Учет и анализ затрат на производство продукции в организациях

Учет и анализ затрат на производство продукции в организациях

Содержание

Введение

1. Теоретические основы учета и анализа затрат на производство продукции

1.1 Сущность и классификация затрат на производство продукции

1.2 Основные задачи и методика бухгалтерского учета затрат на производство продукции в организациях Республики Беларусь

1.3 Методики анализа затрат на производство продукции

2. Бухгалтерский учет затрат на производство продукции на ПУП «Гомельобои»

2.1 Технико-экономическая характеристика организации

.2 Учет прямых затрат на производство продукции

2.3 Учет косвенных затрат и калькулирование себестоимости продукции

2.4 Направления совершенствования учета затрат на производство

3. Анализ затрат на производство продукции ПУП «Гомельобои» и направления их оптимизации

3.1 Анализ состава, структуры и динамики затрат на производство

3.2 Оценка влияния факторов на изменение затрат на производство продукции

.3 Направления оптимизации затрат на производство продукции

Заключение

Список использованных источников

Введение

В современных условиях промышленные предприятия (организации) стремятся к улучшению качества выпускаемой продукции, расширению ассортимента, повышению конкурентоспособности своих товаров, в результате чего расширяется номенклатура используемых в организации материальных ресурсов, пересматриваются вопросы оплаты труда, промышленные организации налаживают деловые связи с поставщиками товарно-материальных ценностей. Все это находит свое отражение при расчете себестоимости продукции, которая выступает в качестве важнейшего оценочного показателя эффективности работы организаций в промышленном комплексе.

В настоящее время в организациях особое внимание уделяется снижению и оптимизации затрат на производство и продажу. Это требует систематического контроля издержек производства. Для контроля издержек нужна информация о затратах по местам их использования, по видам продукции, по организации в целом, и для этого применяют учёт затрат, который может быть осуществлён в различных методах как традиционных, так и современных. Выбор метода производит сама организация в зависимости от особенностей производственного процесса, его сложности, наличия незавершённого производства, длительность производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.

Выбранная тема «Учет и анализ затрат на производство продукции в организациях» является актуальной, так как в настоящее время на многих организациях Республики Беларусь остро стоит вопрос снижения себестоимости продукции. Во многом от величины себестоимости зависит финансовый результат деятельности организации: величина полученной прибыли (или убыток). Эффективное управление производственными затратами и себестоимостью продукции требует повышения оперативности получения учетной информации, так как от своевременного принятия управленческих решений зависят конечные результаты работы организации. Существующие методики и организация бухгалтерского учета и анализа на промышленных организациях практически не способствуют принятию эффективных управленческих решений по устранению воздействия факторов (причин), отрицательно влияющих на экономические показатели. Действующая система учета и анализа затрат не позволяет эффективно управлять процессом формирования себестоимости. Недостаточно используются средства автоматизированной обработки учетной информации.

Объектом исследования дипломной работы выступают затраты на производство продукции ПУП «Гомельобои».

Целью данной дипломной работы является разработка направлений совершенствования учета затрат на производство и их оптимизации. Для достижения данной цели были поставлены следующие задачи:

−  рассмотреть теоретические основы учета и анализа затрат на производство продукции;

−       изучить бухгалтерский учет затрат на производство продукции в исследуемой организации;

−       провести анализ затрат на производство продукции исследуемой организации;

−       предложить направления совершенствования учета и оптимизации затрат на производство продукции.

В процессе исследования применялись общенаучные методы исследования, такие как анализ и синтез, индукция и дедукция, сравнение, системный подход, а также специальные методы и приемы.

Для написания дипломной работы использовались труды отечественных и зарубежных учёных по теории, методологии, методике и организации учёта, экономического анализа, финансового менеджмента, управления; нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учёту и анализу в области формирования финансовых результатов; рекомендации и положения (стандарты) по бухгалтерскому учёту и отчётности.

Информационной базой исследования явились опубликованные статистические данные, информация статистической и бухгалтерской отчётности, а также материалы, полученные в результате единовременного обследования ПУП «Гомельобои».

1. Теоретические основы учета и анализа затрат на производство продукции

.1 Сущность и классификация затрат на производство продукции

Затраты являются важнейшими экономическими категориями. Их уровень во многом определяет прибыль и рентабельность организации, эффективность ее производственно-хозяйственной деятельности. Совокупность затрат оказывает решающее влияние на формирование всех финансовых показателей любого субъекта хозяйствования. Снижение и оптимизация затрат являются одним из основных направлений совершенствования экономической деятельности каждой организации. В рыночной экономике издержки приобретают все большее значение для управления организацией, так как информация о затратах лежит в основе принятия многих управленческих решений.

В современных условиях развития экономики возрастает необходимость уточнения сущностных характеристик экономических категорий «расходы». Хотелось бы отметить, что в зависимости от особенностей деятельности характеристики расходов, издержек затрат видоизменяются, они перевоплощаются друг в друга. Это обусловлено тем, что выделяются три уровня организации деятельности: отдельная деятельность, действие и операция. Эволюция терминологии понятия «затраты» представлена в таблице 1.1.

