая и текстильная промышленность,
нефтепереработка и производство стройматериалов и др.
Особенность попередельного метода
заключается в том, что затраты обобщаются по переделам, а это позволяет
калькулировать себестоимость продуктов каждого передела, которые выступают в
качестве полуфабрикатов в последующих переделах, причем часть полуфабрикатов
передается на дальнейшую переработку, а другая часть может быть продана на
сторону. В химической промышленности, переработке нефти и газа из одного вида
полуфабриката вырабатывается разнородная продукция в зависимости от специализации
последующих выпускающих производств. Это требует обособленного калькулирования
промежуточных продуктов. В затратах последующих переделов расход полуфабрикатов
отражается по комплексной статье «Полуфабрикаты собственного производства».
Попроцессный метод учета затрат и
калькулирования себестоимости продукции, являясь разновидностью
попередельного, чаще всего применяется в добывающих отраслях промышленности и
энергетике. Эти отрасли характеризуются кратким технологическим циклом,
отсутствием или незначительностью незавершенного производства, ограниченной
номенклатурой выпуска продуктов с единой единицей измерения и калькулирования,
однородностью статьей калькуляции и близостью их к элементам затрат. Этот
метод предусматривает дифференцированный учет затрат по каждому технологическому
процессу (фазе), по цехам и участкам (службам) и иным центрам возникновения
затрат как систему контроля за издержками производства и себестоимостью
продукта. В перечисленных отраслях объект . учета затрат (вид продукции)
совпадает с объектом калькулирования. Такое построение учета обеспечивает
калькулирование единицы продукции, полученной в разных технологических
процессах. Например, при добыче угля должны проводиться подготовительные и очистные,
погрузочные и транспортные, вентиляционные, дегазационные, осушительные и
другие работы, которые выполняются различными участками. Поэтому здесь может
применяться такой способ группировки затрат, который позволит определять
отклонения от норм по причинам и виновникам при разных способах добычи угля до
составления отчетных калькуляций.
Наряду с методами учета затрат на
систему калькулирования оказывают влияние варианты сводного учета
производственных расходов. При этом в сводном учете на стадии обобщения
издержек производства решаются две задачи: использование данных сводного учета
для определения фактической себестоимости всей продукции организации и для
калькулирования себестоимости единицы каждого вида продукта. Для решения этих задач
в отраслях промышленности используются бесполуфабрикатный или полуфабрикатный
варианты систематизации затрат.
Бесполуфабрикатный вариант
предусматривает систематизацию собственных затрат по каждому цеху, отражение
передачи полуфабрикатов из одного производственного подразделения в другое
только в оперативном учете и без включения себестоимости полуфабрикатов,
принятых в обработку из других цехов. При использовании этого варианта
себестоимость полуфабрикатов не исчисляют, а рассчитывают себестоимость готовой
продукции. Затраты каждого цеха списывают в доле участия в выпуске готовой продукции.
Полуфабрикатный вариант основан на
калькулировании не только конечной продукции организации, но и полуфабрикатов
собственного производства, отражении их движения внутри производства. по
фактической себестоимости. Он необходим для определения результатов продажи
полуфабрикатов на сторону. Сфера калькулирования в условиях полуфабрикатного
варианта расширяется за счет увеличения числа объектов учета затрат и
калькулирования.
Сочетание различных признаков
объектов учета затрат и калькулирования себестоимости в условиях применения
рассмотренных методов обусловливает использование следующих способов калькуляционных
работ:
-
коэффициентный
способ калькулирования;
-
способ суммирования
затрат;
-
способ прямого
расчета;
-
способ исключения
затрат на побочную продукцию;
-
способ
пропорционального распределения затрат;
-
комбинированный
способ калькулирования.
Под приемом калькулирования понимают
распределение затрат, учтенных на определенном объекте, между разными объектами
калькулирования.
Коэффициентный способ калькулирования
применяется в том случае, когда объектом учета затрат является группа
однородных изделий, а учет организован по нормативному методу. В сводном учете
затрат на производство, который ведут по каждой группе однородных изделий,
расходы представлены суммами затрат по нормам, отклонениям от текущих норм и
изменениям норм в группировке по статьям калькуляции. Основанием для
составления отчетной калькуляции единицы изделия служат данные о его нормативной
себестоимости и индексы отклонений от норм, изменений норм, исчисленные в сводной
ведомости как отношение общей суммы отклонений по группе однородных изделий к
их нормативной себестоимости (таким же образом рассчитываются индексы
изменений норм) по каждой статье калькуляции. Индексное распределение
отклонений от норм и изменений норм правомерно, так как индексы имеют равное
отношение ко всем изделиям, входящим в однородную группу. При этом не должны
нарушаться принципы формирования объектов учета затрат — однородных групп
изделий.
Способ суммирования затрат является
основным в добывающих отраслях, энергетике при учете затрат по процессам и
производственным участкам или цехам, в машиностроении — при учете затрат по частям
изделий или машинокомплектам и узлам. Фактическая себестоимость единицы
продукции определяется путем суммирования затрат по процессам технологического
цикла или по машинокомплектам в разрезе калькуляционных статей и деления полученных
сумм на фактическое количество выпущенной продукции.
Способ прямого расчета предполагает
деление всех затрат по изделиям в разрезе статей калькуляции на фактическое
количество выпущенных изделий.
Способ исключения затрат на побочную
продукцию распространен в химической, нефтедобывающей, пищевой промышленности,
черной и цветной металлургии и ряде других отраслей, в которых продукты
разделяются на основные, побочные и отходы. Побочные продукты и отходы
оцениваются при выполнении калькуляционных расчетов по твердым, установленным
в плане расчетным ценам. Из общих затрат, учтенных по видам основной продукции,
вычитается стоимость побочной продукции и отходов без их отдельного калькулирования.
Способ пропорционального
распределения затрат наиболее приемлем в производствах сопряженных продуктов,
когда в одном технологическом цикле одновременно получают несколько видов продукции.
Сводный учет затрат организуется по группе однородных изделий, а затраты внутри
групп распределяются на отдельные виды продуктов пропорционально экономически
обоснованной базе (натуральные, стоимостные показатели, плановая себестоимость
продукции, коэффициенты, машино-часы и другие измерители).
Комбинированный способ
калькулирования представляет собой сочетание нескольких рассмотренных способов,
если применение каждого из них в отдельности невозможно или не обеспечивает
обоснованного исчисления себестоимости. Например, в нефтепереработке способом
исключения затрат определяют себестоимость всей сопряженной продукции, после
чего, используя способ пропорционального распределения затрат на побочную
продукцию, исчисляют себестоимость каждого вида продуктов. Калькулируется себестоимость
единицы основной продукции способом прямого расчета.
Отпуск материалов из мест хранения
производственным подразделениям ДОАО «Ижмаш-мото» является лишь
внутрихозяйственным оборотом.
Производственными подразделениями и
непроизводственными подразделениями; филиалами, представительствами, отделами
капитального строительства, подразделениями подсобного сельского хозяйства, обслуживающими
хозяйствами и производствами, подсобными хозяйствами строительных подрядных
организаций, не выделенными на отдельный баланс, получены в соответствии с
установленными лимитами материалы со складов (или иных мест хранения)
организации в оценке, принятой учетной политикой организации
Д-т 10 «Материалы», (по субсчетам,
кроме 10-7; внутри — по подразделениям потребителям)
К-т 10 «Материалы», (по субсчетам,
внутри по подразделениям потребителям)
Отпуск бензина, дизельного топлива,
моторного масла и других горюче-смазочных материалов (ГСМ) в обычном порядке и
по талонам со склада ДОАО «Ижмаш-мото» для заправки собственных транспортных
средств оформляется бухгалтерской записью внутри субсчета 10-3 «Топливо» счета
10 «Материалы». На покупную стоимость ГСМ, заправленных в баки транспортных
средств АЗС по талонам и корпоративным пластиковым картам на имя подотчетного
лица, приобретенным специально для заправки ГСМ, составляется бухгалтерская запись
с кредита 71 «Расчеты с подотчетными лицами» в дебет субсчета 10-3/4 «ГСМ в баках
автотранспорта».
Учет использования материальных
ресурсов ведется согласно производственным отчетам, форма которых
устанавливается отраслевыми нормативными документами или самой организацией.
Независимо от типа производства и его отраслевой принадлежности расход материальных
ресурсов на производственные нужды целесообразно учитывать по текущим нормам,
предусмотренным технологическими картами, и отклонениям от указанных норм.
Иначе говоря, фактический расход материальных ресурсов на производство
продукции, работ, услуг равен их нормативному количеству с учетом отклонений
(±).
Наиболее типичными видами отклонений
являются замена сырья и материалов (по габаритам, качеству, наименованиям);
замена полуфабрикатов собственного производства покупными, и наоборот;
несоответствие сырья и материалов стандартам или техническим условиям;
изменение качества исходного сырья и материалов (в том числе содержания
полезного вещества); отклонения при раскрое; изменение технологии и технических
параметров (концентрации, температуры, давления, влажности и т.п.); сдвиги в
соотношении модификаций изделий, входящих в одну группу изделий; неисправность
оборудования и инструмента; изменение степени извлечения основных и побочных
продуктов, а также отходов; использование отходов вместо полноценного сырья и
наоборот; недостатки в конструкции изделий, требующих доработки в текущем
производстве; отклонения от смет (бюджетов) транспортно-заготовительных
расходов; нарушение геометрии раскроя (резки) материалов; скрытый брак литья;
несоответствие оборудования и технологической оснастки; нарушение режимов обработки
металлов, рецептур линейной шихты и др.
Существуют несколько способов
оперативного учета отклонений. Замена материалов при их отпуске со складов в
производство оформляется отдельными сигнальными требованиями, отличающимися от
обычных цветом или продольной полосой (способ документирования замен
материалов). Результат замены оформляется непосредственно в требованиях
(лимитных картах) и исчисляется как количественная разница между заменяемым и
предусмотренным технологичной картой (нормой) наименованием материалов,
помноженная на учетную цену за единицу замененного материала. При изменении учетной
цены на материал вначале определяется разница между старой и новой ценами типоразмера
материала за единицу, затем она умножается на нормативный расход материала в
натуральных единицах. На полученную сумму отклонений от норм расхода материальных
ресурсов начисляется сумма транспортно-заготовительных расходов по расчетному
(фактическому) проценту, исчисляемому по учетным группам материалов в общем порядке,
и таким образом определяется сумма отклонении от норм
транспортно-заготовительных расходов, приходящихся на учетную стоимость
материалов, отнесенную на производственные затраты.
Учет производственного потребления
конструкционных (основных) материалов, подвергаемых раскрою (резке),
осуществляется на основании раскройных листов отраслевой формы на каждую партию
материалов, подаваемых на операции раскроя (резки). Отклонения по количеству
определяются сопоставлением фактического расхода материалов на общее
количество полученных заготовок с нормативным, рассчитываемым на основании
пооперационных норм и данных о количестве заготовок в натуральных измерителях;
стоимостная оценка нормативного расхода и отклонений от норм производится по
учетным ценам за единицу материала, проставляемым в раскройных листах.. Для
исчисления фактического расхода материалов данные об отпуске материалов в раскрой
корректируются на задел заготовок в незавершенном производстве и количество
нераскроенного материала, возвращенного на склад или переданного другой смене.
