Амортизация основных средств в условиях налогового и бухгалтерского учетов
Амортизация основных средств
в условиях налогового и бухгалтерского учетов
Антипова Татьяна Григорьевна,
ДонНТУ
В непосредственной зависимости от принятого
предприятием способа начисления амортизации находится сумма и динамика
формирования амортизационного фонда, а соответственно и способность предприятия
к расширенному воспроизведению основных средств.
Как известно, до 1 июля 1997 г. амортизация
начислялась с месяца, следующего за месяцем ввода основных фондов в
эксплуатацию, исходя из установленных норм амортизационных отчислений на полное
восстановление стоимости. По рабочим машинам и оборудованию нормы амортизации
корректировались в зависимости от сменности, среды и других параметров или
условий эксплуатации. По автомобильному транспорту начисление амортизации
осуществлялось по нормам, утвержденным на 1 тыс. км пробега [1, с.39].
Принципиальные изменения в амортизационную политику
Украины внес Закон Украины “О налогообложении прибыли предприятий” - 22 мая
1997 года [2]. Согласно данному Закону под термином “амортизация основных
средств и нематериальных активов” понимаются затраты на их приобретение,
изготовление или усовершенствование, которые относятся на уменьшение
скорректированного дохода плательщика
налога в пределах норм амортизационных отчислений, установленных ст.8 данного
Закона. При начислении амортизации в настоящее время следует руководствоваться
п.п.8.6.1 ст.8 Закона о прибыли, в соответствии с которым для каждой группы
основных средств установлена определенная норма амортизации в процентах к
балансовой стоимости каждой из групп на начало налогового периода в расчете на
календарный квартал:
- группа 1 - 1,25%;
- группа 2 - 6,25%;
- группа 3 - 3,72%.
Базой для начисления амортизации основных средств
является их балансовая стоимость, которая рассчитывается в отдельности по
каждой группе на начало отчетного периода (то есть на начало каждого квартала)
по формуле:
Ба = Ба-1 + Па-1 - Ва-1 - Аа-1, (1)
где а - отчетный период; а-1 - период, предшествующий
отчетному;
Б - балансовая стоимость группы основных средств;
П - сумма затрат, понесенных на приобретение и
улучшение основных средств;
В - стоимость выведенных из эксплуатации основных
средств;
А - сумма амортизационных отчислений.
Начисление амортизации отдельного объекта основных
производственных средств группы 1 осуществляется до достижения балансовой
стоимости такого объекта ста необлагаемых налогом минимумов доходов граждан.
Недоамортизированная часть такого объекта списывается на валовые затраты по
результатам соответствующего периода, в котором достигнута такая величина.
Амортизация основных производственных средств групп 2 и 3 осуществляется
пообъектно до достижения балансовой стоимости группы нулевого значения [2,
п.8.6.1 ст.8].
Этот закон действует и сейчас, поэтому механизм
начисления амортизации соответственно этому закону также остался, но сегодня он
называется “налоговый метод начисления амортизации”.
В результате действия данного Закона ни одно
предприятие не может в течение нормативного срока службы основных фондов
возместить свои затраты на их приобретение.
Амортизационные фонды, создаваемые в условиях существующей налоговой системы,
ничтожно малы, а ведь именно они являются главным источником покрытия расходов
по текущим и капитальным ремонтам.
Представление о том, что ожидает Украину в недалекой
перспективе в связи со сложившимся состоянием ее материально-технической базы
(основных средствах), можно составить из “Программы развития Украины до 2010
года”, которую подготовила группа украинских экспертов под руководством
академика В. Гееца. В Программе, в частности, делается акцент на
катастрофическом старении основных средств украинской промышленности: “… по
состоянию на 01.01.1990 г. в экономике Украины из 317 млрд. руб. только
основные производственные фонды в объеме около 90 млрд. руб. были дважды
“самортизированы”. Затем говорится: “Далее будет действовать негативная
тенденция старения основных фондов, поскольку критического возраста достигнут
не только фонды, которым сегодня больше 15-20 лет, а и те, которым 10-14 лет. В
ближайшее десятилетие должны быть активно осуществлены выводы фондов, созданных
во второй половине 80-х годов”. Авторы Программы “Украина–2010” говорят о том,
что экономический рост невозможен без существенного обновления основных средств
и их структуры [3, с.3].
На сегодняшний день, нормы амортизации на промышленных
предприятиях ничтожно малы. Если произвести расчет величины амортизационного
фонда по остаточной стоимости и направить его на реновацию, то он будет
соответствовать времени эксплуатации техники 16 лет, а это в 5 раз превышает
фактические сроки её службы. Закон вводит такую схему погашения стоимости
основных средств, при которой их простое воспроизводство невозможно. Это
заставляет предприятия направлять инвестиции не на расширение производства, а
на поддержку работоспособности имеющихся основных средств. В связи с включением
расходов на текущие и капитальные ремонты в первоначальную стоимость остаточная
балансовая стоимость объекта не только не равняется нулю, а и остается равной
стоимости нового или превышает её. Это и есть результат несовершенства
действующей системы начисления амортизации.