Таблица 1.1 - Эволюция терминологии понятия «затраты»

Исходя из разных подходов ученых - экономистов издержки определяются автором как часть затрат, которая связана с калькуляцией себестоимости продукции и процессами ее реализации.

При этом затраты, включенные в себестоимость произведенной продукции, Агеева О.А. называет издержками производства, а расходы, связанные с реализацией продукции - издержками обращения. Развивая далее этот тезис, автор считает, что если себестоимость определяется как результат производственного процесса, то можно говорить об издержках производства. Если себестоимость определяется как затраты процесса реализации или сферы обращения, то речь идет об издержках обращения. Если необходимо капитализировать издержки производства и обращения, то в бухгалтерском учете возникают такие показатели, как транспортно - заготовительные издержки и издержки обращения на остаток товаров.

Аналогичного подхода в разграничении понятий «расходы», «затраты», «издержки» придерживаются и другие российские ученые. Так, Ю.А. Бабаева считает, что понятие «расходы» более широкое, чем понятия «затраты» и «издержки»: затратами или издержками можно считать только те расходы, которые включаются в себестоимость [6, с. 236].

Вахрушева О.Б. в определении исследуемых понятий делает акцент на их денежное выражение. В результате под затратами он понимает потреблённые ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары либо услуги. Возникновение затрат, по его оценке, сопряжено с выплатой денежных средств, уменьшением дебиторской или увеличением кредиторской задолженностей [7, с 45].

Для формирования эффективной системы учета затрат, способной удовлетворять потребности менеджеров всех уровней управления организацией необходимо, прежде всего, правильно классифицировать затраты, производимые в процессе осуществления хозяйственной деятельности.

В связи с эти выделяются следующие виды затрат (рисунок 1.1).

Рисунок 1.1 - Виды затрат

В отдельную группу выделены трансакционные затраты. Часть этих затрат, трансформируясь в расходы, находят свое отражение в системном бухгалтерском учете и финансовой отчетности, другая часть затрат, носящая скорей нелегальный характер, учитывается только в подсистеме управленческого учета. Обособленно представлены дополнительные затраты, т.е. затраты, не носящие характера расходов. К ним относятся выплаты дивидендов учредителям, акционерам, которые не приводят к расходам ни в текущем периоде, ни в других отчетных периодах. В целях построения эффективной системы учета затрат все затраты в подсистеме управленческого учета были сгруппированы по семи критериям.

На основе институционального подхода для обоснования способов и определения конкретных инструментов управления и учета трансакционных издержек существует классификация по семи признакам.

В процессе осуществления производственно-хозяйственной и финансовой деятельности организации Республики Беларусь несут определенные расходы. Под расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия денежных средств, иного имущества и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала. В целях управления затратами используются различные классификаторы затрат. Рассмотрим некоторые из них, необходимые для организации системы управления затратами и планирования.

Все денежные затраты организации группируются по трем признакам:

) расходы, связанные с извлечением прибыли;

) расходы, не связанные с извлечением прибыли;

) принудительные расходы [8, с. 109].

Расходы, связанные с извлечением прибыли, включают в себя затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и инвестиции.

Затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг) - это расходы, связанные с созданием товара (продукции, работ, услуг), в результате продажи которых организация получит финансовый результат в виде прибыли или убытка. Инвестиции - это капитальные вложения, имеющие целью расширение объемов собственного производства, а также извлечение доходов на финансовых и фондовых рынках. Расходы, не связанные с извлечением прибыли, это расходы на потребление, социальную поддержку работников, благотворительность и другие гуманитарные цели.

Такие расходы поддерживают общественную репутацию организации, способствуют созданию благоприятного социального климата в коллективе и, в конечном итоге, способствуют повышению производительности и качества труда. Принудительные расходы - это налоги и налоговые платежи, отчисления на социальное страхование, расходы по обязательному личному и имущественному страхованию, созданию обязательных резервов, экономические санкции. В зависимости от экономического содержания все виды расходов организаций учитывают, анализируют и планируют по элементам и статьям расходов. В экономической практике для всех организаций, может использоваться следующая группировка расходов, которая представлена на рисунке 1.2.

Такая группировка расходов позволяет выделить расходы живого и овеществленного труда, углубить анализ результатов деятельности организаций. На базе зарубежного опыта и разработок международных стандартов в Республике Беларусь сделана попытка конкретизации терминов «затраты» и «расходы» (рисунок 1.3).

Рисунок 1.2 - Группировка расходов по экономическим элементам

Как видно из таблицы 1.2 трактовка понятия «расходы» в международных стандартах финансовой отчетности (МСФО) и Законе Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» [10] совпадает.