Отклонения от норм расхода
конструкционных вспомогательных материалов, а также других материалов, не
подвергаемых раскрою, учитывают способом последующих расчетов (инвентарный
способ). Фактический расход определяется по количеству материалов, оформленных
расходными документами, скорректированному на количество материалов, сданных
на склад и находящихся в остатках незавершенного производства. Затем
нормативный расход (поштучные нормы умножаются на количество принятых и оформленных
деталей, узлов) сопоставляется с фактическим. Разница между ними, умноженная на
учетную цену за единицу, показывает стоимостное отклонение от норм (в учетных
ценах); от полученной учетной стоимости начисляется сумма транспортно-заготовительных
расходов.
Иначе говоря, в любом производстве
отклонения составляют разницу между нормативным расходом на фактический выпуск
продукции, который определяется в соответствии с утвержденными руководством
организации или согласованными сметами (бюджетами) технологическими нормами,
оформленными в действующих технологических наборах документации, фактическим
расходом материалов, определяемым по расходной документации склада или иных
мест складирования за минусом возвратов и остатков материалов на рабочих
местах. Порядок расчетов и их оформления обусловлен особенностями того или
иного производства.
В сводных ведомостях (машинограммах)
отражается расход по учетным группам (подгруппам) наименований материалов,
топлива запасных частей, строительных конструкций, покупной комплектующей
продукции, сырью, продуктам и т.п.; при этом расход материалов по нормам и
отклонениям указывается по объектам калькуляции, а суммы отклонений от норм
дополнительно детализируются по причинам и виновникам. Суммы отклонений от
норм расхода материалов являются объектами «быстрого реагирования»; результаты
производственного и экономического анализа используются для поддержания управленческих
решений в области регулирования затрат на производство.
ДОАО «Ижмаш-мото» включены в затраты
на производство стоимость материальных ресурсов в принятой учетной политикой
оценке, израсходованных подразделениями основного производства по текущим
нормам и отклонениям на изготовление профильной или иной продукции, выполненные
работы, оказанные услуги.
Д-т 20 «Основное производство»
К-т: 10 «Материалы», 16 «Отклонение в
стоимости материальных ценностей»
Причины отклонений от норм расхода
сумм оплаты труда (заработной платы) еще более разнообразны: ошибки в
чертежах, выполнение повторных операций, несоответствие разряда работ разряду
рабочего, дополнительные операции, вызванные не предусмотренными
технологическими процессами, выполнение работ на менее производительном
оборудовании, не предусмотренном технологическим процессом, нарушение стандартов
наладки оборудования, дополнительные операции, являющиеся следствием несоответствия
сырья и материалов установленным стандартам и техническим условиям, различные
отступления от нормальных условий работы и др.
Отклонения от нормативного расхода
прямой заработной платы оформляются листками на доплату (разного рода доплаты,
не включенные в основную ставку) и нарядами на сдельную работу — при оплате
дополнительных операций, не предусмотренных технологическими картами. В
указанных сигнальных документах отражаются данные о характере отступлений от
технологии или нормальных условий труда, приводятся причины и виновники
отклонений по кодам объектов калькуляции, а также показатели, необходимые для
расчета заработка. Отклонения от норм прямой повременной заработной платы
определяют за определенный временной период как разницу между суммой фактически
начисленной заработной платы и нормативной, исчисленной как произведение
количества принятой продукции (работ, услуг) и нормативных ставок за единицу
продукта труда. В течение отчетного периода суммы выявленных отклонений от норм
расхода прямой заработной платы систематизируют в рапортах по цехам, причинам
и объектам калькуляции, а в целом за отчетный период — в сводной
ведомости-машинограмме отклонений по цехам, при необходимости — по организации
в целом. Начисленные суммы оплаты труда распределяются по производственным
подразделениям организации, внутри — по объектам калькуляции (по нормам и отклонениям,
а также по остальным статьям расходов на оплату труда).
По данным указанного распределения
составляются бухгалтерские проводки на отнесение расходов на оплату труда по
назначению.
ДОАО «Ижмаш-мото» включены в затраты
на производство суммы оплаты труда, начисленной по текущим нормам и отклонениям
от них основным производственным рабочим, другим категориям работающих списочного
и несписочного состава, выполняющим технологические операции основного производства
(кроме оплаты за очередной отпуск и других выплат, на которые создан резерв в
установленном порядке), в том числе оплаты труда, начисленной по договорам
подряда, по контрактной системе и другим договорам гражданско-правового
характера; суммы выплат стимулирующего характера по специальным положениям,
выплат, связанных с режимом работы и условиями труда, суммы, начисленные за
выполненную по основному производству работу лицам, привлеченным для работы в
организации по договорам
Д-т 20 «Основное производство»
К-т 70 «Расчеты с персоналом по
оплате труда»
Сумма ежемесячно
начисляемого резерва на предстоящую оплату отпусков работникам, выплат
вознаграждений за выслугу лет, другие выплаты, которые целесообразно резервировать
по подразделениям основного производства, оформляются бухгалтерской записью:
К-т 96 «Резервы предстоящих расходов» Д-т 20 «Основное производство».
С затратами на оплату труда связаны
затраты на оплату единого социального налога (взноса), зачисляемого в
соответствии с гл. 24 НК РФ в государственные внебюджетные фонды — Пенсионный
фонд, Фонд социального страхования. Фонд обязательного медицинского
страхованная. Указанные затраты в части сумм, начисленных от сумм оплаты труда
основных производственных рабочих, сумма которого включена в затраты основного
производства, также относятся к затратам основного производства.
ДОАО
«Ижмаш-мото» включены в затраты на производство суммы ежемесячных отчислений
во внебюджетные фонды по установленным ставкам социального налога
Д-т 20 «Основное производство»
К-т 69 «Расчеты по социальному
страхованию и обеспечению», субсч.: 69-1 «Расчеты по социальному страхованию»,
69-2 «Расчеты по пенсионному обеспечению»; 69-3 «Расчеты по обязательному медицинскому
страхованию»
Помимо прямых затрат, непосредственно
связанных с текущим производственным циклом и обусловленных действующими технологиями
и организацией производства, ДОАО «Ижмаш-мото» несет расходы на подготовку и освоение
производства и новых видов продукции.
ДОАО «Ижмаш-мото» включены в затраты
на производство суммы затрат на подготовку и освоение производства (по нормам
погашения на единицу продукции, определяемым организацией в соответствии с
установленным порядком):
-
по освоению новых
организаций, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы, кроме затрат на
индивидуальное апробирование отдельных видов машин и механизмов, комплексное
апробирование вхолостую всех видов оборудования и технических установок для
проверки качества монтажа и затрат на шефмонтаж, выполняемый поставщиками
оборудования или по их поручению специализированными организациями) за минусом
стоимости, полученной в пусковой период продукции и отходов по ценам возможной
продажи (проверка готовности новых организаций, производств, цехов и агрегатов
к вводу в эксплуатацию
-
путем
комплексного апробирования под нагрузкой всех машин и механизмов (пробная
эксплуатация) с пробным выпуском продукции и наладкой оборудования);
-
по подготовке и
освоению выпуска новых видов продукции и технологических процессов, не
предназначенных для серийного и массового производства;
-
в расчетной сумме
повышенных затрат на производство новых видов продукции в период их освоения
(определяется как разница между плановой себестоимостью изделий при освоении
их выпуска и себестоимостью, принятой при проектировании отпускных цен на эти
изделия).
Д-т 20 «Основное производство»
К-т 97 «Расходы будущих периодов»
Другие затраты на подготовку и
освоение производства: на подготовку и освоение новых видов продукции серийного
и массового выпуска и технологических процессов, переоснащение производства,
работ по освоению, не включаются в объемы продукции работ, услуг основного вида
деятельности.
По статье калькуляции «Прочие
производственные расходы» учитываются также затраты на стандартизацию
продукции, техническую информацию, потери от недоиспользования деталей, узлов
и агрегатов устаревшей конструкции, на специальные испытания, экспертизы,
консультации разового характера.
Порядок отнесения затрат на подготовку
и освоение производства и прочие производственные затраты регламентируются
отраслевыми нормативными документами.
Затраты на содержание, организацию и
управление производством ДОАО «Ижмаш-мото» формируются на двух уровнях:
производственных подразделений (цехов, хозяйств) и организации (администрации,
функциональных служб и общехозяйственных подразделений и отделов).
Затраты на содержание, организацию и
управление цехами и другими производственными подразделениями основного, вспомогательного
и обслуживающего производств включаются в состав общепроизводственных (общецеховых)
затрат. Их учет ведется на собирательно-распределительном счете 25
«Общепроизводственные расходы». В подрядном строительстве и подрядных
структурных подразделениях механизации строительно-монтажных работ счет 25
служит для учета затрат по эксплуатации и калькулирования фактической
производственной себестоимости одной машино-смены работы строительных машин и
механизмов.
В ДОАО «Ижмаш-мото», а также в
организациях других отраслей экономики, оснащенных большим количеством единиц
оборудования, машин и механизмов, затраты, связанные с их содержанием, учитываются
на отдельном субсчете «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и
оборудования». Аналитический учет указанных затрат ведется по номенклатуре
статей, предусмотренных отраслевыми нормативными документами. Наиболее
типичная номенклатура включает следующие статьи:
-
амортизация
производственного оборудования, машин, механизмов транспортных средств;
-
затраты на
ремонты указанных объектов основных средств;
-
затраты на
содержание персонала, занятого текущим обслуживанием и текущим ремонтом
оборудования, машин, механизмов, транспортных средств;
-
затраты на
внутрипроизводственное перемещение грузов (погрузка, перевозка по ходу
технологических процессов деталей, узлов, материалов, строительных конструкций
и т.п.);
-
другие затраты (в
том числе на топливо и энергию всех видов, расходуемых на приведение
транспортных средств в рабочее состояние, если такие затраты не учитываются непосредственно
на счетах 20, 23, 29, 44).
Помимо затрат на содержание и
эксплуатацию оборудования, машин, механизмов и транспортных средств в состав
общепроизводственных включаются затраты на обслуживание, организацию
производства и управления им. Типичная номенклатура представлена следующими
статьями:
-
содержание
аппарата управления цеха;
-
содержание
прочего цехового персонала;
-
амортизация
зданий, сооружений и инвентаря, относящегося к основным средствам
производственного подразделения;
-
содержание
указанного выше имущества;
-
все виды ремонтов
зданий, сооружений и инвентаря, относящегося к основным средствам
производственных подразделений;
-
затраты на
испытания, опыты и исследования, рационализацию и изобретения;
-
затраты на охрану
труда и технику безопасности;
-
потери от
простоев;
-
потери от порчи
материальных ценностей при их хранении в производственных подразделениях
(фактические потери в пределах норм естественной убыли);
-
потери от
недоиспользования комплекта деталей, узлов и технологической оснастки;
-
недостача
материальных ценностей и незавершенного производства (в пределах норм
естественной убыли материалов, топлива, сырья, продуктов);
-
прочие
непроизводительные затраты;
-
прочие затраты,
не предусмотренные предыдущими статьями.
