Аудит затрат и калькулирования себестоимости продукции
негосударственное
образовательное учреждение
высшего
профессионального образования
«Самарский
институт Бизнеса и управления»
Факультет «Бухгалтерского учета,
анализа и аудита»
Курсовая работа
по дисциплине:«Аудит»
тема:
«Аудит затрат и калькулирования
себестоимости продукции»
Самара, 2009
Содержание
Введение. 3
Глава 1. Методика
аудиторской проверки затрат на производство продукции (работ, услуг) 3
1.1 Задачи аудита и
источники информации. 3
1.2 Этапы аудита затрат на
производство. 3
1.3 Процедура проверки состояния
системы внутреннего контроля затрат на производство продукции. 3
Глава 2.
Особенности методики проведения аудиторской проверки себестоимости на
предприятиях оптовой торговли. 3
2.1 Методика
сбора аудиторских доказательств достоверности фактическая себестоимости
товаров, принятых к бухгалтерскому учету. 3
2.2 Методика сбора
аудиторских доказательств достоверности корреспонденции счетов и начисления
входящего НДС.. 3
2.3 Методика сбора
аудиторских доказательств расходов на продажу. 3
Заключение. 3
Список литературы.. 3
Приложения. Ошибка! Закладка
не определена.
Введение
Актуальность исследования. В условиях
реформирования бухгалтерского учета, все большего приближения стандартов
отчетности российских предприятий к международным стандартам, возникает
необходимость получения достоверной информации по формированию различных экономических,
бухгалтерских и иных показателей, используемых организациями для достижения
поставленной цели[1].
Себестоимость как раз и является
одним из таких показателей. От того, насколько правильно, эффективно и грамотно
она будет сформирована, зависит дальнейшее управление производством, а также
контроль за соблюдением изначально установленных экономических показателей.
Правильно организованный анализ и
аудит учета затрат и формирования себестоимости служит необходимым условием для
бесперебойной и объективной работы управленческого персонала организации путем
донесения до него бухгалтерской информации по всем интересующим показателям
предприятия. И с этой точки зрения необходимости аудита затрат себестоимость
вновь является неотъемлемой частью формирования различных показателей. Эти
показатели широко применяются как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, а
также в анализе производственно-хозяйственной деятельности предприятия и организации[2].
Себестоимость как экономический
показатель отражает, во сколько обошлось производство той или иной продукции,
товара и доведение его до конечного потребителя (реализация) для предприятия.
Себестоимость - это издержки или затраты организации, связанные с производством
и реализацией продукции. Себестоимость не зависит от многих различных
обстоятельств, таких как отсутствие нормативных документов или их наличие,
возможность осуществления бухгалтерского учета и исчисления себестоимости или
отсутствие таковой и др.[3]
Понятие себестоимости в плане
нормативного регулирования практически ничем не закреплено. Единственным
нормативным документом, в какой-то мере регламентирующим себестоимость как
показатель, является Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99) от 06.05.1999
г. № 32н «Расходы организации»[4].
Успех аудита затрат и калькулирования
себестоимости, как внешнего, так и внутреннего зависит не только от
профессиональной компетенции работника, но и в весьма значительной степени от
нормативно-методического обеспечения аудиторов и главное от умения критически
оценить возможные способы выполнения операций и процедур и выбрать способ, наиболее
эффективный для данного случая.
Это дает возможность при проведении
аудиторской проверки сэкономить время и труд, соблюдая одновременно условия
обеспечения качества и рациональности аудита.
Цель аудита затрат на производство
подчинена общей цели аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, указанной в
федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 1 «Цель и основные
принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»:
- выражение мнения о достоверности
финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц,
- соответствие порядка ведения
бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации[5].
Цель аудита затрат и калькулирования
себестоимости заключается в объективной оценке достоверности и законности
отражения затрат на производство в бухгалтерском учете и финансовой
(бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц[6].
Аудит затрат на производство
продукции, выполнение работ, оказание услуг является в настоящее время одним из
самых сложных участков аудиторской проверки[7].
В настоящее время наиболее
распространенным видом предпринимательской деятельности является оптовая и
розничная торговля. По данным Госкомстата, на долю всех видов торговли и услуг
приходится около 60% ВВП страны. В связи с этим остается актуальным вопрос
достоверности составления финансовой (бухгалтерской) отчетности торговых
организаций.
Поэтому в курсовой работе исследована
методика аудиторской проверки затрат и калькулирования себестоимости продукции
(работ, услуг), а так же изучены типовые аудиторские процедуры, источники
информации и рабочие документы аудитора при аудите формирования затрат и
калькулирования себестоимости в торговых предприятиях.
Глава 1. Методика аудиторской проверки затрат на производство
продукции (работ, услуг)
1.1 Задачи аудита и источники информации
Основными задачами аудита в области
бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирования себестоимости является
получение аудиторских доказательств в области:
1) соответствия отнесения затрат на
производство действующему законодательству;
2) обоснованности разграничения
источников возмещения различных затрат и правильности их распределения между
отчетными периодами, незавершенным производством и готовой продукцией;
3) правильности применения методов
учета затрат и калькулирования себестоимости.
Согласно ст. 5 и 6 Федерального
закона от 7.08.01 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» при проведении
аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, а также
внутренние аудиторы организации, назначенные учредителями, имеют право
получать, а аудируемые лица обязаны предоставлять аудиторам в полном объеме
информацию и документацию, связанную с их финансово-хозяйственной деятельностью
и необходимую для осуществления аудита[8].