Таблица 1.2 - Определение понятия «расходы» в МСФО и Законе Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности»

Рисунок 1.3 - Трактовка понятий «затраты» и «расходы» в Инструкции по учету доходов и расходов

Таким образом, в Республике Беларусь, определена единая отчетная и учетная номенклатура статей расходов. По своему составу расходы организаций весьма неоднородны, поэтому для более глубокого изучения сущности расходов на реализацию и обеспечения возможности управлять ими разработана система классификации затрат, то есть их группировка по какому-либо ранее оговоренному признаку.

1.2 Основные задачи и методика бухгалтерского учета затрат на производство продукции в организациях Республики Беларусь

Цель учета затрат основного производства на промышленных организациях - своевременное, полное и достоверное отражение фактических затрат, исчисление фактической себестоимости каждого отдельного вида выпускаемой продукции, а также контроль за использованием материальных, трудовых и других производственных ресурсов.

Перечень объектов учета затрат определяется отраслевыми особенностями организации:

-       общие расходы, в том числе расходы по направлениям деятельности;

-       расходы по текущей деятельности, в том числе в разрезе деятельности и иных видов деятельности;

-       расходы в целом и в том числе по элементам затрат;

-       отдельные элементы и статьи затрат;

-       себестоимость по видам продукции.

Среди основных методологических вопросов, решаемых при калькулировании, особое место занимает проблема правильного выбора объектов учета затрат. Исходя из целей управленческого учета объект учета затрат тождественен объекту контроля затрат. Реальное исчисление себестоимости продукции, глубокий и всесторонний анализ деятельности организации в целях изыскания и мобилизации неиспользованных резервов снижения себестоимости продукции, развитие и углубление внутрихозяйственного коммерческого расчета во многом зависят от качества проработки данного методологического вопроса.

Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции должны организовываться с учетом следующих требований:

-    согласованность фактических объектов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;

-       группировка затрат в бухгалтерском учете по производственным подразделениям, элементам и статьям расходов;

-       включение затрат всех структурных подразделений отчетного периода в себестоимость;

-       расширение по возможности состава затрат, относимых на объекты их учета по прямому признаку;

-       развитие методологии и организации учета затрат на производство продукции с целью их приближения к международным стандартам и мировой практике.

Задачи бухгалтерского учета затрат на производство продукции (работ, услуг) представлены на рисунке 1.4 [12, с. 110].

косвенный затраты калькулирование себестоимость

Рисунок 1.3 - Задачи бухгалтерского учета затрат на производство продукции (работ, услуг)

Затраты на производство продукции относятся к числу важнейших показателей, характеризующих деятельность организаций. На их основе определяют себестоимость продукции, а так же финансовые результаты. Они являются базой для формирования тарифов на грузовые и пассажирские производство продукции, дополнительных сборов и цен на продукцию иных видов деятельности. Поэтому учет и контроль затрат должен быть максимально эффективно организован [13, с. 54].

Принцип эффективности управления предопределил необходимость появления калькуляционного учета. Предпосылкой было создание калькуляционной бухгалтерии. Сначала суть калькуляционного учета заключалась в составлении предварительных смет:

-       в определении затрат на конкретную дату;

-       разработке механизма контроля за издержками и их изменениями;

-       выявлении положительных и отрицательных отклонений от ранее составленных смет;

-       проведении оперативного анализа выявленных отклонений и регулировании издержек производства.

С изменением производственных отношений изменяются цели управления, а, следовательно, изменяются требования к калькуляционному учету. Прежде всего, появилась потребность в калькуляциях;

-       по центрам ответственности - для контроля за соблюдением технологических процессов и деятельностью подразделений, в которых они происходят;

-       по наименованиям изделий - для исчисления полных издержек и цен на изделия;

-       по видам продукции - для расчета частичных издержек и контроля за инвестициями. Информация о величине разных видов себестоимости становится необходимой для принятия решения в зависимости от целей управления.

Учет затрат - это упорядоченная система наблюдения, сбора, количественного измерения, регистрации, обобщения и анализа информации о затрат необходимой для руководства организации с целью оценки ее деятельности путем выведения финансового результата, а также выработки управленческих решений по комплексному и стратегическому развитию как торговой организации. При разработке общих подходов к организации учета затрат принимаются за основу следующие положения:

-       учет рассматривается как самостоятельная подсистема бухгалтерского учета, выполняет свои функции в управлении;

-       учет состоит из двух взаимосвязанных между собой этапов: непосредственно учета и отчетности;

-       элементами учетного процесса затрат являются наблюдение и сбор, измерение, регистрация и обобщение информации.

При этом в связи с применением информационных технологий в бухгалтерском учете оценка затрат и раскрытие о них информации в бухгалтерской отчетности осуществляется в момент регистрации хозяйственной операции, а не в момент составления бухгалтерской отчетности [14, с.73]. Общая модель учета затрат изображена на рисунке 1.4.

Рисунок 1.4 - Модель учета затрат

Организация учета затрат на производство и исчисление себестоимости продукции строится на следующих принципах:

−       неизменность принятой методологии учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в течение года;

−       полнота отражения в учете всех хозяйственных операций;

−       правильное отнесение расходов и доходов к отчетным периодам;

−       разграничение в учете текущих затрат на производство и капитальных вложений;

−       определение состава производственных затрат.