Аналитический учет
общепроизводственных затрат на содержание, организацию производства и
управление им ведется на субсчете «Общецеховые расходы».
При наличии журнально-ордерной формы
бухгалтерского учета затраты, связанные с содержанием оборудования и машин, а
также общепроизводственные затраты учитываются в ведомости 12 «Затраты по
цеху», которая ведется но каждому производственному подразделению в
отдельности.
Независимо от типа производства и его
принадлежности к определенной производственной отрасли экономики в дебет счета
25 «Общепроизводственные расходы» в течение отчетного периода «собираются»
затраты, состав которых был приведен выше, с кредита счетов 02, 05, 10, 16,
21, 23, 29, 43, 60, 69, 70, 71, 73, 76, 79, 96, 97.
В конце
отчетного периода учтенная сумма общепроизводственных расходов относится по
назначению.
ДОАО «Ижмаш-мото» списана учтенная в
отчетном периоде сумма общепроизводственных затрат:
1. на себестоимость внутреннего
брака;
2. в уменьшение затрат на сумму,
удержанную в установленном законодательством порядке из доходов виновника
простоя цеха или хозяйства, когда удержание производится по распоряжению
администрации или по исполнительному листу полностью в отчетном периоде или в
течение двух или более месяцев;
3. в состав затрат на производство,
работ, услуг (дебетовый оборот по счету 25 за отчетный период за минусом
кредитовых оборотов, приведенных выше, — сначала по каждому цеху, хозяйству,
затем по организации в целом)
1. Д-т 28 «Брак в производстве»
2. Д-т: 70 «Расчеты с персоналом по
оплате труда»,
73 «Расчеты с персоналом по прочим
операциям», субсч. «Расчеты по возмещению материального ущерба»;
3. Д-т: 20 «Основное производство»,
К-т 25 «Общепроизводственные расходы»
23 «Вспомогательные производства»,
29 «Обслуживающие производства и
хозяйства»
В многономенклатурных производствах
ДОАО «Ижмаш-мото» общепроизводственные (цеховые) затраты относятся в
себестоимость отдельного продукта труда расчетным путем: пропорционально
показателям, принятым учетной политикой. Чаще всего в качестве расчетного
показателя используется оплата труда производственных рабочих (без доплат по
премиальным системам). Этот показатель можно считать приемлемым, если продукты
труда разных наименований (торговых единиц) имеют примерно равную трудоемкость;
при существенно различающейся трудоемкости изделий должны использоваться
другие расчетные показатели: сумма затрат на содержание и эксплуатацию оборудования
и машин по сметным ставкам на один час их работы (в этом случае необходимо
вести оперативный учет работы оборудования по изделиям); количество
отработанных станко-часов и др. В подрядном строительстве расходы, связанные с
работой машин и механизмов, относятся в себестоимость строительной продукции,
работ и услуг прямым счетом.
К общехозяйственным расходам
относятся затраты, не связанные непосредственно с производственным процессом,
т.е. на обслуживание, организацию финансово-хозяйственной деятельности и
управление на уровне организации в целом.
Синтетический учет общехозяйственных
расходов ведется на собирательно-распределительном счете 26 «Общехозяйственные
расходы», аналитический — в ведомости 15 (при журнально-ордерной форме
бухгалтерского учета) по статьям затрат, номенклатура которых устанавливается
отраслевыми нормативными документами.
Номенклатура статей общехозяйственных
затрат практически является типовой единой во всех промышленных отраслях экономики,
в других отраслях номенклатура общехозяйственных затрат мало отличается от
промышленной.
В течение отчетного периода в дебет
счета 26 «Общехозяйственные расходы» с кредита счетов 02, 05, 10, 16, 23, 29,
60, 69, 70, 71, 73, 76, 79 записываются фактические затраты. В конце отчетного
периода счет 26 закрывается, т.е. общехозяйственные затраты относятся по
назначению.
ДОАО
«Ижмаш-мото» распределена на затраты основного производства сумма общехозяйственных
затрат
Д-т: 20 «Основное производство» — при
калькулировании производственной себестоимости по полной номенклатуре статей
калькуляции, 90 «Продажи», субсч. «Себестоимость» — при калькулировании
производственной себестоимости по сокращенной номенклатуре статей калькуляции
К-т 26 «Общехозяйственные расходы»
Сумма общехозяйственных затрат может
не подлежать распределению в случаях, когда управленческие расходы признаются
затратами периода. В этом случае сумма общехозяйственных затрат относится
непосредственно в дебет счета 90 «Продажи».
Общехозяйственные расходы в
многопрофильных производствах распределяются в затраты на производство
отдельного продукта труда по аналогии с распределением общепроизводственных
затрат.
Так, общехозяйственные расходы
включаются в затраты на производство продукции, работ, услуг, изготавливаемой
и осуществляемых организацией с целью продажи (включая производство и продажу
полуфабрикатов, работы и услуги вспомогательных производств и непромышленных
хозяйств, выполняемых (оказываемых) на сторону и т.п.).
Инвестиционные фонды различного типа
учитывают затраты на организацию и свою основную деятельность в дебете счета 26
с кредита соответствующих счетов, и общую сумму затрат, учтенную за отчетный
период, относят непосредственно на финансовый результат от инвестиционной
деятельности.
Браком в производстве считается
продукция (детали, узлы, готовая продукция), выполненная с нарушением
установленных ГОСТов, технических условий, рабочих чертежей, схем рецептур (не
следует отождествлять брак со снижением сортности или других показателей
качества).
Факт забраковки продукции
регистрируют работники технического отдела (ОТК) или другие компетентные
работники.
Брак классифицируется по многим
основаниям, но в бухгалтерском учете — по месту его обнаружения
(внутрихозяйственный и внешний; устанавливается потребителями и торговыми
организациями), а внутри — по технологической принадлежности (исправимый и
окончательный).
Внутрихозяйственный брак оформляется
в извещениях на брак (отраслевой формы), внешний — соответствующим актом по форме,
предусмотренной действующим законодательством.
Затраты на брак и суммы потерь от
брака ДОАО «Ижмаш-мото» учитываются на собирательно-распределительном счете 28
«Брак в производстве». Сумма потерь от брака, учтенная в отчетном периоде,
относится в затраты на производство и распределяется между всеми изделиями
(например, в гетерогенных машиностроительных производствах с высоким уровнем
унификации деталей и узлов, забраковка которых зачастую не может быть увязана с
конкретным наименованием продукции) пропорционально нормативным прямым
затратам на товарный выпуск продукции или прямым счетом, если это возможно,
исходя из особенностей производственного процесса и ограниченности номенклатуры
выпускаемой продукции. Аналитический учет затрат и потерь от брака при наличии
журнально-ордерной формы бухгалтерского учета ведется в ведомости 12 «Затраты
по цеху» по каждому центру ответственности в отдельности.
Затраты на внутрихозяйственный брак
согласно извещениям на брак калькулируются по номенклатуре статей нормальной
цеховой производственной себестоимости; при этом в соответствии с Трудовым
кодексом виновнику брака предъявляется к возмещению стоимость забракованной
продукции лишь по прямым нормативным (плановым) затратам.
Стоимость внешнего брака определяется
по фактической производственной себестоимости забракованной продукции, исчисленной
по полной или частичной номенклатуре статей калькуляции. Работы по исправлению
брака оцениваются по фактическим затратам с добавлением общепроизводственных и
общехозяйственных (по забракованному изделию организации). Стоимость
окончательного брака в соответствующей оценке относится на потери от брака и
исключается из общей суммы затрат на производство. Необходимо отметить, что
стоимость сверхнормативного гарантийного ремонта также рассматривается как
брак в производстве.
ДОАО «Ижмаш-мото» включаются в потери
от брака:
-
стоимость
материалов по учетным ценам и соответствующая доля отклонений;
-
стоимость
полуфабрикатов собственного производства по фактической производственной
себестоимости;
-
стоимость работ и
услуг, выполненных сторонними организациями по исправлению брака;
-
суммы заработной
платы, начисленной рабочим за исправление брака с приходящимися на них суммами
и социальных налогов;
-
суммы
утвержденных авансовых отчетов на командировочные расходы (представительство
при забраковке продукции потребителями, выполнение работ по месту нахождения
покупателя, транспортировка забракованной продукции к поставщику и др.);
-
транспортные
расходы, связанные с поставкой (материалов, инструментов, работников для
выполнения работ по исправлению брака по месту нахождения покупателя
собственным или сторонним транспортом, а также с транспортировкой бракованной
продукции от покупателя на склад производителя (поставщика) собственным или
сторонним транспортом (договорные тарифы);
-
транспортные
расходы, связанные с отправкой бракованной продукции, произведенные
покупателем за счет поставщика (тарифы);
-
стоимость работ
по исправлению брака, выполненных покупателем за счет поставщика;
-
доля
общепроизводственных расходов, отнесенная по соответствующим нормативам в
затраты на внутрихозяйственный брак;
-
стоимость
окончательного как внутрихозяйственного (по производственной себестоимости),
так и внешнего брака, возвращенного покупателями по условиям договора поставки
или купли-продажи (по фактической производственной себестоимости)
Потери от брака продукции уменьшаются
на суммы удержаний из заработной платы виновников брака, на стоимость
возвратных отходов, полученных от утилизации бракованной продукции, на
стоимость проданной забракованной продукции по сниженным ценам. На стоимость
указанных возвратов составляются бухгалтерские записи: К-т 28 «Брак в
производстве» Д-т (соответственно): 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,
10 «Материалы», 43 «Готовая продукция» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и
кредиторами».
Таким образом, стоимость потерь от
брака, относимая в затраты на производство, равна стоимости окончательного
брака (по фактической производственной себестоимости плюс фактические затраты
на исправление брака (исправимого) минус стоимость возвратов.
ДОАО «Ижмаш-мото»
отнесена сумма фактических потерь от брака в затраты на производство текущего
отчетного периода (согласно расчету в ведомости № 12 «Затраты по цеху»)
Д-т: 20 «Основное производство», 23
«Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»
К-т 28 «Брак в производстве»
В фактическую производственную
себестоимость отдельных изделий сумма потерь от брака включается
самостоятельной статьей калькуляции.
Ряд производственных подразделений
ДОАО «Ижмаш-мото» являются вспомогательными (подсобными) по отношению к
основному производству и предназначены для его обслуживания, выполнения
ремонтных и других работ для основных подразделений и оказания им различных
услуг.
Вспомогательные производства
представляют собой производственный комплекс, включающий различные виды и типы
производств: машиностроительные — станкостроительные, нестандартного
оборудования; металлообработки — инструментальные, штамповые, пресс-форм;
энергетики — ТЭЦ, паросиловые, энергетические цехи, котельни, компрессорные;
транспортные — автомобильные, железнодорожные, водного транспорта; ремонтные
—ремонтно-механические, ремонтно-строительные и др. Одни вспомогательные производства
могут изготовлять продукцию, выполнять работы по отдельным заказам, являясь
производствами индивидуального или серийного типа, другие выпускают однородную
продукцию или выполняют однородные работы и услуги и относятся к массовым.