По мнению А. Басова и Ж. Кеворковой[9]
методика и цели, преследуемые при проведении аудита, предполагают проверку:
а) надежности учетной информации;
б) точности достоверности и полноты
отражения отдельных элементов и статей затрат;
в) выявления случаев нарушения
достоверности общей калькуляции себестоимости товарной продукции и результатов
хозяйственной деятельности;
г) соблюдения требований, вытекающих
из специфики проверяемого хозяйствующего субъекта;
д) ограничений учетного периода;
е) оценку общей информации,
представленной в финансовой отчетности,
ж) применение и раскрытие принципов
бухгалтерского учета в учетной политике.
Таким образом, предметом исследования
аудитора является информационная база, представляющая собой систему
количественных и качественных, обобщающих и частных показателей формирования
затрат на производство и реализацию продукции.
В основу новых методических подходов
авторами[10] положена разработка
контрольных точек аудирования каждого объекта, под которыми следует понимать
обобщающий (укрупненный) или частный показатели, отраженные в первичных
документах, текущем учете, финансовой отчетности или на счетах бухгалтерского
учета.
Следовательно, на соответствующем
объекте аудита количество контрольных точек аудирования будет определяться
целью, направлением аудита (подтверждающий, организационно-правовой, налоговый,
финансово-аналитический, затратный, запасный, операционный, маркетинговый,
компьютерный, экологический), его формой (внешний, внутренний, обязательный,
инициативный, документальный, фактический), содержанием финансовой
(бухгалтерской), статистической и налоговой отчетности и степенью детализации
укрупненной контрольной точки.
Основой детализации могут служить
Положение о составе затрат и применяемый в организации метод калькулирования
себестоимости продукции.
Кроме того, в Рекомендациях
аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам отмечено следующее:
«Согласно ПБУ 10/99 управленческие и
коммерческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции,
товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве
расходов по обычным видам деятельности.
Исходя из Федерального закона «О
бухгалтерском учете» решение организации применять указанный способ признания
коммерческих и управленческих расходов в себестоимости зависит от структуры
организации, отрасли и других особенностей деятельности ее (в том числе
соответствия доходов и расходов)»[11].
Избранный методический подход
предполагает разработку универсальной модели информационной базы, включающей
объекты и элементы аудита, контрольные точки аудирования и источники информации
(таблица 1)[12].
Таблица 1. Модель информационной базы
|
Объект аудита
|
Элементы объекта
|
Контрольная точка аудирования
|
Источники информации (точки аудита)
|
|
обобщаю
|
частные
|
синтетического учета
|
аналитического
учета
|
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
6
|
7
|
|
|
|
|
|
|
|
Предлагаемая система показателей
предполагает организацию аналитического и синтетического учета затрат на
производство и использование его данных для проведения аудиторской проверки по
заданному направлению.
Разработанная модель информационной
базы включает как укрупненные (обобщающие), так и частные показатели, основой
классификации которых стали данные бухгалтерской отчетности формы № 2 «Отчет о
прибылях и убытках» и Положение о составе затрат.
Следовательно, по каждому объекту
аудита затрат на производство количество контрольных точек зависит от цели,
степени детализации показателей элементов затрат на производство или
калькуляционных статей, содержания текущей и сводной отчетности. В процессе
аудита должны быть определены взаимосвязь контрольных точек аудирования,
факторы и причины изменений (отклонений) себестоимости от имеющихся данных
первичного учета. Это позволит сократить время аудиторской проверки, обеспечит
достоверность отражаемых операций, даст возможность проводить аудирование
хозяйствующих субъектов любых организационно-правовых форм и видов
собственности.
Объекты аудита затрат на производство
- информация, формируемая на счетах раздела III «Затраты на производство» Плана
счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.
Объекты аудита и источники информации
приведены в таблице 1 Приложения 1.
Методика аудиторской проверки должна
разрабатываться в соответствии с этапами, выделяемыми в качестве основных
федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности:
1)
планирование,
2)
осуществление,
3)
отчет.
Применительно к аудиту затрат на
производство в рамках правил (стандартов) аудиторской деятельности[13]
рассмотрим алгоритм проведения аудиторской проверки, включающий три этапа
(рисунок 1).
Рисунок 1. Этапы аудита затрат на
производство
Этапы объединены в «большой цикл» и
следуют друг за другом в порядке перечисления. Однако внутри этого основного
цикла могут неоднократно происходить возвраты от более поздних этапов к
предыдущим для получения недостающих данных.
Например, если аудитор на этапе 2 придет
к выводу, что оценка надежности системы внутреннего контроля или каких-либо
средств внутреннего контроля завышена, он должен вернуться к этапу 1 и
скорректировать план и программу аудита.
Нормативные документы, используемые
при проверке затрат на производство условно можно разделить на три группы (в
каждой группе приведены лишь некоторые документы)[14].
1) Первая группа включает документы
общего характера, действующие в отношении всех организаций, вне зависимости от
формы собственности и организационно-правовой формы, отраслевой принадлежности
или вида деятельности, объектов финансово-хозяйственной деятельности, в
частности:
·
главу 25 НК РФ;
·
Федеральный закон
от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
·
План счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (приказ
Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н);
·
ПБУ 10/99 «Расходы
организации» (приказ Минфина России от 6.05.99 г. № 33н).