Недостатки действующей системы очевидны:
- начисление амортизации не на полную первоначальную
стоимость основных фондов, а на ее часть – остаточную стоимость. Это приводит к
регрессу – запланированному уменьшению суммы и искусственному увеличению
периода начисления амортизационных отчислений;
- начисление амортизационных отчислений по состоянию
основных фондов не на месячную, а на квартальную дату, в то время как движение
основных фондов, определение размера прибыли и начисление налогов осуществляются
ежемесячно;
- начисление групповых норм амортизации – это
пережиток “котлового” нормативного метода социалистического бухгалтерского
учета, поскольку изнашивается каждый конкретный объект;
- включение в стоимость для начисления амортизации затрат
на капитальный ремонт и другие “улучшения” основных фондов, что искажает и
стоимость основных фондов, и величину амортизационных отчислений;
- начисление амортизации после окончания нормативного
срока службы основных фондов.
Что касается амортизации в бухгалтерском учете, то с
вступлением в силу П(С)БУ 7 “Основные средства” предприятия Украины получили
право самостоятельно выбирать методы начисления амортизации. Согласно п.22
П(С)БУ 7 объектом амортизации являются основные средства (кроме земли).
Начисление амортизации осуществляется на протяжении
срока полезного использования (эксплуатации) объекта, устанавливаемого
предприятием при признании этого объекта активом (при зачислении на баланс), и
прекращается на период его реконструкции, модернизации, достройка,
дооборудование и консервации.
При определении срока полезного использования
(эксплуатации) следует учитывать:
- ожидаемое использование объекта предприятием с
учетом его мощности или производительности;
- физический и моральный износ, который предусматривается;
- правовые или другие ограничения относительно сроков
использования объекта и прочие факторы.
Срок полезного использования (эксплуатации) объекта
основных средств пересматривается в случае изменения ожидаемых экономических
выгод от его использования.
Амортизация объекта основных средств начисляется,
исходя из нового срока полезного использования, начиная с месяца, следующего за
месяцем изменения срока полезного использования.
Амортизация основных средств (кроме прочих необратимых
материальных активов) начисляется с применением следующих методов:
1) прямолинейного, в соответствии с которым годовая
сумма амортизации определяется распределением стоимости, которая
амортизируется, на ожидаемый период времени использования объекта основных средств;
2) уменьшение остаточной стоимости, при котором
годовая сумма амортизации определяется как произведение остаточной стоимости
объекта на начало отчетного года или первоначальной стоимости на дату начала
начисления амортизации и годовой нормы амортизации. Годовая норма амортизации
(в процентах) исчисляется как разность между единицей и результатом корня
степени количества лет полезного использования объекта из результата от деления
ликвидационной стоимости объекта на его первоначальную стоимость;
3) ускоренного уменьшения остаточной стоимости, при
котором годовая сумма амортизации определяется как произведение остаточной
стоимости объекта на начало отчетного года или первоначальной стоимости на дату
начала начисления амортизации и годовой нормы амортизации, которая исчисляется,
исходя из срока полезного использования объекта, и удваивается;
4) кумулятивного, при котором годовая сумма
амортизации определяется как произведение стоимости, которая амортизируется, и
кумулятивного коэффициента. Кумулятивный коэффициент рассчитывается делением
количества лет, которые остаются до конца ожидаемого срока использования
объекта основных средств, на сумму числа лет его полезного использования;
5) производственного, при котором месячная сумма
амортизации определяется как произведение фактического месячного объема
продукции (работ, услуг) и производственной ставки
амортизации. Производственная ставка амортизации вычисляется делением
стоимости, которая амортизируется, на общий объем продукции (работ, услуг),
который предприятие ожидает произвести (выполнить) с использованием объекта
основных средств.
Предприятие может применять нормы и методы начисления
амортизации основных средств, предусмотренные налоговым законодательством [4].
Результаты применения методов приводятся в табл. 1.
Для примера расчет осуществлен при первоначальной стоимости объекта основных
средств, равной 10000 грн., ликвидационной стоимости этого объекта 1000грн.,
ожидаемому периоду полезного использования 4 года.
Таблица 1 – Сумма начисленной амортизации при
использовании методов начисления аморизационных отчислений в соответствии с
П(С)БУ 7.
Методы начисления аморизационных отчислений
Похожие работы на - Амортизация основных средств в условиях налогового и бухгалтерского учетов
|