Поэтому во вспомогательных производствах, независимо от основного, применяют
практически все методы учета затрат на производство и способы калькулирования
производственной себестоимости продукции, работ, услуг. Так, в производствах нестандартного
оборудования, станкостроительном, штамповом и других вспомогательных
производствах машиностроения и металлообработки чаще всего применяется
позаказный метод, в производствах по добыче гравия и других нерудных
материалов, в транспортных и энергетических цехах — попроцессный,
однопередельный).
Учет затрат на вспомогательные
производства ведется на калькуляционном счете 23 «Вспомогательные
производства» по аналогии с производственным учетом в основном производстве. В
дебет счета сначала записываются только прямые затраты — с кредита счета 10,
16, 60, 69, 70, 76, 79-2. Косвенные затраты предварительно учитываются на счетах
25, 26, 28, а затем с кредита этих счетов учтенные дебетовые обороты за минусом
кредитовых списываются в дебет счет 23 (подробный перечень бухгалтерских проводок
по формированию производственных затрат во вспомогательных производствах приведен
в справочнике «План и корреспонденция счетов. Типовые проводки»).
Специфическая особенность
вспомогательных цехов заключается в том, что они оказывают услуги как
основному производству, так и друг другу. Стоимость услуг, оказанных одним
вспомогательным цехом другому, как правило, оценивается во внутрихозяйственных
планово-расчетных ценах или по цеховой производственной себестоимости за
единицу услуг. Стоимость услуг в принятой учетной политикой оценке относится в
затраты вспомогательного цеха-потребителя и вычитается из общей суммы затрат,
учтенных в отчетном периоде в цехе — поставщике услуг.
ДОАО «Ижмаш-мото» включается в
затраты вспомогательных производств и хозяйств стоимость работ и услуг технологического
характера (прямые затраты), выполненных другими вспомогательными цехами в оценке
по внутрихозяйственным планово-расчетным ценам, тарифам или по цеховой себестоимости
с последующей корректировкой до фактической цеховой себестоимости
Д-т 23 «Вспомогательные производства»
(цех-потребитель)
К-т 23 «Вспомогательные производства»
(цех-поставщик)
Номенклатуры статей калькуляции во
вспомогательных производствах включают ряд статей, ограниченный рамками
цеховой себестоимости:
-
материалы
(возвратные отходы вычитаются);
-
покупные
полуфабрикаты комплектующая продукция и услуги кооперированных предприятий;
-
топливо
технологическое (прямые расходы в моногенных вспомогательных производствах);
При калькулировании производственной
себестоимости продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи,
приведенная номенклатура статей затрат дополняется статьей «Общепроизводственные
расходы».
Во вспомогательных производствах
фактические затраты на производство необходимо учитывать по текущим нормам и
отклонениям от норм. Методики выявления и списания отклонений от норм
аналогичны применяемым в основном производстве. Продукция, работы, услуги,
учтенные в отчетном периоде, оцениваются по себестоимости или в иных учетных
ценах, при этом стоимость продуктов труда вспомогательных цехов рассчитывается
одновременно по цехам и другим подразделениям-потребителям (напомним, стоимость
указанных услуг и выполненных работ вычитается из затрат вспомогательного
цеха-поставщика и прибавляется к затратам вспомогательного цеха-потребителя).
Сводный учет затрат на производство
ДОАО «Ижмаш-мото» заключается в обобщении данных аналитического учета по счету
20 «Основное производство» и ведется по центрам затрат и ответственности,
калькуляционным статьям по текущим нормам (изменениям, отклонениям) норм в
разрезе групп однородных изделий или по конкретным изделиям. В калькуляционном
аспекте свод производственных затрат обеспечивает информацию для распределения
валовых затрат между товарным выпуском и незавершенным производством по текущим
нормам и отклонениям от норм в разрезе цехов по каждой группе однородных
изделий.
Порядок обобщения затрат определяется
в зависимости от применяемого варианта сводного учета производственных затрат.
Существуют предусмотренные действующими руководящими документами варианты
сводного учета затрат на производство — полуфабрикатный и бесполуфабрикатный.
Полуфабрикатный вариант предполагает параллельный учет движения остатков незавершенного
производства в бухгалтерии и оценку каждого наименования деталей и сборочных
единиц цехов-изготовителей по фактической цеховой себестоимости, что в связи с
целым рядом объективных производственно-организационных условий нереально. При
бесполуфабрикатном варианте бухгалтерский учет движения производственных
заделов не ведется: затраты на производство могут распределяться между
товарным выпуском и остатками производственных заделов в целом по организации.
Некоторые организации с успехом
применяют своеобразный полуфабрикатный вариант, сочетающий оперативный учет
движения деталей и сборочных единиц в натуральных измерителях с бухгалтерским
стоимостным учетом. Межцеховое движение деталей и остатков незавершенного
производства оценивается по твердым внутризаводским ценам, полностью
соответствующим нормативным калькуляциям на детали и сборочные единицы по
затратам цеха. Некоторые организации включают в учетную цену только стоимость
материалов и покупных полуфабрикатов или трудовые затраты по текущим нормам,
однако первая оценка предпочтительнее, так как обеспечивает полную увязку оперативного
учета с бухгалтерским при значительном снижении трудоемкости сводного учета
затрат на производство.
В межинвентаризационный период
остатки незавершенного производства на конец месяца определяются расчетным
способом как разница между валовыми затратами на производство, дополненными
стоимостью незавершенного производства на начало месяца, и суммой, состоящей из
стоимости товарного выпуска и неисправимого брака (все показатели оцениваются
по нормативной себестоимости). При таком способе учета затраты в незавершенном
производстве не имеют прямого отношения к натуральным остаткам незаконченной
обработкой продукции. Поэтому при отсутствии надлежащего учета отклонений от
текущих норм, контроля за выработкой и движением незавершенного производства,
своевременным оформлением брака и других потерь часть фактических затрат
«оседает» в затратах на незавершенное производство. В результате происходят
искусственное завышение остатков незавершенного производства и занижение
фактической себестоимости товарного выпуска, что усугубляется в случае
завышения текущих норм и нормативов. Иначе говоря, неучтенные
(недокументированные) отклонения от текущих норм в значительных суммах
становятся неизбежными и выявить их можно только при инвентаризации незавершенного
производства. Такие искажения себестоимости продукции могут стать постоянными,
поскольку инвентаризации заделов проводятся зачастую некачественно.
В связи с этим трудно переоценить
необходимость совершенствования оперативного учета внутри- и межцехового
движения продукции. Задача состоит в том, чтобы оперативно выявлять возникающие
«разрывы» баланса поданного в производство количества материалов и изготовляемой
из него продукции по всему технологическому маршруту. Оперативный контроль за
межцеховым движением деталей и узлов можно осуществлять путем ежедневного составления
балансов деталей по технологическим операциям и центрам ответственности
согласно данным приемо-сдаточных накладных (дуаль-карт, план-карт), массивов
нормативно-справочной информации и ежедневных остатков продукции. Разумеется,
нет необходимости в составлении балансов на всю номенклатуру деталей и
сборочных единиц — достаточно будет балансов только по наиболее материалоемкой
продукции, причем не исключаются другие критерии выборки. Количество деталей на
внутримесячную дату определяют суммированием остатка деталей на начало отчетной
даты и количества выработанной цехом (участком) и принятой от других цехов
продукции и вычитанием из полученного итога сданных цехам-потребителям или на
склад забракованных, утраченных деталей. Балансовый контроль важно дополнить
непрерывными (в течение года) выборочными инвентаризациями по той же
номенклатуре продукции, по которой составляются ежедневные балансы. Подобные
проверки нетрудоемки, но весьма эффективны в системе внутрихозяйственного
контроля. По накопительным данным составляется месячная машинограмма-отчет «Движение
деталей и сборочных единиц по цеху, заводу», в которой по приходу показываются
коды деталей, узла, исполнителя, операции, цеха-поставщика, прочего прихода,
количество по приходу, остаток на начало месяца, всего; по расходу — код
потребителя, количество сданной продукции, код сборочной единицы, количество на
сборку узлов, сдано в изолятор брака, прочие списания (по коду статьи,
количество), итого по расходу; остаток на конец месяца. Месячный баланс
деталей и сборочных единиц используется для оценки незавершенного производства.
Составление ежедневных и месячных балансов, проверенных выборочными инвентаризациями,
позволяет существенно повысить достоверность сводного учета затрат на
производство и отказаться от трудоемких сплошных месячных инвентаризаций,
заменив их квартальными и даже полугодовыми.
Обобщение затрат на производство
осуществляется по цехам и заводу в целом по кодам объектов учета затрат,
статьям калькуляции, подгруппам статей, валовым затратам и списаниям на товарный
выпуск по нормам, изменениям норм и отклонениям от них. Итоговые данные свода
затрат должны точно совпадать с данными синтетического счета 20 «Основное
производство».
Ведомость сводного учета затрат в
целом по цеху, а затем и заводу представляет собой оборотную ведомость по счету
20. В ней отражаются остатки незавершенного производства на начало и конец
месяца; обороты по дебету (валовые затраты на производство по текущим нормам,
изменениям, отклонениям от норм); обороты по кредиту (списание на товарный
выпуск по нормам, изменениям норм, отклонениям от них; на окончательный брак по
нормам; на прочие списания).
Для бухгалтерского обобщения затрат
на производство и исчисления фактической производственной себестоимости
товарной продукции в целом по организации при наличии журнально-ордерной формы
бухгалтерского учета может применяться регистр бухгалтерского учета,
аналогичный журналу-ордеру 10. Основанием записей на бухгалтерских счетах в
этом регистре являются данные ведомостей 12 и 15. Журнал-ордер 10 представляет
собой таблицу: по вертикали — дебет счетов затрат, включая счета 96 «Резерв
предстоящих платежей» и 97 «Расходы будущих периодов»; по горизонтали —
кредит счетов амортизации, хозяйственных ресурсов и расчетов (обязательств); в
его трех разделах приводятся обобщенные по дебету счетов с кредита счетов
данные о производственных затратах в той последовательности, в которой ведется
учет затрат на производство, затем рассчитываются учтенные в первом разделе затраты
по экономическим элементам и в заключение составляется расчет фактической
производственной себестоимости товарной продукции основного, вспомогательного
и обслуживающего производства, а затем — всей товарной продукции,
произведенной организацией за отчетный период.
Расчет фактической производственной
себестоимости всей товарной продукции организации осуществляется по формуле:
фС = НПнм + Зфакт - Б - ВО - НПкм,
где ФС — фактическая производственная
себестоимость выпущенной продукции;
НПнм — стоимость незавершенного
производства на начало месяца;
Зфакт — фактические затраты на
производство продукции за месяц;
Б — потери от брака;
ВО - стоимость возвратных отходов;
НПкм — стоимость незавершенного
производства на конец месяца.