Для организации учета затрат на производство огромное значение имеет выбор синтетических и аналитических счетов и объектов калькуляции. Из-за сложности процесса производства и разнообразия затрат на предприятиях Республики Беларусь используют счета:

−  20 «Основное производство»;

−       23 «Вспомогательные производства»;

−       25 «Общепроизводственные затраты»;

−       26 «Общехозяйственные затраты»;

−       28 «Брак в производстве»;

−       29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;

−       97 «Расходы будущих периодов»;

−       43 «Готовая продукция».

По дебету названных счетов отражают суммы затрат, а по кредиту их списание. Аналитические счета открываются на каждый объект учета затрат. Объекты учета затрат зависят от отраслей и видов производства.

Допускается открывать аналитические счета не на каждый объект, а на их группу. Аналитический учет затрат на производство организуется таким образом, чтобы объекты учета производственных затрат максимально совпадали с объектами калькуляции.

Объекты калькуляции представляют собой отдельные виды готовой продукции, полуфабрикатов, работ и услуг, себестоимость которых определяется. Чем больше объекты учета и объекты калькуляции будут совпадать, тем больше затрат на производство будет включаться в себестоимость конкретного вида продукции по прямым признакам, а поэтому точнее будет исчислена себестоимость продукции.

Для каждого объекта калькуляции необходимо правильно выбрать калькуляционную единицу, которая должна соответствовать характеру продукции, его физическим свойствам. В конце отчетного периода расходы, учтенные на счетах 25, 26, 28, списывают на счета производств. В течение отчетного периода с кредита счетов 20 и 23 списывают нормативно-прогнозную себестоимость выпущенной продукции или выполненных работ и услуг. В конце отчетного периода нормативно- прогнозная себестоимость готовой продукции, работ и услуг доводится до уровня фактической дополнительной записью или методом «красное сторно». Сальдо этих счетов означает величину затрат на незавершенное производство.

Фактическую производственную себестоимость продукции (работ, услуг) в конце отчетного периода списывают в дебет счета 43 с кредита счетов 20, 23, 29.

Организация учета затрат на производство зависит также от метода калькулирования, среди которых выделяют:

         Простой - применяется в организациях, вырабатывающих однородную продукцию, не имеющих полуфабрикатов и незавершенного производства. В этих организациях все производственные расходы за отчетный период составляют себестоимость всей выработанной продукции (работ, услуг). Себестоимость единицы продукции исчисляется путем деления суммы производственных расходов на количество единиц продукции.

         Нормативный - применяется в организациях с массовым и серийным характером производства. Обязательным условием его применения является составление нормативной калькуляции по действующим на начало месяца нормам и последующее систематическое выявление в текущем порядке отклонений от этих норм (экономии и перерасхода) в конце месяца. Действующими нормами называются такие, по которым в данное время производится отпуск материалов и оплата труда.

         Позаказный - применяется в организациях индивидуального и мелкосерийного производства, где производственные расходы учитываются по отдельным заказам на изделие или работам. Здесь фактическая себестоимость определяется по окончании выполненного заказа. Вся сумма затрат будет составлять ее себестоимость.

         Попередельный - используется в тех производствах, где продукт изготавливается на основе физико-химических преобразований исходного сырья в условиях кратковременного технологического цикла и последовательных стадий обработки (переделов).

Передел - комплекс технологических операций, завершаемых выходом полуфабриката или готовой продукции. Например, металлургическое производство включает следующие переделы: доменное, сталеплавильное, прокатное.

Сущность метода состоит в том, что учет затрат ведут по переделам, а внутри их - по агрегатам (цехам, прокатным станам, химическим установкам), статьям калькуляции и видам продукции. Прямые затраты учитываются по каждому переделу, а косвенные - по цеху, производству, организации в целом с последующим распределением между себестоимостью продукции переделов. Суммарные затраты конечного продукта равны сумме затрат всех переделов.

         Позаказный - это метод, используемый при изготовлении единичной, уникальной или выполняемой по специальному заказу продукции. При этом методе затраты на производственные материалы, оплату труда производственных рабочих и общепроизводственные расходы относят на каждый индивидуальный заказ или партию продукции. Сущность метода заключается в том, что учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий.

Все прямые затраты (затраты материалов и заработная плата основных производственных рабочих и начисления на нее) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Косвенные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Объектом учета при этом методе является отдельный производственный заказ, полная фактическая себестоимость которого определяется после его изготовления.

         Метод учета полных затрат, в соответствии с которым в себестоимость включаются все затраты организации, связанные с производством и реализацией продукции, независимо от их деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, распределяют сначала по центрам ответственности, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе распределения.

Метод учета затрат по полной себестоимости позволяет получить представление обо всех затратах, которые несет организация в связи с производством и реализацией одного изделия. Однако себестоимость исчисляется только в конце отчетного периода, и поэтому применение этого метода не позволяет осуществлять эффективное и своевременное управление себестоимостью.