2) Вторая группа объединяет
отраслевые документы - типовые методические рекомендации, инструкции по
планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг),
принятые министерствами и ведомствами Российской Федерации, в том числе:
·
Инструкцию по
учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на внутреннем водном
транспорте (приказ Минтранса России от 30.09.03 г. № 194);
·
Инструкцию по
учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте
(приказ Минтранса России от 24.06.03 г. № 153);
·
Методические
рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию
себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях
(приказ Минсельхоза России от 6.06.03 г. № 792).
3) Третья группа охватывает
внутренние документы, разрабатываемые организациями самостоятельно и
действующие внутри них: схемы организационной структуры, положения об отделах и
должностные инструкции, учетная политика организации, рабочий план счетов,
приказы руководства и др.
Полнота и эффективность проверки
зависят от того, насколько обоснованны вопросы, подлежащие проверке. Ответы на
эти вопросы должны обеспечивать формирование достоверного и полного материала о
деятельности проверяемого экономического субъекта (аудиторских доказательств).
Выбранные процедуры должны
соответствовать специфике деятельности проверяемого объекта. Для этого
целесообразно, на взгляд Г.Н. Мамаевой[15] , в составе методики
аудита затрат на производство разработать систему контрольных тестов по
следующим направлениям.
1. Система внутреннего контроля:
1)
виды основных и
вспомогательных производств аудируемого лица;
2)
наличие
утвержденной схемы организационной структуры предприятия, положений об отделах,
должностных инструкций;
3)
организация учета
затрат на производство по центрам возникновения и центрам ответственности;
4)
наличие органа
внутреннего контроля (отдела внутреннего контроля, ревизионной комиссии);
5)
наличие и
соблюдение графика документооборота в части затрат на производство;
6)
разделение
обязанностей сотрудников, осуществляющих санкционирование, документальное
оформление, учет и оплату затрат;
7)
наличие смет
затрат на производство и организация контроля за их соблюдением;
8)
нормирование
затрат на производство и организация контроля за соблюдением норм;
9)
наличие приказов,
устанавливающих круг лиц, имеющих определенные права в области затрат на
производство;
10)
состояние
аналитической работы в организации по предупреждению брака и простоев;
11)
состояние
инвентаризационной работы в организации;
12)
наличие
незавершенного производства и порядок его оценки.
2. Система бухгалтерского учета:
1)
наличие
отраслевых документов, регламентирующих порядок учета затрат на производство и
калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг);
2)
метод учета
затрат и калькулирования себестоимости продукции, применяемый в организации;
3)
объекты учета
затрат на производство и объекты калькулирования;
4)
опыт и
квалификация работников, ответственных за ведение бухгалтерского и налогового
учета затрат на производство;
5)
автоматизация
бухгалтерского и налогового учета затрат на производство;
6)
наличие в учетной
политике положений в части затрат на производство;
7)
группировка
затрат по элементам и статьям;
8)
применение
типовых форм первичных документов и учетных регистров;
9)
ограничение
доступа к бланкам первичных учетных документов и базам данных;
10)
учет затрат по
элементам и статьям калькуляции;
11)
организация учета
затрат в целях налогообложения;
12)
организация
аналитического учета затрат на производство;
13)
разграничение
затрат по отчетным периодам;
14)
распределение
затрат на производство по объектам калькулирования;
15)
наличие и
содержание отчетности о затратах на производство.
Перечень направлений аудиторских
проверок и соответствующих процедур, а также источники информации, рабочие
документы аудитора приведены в таблице 2 Приложения 1.
До начала документальной проверки
аудитору необходимо изучить организационные и технологические особенности
предприятия, специализацию, масштабы и структуру каждого вида его
производственной деятельности. На основе анализа учетной политики и
особенностей производства аудитор выясняет обоснованность применяемого на
практике метода учета производственных затрат и варианта сводного учета затрат.
Если в процессе проверки установлено,
что в учетной политике обоснован метод учета затрат, отвечающий требованиям
технологического процесса, а фактически элементы этого метода не используются,
то аудитор должен зафиксировать данное отклонение в рабочих документах и
определить его влияние на формирование себестоимости продукции.
Если описанный в учетной политике
метод учета затрат не соответствует особенностям технологического процесса, то
аудитор может порекомендовать клиенту ряд изменений, которые позволят
организовать производственный учет в соответствии с требованиями нормативных
документов[16].
Для подтверждения первоначальной
оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета затрат на
производство продукции авторы[17] предлагают применение
метода тестирования и установления уровня эффективности указанных систем
таблица 3 Приложения 1.
По результатам тестирования
устанавливается оценка надежности систем и сравнивается с первоначальной
оценкой, полученной на стадии планирования. Если такая оценка окажется ниже первоначальной,
то необходимо скорректировать объем и порядок проведения других аудиторских
процедур. При этом градации оценок предлагается использовать при тестировании в
следующей иерархии, как представлено в таблице 2.
Таблица 2. Градации оценок состояния
(эффективности) затрат на производство продукции
|
Внутрихозяйственного контроля (К)
|
|
К1 - низкий уровень
|
У1 - низкий уровень
|
|
К2 - ниже среднего
уровня
|
У2 - ниже среднего
уровня
|
|
К3 - средний уровень
|
У3 - средний уровень
|
|
К4 - выше среднего
уровня
|
У4 - выше среднего
уровня
|
|
К5 - высокий уровень
|
У5 - высокий уровень
|
Исходя из практического опыта, знания
информационных систем организации, степени квалификации работников учета,
состояния внутрихозяйственного контроля, а также особенностей формирования и
первичной регистрации затрат данного предприятия можно установить
количественные значения указанных градаций оценок:
К1 = 0,1; К2 = 0,3; К3 = 0,4; К4 =
0,6; К5 = 0,7;
У1 = 0,3; У2 = 0,4; У3 = 0,5; У4 =
0,7; У5 = 0,8.