3.7.
Методика аудита производства продукции
Значение аудиторской проверки
производства и выпуска продукции организации велико. Помимо записей
бухгалтерского учета источником информации и товарно-материальных ценностях
служит первичная документация: приходные ордера, требования и другие,
рассматриваемые нами во второй главе дипломной работы. Первичные документы по
поступлению и расходу производственных запасов играют важную роль в организации
материального учета, так как являются его основой. Непосредственно по первичным
документам осуществляют предварительный, текущий и последовательный контроль за
движением, сохранностью и последующим использованием материальных ресурсов.
Первичные документы по движению материалов должны тщательно оформляться,
обязательно содержать подписи лиц, совершивших операции и коды соответствующих
объектов учета. Контроль за соблюдением правил оформления движения материальных
ресурсов возложен на главного бухгалтера и руководителей соответствующих
подразделений рассматриваемого предприятия.
Приступая к проверке, аудитору
необходимо изучить все нормативные документы, касающиеся порядка приема, учета,
хранения и отпуска материальных ценностей, в частности, положения по учету
материалов, тары, о порядке выдачи доверенностей материально-товарных ценностей
и другие.
Основной целью аудиторской проверки
является получение достоверности информации:
-
о наличии,
движении и оценке имеющихся в наличии материальных ценностей;
-
об обеспечении
сохранности ценностей и соблюдении установленных нормативов их
производственного потребления;
-
о распределении
стоимости израсходованных на производство материальных ценностей по объектам
калькулирования.
Методика аудита производства и
выпуска продукции содержит ряд этапов.
Рассмотрим каждый из них.
Этап 1. Проверку операций
производства и выпуска продукции рекомендуем начинать с анализа оценки
материальных ценностей, так как в фактическую себестоимость приобретения
материалов помимо их стоимости по ценам приобретения включаются также:
транспортно-заготовительные расходы; уплачиваемые снабженческим организациям
комиссионные вознаграждения; таможенные пошлины; оплата услуг сторонним организациям
по транспортировке, доставке и хранению ценностей. В то же время аудитор должен
проверить, не включались ли в стоимость материалов расходы на содержание складов,
отделов снабжения и сбыта производства или расходы на командирование работников
для оформления и согласования договоров на поставку материалов, которые должны
включаться в состав общехозяйственных расходов.
Этап 2. Он включает три основных
вопроса: инвентаризация товарно-материальных ценностей; проверка полноты их
оприходования; анализ правильности списания.
Проверка запасов рассматривается
обычно как основная часть аудита на тех предприятиях, где их сумма является
значительной величиной. Преднамеренное или непреднамеренное искажение
количества или оценки данных по запасам мгновенно сказывается как на финансовых
результатах предприятия (поскольку оказывает влияние на определение
себестоимости реализованной продукции), так и на балансе в целом.
Отсутствие объективной информации о
состоянии и стоимостной оценке товарно-материальных ценностей негативно
отражается на финансовом состоянии предприятия, поскольку, во-первых,
администрация предприятия не имеет возможности точно планировать деятельность
предприятия, во-вторых, искажаются показатели финансового состояния
предприятия, и внешние пользователи отчетности (кредиторы, банки, инвесторы) не
могут объективно судить о рентабельности и платежеспособности предприятия,
в-третьих, происходит искажение сумм налогов.
В функции аудитора при проверке
производства и выпуска продукции входят: присутствие при инвентаризации, если
запасы значительны и аудитор относится с доверием к ожидаемым результатам;
наблюдение за выполнением процедур инвентаризации и идентификации с целью
определения степени соответствия их инструкциям, разработанным администрацией,
или нормативным законодательным актам; их способности решить тройную задачу:
обеспечить точность результатов инвентаризации и отражения последних; устранить
двойной счет и обеспечить полноту охвата запасов; выявить устаревшие, медленно
оборачивающиеся и поврежденные запасы; проверка правильности подсчета на основе
случайной выборки; проверка правильности отнесения операций к отчетному периоду
на участках, где осуществляется движение запасов (это необходимо для подтверждения
точности и полноты обхвата при инвентаризации); получение удовлетворительных
объяснений по поводу несоответствий учетным данным и корректировка последних;
проверка правильности оценки фактического объема запасов.
До проведения инвентаризации аудитору
следует запросить документы о результатах инвентаризации за прошлые периоды,
проанализировать изменения в количестве и структуре запасов, обсудить с
администрацией вопросы организации и проведения контрольно-инвентаризационной
работы; ознакомиться с номенклатурой и объемами товарно-материальных ценностей,
а также получить информацию обо всех местах их хранения; выявить дорогостоящие
объекты и методы их учета; проанализировать систему внутреннего контроля, хранения
и документирования движения ценностей; договориться об участии в инвентаризации
компетентных специалистов и проинструктировать их.
Сроки и частота проведения
инвентаризаций предусмотрены Законом о бухгалтерском учете и отчетности. При
смене материально-ответственных лиц, изменении формы собственности предприятия
также требуется обязательное ежегодное проведение инвентаризации в конце года,
но не ранее 1 октября отчетного года.
Аудитору следует убедиться в том, что
проведение инвентаризации начинают с получения последнего товарного отчета со
всеми документами, а также подписи материально-ответственного лица о том, что
все товарно-материальные ценности и все документы как по приходу, так и по
расходу им предъявлены.
При проведении инвентаризации аудитор
не должен входить в состав инвентаризационной комиссии, но наблюдая за ее
работой, он следит за правильностью выполнения процедур, которые позволят
правильно идентифицировать запасы, определить их количество. Аудитор проводит
контрольные проверки, время от времени сверяя свои записи с записями
инвентаризационной комиссии. Прежде всего он обращает внимание на дорогостоящие,
устаревшие или поврежденные ценности; исследует, хранятся ли запасы третьим
лицам отдельно с тем, чтобы отследить правильность их отражения в учете. На
основе этого устанавливается достоверность определения остатков ценностей.
Особое внимание при проведении
инвентаризации следует обращать на номера, марки, наименования
товарно-материальных ценностей. Иногда при сличении номеров и марок, указанных
в паспортах и данных приходных документов, обнаруживается замена нового автомобильного
мотора бывшим в употреблении или дорогостоящего дешевым.
При аудите запасов и незавершенного
производства их неправильное отражение непосредственно сказывается на
финансовых показателях. Необходимо проверить правильность отнесения операций к
данному отчетному году, для чего аудитор должен сосредоточиться на ряде
моментов.
По реализованным или отгруженным в
отчетном году товарно-материальных ценностям надо сопоставить учтенные в конце
года в журналах-ордерах отгрузки с накладными и выставленными счетами. Аудитору
необходимо знать метод учета реализации, применяемый клиентом.
Предприятие в своей учетной политике
при определении реализации продукции по поступлению денежных средств должно
опираться на условия хозяйственных договоров, которые предусматривают передачу
прав собственности на продукцию на дату ее оплаты. Для целей бухгалтерского
учета следует руководствоваться допущением временной определенности фактов
хозяйственной деятельности.
При проверке событий после даты
составления баланса и установления правильности их отнесения к тому или иному
отчетному периоду аудитор должен выполнить следующие процедуры: отобрать
операции по отгрузке товарно-материальных ценностей, учтенные в начале
следующего года для выборочного тестирования и сверить их с накладными и
выставленными счетами; убедиться, что среди учтенных операций нет таких,
которые бы относились исходя из дат отгрузки в первичных документах к отчетному
году.
Аналогичные тесты проводятся в
отношении правильности отнесения по периодам оприходования товарно-материальных
ценностей. При проверке отражения аудитор концентрирует внимание на данных
счетов-фактур на товары, поступившие в самом конце отчетного периода, а также
данных счетов-фактур на товары, поступившие в самом начале нового отчетного периода,
их отражении на счетах бухгалтерского учета.
Затем проводится оценка поступления
товарно-материальных ценностей имевшихся в отчетном периоде, на которые
счета-фактуры пока не поступили. Аудитор должен убедиться, что они правильно
отражены на счетах по ценам последнего поступления от данного поставщика.
Очень важно, чтобы аудитор в целях
последующего контроля сразу же по окончании инвентаризации снял копию
инвентаризационной ведомости, поскольку на практике встречались случаи, когда в
инвентаризационные ведомости вносились существенные изменения.
В инвентаризационные ведомости
составляемые по результатам инвентаризации включают данные о выявленных
излишках и недостачах. Аудитор проверяет правильность данных, включенных в
инвентаризационную ведомость, то есть проводит сверку фактического наличия
основываясь на своих записях результатов инвентаризации и учетных данных. При
этом аудитор обращает внимание на возможные признаки, свидетельствующие о
сокрытии недостач, а именно: неоговоренные исправления цен, количества и сумм
отдельных товаров (материалов) в ведомостях, подчистки записей; добавление и
дописки цен в инвентаризационные ведомости; исправленный подсчет единиц товара
по страницам описи; проверки отдельных товаров в конце описи и другие.
Если по результатам проведенной
инвентаризации выявлены расхождения фактического и учетного количества, то
необходимо выяснить: а) насколько часто встречаются расхождения и какова их
значимость; б) влияние этих расхождений на план выборочной аудиторской
проверки. Если общая сумма превышает допустимую ошибку, то аудитор должен
принять решение о том, как следует оценить сальдо отчетов товарно-материальных
ценностей. Вероятнее всего аудитор увеличит объем выборки, однако, если
очевидно что уровень ошибок слишком высок, то простейшим способом разрешения
проблемы будет требование аудитора к клиенту сплошной инвентаризации запасов в
ближайшие сроки и о совершенствовании системы внутреннего контроля.
Если по результатам проведенной
инвентаризации выявлены расхождения фактического наличия и учетных данных,
должен быть выпущен приказ руководителя предприятия и в соответствии с его
предписаниями расхождение должно быть исправлено. Учетные данные следует
заменить фактическими или же, если материально-ответственное лицо не согласно в
недостаче, его доводы должны быть проанализированы и проведена повторная
инвентаризация. Кроме того, проверяется своевременность и эффективность взыскания
с ответственных лиц задолженности по недостачам ценностей, выявленные за
прошлые периоды.
Практика показывает, что учет
выявленных излишков и недостач ведет к отклонениям от предписанных норм
бухгалтерского учета, например, часто недостачи засчитываются излишками в
отношении разных товаров, излишки и недостача неверно отражаются на счетах
бухгалтерского учета.
Излишки выявленные в ходе
инвентаризации должны быть оприходованы по дебету счетов товарно-материальных
ценностей и по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки». Выявленные недостачи должны
быть отнесены на счет расчетов с виновными лицами (субсчет 73-3 «Расчеты по
возмещению материального ущерба»). Недостача товаров может быть отнесена на
издержки, если виновники не установлены или во взыскании с виновных лиц
отказано судом.
При проведении инвентаризации
товарно-материальных ценностей аудитор может столкнуться с некоторыми
трудностями.