         Метод учета затрат по ограниченной себестоимости, или маржинальный метод. Он основан на том, что на продукцию списывают не все издержки организации, а только их часть - переменные затраты. В свою очередь, постоянные затраты исключают при определении производственной себестоимости, относя их на финансовый результат того периода, в котором они возникли. Это предоставляет руководителю возможность сконцентрироваться на главных элементах затрат, находя пути их снижения, не отвлекаясь при этом на то, что не подлежит изменению в текущее время.

Таким образом, существует довольно много методов расчета себестоимости готовой продукции. Руководству организации важно четко представлять себе отличия между ними, а также понимать, как именно выбор того или иного метода отразится на финансовом результате деятельности организации.

1.3 Методики анализа затрат на производство продукции

Особенности конкретной аналитической деятельности предопределяют специфику методов ее осуществления. Под методом анализа понимается диалектический способ подхода к изучению хозяйственных процессов в их становлении и развитии. Характерными особенностями метода анализа являются: использование системы показателей, всесторонне характеризующих хозяйственную деятельность, изучение причин изменения этих показателей, выявление и измерение взаимосвязи между ними в целях повышения социально-экономической эффективности [15, с.123].

Анализ себестоимости продукции, работ и услуг имеет исключительно важное значение. Он позволяет выяснить тенденции изменения данного показателя, выполнения плана по его уровню, определить влияние факторов на его прирост и на этой основе дать оценку работы организации по использованию возможностей и установить резервы снижения себестоимости продукции.

Объектами анализа себестоимости продукции являются следующие показатели:

−       полная себестоимость продукции в целом и по элементам затрат;

−       уровень затрат на 1 руб. произведенной продукции;

−       себестоимость важнейших изделий;

−       отдельные статьи затрат;

−       затраты по центрам ответственности [16].

Основными задачами анализа себестоимости продукции являются:

−    объективная оценка выполнения плана по себестоимости и ее изменения относительно прошлых отчетных периодов, а также соблюдения действующего законодательства, договорной и финансовой дисциплины;

−       исследование причин, вызвавших отклонение показателей от их плановых значений;

−       содействие выработке оптимальной величины плановых затрат, плановых и нормативных калькуляций на отдельные изделия и виды продукции;

−       обеспечение центров ответственности по затратам необходимой информацией для оперативного управления формированием себестоимости продукции;

−       выявление и сводный подсчет резервов снижения затрат на производство и реализацию продукции [14, c. 311].

Характер этих задач свидетельствует о большой практической значимости анализа себестоимости продукции в хозяйственной деятельности организации.

Анализ хозяйственной деятельности основывается на системе показателей и предполагает использование данных целого ряда источников экономической информации.

Основными источниками информации, необходимой для проведения анализа себестоимости, являются:

−    бухгалтерская отчетность: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках;

−       статистическая отчетность: форма №4-ф «Отчет о затратах на производство продукции (работ, услуг)», форма №12-ф (прибыль) «Отчет о финансовых результатах» и др.;

−       данные бизнес-планов, сметы затрат, плановые и отчетные калькуляции себестоимости продукции, данные на счетах синтетического и аналитического учета, отраженные на счетах учета затрат (20, 23, 25, 26, 28, 29) и др. [15].

Анализ затрат на производство начинают с оценки состава, структуры и динамики затрат.

Анализ структуры расходов проводится по направлениям:

−  анализ состава себестоимости на основе сопоставления суммы и удельных весов каждой статьи и элементов расходов;

−       анализ расходов с группировкой по калькуляционным статьям с целью выявления их функциональной роли в производственном процессе.

В процессе дальнейшего анализа изучают:

−  динамику роста (снижения) себестоимости работ (услуг);

−       количественное соизмерение расходов по элементам на 1 (100, 1000) р. произведенной продукции;

−       формирования себестоимости по статьям расходов;

−       обоснование и количественное соизмерение факторов изменения себестоимости произведенной продукции по статьям расходов;

−       соотношение себестоимости произведенной и реализованной продукции;

−       влияние факторов изменения себестоимости выпущенной продукции.

Себестоимость единицы продукции представляет собой отношение текущих издержек (расходов) к объему произведенной продукции:

С=Р ÷ V,                                                                                            (1)

где С - себестоимость единицы произведенной продукции;

Р - текущие затраты (расходы);

V - объем произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) [16].

Наиболее обобщающим показателем себестоимости продукции, выражающим ее прямую связь с прибылью, является уровень затрат на 1 рубль произведенной продукции:

УЗ =  ,                                                                                            (2)

где З - общая сумма затрат на производство продукции;

ТП - товарная продукция в действующих ценах [16].