Из данных таблицы 3 Приложения 1
можно сделать вывод о том, что состояние внутрихозяйственного контроля затрат в
организации находится между низким и ниже среднего уровнями эффективности:
К =
|
К2 + К1 + К2 + К2 + К2 + К1 + К1
|
=
|
0,3 + 0,1 + 0,3 + 0,3 + 0,3 + 0,1 + 0,1
|
= 0,21, или 21%
|
|
n
|
7
|
Это говорит о том, что риск средств
контроля в данном случае составляет 79%. Из таблицы 3 Приложения 1 можно заключить,
что система учета затрат также является неэффективной:
К =
|
У3+У1+У2+У1+У3+У2+У1+У3+У2
|
=
|
0,5+0,3+0,4+0,3+0,5+0,4+0,3+0,5+0,4
|
=0,4, или 40%
|
|
n
|
9
|
Таким образом, эффективность системы
учета затрат в данном примере оценивается ниже среднего уровня эффективности и
неотъемлемый (внутрихозяйственный) риск составляет 60%.
Для наглядности отражения общей карты
состояния системы учета и контроля путем тестирования полезно, по мнению
авторов[18], использовать карту аудита
эффективности учета и внутрихозяйственного контроля затрат , представленную на
рисунках 2 и 3.
Рисунок 2. Аудит эффективности учета
Рисунок 3. Аудит эффективности
внутрихозяйственного контроля затрат
По данным тестирования аудитор может
определять для себя объекты повышенного внимания при планировании контрольных
процедур и уточнять аудиторский риск.
Важной особенностью аудита затрат
является оценка правильности исчисления себестоимости продукции, которая
выполняется путем арифметического контроля данных ведомости (производственного
отчета) сводного учета затрат. При этом себестоимость выпуска продукции в
условиях применения «позаказного» и «попередельного» метода учета затрат
формируется как алгебраическая сумма затрат за период и изменений величины
незавершенного производства, а в условиях нормативного метода - как
алгебраическая сумма нормативной себестоимости выпуска продукции, изменений
норм и отклонений от норм.
Выявленные в ходе проверки отклонения
фиксируются в рабочих документах аудитора, определяется их количественное
влияние на показатели отчетности.
Обобщая изложенное, можно
охарактеризовать методику аудита затрат на производство как набор инструментов,
необходимых аудитору для реализации основной цели и задач проверки данного
раздела бухгалтерского учета, в состав которых входят:
1)
перечень
информационных источников аудита затрат на производство;
2)
список системы
нормативных документов, используемых при проведении аудита затрат на
производство;
3)
возможные
альтернативные решения отражения в бухгалтерском учете затрат на производство;
4)
тесты средств
контроля для оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета в части
затрат на производство;
5)
описание процедур
проверки затрат на производство;
6)
макеты рабочих
аудиторских документов, которые могут быть составлены в ходе аудита затрат на
производство.
В соответствии с п. 3.6 правила
(стандарта) аудиторской деятельности «Требования, предъявляемые к внутренним
стандартам аудиторской организации» методики аудиторской проверки учета затрат
на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) разрабатываются
в дополнение к внутренним стандартам аудиторской организации, устанавливающим
порядок проведения аудита[19].
Они могут быть оформлены в виде
внутреннего стандарта с учетом требований, предъявляемых к внутренним
стандартам аудиторских организаций[20].
Глава 2. Особенности методики проведения аудиторской проверки
себестоимости на предприятиях оптовой торговли
2.1 Методика сбора аудиторских доказательств достоверности фактическая
себестоимости товаров, принятых к бухгалтерскому учету
Одним из важнейших участков аудита
товарных операций является проверка правильности формирования первоначальной
стоимости товаров в соответствии с п. 6 ПБУ 5/01 «Учет
материально-производственных запасов».
Оценка товаров, стоимость которых при
приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем
пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату
принятия товаров к бухгалтерскому учету.
Фактическая себестоимость товаров, по
которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме
оговоренных случаев.
При проведении проверки очень важно
сличить условия учета затрат на транспортировку товаров, закрепленные в учетной
политике, с фактическим учетом и распределением транспортных расходов.
Далее осуществляется проверка
организации складского и аналитического учета товаров и их сохранности.
Аудитор проверяет наличие приказов на
прием в штат материально ответственных лиц и согласование их с главным
бухгалтером, а также наличие договоров о полной материальной ответственности.
Для установления квалификации материально ответственных лиц знакомятся с
результатами и качеством материалов инвентаризаций. Выясняется соблюдение
сроков представления первичных документов со складов в бухгалтерию предприятия,
обоснованность и своевременность записи и подсчета оборотов и сальдо в
карточках складского учета заведующим складом. Аудитору необходимо проверить
наличие приказа о постоянно действующей инвентаризационной комиссии, а также
порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности результатов проведенной
инвентаризации. Также следует установить, выполняются ли требования,
предъявляемые к организации учета материальных ценностей (товаров).
Достоверность финансово-хозяйственных
операций устанавливается путем формальной и арифметической проверки документов
или с помощью специальных приемов документального контроля.