Трудности идентификации. Отдельные
виды запасов сложно определить, а следовательно и оценить из-за сложностей,
связанных с особенностями технологического процесса. В этом случае следует
использовать такие методы идентификации запасов, применение которых могло бы
гарантировать получение надежных аудиторских доказательств. Иногда в этом
случае требуется консультация специалистов.
Кроме того, в организациях может быть
большое количество (до нескольких тысяч) наименований или менее однородных
запасов (например, электроустановочной аппаратуры), которые могут иметь
довольно сложную систему идентификации (например, десятиразрядные цифровые
коды). Такое разнообразие усложняет проверку.
Трудности в определении количества
обусловлены:
-
применением
выборочного исследования - в рамках одной проверки обычно невозможно проверить
все запасы одним методом, однако в случае полного несоответствия учетных
записей о запасах фактическому наличию, практически нет другого выхода как
попытаться проверить все товарно-материальные ценности, отказавшись от
выборочного исследования;
-
трудностью
посетить одновременно все места хранения запасов;
-
спецификой
контрольных процедур - необходимо убедиться, что не было повторного счета,
случайного или намеренного недоучета ценностей;
-
природой
инвентаризуемых ценностей (например, инвентаризация щепы, запасов бревен на
целлюлозно-бумажных комбинатах, незавершенного производства в химической
промышленности и т.д.).
Таким образом, аудитор проверив
соответствие применяемых методов оценки нормам учета, сможет сформировать
мнение относительно того, насколько верно и субъективно они отражены в
финансовой отчетности.
При проверке полноты оприходования и
правильности списания товарно-материальных ценностей аудитору следует знать,
что для контроля операций приобретения материальных ценностей и расчетов с
поставщиками используется журнал-ордер № 6, а при использовании
электронно-вычислительных машин - машинограммы кредитовых и дебетовых оборотов
по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Записи в журнале-ордере №
6 ведутся позиционным способом - по каждому документу (счете-фактуре). Если
при приемке материальных ценностей установлена недостача грузов в пути сверх
норм естественной убыли или предъявлена претензия поставщику по сортности, комплектности
и т.п., то на сумму недостачи (претензии) по дебету счета 63 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками». Выявленные при приемке излишки материалов приходуются
обычной записью:
дебет счета 10 «Материалы»;
кредит счета 60 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками».
и показываются в журнале-ордере № 6
отдельными строками как неотфактурованные поставки. При проверке полноты
оприходования товарно-материальных ценностей анализируются расчетные документы,
поступающие от поставщиков: платежные требования, счета-фактуры,
товарно-транспортные накладные с разного рода приложениями. Прибывшие на
предприятия товарно-материальные ценности должны своевременно приходоваться на
склад или, если они сразу не переданы в производство, оформляться как поступившие
на склад и отпущенные затем в производство, о чем в документах делаются специальные
отметки. В этом случае работник склада подтверждает наличие и передачу
товарно-материальных ценностей в производство. Как свидетельствует ревизионная
практика иногда порядок передачи ценностей в производство, минуя склад,
нарушается, что приводит к злоупотреблениям.
Товарно-материальные ценности должны
приходоваться в соответствующих единицах измерения. Приемка и оприходование
товарно-материальных ценностей от поставщиков может оформляться приходными ордерами,
выписываемыми на основании расчетных и других сопроводительных документов
поставщиков, но на фактически принятое количество ценностей.
Особенно тщательно аудитор должен
анализировать документы на списание материалов в производство и их
нормирование. Наибольшее распространение в качестве расходных документов
получили лимитно-заборные (лимитные) карты.
Если потребность в материалах
нерегулярна, то их отпускают по требованию. Материальные ценности приходуются и
отпускаются по весу, объему, площади или счету, а иногда учитываются в двух
единицах измерения. При этом фактическим расходом материалов считается их
потребление в процессе производства. Отпуск же материалов в цеховые кладовые
следует рассматривать как перемещение материальных ценностей. Поэтому аудитор
должен отметить как недостаток практику приемки материалов и отпуска в производство
без взвешивания, замера, пересчета или без технических испытаний их качества.
Нередко это приводит к образованию скрытых от учета излишков материальных ценностей.
Синтетический учет использования материалов осуществляется в журналах-ордерах №
10 и № 10/1 или в заменяющих их машинограммах. Записям в этих регистрах обычно
предшествует группировка расходных документов по направлениям расходования
материалов. Аудитору следует обращать внимание на постановку контроля за неотфактурованными
поставками. Поступившие в отчетном месяце неотфактурованные материальные
ценности, по которым поставщики не предъявили к оплате счетов-фактур, отражаются
в журнале-ордере № 6 по условной оценке раздельно по каждой поставке, причем
вместо номера счета ставится буква «Н». В следующем месяце по поступлении отчетов
эти записи сторнируются с одновременным оприходованием материалов по фактической
себестоимости на основании расчетных документов поставщиков.
Существенную роль играет контроль за
достоверным отражением в бухгалтерском учете и балансе стоимости материалов, то
есть оплаченных, но еще не прибывших к концу отчетного периода грузов. Этому
вопросу необходимо уделить достаточно внимания, так как иногда допускаются
случаи неправомерного отражения некоторыми организациями по статье
«Материальные ценности в пути» выявленных при приемке материалов недостач,
различных претензионных сумм по расчетам с поставщиками, дебиторской задолженности
за оплаченные и длительное время неоприходованные (а под час и похищенные)
ценности. Поэтому объектами аудиторского контроля должны стать учетные записи в
журнале-ордере № 6 или в заменяющей его машинограмме в части расчетов за оплаченные
материальные ценности, находящиеся в пути. В своей работе аудитор может
столкнуться с проверкой фактов выпуска и реализации неучтенной продукции.
Неучтенная продукция - фактически выпущенная и реализованная продукция, которая
по бухгалтерским документам не значится выпущенной и реализованной. Для
изготовления неучтенной продукции создаются излишки сырья. Это делается разными
способами, например:
- за счет занижения показателей
сдатчиков продукции;
- излишне списывается сырье сверх
норм естественной убыли или заменяется сырье более ценное на менее ценное и др.
Подобные нарушения не только приводят к крупным хищениям
денег и материальных ценностей, но и ухудшают качество выпускаемой продукции.
На государственных предприятиях такие злоупотребления встречались довольно
часто. Однако в настоящее время на акционерных и частных предприятиях
продолжают выпускать неучтенную продукцию, поскольку с сумм, полученных от ее
реализации не нужно платить налог государству и дивиденды акционерам. Аудитор
может столкнуться с такого рода злоупотреблениями при проведении проверки по
поручению органа дознания, прокурора, следователя и суда по находящимся в их
производстве делам и материалам о нарушении законодательства или по просьбе
годового собрания акционеров. Следует подчеркнуть, что это наиболее сложная в
аудиторской практике работа.
На аудиторской фирме, как правило,
работают специалисты в области учета и контроля. Между тем, для подтверждения
выводов бухгалтерской ревизии, возникает необходимость в организации экспертиз
и привлечения различного рода специалистов. Поэтому аудиторские фирмы могут
привлекать для своей работы экспертов-специалистов, особенно при проведении
аудиторских проверок по поручению следственных и судебных органов.
Совершенствование учета и контроля
наличия и движения производственных запасов предприятия на наш взгляд следует
производить по следующим направлениям.
Во-первых, упрощать оформление
операций по приходу и расходу товарно-материальных ценностей. Отпуск материалов
в производство, где это целесообразно, можно оформлять на основании
установленного лимита непосредственно в карточках складского учета материалов,
предусмотрев в них подпись лица, получающего ценности. Также можно на карточках
складского учета производить и внутреннее перемещение ценностей. Упрощает учет
и повышает контроль за использованием материалов отпуск их по раскройным
картам, комплектовочным ведомостям и др. В условиях применения персональных
компьютеров можно отказаться от введения карточек складского учета, заменив их
машинограммой, сортовой оборотной ведомостью или дискетой.
Во-вторых, исходя из требований
рыночной экономики, совершенствовать методологию бухгалтерского учета
материальных ресурсов. До настоящего времени нет единого мнения о классификации
производственных запасов, их оценке в текущем учете, составе отклонений в
стоимости материалов и т.д. До настоящего времени среди экономистов отсутствует
единое мнение по организации учета тары. Нет единого подхода в начислении
износа малоценных и быстроизнашивающихся предметов.
В-третьих, следить за тщательным и
своевременным проведением инвентаризаций, контрольных и выборочных проверок,
которые имеют важное значение в сохранности материалов.
Решение этих и других проблем
позволит наладить более действенный и менее трудоемкий учет и аудит за
наличием, движение и использованием материальных ресурсов, а также достичь их
экономии.
Объем и качество выпускаемой
предприятием продукции определяется полнотой и совместимостью обеспечения его
соответствующими производственными запасами. Анализ материально-технического
обеспечения предприятия следует начинать с изучения плана снабжения. При этом
требуется выявить: по всей ли номенклатуре потребляемых материалов, сырья и
технических средств имеется план снабжения; правильно ли определена потребность
в материальных ресурсах; каковы намеченные источники покрытия потребностей; как
доведен плат снабжения до цехов, участков и служб. Вначале проверяются
наименования всех видов ценностей, включенных в план снабжения. Максимальным
показателем здесь служит полное совпадение номенклатуры потребляемых ценностей
с их перечнем, включенным в план снабжения. Минимальное необходимое требование
к полноте плана по номенклатуре - это наличие в нем тех видов материальных
ресурсов, которые обусловливают объем и ритм производства, а также особо
дефицитных и новых, более прогрессивных видов, заменяющих устаревшие и менее
эффективные.
Количественной характеристикой
полноты плана будет служить процентное отношение суммы поступления тех
ценностей, которые включены в план снабжения.
На основе плана снабжения
определяется план завода (поставок) как за счет внутрисистемных, так и внешних
централизованных фондов. План завода равняется общей потребности в ресурсах, за
исключением внутренних источников ее покрытия. Исходя из этих данных,
приводимых в плане снабжения, следует далее выделить соответствие выделенных
фондов плану поставок. С этой целью целесообразно составить баланс обеспеченности
предприятия фондами.
Его можно построить по следующей
примерной форме (таблица 6).
Таблица 6
Баланс
обеспеченности предприятия фондами
Наименование сырья и материалов
|
Единицы
Измерения
|
|
Отчетный год
|
|
План
поставок
|
Выделено
|
%
обеспеченности
фондами
|
Цемент
Металл
Керамзит
|
тонн
тонн
м3
|
22 600
2 090
33 600
|
22 720
2 069
33 600
|
100,5
99,0
100,0
|
Итого
|
тыс. рублей
|
14 032
|
13 990
|
99,7
|
Выделенные фонды следовательно не
полностью обеспечивали потребность в сырье и материалах, отраженную в плане
поставок. При анализе плана снабжения следует обратить внимание на ряд других
моментов, например, степень увеличения самозакупок, поступление местного сырья,
использование отходов и т.д.
Планирование материально-технического
снабжения не исчерпывается составлением плана по предприятию в целом. Планы
материально- технического обеспечения должны иметь и производственные
подразделения предприятия - его цеха, отделы и участки.