Этот показатель характеризует уровень себестоимости одного рубля обезличенной продукции. Достоинства данного показателя в том, что он универсален, поскольку может рассчитываться для любой отрасли и охватывать как отдельные виды продукции, так и всю продукцию, работы, услуги организации, т. е. посредством этого показателя с допустимой мерой условности можно сравнить уровень себестоимости в различных организациях. В большей степени этот показатель обеспечивает наглядную связь с прибылью: повышение затрат ведет к снижению прибыли и наоборот. К числу недостатков можно отнести то, что на этот показатель может оказывать влияние множества факторов как субъективного, так и объективного характера.

Затраты на рубль продукции непосредственно зависят от изменения общей суммы затрат на производство и реализацию продукции и от изменения стоимости произведенной продукции. На общую сумму затрат оказывают влияние объем производства продукции, ее структура, изменение переменных и постоянных затрат, которые в свою очередь могут увеличиться или уменьшится за счет уровня ресурсоемкости продукции и цен на потребленные ресурсы.

Стоимость произведенной продукции зависит от объема выпуска, его структуры и цен на продукцию. Взаимосвязь перечисленных факторов показана на рисунке 1.5.

Рисунок 1.5 - Структурно-логическая модель факторного анализа затрат на 1 рубль произведенной продукции

Таким образом, факторная модель затрат на 1 рубль товарной продукции имеет вид:

УЗ =  .                                                                (3)

Влияние факторов первого уровня на изменение затрат на 1 рубль продукции рассчитывается способом цепных. В процессе анализа проводят также сравнение затрат на 1 рубль товарной продукции в динамике и, если есть возможность, сравнение со среднеотраслевым показателем.

Таким образом, анализ себестоимости продукции, работ и услуг имеет исключительно важное значение.

Он позволяет выяснить тенденции изменения данного показателя, выполнения плана по его уровню, определить влияние факторов на его прирост и на этой основе дать оценку работы организации по использованию возможностей и установить резервы снижения себестоимости продукции.

2. Бухгалтерский учет затрат на производство продукции на ПУП «Гомельобои»

.1 Технико-экономическая характеристика организации

ПУП «Гомельобои», основанное в 1927 году, крупнейшee белорусское предприятие по производству обоев. Это современное предприятие, на котором трудятся около 900 человек, энтузиастов своего дела.

В настоящее время предприятие занимает лидирующее положение в своей отрасли, а выпускаемая продукция пользуется заслуженным авторитетом на потребительских рынках многих стран, как в странах СНГ, так и за пределами СНГ: в Польше, Болгарии, Монголии, Египте, Литве, Латвии, Грузии, Франции.

Позицию лидера, при отработанной системе контроля качества, предприятие подкрепляет широким ассортиментом, технологическими преимуществами, возможностью выбора, который предоставляется потребителю. Кроме того, «Гомельобои» уделяет большое внимание экологии продукции на уровне сырья, технологий и эксплуатации.

Цель организации - эффективная прибыльная хозяйственная деятельность в строительной отрасли. Главное в нашей работе - ориентация на нужды потребителя, выпуск качественной продукции, соответствующей требованиям сегодняшнего дня.

ПУП «Гомельобои» имеет линейно-функциональную структуру управления (Приложение А). По сути, она сочетает в себе две первичные организационные структуры: линейную и функциональную. Сочетание этих двух форм привело к гибкой по характеру действия и направленности организационной структуре управления, являющейся базой для формирования других структур. В своей деятельности ПУП «Гомельобои» руководствуется Уставом Общества, Коллективным договором, законом «О предприятиях в Республике Беларусь», Гражданским кодексом и другими законодательными актами.

Предприятие на основе полного хозяйственного расчета обеспечивает самоокупаемость, финансирование затрат по совершенствованию производства, социальному развитию и материальному стимулированию работников за счет заработанных средств, несет ответственность за результаты своей хозяйственной деятельности и выполнение обязательств перед государством, юридическими и физическими лицами.

ПУП «Гомельобои» самостоятельно планирует свою деятельность и определяет перспективы ее развития. Органами управления являются: общее собрание; наблюдательный совет; исполнительный орган (директор).

Основные показатели результаты деятельности ПУП «Гомельобои» за 2013-2014 гг. приведены в таблице 2.1 (Приложение Б, В, Г, Д, Е).

Таблица 2.1 - Основные показатели деятельности ПУП «Гомельобои» за 2013-2014 гг.

Данные таблицы 2.1 свидетельствуют о том, что объем произведенной продукции в 2014 году по сравнению с 2013 годом вырос на 16574 млн. руб. или на 5,7 %. Выручка от реализации продукции снизилась на 7874 млн. руб. или на 2,4 %. Себестоимость реализованной продукции в 2014 г. по сравнению с 2013 г. снизилась на 6999 млн. руб. или на 2,4%.

За 2013-2014 гг. получен убыток от реализации продукции, который имеет тенденцию к увеличению. Причиной тому послужила нестабильная экономическая ситуация, и в следствие этого снижение поставок продукции по Республике Беларусь, странам СНГ и дальнего зарубежья.

Для дальнейшего укрепления финансовой устойчивости организации и дальнейшего улучшения ее финансового состояния руководству ПУП «Гомельобои» следует выявлять внутренние резервы прибыльности и достижения безубыточной работы за счёт сокращения потерь и рационального использования ресурсов.