При формальной проверке
устанавливается правильность заполнения всех реквизитов документов: наличие
неоговоренных исправлений, подчисток, дописок в тексте и цифр; подлинность
подписей должностных и материально ответственных лиц. При арифметической проверке
определяется правильность подсчетов в документах.
Достоверность хозяйственных операций,
отраженных в первичных документах, при необходимости может быть установлена
путем проведения встречных проверок на оптовых предприятиях.
При изучении первичных документов
обращается внимание на полноту и правильность заполнения всех обязательных
реквизитов, наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет рабочего
времени и выполнение работ, неоговоренные исправления и подчистки. Необходимо
выяснить, нет ли случаев включения в табели учета рабочего времени вымышленных
лиц, приписок невыполненных работ. Результаты проверки первичных документов
необходимо оформить рабочим документом.
Аудиторские доказательства наличия
подтверждающих документов по приобретению товаров собираются путем проверки:
1) приходных документов
товарно-кассовых отчетов, оформленных материально ответственными лицами;
2) документов, полученных от
обслуживающего банка и поставщиков;
3) письменных подтверждений и устного
опроса материально ответственных лиц, коммерческого директора и главного
бухгалтера.
Организация работы сбора аудиторских
доказательств по этой процедуре заключается в следующем:
·
просматриваются
приходные документы выбранных товарно-кассовых отчетов, выписывается наименование
поставщика товаров;
·
далее
просматривается папка с договорами, закупочными актами, соглашениями о сделках,
письмах-заявках и телеграммами на поставку товаров.
·
затем проверяется
наличие счетов-фактур поставщиков по каждой конкретной поставке и отражается в
рабочем документе.
Таблица 3. Проверка правильности
документального оформления поступления товаров за 2008 г. в ОАО «Энергосервис»
Составил:
аудитор О. Остайкина Дата: 25.04.2009.
Проверил:
руководитель аудиторской группы Р.П. Востриков Дата: 25.04.2009.
|
№
|
Характер выявленного нарушения
|
|
1
|
Накладная № 46 от 11.03.2008 ООО «Электросбыт»
Накладная № 97 от 24.05.2008 ООО «Пожарные
системы»
|
Отсутствуют подписи лиц, получивших
товары
|
|
2
|
Накладная № 34 от 16.03.2008
Накладная № 85 от 27.03.2008
Накладная № 17 от 14.05.2008
|
Отсутствуют данные от продавца
|
|
3
|
Накладная № 12 от 13.04.2008
Накладная №14 от 15.04.2008
Накладная № 55 от 29.05.2008
|
Отсутствуют подписи лиц, получивших
товар
|
|
4
|
Товарный отчет № 21 от 11.02.2007
составленный Петровым А. А.
Товарный отчет № 77 от 26.03.2007,
составленный Петровым А. А.
|
Документ содержит исправления в
виде зачеркивания, не заверенные подписью ответственного лица, отсутствует
виза руководителя
|
|
5
|
Накладная № 121 от 10.06.2008
Накладная № 123 от 11.06.2008
|
При закупке электроводонагревателей
в рассматриваемый период цена, указанная в закупочных актах, отличается на
значительную величину: 09.06.08 - 21000 руб.; 10.06.08 - 26000 руб.; 11.06.08
- 23000 руб.
|
|
6
|
Накладная № 351 от 08.08.2008
|
Отсутствует расшифровка приобретенных
товаров, указано «генератор»
|
Таблица 4. Проверка наличия
подтверждающих документов на приобретение оптовых партий газовых плит
|
№
|
Наименование поставщика
|
Приходный документ, №, дата
|
Договор,
№, дата
|
Счет-фактура, №, дата
|
Причина отсутствия необходимых
документов
|
|
1
|
ООО «Артес»
|
№ 18, 03.04.08
|
нет
|
23, 03.04.08
|
Договор не заключен
|
|
2
|
ООО «Артес»
|
№ 25, 24.06.08
|
№ 34, от 15.09.07
|
27, 24.06.08
|
Не предъявлен ООО «Артес», в учете числится
как отфак-турованная поставка
|
|
3
|
Astus
|
№ 39,18.08.08
|
нет
|
-
|
Счет предъявлен с опозданием, в
учете не обозначено, что это неотфактурованная поставка
|
Анализируя данные таблицы 4, можно
определить состояние разрешительных моментов на проведение товарных операций по
поставкам (закупкам) товаров, что позволяет выявить наличие несанкционированно
торговых сделок, определить добавленную стоимость по оприходованным и
оплаченным товарам, по которым нет счетов-фактур.
Если установлено наличие
неотфактурованных поставок (отсутствие счета-фактуры на оприходованный товар),
путем устного опроса бухгалтера по учету движения товара устанавливают факт
затребованности счетов-фактур от поставщиков, наличие запроса.
Если запросы отсылались поставщикам,
то необходимо проверить ответы на них. При отсутствии запросов или ответов на
них должна быть проведена сверка расчетов с этим поставщиком путем отсылки
письменного запроса[21].
Проверка наличия счетов-фактур
поставщиков по каждой конкретной поставке и отражается в рабочем документе.
Методика сбора аудиторских
доказательств достоверности корреспонденции счетов заключается в прослеживании
правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с
поступлением товара, и их соответствие методическим рекомендациям по учету и
оформлению операций по приемке, хранению и отпуску товаров в отпуске товаров в
организациях торговли и плану счетов бухгалтерского учета.
Типовая корреспонденция счетов по
приобретению товаров представлена в таблице 5.