После детального ознакомления с
планом материально-технического обеспечения предприятия аннулируют ход и итоги
его выполнения. Детальный анализ обеспеченности предприятия всеми видами
материальных ценностей - весьма трудоемкая и сложная работа, так как
подавляющему большинству предприятий для изготовления продукции, ремонтных
нужд, обеспечения рабочих инструментом, инвентарем и спецодеждой требуются
самые разнообразные виды, марки, сорта и размеры материальных ценностей.
В ДОАО «Ижмаш-мото» используются
материалы, сырье, запасные части, инструменты десятков наименований.
Анализировать выполнение планов поступления по каждому наименованию, типу,
размеру, марке и виду ценностей очень трудно. Поэтому детальный анализ за год,
по кварталам, месяцам чаще всего производится лишь по тем видам ценностей,
которые практически определяют рост и совершенствование производства,
лимитируют производственную деятельность, являются особо дефицитными или прогрессивными,
экономически наиболее выгодными для предприятия. Такой анализ начинается с
изучения поступления материальных ресурсов, затем анализируются организационные
формы и виды снабжения предприятия в целом, выясняется влияние снабжения на
производственную деятельность предприятия и, наконец, исследуются организация,
ход и результаты обеспечения цехов, отделов и участков.
Выполнение плана по объему
поступления ценностей характеризуется соотношением фактического их поступления
за данный период к количеству по плану, номенклатуре, ассортименту и видам
ценностей. При этом в счет реализации плана по номенклатуре засчитывается
фактическое поступление не более запланированного.
Качество поступивших ценностей
определяется по результатам лабораторных исследований, по актам приемки,
претензиям к поставщикам, по итогам анализа причин брака в производстве, по
причинам, зависящим от поставщиков.
Анализ пропорциональности обеспечения
производства (таблица 3) ведется путем сопоставления удельных весов отдельных
поступивших видов ценностей с их удельным весом в плане снабжения по данной
группе, виду материальных ресурсов.
Фактически инструментов поступило на
20 тысяч рублей меньше, чем было предусмотрено планом. Кроме того, резко
нарушена пропорциональность из поступления в худшую сторону. Так
вспомогательного инструмента оказалось в 2 раза больше плана, а основного,
режущего лишь 45% общего количества, вместо плановых 60%. Несколько более
запланированного поступило и материального инструмента. Нарушение пропорциональности
в снабжении инструментами привело к тому, что производство режущего инструмента
получило меньше плана на сумму около 1 60 тысяч рублей в то время как излишек
вспомогательного инструмента выразился в сумме 1 26 тысяч рублей.
Таблица 7
Анализ
пропорциональности обеспечения
производства
Виды инструментов
|
Поступление
|
План
|
Фактически
|
Абсолютная
сумма
(тыс. руб.)
|
Удельный
вес
(%)
|
Абсолютная
сумма
(тыс. руб.)
|
Удельный
вес (%)
|
Режущий
Мерительный
Вспомогательный
|
6 00
3 00
1 00
|
60
30
10
|
4 41
3 13
2 26
|
45
32
23
|
Итого
|
10 00
|
100
|
9 80
|
100
|
Анализ материально-технического
обеспечения нельзя ограничивать рамками предприятия в целом. Объем и
ритмичность производства зависят от своевременности и полноты обеспеченности
материальными ресурсами непосредственно рабочих мест, участков и цехов. Задача
анализа обеспеченности поэтому состоит и в том, чтобы изучить организацию и ход
обеспечения необходимыми ресурсами всех звеньев производства. И чем чаще
осуществляется такой анализ, чем оперативнее его выводы и предложения, тем
большую роль он играет в развитии и совершенствовании хозяйственной
деятельности предприятия. При полном анализе снабжения цехов, участков и
рабочих мест изучаются формы, источники, объем, своевременность и комплектность
обеспечения соответствующих подразделений сырьем, материалами, полуфабрикатами,
энергией, паром, инструментом, спецодеждой и другими видами необходимых для них
средств производства. Подобный анализ во многом схож с анализом обеспечения
производства в целом. Анализ материально-технического обеспечения производства
нельзя ограничивать только выявлением показателей, характеризующих выполнение
или невыполнение плана, изучать мероприятия, проводимые для устранения причин,
которые мешают успешному выполнению плана.
Анализируя состояние
материально-технического снабжения необходимо иметь ввиду, что каждое
отклонение от плана в худшую сторону, например, нарушение срока поставок,
снижение качества может привести к невыполнению плана производства продукции, а
следовательно, к повышению ее себестоимости или к ухудшению качества изделий.
Обобщающими показателями
использования производственных запасов в производстве являются материалоемкость
продукции (МП) и материалоотдача (МО).
Материалоемкость определяется по формуле:
МП = РМ / П, (
1 )
где РМ - расход материалов за анализируемый период;
П - объем продукции за анализируемый период.
Этот показатель характеризует расход
материалов на 1 рубль изготовленной продукции. Если показатель МП отчетного
года оказался выше аналогичного за прошлый год, то такое положение нельзя
считать нормальным.
Материалоотдача определяется по
формуле:
МО = П / РМ, (
2 )
Этот показатель характеризует объем
выпущенной продукции на 1 рубль затраченных материалов.
Сравнивая этот показатель с аналогичным
других предприятий, можно судить об эффективном использовании производственных
запасов.
Экономический анализ углубляет поиски
резервов повышения эффективности производства в направлении тех возможностей,
которые обусловливают снижение материалоемкости.
Методические разработки анализа
материальных затрат и материалоемкости продукции не заняли еще должного места в
планировании, нормировании и комплексном экономическом анализе. Определение
эффективности использования производственных запасов ограничено и подчинено
анализу других показателей деятельности предприятий. Вопросы измерения
эффективности использования производственных запасов рассредоточиваются, как
правило, по разделам анализа обеспеченности предметами труда и их использования
на объем себестоимости продукции. Отсутствует единый комплексный подход к
анализу материалоемкости продукции, что не позволяет использовать аналитические
возможности изыскания направлений снижения материальных затрат и за счет повышения
эффективности производства. Подчиненность анализа использования производственных
запасов задачам оценки обобщающих показателей деятельности предприятий,
методически слабая разработка способов и приемов выявления резервов снижения
материалоемкости, ограниченная информационная база не позволяют решить на
практике ряд проблем повышения эффективности использования предметов труда.
Задачами анализа материалоемкости
выпущенной продукции предприятия являются:
-
определение
изменения уровня материалоемкости выпущенной продукции в динамике и по сравнению
с планом;
-
выявление причин
изменений и определение динамики достигнутых результатов (экономии или
перерасхода) по видам расходуемых материалов, масштабам действия отдельных
факторов, обусловивших изменение этого уровня (совершенствование техники и технологии
производства продукции, структуры потребляемого сырья, материалов и
топливно-энергетических ресурсов);
-
контроль за
выполнением заданий по среднему снижению норм расхода важнейших видов
производственных запасов и экономии материальных затрат;
-
изменение
эффективности использования в производстве продукции новых видов материалов;
-
выявление
неиспользованных внутрихозяйственных резервов снижения материальных затрат и их
влияния на формирование себестоимости продукции, объема производства, прибыли и
рентабельности, производительности труда и фондоотдачу.
Определим уровень и динамику
материалоемкости продукции.
Результаты расчетов приведены в
таблице 8.
Таблица 8
Уровень и динамика изменения
материалоемкости
Показатели
|
1 кв. 2004 г.
|
2 кв. 2004 г.
|
Отклонения
|
Абс.
|
%
|
А
|
1
|
2
|
3
|
4
|
Материальные затраты, тыс. руб.
Товарная
продукция, тыс. руб.
Материалоемкость, кол.
Материалоотдача, кол.
а) изменения расхода материалов
(стр.1 гр.2 : стр.2 гр.1 – стр.3 гр.1)
б) изменение объема продукции
(стр.3 гр.2 : стр.1 гр.2 – стр.2 гр.1)
|
694
14713
47,2
211,7
|
5675
12487
45,4
220,0
|
– 1274
– 2226
– 1,8
+ 8,3
– 8,6
+ 6,8
|
– 18,3
– 15,1
– 3,8
+ 3,9
– 18,3
+ 14,5
|
Как видно из приведенной таблицы,
материалоемкость товарной продукции снизилась на 3,8%, при этом темпы снижения
материальных затрат (– 18,3%) были выше, чем темпы снижения объема выпускаемой
продукции (–15,1%). Это означает, что за счет изменения расхода материалов
материалоемкость продукции снизилась на 8,6 коп. (5 675 : 14 713 – 47,2) или на
18,3% (8,6 : 47,2 ´ 100% ), а за счет изменения объема продукции материалоемкость возросла
на 6,8 коп. (45,4 – 5 675 : 14 713) или на 14,5% (6,8 : 47,2 ´ 100%).
Увеличение материальных затрат может
происходить в результате отклонений фактического расчета материалов от норм
расхода; несовпадения уровня фактических транспортно-заготовительных расходов с
плановым; изменение оптовых цен на сырье и материалы, покупные полуфабрикаты и
тарифов на электрическую и тепловую энергию.
Влияние двух первых факторов
выявляется только на основе анализа калькуляций отдельных изделий. Влияние
рассматриваемых факторов по видам материалов определяется прежде всего на
удельную материалоемкость, а затем обобщается и увязывается с изменением общего
показателя по всей товарной продукции.
Для выяснения причин изменения
материалоемкости определяются частные показатели эффективности использования по
элементам материальных затрат как отношение затрат к стоимости продукции
(таблица 9) по смете затрат за 2 квартал 2004 года.
Увеличение материалоемкости против
плана произошло по следующим элементам материальных затрат: покупные
материалы, топливо, энергия. Снижение материалоемкости произошло по сырью и
материалам, вспомогательным материалам.
Материалоемкость товарной продукции
может изменяться под влиянием отклонений фактического расхода от установленной
в плане комплектации изделий, их недоброкачественности, повреждений, потерь.
Фактические транспортно-заготовительные расходы могут не совпадать с их
плановым размером из-за изменения поставщиков, вида транспорта, погрузки,
разгрузки и других причин. Существенное влияние на уровень материалоемкости
товарной продукции оказывают возвратные отходы и потери от брака. Чем больше
отходов и потерь от брака по сравнению с планом (или другим периодом), тем
больше материальных затрат будет отнесено на единицу изделия и товарный выпуск
продукции, так как снижается разница между ценой потребляемого сырья и материалов
и ценой возможного использования возвратных отходов и неисправимого брака.