2.2 Учет прямых затрат на производство продукции

Прямые затраты - это затраты, которые непосредственно связаны с производством продукции.

На ПУП «Гомельобои» бухгалтерский учет прямых затрат на производство ведут в разрезе обособленных подразделений и видов деятельности. Согласно рабочего плана счетов исследуемой организации для учета прямых затрат по производству продукции применяются следующие синтетические счета:

−  20 «Основное производство»,

−       23 «Вспомогательное производство»,

−       29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Для обобщения затрат основного производства предназначен счет 20 «Основное производство», к которому открыты следующие субсчета:

−  20.1.1 «Производство обоев»;

−       20.1.2 «Производство бумаги и картона»;

−       20.1.3 «Изготовление печатных форм»;

−       20.1.4 «Производство пластмассовых плит»;

−       20.1.5 «Производство тепловой энергии»;

−       20.1.6 «Производство нетканых материалов»;

−       20.1.7 «Производство прочих изделий».

По дебету счета 20 «Основное производство» отражаются прямые расходы, непосредственно связанные с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг. По кредиту счета 20 «Основное производство» отражается сумма фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и услуг. Остаток по дебету счета 20 «Основное производство» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства. В бухгалтерском учёте отражение затрат, связанных с выпуском готовой продукции основного производства (Приложение Ж), осуществляется следующим образом (таблица 2.2).

Таблица 2.2 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета затрат основного производства ПУП «Гомельобои»в рублях

Счет 23 «Вспомогательные производства» предназначен для обобщения информации о затратах организаций, которые являются вспомогательными для основного производства.

На счете 23 «Вспомогательные производства» учитываются затраты подразделений, обеспечивающих основное производство электроэнергии, осуществляют ремонт основных средств, а также отражаются расходы по выполнению работ для сторонних организаций.

По дебету счета 23 «Вспомогательные производства» отражаются затраты, связанные со вспомогательными работами, услугами, продукцией, предназначенными для осуществления производственной деятельности.

К счету 23 «Вспомогательное производство» на ПУП «Гомельобои» открыты следующие субсчета:

−  23.1.1 «Ремонтно-механический цех»;

−       23.1.2 «Электромеханический цех»;

−       23.1.3 «Паросиловой цех»;

−       23.1.5 «Цех печатных форм»;

−       23.1.6 «Служба КИПиА»;

−       23.1.7 «Лаборатория АСУ»;

−       23.1.8 «Ремонтно-строительный участок»;

−       23.1.9 «Аккумуляторный участок».

Данная группа расходов по окончании отчетного периода включается в себестоимость продукции, работ основного производства (счет 20 «Основное производство»); затраты, связанные с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг сторонним организациям и лицам.

Данная группа расходов по мере реализации произведенной вспомогательными производствами продукции, работ, услуг подлежит списанию в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».

В составе расходов данной группы выделяют: прямые затраты, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, потери от брака (счет 28 «Брак в производстве»).

Затраты, учтенные по дебету счета 23 «Вспомогательные производства», в конце отчетного периода списываются на соответствующие счета по фактической себестоимости законченной продукции, выполненных работ или оказанных услуг. Затраты, относящиеся к не законченной производством продукции, незавершенным работам и услугам, остаются на счете 23 «Вспомогательные производства» как незавершенное производство.

На ПУП «Гомельобои» по учету затрат вспомогательных производств применяют следующую корреспонденцию счетов, которая приведена в таблице 2.3 (приложение И).

Таблица 2.3 - Корреспонденция счетов по учету затрат вспомогательных производств ПУП «Гомельобои» в рублях

Для отражения информации о затратах, связанных с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами, используется счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». К обслуживающим производствам и хозяйствам предприятия относятся столовая и здравпункт. К счету 29 на исследуемом предприятии открыты следующие субсчета:

−  29.1.1 «Столовая»;

−       29.1.2 «Здравпункт».

На рисунке 2.3 представлена схема учета затрат обслуживающих производств и хозяйств.

Рисунок 2.3 - Схема учета затрат обслуживающих производств и хозяйств ПУП «Гомельобои»

По дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» отражаются прямые расходы, непосредственно связанные с содержаниям столовой и здравпункта.

По кредиту счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ и оказанных услуг в корреспонденции с дебетом счетов учета материальных ценностей и готовых изделий, выпущенных обслуживающими производствами и хозяйствами, учета затрат подразделений - потребителей работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами, в корреспонденции со счетами:

· 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» - при продаже сторонним организациям и лицам работ и услуг обслуживающими производствами и хозяйствами;

· 91 «Прочие доходы и расходы» - при оказании работникам организации спортивно-оздоровительных, медицинских, культурно-просветительных, развлекательных и иных аналогичных услуг, а также при выполнении работ (услуг) сторонним организациям и физическим липам безвозмездно, содержании жилищного фонда, находящегося на балансе предприятия, и другие расходы.