Таблица 5. Отражение поступления
товара в бухгалтерском учете оптового предприятия
|
№
|
Содержание операции
|
Дебет
|
Кредит
|
|
1
|
Оприходование товаров
|
41
|
60
|
|
2
|
Отражен НДС по поступившем товарам
|
19
|
|
3
|
Отражена торговая надбавка
(наценка) на покупную стоимость товара
|
41
|
42
|
|
4
|
Оприходование тары, полученной с
товаром
|
41
|
60
|
|
5
|
Начислены транспортные расходы по
доставке товара
|
44
|
60
|
|
6
|
Отражена недостача или порча товара
по вине:
а) поставщика или транспортной
организации
|
63
|
60
|
|
б) материально-ответственного лица
за получение товара
|
84
|
60
|
Проверка наличия у оптового
предприятия дебиторской и кредиторской задолженности, в том числе и
просроченной, осуществляется с использованием таких приемов, как запрос и
подтверждение. Запрос осуществляется в виде официального письменного запроса,
адресованного третьим лицам.
Аудитору необходимо обратить внимание
на наличие у предприятия просроченной дебиторской задолженности (таблица 6). Ее
наличие значительно снижает эффективность использования оборотных активов
оптового предприятия.
Таблица 6. Проверка наличия
дебиторской задолженности, списанной как безнадежные долги, в ОАО
«Энергосервис» за 2008 г.
|
№
|
Наименование поставщика
|
Дата возникновения задолженности
|
Сумма задолженности,
руб.
|
Дата списания задолженности
|
Основание списания задолженности
|
|
1
|
Кража на складе
|
01.07.2006
|
9180
|
30.12.2008
|
Не присуждена судом
|
|
2
|
ООО «РТС»
|
04.09.2006
|
56120
|
30.12.2009
|
Ликвидация фирмы
|
|
3
|
ООО «Газтехника»
|
03.10.2006
|
49490
|
30.12.2009
|
Решение арбитражного суда
10.11.2008
|
Проверку правильности исчисления НДС можно
осуществить с использованием рабочего документа, представленного в таблице 7.
Аудиторские доказательства собраны
методом инспектирования и пересчета.
Таблица 7. Расчет правильности
предъявления поставщиками товаров НДС за 2008год
|
№
|
Наименование поставщика
|
Счет-фактура
№, дата
|
Сумма по счету, руб.
|
НДС поставщика
|
НДС после пересчета
|
Отклонения
|
|
1
|
ООО «Артес»
|
№ 18, 03.04.08
|
860000
|
154800
|
154800
|
НДС начислен верно
|
|
2
|
ООО «Артес»
|
№23, 29.04.08
|
110000
|
19800
|
НДС начислен верно
|
|
3
|
ООО «Артес»
|
№ 25, 24.06.08
|
800000
|
144000
|
144000
|
НДС начислен верно
|
|
4
|
ООО «Артес»
|
№ 32, 11.07.08
|
420000
|
75600
|
75600
|
НДС начислен верно
|
|
5
|
ООО «Артес»
|
№39, 17.08.08
|
120000
|
21600
|
21600
|
НДС начислен верно
|
|
6
|
ООО «Артес»
|
№ 44, 29.08.08
|
420000
|
75600
|
75600
|
НДС начислен верно
|
|
7
|
ООО «Артес»
|
№ 57, 11.11.08
|
840000
|
151200
|
151200
|
НДС начислен верно
|
2.3 Методика сбора аудиторских
доказательств расходов на продажу
При проверке коммерческих расходов
(расходов на продажу) аудитору необходимо учитывать, что их состав и порядок их
списания определен ПБУ 10/99 «Расходы организации», в Методических
рекомендациях о порядке формирования показателей отчетности и инструкции по
применению Плана счетов бухгалтерского учета.
Организации могут включать в себестоимость
проданных товаров коммерческие расходы полностью в отчетном году их признания в
качестве расходов по обычным видам деятельности. Аудитору необходимо
сопоставить статью «Коммерческие расходы» в отчете о прибылях и убытках с
Главной книгой и данными аналитического учета по сч. 44 «Расходы на продажу»,
отраженными в ведомости № 15.
Согласно Инструкции по применению
Плана счетов бухгалтерского учета в организациях, осуществляющих торговую
деятельность, на сч. 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены следующие
расходы:
на перевозку товаров;
на оплату труда;
на аренду;
на содержание зданий, сооружений,
помещений, инвентаря;
по хранению и подработке товаров;
на рекламу;
на командировочные расходы;
на представительские расходы и другие
аналогичные по назначению расходы.
В налоговом учете расходы на рекламу,
командировочные и представительские расходы нормируются (расходы на рекламу
зависят от фактической выручки, представительские расходы от фактического
размера оплаты труда работников, нормы на командировочные расходы
устанавливаются Правительством РФ). В бухгалтерском учете эти виды расходов
можно учитывать полностью.
Аудитор проверяет расходы, связанные
с продажей товаров, на сч. 44 «Расходы на продажу». Расходами признаются
обоснованные и документально подтвержденные затраты.
Под обоснованными расходами
понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной
форме.
Под документально подтвержденными
расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленные в соответствии
с законодательством и произведенные для осуществления деятельности,
направленной на получение дохода.
Аудитору необходимо сопоставить
коммерческие расходы по смете с фактическими суммами, при этом можно
использовать факторный анализ, который позволяет определить влияние различных
факторов на изменение коммерческих расходов.
1) Обращает внимание на разовые
списания значительных сумм по бухгалтерским справкам, актам и другим документам
непроизводительных расходов.