Таблица 9
Частные показатели
материалоемкости продукции
Элементы материальных затрат
|
Материалоемкость
товарной продукции
|
план
|
факт
|
отклонения (+,-)
|
Материальные затраты в целом по
производству
В том числе:
сырье и материалы
покупные материалы
вспомогательные материалы
топливо
энергия
|
73,7
46,3
5,3
3,8
9,3
8,9
|
67,1
35,2
7,0
3,2
11,3
10,2
|
– 6,6
– 11,1
+ 1,7
– 0,6
+ 2,0
+ 1,3
|
В процессе анализа важно не только
установить факторы, влияющие на материалоемкость, но и изменение основных
качественных и количественных показателей в результате снижения или увеличения
материалоемкости. При снижении материалоемкости продукции возникает экономия
материальных ресурсов, которая создает возможность изготовления дополнительной
продукции. Увеличение затрат материалов заставляет предприятия дополнительно
вовлекать материальные ресурсы в производство, что означает определенную потерю
выпуска продукции. Соответственно при снижении материалоемкости на долю
сэкономленных материалов увеличивается прибыль и рентабельность предприятия. За
счет дополнительного выпуска продукции из сэкономленных материалов возрастает
производительность труда, фондоотдача основных фондов и наоборот, при росте
материалоемкости за счет потерь выпуска продукции и определенного количества
материалов снижается производительность труда и фондоотдача. Сумму высвобожденных
и непроизводительно затраченных материальных ресурсов в результате снижения или
роста материалоемкости товарной продукции устанавливают умножением разницы
между фактической и базисной (плановой) материалоемкостью на фактический объем
выпущенной продукции.
Индивидуальные издержки
функционирующего хозяйствующего субъекта (являются материальной основой
себестоимости продукции. Себестоимость продукции является объективной
экономической категорией, а поэтому в условиях рыночной экономики в ее состав
должны включаться затраты, связанные с технологией производства и его управлением,
непроизводительные расходы, которые возникают на стадии технологических
процессов производства, внепроизводственные и другие расходы, являющиеся
условием осуществления простого воспроизводства.
Для организации учета затрат по
системе «Директ-костинг» и анализа точки безубыточности производства, а также
для решения многих управленческих задач предлагается классифицировать затраты
по отношению к объему производства на переменные, условно-переменные, смешенные
и постоянные.
Сравнительный анализ различных
отечественных и западных систем учета показал, что в условиях рынка, для
анализа производственной деятельности организации и ее структурных подразделений
по принципу «затраты - выпуск -результат» наиболее приемлемой, в сочетании с
отечественными методами учета является система «директ-костинг». Теоретические
исследования и изучение практики учета затрат ДОАО «Ижмаш-мото» позволяет
сделать вывод о том, что в условиях рынка и с учетом потребности информации в
системе управления производством, объектами учета затрат в данной отрасли
должны стать этапы технологических процессов производства в пределах каждого
цикла производства продукции. При этом возможны два варианта организации
.производственного учета по этим объектам: при простом ведении попроцессного
метода учета затрат по каждому виду технологического процесса производства; при
попроцессно-нормативном методе учета затрат по, технологическим процессам, но в
целом по хозрасчетному подразделению. При последнем варианте отклонения затрат
от их нормативных величин выявляется в бухгалтерии предприятия хозяйства по
видам продукции и технологическим процессам (работам) производства продукции.
Поэтому предлагается организациям иметь возможность (право) выбора любого из
приведенных вариантов организации аналитического учета по указанным объектам.
В условиях рынка и действия его
принципов внутри хозяйств очень важно правильно оценить производимую
подразделениями продукцию, соотношение их доходов с переменными затратами и в
целом эффективность их деятельности. Для этих целей предлагаются два
варианта методики определения внутрихозяйственных цен (на товарную и
нетоварную продукцию). При их расчете учтены уровень переменных,
условно-переменных и смешанных затрат на производство, постоянных затрат
подразделения и доля постоянных затрат организации, относящихся к подразделению
по расчету.
В целях более обоснованного и точного
исчисления себестоимости продукции предлагается: распределять на объекты
производства и калькуляции отдельные виды затрат, носящие длительный характер
действия, таким образом, чтобы их доля, включаемая в себестоимости продукции в
отчетном периоде соответствовала проценту действия и последействия и количеству
продукции, производимой в этом же периоде.
Предлагается также учитывать качество
и исчислять себестоимость продукции с учетом качества. При калькулировании
себестоимости продукции в качестве объектов калькуляции необходимо считать не
только конечные виды продукции, но и продукцию, полученную на промежуточном
этапе и виды работ. Это позволяет обеспечить контроль и управление за уровнем
издержек производства на этапе каждого технологического процесса и обеспечивает
максимально прямое отнесение затрат по назначению. Для анализа окупаемости
технологических затрат, а также для принятия соответствующих управленческих
решений по принципу «затраты - выпуск - результат» предлагается методика расчета
себестоимости по переменным и прямым затратам.
Технический
прогресс и переход к рыночным отношениям предъявляют все более высокие
требования к управлению экономикой, а вместе с тем и к бухгалтерскому учету,
являющемуся одним из поставщиков необходимой для управления информации. Значение
первичного учета состоит прежде всего в том, чтобы собрать, измерить, зарегистрировать
первичную информацию. Бухгалтерская информация, отражаемая в учетных
документах, должна быть качественной и эффективной, то есть формироваться с наименьшими
затратами труда. Основными целями информационного учета затрат на производство
и калькулирование себестоимости продукции являются: исчисление фактической
суммы затрат на производство по элементам затрат и статьям расходов, себестоимости
отдельных видов продукции; определение объема выпуска продукции, ее ассортимента
и качества.
Первичный
учет и существующая система информации о затратах на производство и
калькулирование себестоимости продукции в ДОАО «Ижмаш-мото» имеет некоторые
недостатки. К ним относятся:
-
запаздывание
поступления и представления информации, что обусловливает задержку в
принятии решений;
-
дублирование
информационных потоков в различных органах управления процессом производства
продукции и снижения ее себестоимости;
-
в
ряде случаев вынужденный отказ от некоторой части учетной информации в связи с
трудностями ее обработки в условиях недостаточной механизации работ по учету
фактических затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции.
Кроме
того, многообразие и большой объем данных первичного учета, различные
условия их получения и регистрации, многочисленность возникновения исходной
первичной информации, значительная сложность процесса заполнения их
носителей создают определенные трудности по проведению работы на первой
стадии учетного процесса.
Возможным
направлением совершенствования этих проблем является внедрение автоматизации
первичного учета и процесса сбора информации. Современные средства
вычислительной техники, включая устройства сбора, измерения, регистрации,
передачи, накапливания информации в условиях функционирования автоматизированных
систем управления предприятием и автоматизированных систем управления
технологическими процессами, позволяют автоматически получить всю первичную
информацию о происходящих хозяйственных операциях, процессах и явлениях. На
современном этапе появились условия для автоматического восприятия и
регистрации первичных данных на носителях, которые обеспечивают быстрый ввод
первичной информации в вычислительную машину и обработку ее на больших
скоростях. Необходимо эту возможность шире использовать на практике. Имеются
различные пути совершенствования организации первичного учета с использованием
ЭВМ. Это, например: сокращение и изъятие из первичных документов постоянных
показателей и запись их в память ЭВМ; сокращение общего объема первичной
информации за счет исключения из нее условно-постоянной информации;
замена большинства обычных бумажных первичных документов машинными носителями
информации.
Сейчас,
в условиях становления рыночных отношений, особенно важно совершенствовать
систему бухгалтерского учета, и в частности учет затрат на производство и
калькулирование себестоимости. Необходимость составления точных, достоверных
калькуляций была обусловлена в советском бухгалтерском учете системой
государственного централизованного ценообразования. С развитием рыночных
отношений постепенно расширяется самостоятельность предприятий, в том числе
и в вопросах установления цен на свою продукцию с учетом складывающихся на
рынке спроса и предложения, что является одной из характеристик этих
отношений, в результате чего изменяются задачи, стоящие перед бухгалтерским
учетом и его системой, - калькулированием.
1. Абашина
А.М. Бухгалтерский учет на производстве / А.М. Абашина, А.А. Маловский, М.Н.
Симонова и др. – 4-е изд., перераб. – М.: Филинъ, 1998.
2. Алборов
Р.А. Оценка производственных запасов и исчисление себестоимости продукции в
условиях рынка // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий.,
1992.-№ 11.- с. 34-35
3. Бабаев
Ю.А. Бухгалтерский учет. – М.: ЮНИТИ, 2003.
4. Безруких
П.С. Учет затрат и калькулирование себестоимости. – М.: Финансы, 1996.
5. Бухгалтерский
учет: Учебник / Под ред. А.Д. Ларионова. – М.: Проспект, 1998.
6. Врублевский
Н.Д. Учёт затрат на производствах // Бухгалтерский учёт. – 2002. – № 5.
7. Глушков
И.Е. Бухгалтерский учёт на современном предприятии. Эффективное пособие по
бухгалтерскому учёту. –М.: КноРус, 2002.
8. Грибков
А. Ю. Постановка бухгалтерского учёта в организациях // Бухгалтерский учёт. – 2002.
– № 16.
9. Загороднюк
В.Э. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в важнейших отраслях
промышленности. – Ташкент: Издательство Мехнат, 1990.
10.
Иванова
О.В. Состав затрат / О.В. Иванова, Р.И. Рябова. – М.: Интел-Синтез, 2002.
11.
Калькуляция
себестоимости в промышленности / Под ред. А.Ш. Маргулиса. – М.: Финансы, 1980.
12.
Калькуляция
себестоимости продукции в промышленности / Под ред. В.А. Белобородовой. – М.:
Финансы и статистика, 1989.
13.
Керимов
В.Э. Бухгалтерский учет на производственных предприятиях. – М.: Издательский
дом "Дашков и К", 2003.
14.
Кожинов
В.Я. Бухгалтерский учёт. – М.: Экзамен, 2003.
15.
Кондраков
Н. П. Бухгалтерский учёт. – М.: ИНФРА-М, 2002.
16.
Кондраков
Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. – М.: Инфра-М, 1998.
17.
Ларионов
А.Д. Бухгалтерский учет: Учебник / А.Д. Ларионов, В.А. Ерофеева и др. – М.:
Гроссбух, 2001.
18.
Мизиковский
Е.А. Теория бухгалтерского учета. – М.: Юристъ, 2003.
19.
Новиченко
П.П. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в промышленности:
Учебник / П.П. Новиченко, И.М. Рендуков. – М.: Финансы и статистика, 1992.
20.
Палий
В.Ф. Основы калькулирования. – М.: Финансы, 1980.
21.
План
счетов бухгалтерского учета. – М.:ИНФРА-М, 2003.
22.
Постредников
Н.Е. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в важнейших отраслях
народного хозяйства / Н.Е. Постредников, Б.Л. Бутрин и др. – Иркутск: Финансы,
1975.
23.
Самохвалова
Ю.Н. Учёт готовой продукции и её реализации. – М.: Налоговый вестник, 2002.
24.
Состав
затрат, включаемых в себестоимость: Нормативные документы. Разъяснения. – М.:
УИЦ ГНИ Москвы, 2002.
25.
Токмаков
В.В. Состав и учет затрат, включаемых в себестоимость. – М.: Книжный мир, 2002.
26.
Хабарова
Л.П. Учётная политика 2002 года. – М.: ЗАО Бухгалтерский бюллетень, 2002.
27.
Шнейдман
Л.З. Рекомендации по переходу на новый план счетов. – М.: Бухгалтерский учёт, 2002.
28.
Юцковская
И.Д. Учётная политика на 2003 год. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2003.