2) Изучает полноту взыскания транспортных
тарифов с покупателей по ценам франко-станция отправления.
3) Оплату погрузочно-разгрузочных
работ контролирует по следующим направлениям:
·
проверяет
законность оплаты погрузочно-разгрузочных работ ручным способом при наличии
средств механизации;
·
изучает
обоснованность оплаты работ по погрузке и разгрузке товаров в соответствии с
тарифными ставками[22].
Для проверки правильности
распределения транспортных расходов между остатком товаров и реализованными
товарами необходимо использовать бухгалтерскую справку (таблица 1 Приложение 2).
По этой справке выявлено, что при
расчете издержек обращения на остаток товара № 31 за июнь 2008 г. была допущена
ошибка. Это видно по расчету издержек обращения, выполненному в процессе аудиторской
проверке и представленному в таблице 8.
По результатам данного расчета сумма
издержек, приходящихся на реализованные товары, составит: 207400 - 23600 = 183800
руб.
Таблица 8. Расчет издержек обращения
на остаток товара за июнь 2008 г.
|
Показатель
|
Расчет показателя
|
Значение показателя
|
|
1. Средний процент издержек
обращения на остаток товаров, %
|
Сумма расходов на транспортировку
на остаток товара на начало месяца, учтенные в отчетном месяце / сумму на
конец месяца * 100%
|
0,774
|
|
2. Сумма транспортных расходов на
остаток товара, руб.
|
Средний процент издержек обращения
на остаток товара * стоимость остатка товара по учетным ценам на конец месяца
/ 100%
|
Необходимо переоформить бухгалтерскую
справку № 31 и сделать проводку:
Д-т сч. 90.2 «Себестоимость продаж»
К-т сч. 44/2/1 «Расходы на
транспортировку» - 820 руб.
Данное исправление следует учесть при
дальнейших расчетах суммы издержек обращения на остаток товара.
Таким образом, организация работы по
сбору аудиторских доказательств в процессе проверки затрат и формирования
себестоимости торгового предприятия заключается в просмотре всех приходных расходных
документов, проверке правильности расчета издержек обращения и группировке
обнаруженных ошибок.
Аудиторская проверка - сложный и
длительный научно-исследовательский процесс по проведению независимой экспертизы
бухгалтерской (финансовой) отчетности с целью установления достоверности
показателей этой отчетности.
Основная задача производственного
цикла - превратить ресурсы (материалы, труд и накладные расходы) в конечный
продукт.
Целью аудиторской проверки
себестоимости готовой продукции является установление обоснованности
формирования и правильности учета издержек производства (обращения), от которых,
в конечном счете, зависит уровень достоверности конечного финансового
результата от реализации произведенной продукции (купленных товаров).
Себестоимость продукции - один из
наиболее важных синтетических показателей, позволяющих оценить эффективность
использования в процессе производства продукции (работ, услуг) материальных и
трудовых затрат, рентабельность, прибыльность и финансовую устойчивость
экономического субъекта.
При проверке затрат на начальном
этапе аудитор должен обратить особое внимание на документальное подтверждение
правильности исчисления себестоимости продукции (работ, услуг).
Перечень затрат, включаемых в
себестоимость продукции с целью налогообложения, установлен главой 25 НК РФ.
Согласно ПБУ 10/99 «Расходы
организации» и отраслевым методическим указаниям по планированию, учету и
калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в процессе аудиторской
проверки необходимо убедиться в правильности и законности отражения расходов на
производство и реализацию продукции (работ, услуг).
На втором этапе до начала проведения
документальной проверки аудитор обязан изучить организационные и технологические
особенности данной деятельности экономического субъекта, определить характер,
специализацию, масштабы и структуру каждого вида производственной деятельности
организации-клиента.
Учет всех видов затрат, включаемых в
себестоимость продукции, должен подтверждаться первичными документами, которые
содержат обязательные реквизиты: наименование документа (формы); код формы;
дату составления; содержание хозяйственной операции; количественное и
стоимостное выражение затрат; подписи ответственных лиц с расшифровкой фамилии,
имени, отчества.
Таким образом, в сомнительных случаях
подлинность первичных документов и обоснованность списания затрат нетрудно
установить[23].
Аудиторской проверке подвергается
также обоснованность отнесения на затраты производства сумм по отдельным
налогам, сборам, платежам. Зачастую здесь допускаются ошибки в корреспонденции
счетов.
На последующих этапах аудитор проверяет
достоверность показателей незавершенного производства и правильность списания
затрат на готовую продукцию. Особое внимание следует уделить корректировочным
записям с целью установления правильности списания калькуляционных разниц.
Здесь могут быть нарушения, увеличивающие или уменьшающие себестоимость
продукции при ее реализации.
Список
литературы
1. Постановление Правительства РФ от
23 сентября 2002 г. № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов)
аудиторской деятельности» - СПС «Гарант», 2009.
2. Приказ Минфина РФ от 28 декабря
2001 г. № 119н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету
материально-производственных запасов» (с изменениями 26 марта 2007 г.) – СПС
«Гарант», 2009.
3. Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г.
№ 33н «Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» - СПС
«Гарант», 2009.
4. Письмо Департамента регулирования
государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского
учета и отчетности Минфина РФ от 29 января 2008 г. № 07-05-06/18 «Рекомендации аудиторским
организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой
бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год» - СПС «Гарант», 2009.
5. Басов А., Кеворкова Ж. Аудит затрат
на производство и калькулирование себестоимости продукции: методические
аспекты// «Финансовая газета», № 12, 2004.
6. Бердышев
С.Н. Бухгалтерский учет и налогообложение предприятий пищевой промышленности. -
Система ГАРАНТ, 2008.
7. Бехтерева Е.В. Себестоимость: от
управленческого учета затрат до бухгалтерского учета расходов. – М.: «Омега-Л»,
2008.
8. Вахрушина М.А., Мельникова Л.А.,
Пласкова Н.С. Международные стандарты финансовой отчетности: учебное пособие /
Под ред. М.А. Вахрушиной. - М.: Омега. - Л., 2006.
9. Демина И.Д., Кришталева Т.Н.
Особенности методики проведения аудиторской проверки товарных операций в
оптовых предприятиях // «Экономический анализ. Теория и практика», № 17, 2008.
10. Каширина М.П. Аудиторская
проверка отчетности, составленной по международным стандартам: направления и
процедуры // «Аудиторские ведомости», № 3, 2009.
11. Мамаева Г.Н. Методика аудиторской
проверки затрат на производство продукции (работ, услуг)// «Аудиторские
ведомости», № 12, 2008.
12. Панкова С.В. Международные
стандарты аудита. - М.: Юристъ, 2005.
13. Подольский В.И., Савин А.А.,
Сотникова Л.В. Международные и внутрифирменные стандарты аудиторской
деятельности: учебное пособие / Под ред. В.И. Подольского. - М.: Вузовский
учебник, 2006.
14. Пономаренко Ю.А. Формирование
себестоимости в бухгалтерском и налоговом учете // «Налоговый вестник», № 2,
февраль 2009.
15. Попова А.Х. Аудиторская проверка
себестоимости готовой продукции: основные этапы /// «Аудиторские ведомости», №
6, 2007.
16. Хоружий Л.И., Бобкова Е.В. Аудит
затрат на производство // «Аудиторские ведомости», № 9, 2006.
[1] Панкова С.В. Международные стандарты аудита. - М.:
Юристъ, 2005, с. 15.
[2]Пономаренко Ю.А. Формирование себестоимости в
бухгалтерском и налоговом учете // «Налоговый вестник», № 2, февраль 2009.
[3]Бехтерева Е.В. Себестоимость: от управленческого учета
затрат до бухгалтерского учета расходов. – М.: «Омега-Л», 2008.
[4]Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н «Положение по
бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» - СПС «Гарант», 2009.
[5]Мамаева Г.Н. Методика аудиторской проверки затрат на
производство продукции (работ, услуг)// «Аудиторские ведомости», № 12, 2008.
[6]Хоружий Л.И., Бобкова Е.В. Аудит затрат на производство
// «Аудиторские ведомости», № 9, 2006.
[7]Мамаева Г.Н. Методика
аудиторской проверки затрат на производство продукции (работ, услуг)//
«Аудиторские ведомости», № 12, 2008.
[8]Мамаева Г.Н. Методика
аудиторской проверки затрат на производство продукции (работ, услуг)//
«Аудиторские ведомости», № 12, 2008.
[9]Басов А., Кеворкова Ж. Аудит затрат на производство и калькулирование
себестоимости продукции: методические аспекты // «Финансовая газета», № 12, 2004.
[10]Басов А., Кеворкова Ж.
Аудит затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции:
методические аспекты // «Финансовая газета», № 12, 2004.
[11]Письмо Департамента регулирования государственного
финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и
отчетности Минфина РФ от 29 января 2008 г. № 07-05-06/18 «Рекомендации аудиторским
организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой
бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год» - СПС «Гарант», 2009.
[12] Басов А., Кеворкова Ж.
Аудит затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции:
методические аспекты // «Финансовая газета», № 12, 2004.
[13]Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г.
№ 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»
- СПС «Гарант», 2009.
[14] Бердышев С.Н.
Бухгалтерский учет и налогообложение предприятий пищевой промышленности. -
Система ГАРАНТ, 2008.
[15]Мамаева Г.Н. Методика
аудиторской проверки затрат на производство продукции (работ, услуг)//
«Аудиторские ведомости», № 12, 2008.
[16]Мамаева Г.Н. Методика
аудиторской проверки затрат на производство продукции (работ, услуг)//
«Аудиторские ведомости», № 12, 2008.
[17] Хоружий Л.И., Бобкова Е.В. Аудит затрат на
производство // «Аудиторские ведомости», № 9, 2006.
[18] Хоружий Л.И., Бобкова Е.В. Аудит затрат на производство // «Аудиторские
ведомости», № 9, 2006.
[19]Басов А., Кеворкова Ж. Аудит затрат на производство и
калькулирование себестоимости продукции: методические аспекты // «Финансовая
газета», № 12, 2004.
[20]Мамаева Г.Н. Методика аудиторской проверки затрат на
производство продукции (работ, услуг)// «Аудиторские ведомости», № 12, 2008.
[21] Демина И.Д., Кришталева Т.Н. Особенности методики
проведения аудиторской проверки товарных операций в оптовых предприятиях //
«Экономический анализ. Теория и практика», № 17, 2008.
[22] Демина И.Д., Кришталева Т.Н. Особенности методики
проведения аудиторской проверки товарных операций в оптовых предприятиях //
«Экономический анализ. Теория и практика», № 17, 2008.
[23] Попова А.Х. Аудиторская проверка себестоимости
готовой продукции: основные этапы /// «Аудиторские ведомости», № 6, 2007.