Субсчета счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», на которых учитываются расходы по оказанию услуг, закрываются и сальдо на конец отчетного месяца не имеют. Остаток по счету 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» на конец месяца показывает стоимость незавершенной производством продукции.

В заключение отметим, что цель данного учёта - получение информации о плановых и фактических затратах, по незавершенному производству на начало и конец отчетного периода; расходах на брак и прочих затрат, влияющих на формирование фактической себестоимости продукции.

На ПУП «Гомельобои» бухгалтерский учет прямых затрат частично автоматизирован при помощи специализированной бухгалтерской программы 1С : «Предприятие». Учет затрат соответствует законодательству Республики Беларусь и не отличается от общепринятого.

2.3 Учет косвенных затрат и калькулирование себестоимости продукции

Косвенные затраты - затраты, которые не имеют прямой пропорциональной связи с выпуском отдельных видов продукции. В состав распределяемых переменных косвенных затрат включаются косвенные общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.

Косвенные затраты это связанные с управлением и обслуживанием вспомогательных производств учитываемые на счетах 25 «Общепроизводственные затраты» и 26 «Общехозяйственные затраты».

На ПУП «Гомельобои», расходы по обслуживанию производства имеют типовой характер. Они включают различные виды конкретных материальных, денежных и трудовых затрат (хозяйственные расходы, электроэнергия, теплоэнергия износ основных средств общехозяйственного и общепроизводственного назначения, затраченный труд и расходы на его оплату и т.п.).

Бухгалтерский учет должен обеспечить получение необходимой информации о размере понесенных расходов по облуживанию производства. Рассмотрим первичную документацию учета расходов на ПУП «Гомельобои».

Общепроизводственные затраты на ПУП «Гомельобои» учитывают по каждому структурному подразделению (производству, цеху, мастерской и т.п.) и в разрезе устанавливаемой номенклатуры статей.

На ПУП «Гомельобои» учет расходов на обслуживание производства и управление им ведется на счете 25 «Общепроизводственные затраты», к которому открыты следующие субсчета:

−  25.1.1 «Производство обоев»;

−       25.1.2 «Производство бумаги и картона»;

−       25.1.3 «Изготовление печатных форм»;

−       25.1.4 «Производство пластмассовых плит»;

−       25.1.5 «Производство тепловой энергии»;

−       25.1.6 «Производство нетканых материалов»;

−       25.1.7 «Производство прочих изделий».

По своей сущности счет 25 «Общепроизводственные затраты» является собирательно-распределительным и сальдо на отчетную дату не имеет. По окончании месяца сумма расходов, учтенная на счете 25 «Общепроизводственные затраты», списывается в дебет счетов:

-  20 «Основное производство»,

-       23 «Вспомогательное производство» и др.

Отметим, что при наличии доли условно-постоянных расходов, они списываются в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».

Согласно учетной политике ПУП «Гомельобои» общепроизводственные затраты распределяются между различными видами продукции основного производства пропорционально объемам произведенной продукции.

Таблица 2.4 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета общепроизводственных затрат ПУП «Гомельобои» в рублях

Допустим в структуре ПУП «Гомельобои», осуществляющего выпуск обоев и производства бумаги и картона, входят два цеха, расположенные в одном здании.

Цех № 1 производит обои, а цех № 2 - бумагу и картон. За январь 2015г месяц общепроизводственные затраты составили: 293 589 253,62 руб.

В бухгалтерском учете ПУП «Гомельобои» к счету 20 «Основное производство» открыты субсчета:

−  20.1.1 «Производство обоев»;

−       20.1.2 «Производство бумаги и картона.

При этом бухгалтерией ПУП «Гомельобои» составлены следующие записи (таблица 2.5).

Таблица 2.5 - Бухгалтерские записи по счету 25 «Общепроизводственные затраты» ПУП «Гомельобои» за январь 2015 г. в рублях

За отчетный месяц произведено продукции: обои − 43 458 313,45 руб., бумаги и картона - 2 415 689,23 руб.

Коэффициенты для распределения общепроизводственных затрат составят:

−  производство обоев − 0,947 (43 458 313,450 / (43 458 313,450 + 2 415 689,230));

−       производство бумаги и картона − 0,053 (2 415 689,23 руб. / (43 458 313,450 + 2 415 689,230)).

Для обобщения информации о затратах, связанных с обслуживанием, организацией и управлением хозяйственной деятельностью предназначен счет 26 «Общехозяйственные затраты». Учет затрат на данном счете ведется по статьям номенклатуры затрат.

На ПУП «Гомельобои» общехозяйственные затраты по следующим статьям затрат:

−       содержание аппарата управления;

−       командировки аппарата управления;

−       подготовка кадров, повышения квалификация аппарата управления; содержание хозяйственно-обслуживающего персонала для осуществления деятельности аппарата управления;

−       обеспечение деятельности аппарата управления; содержание, обслуживание и ремонт зданий, сооружений, занимаемых аппаратом управления; плата за использование природных ресурсов (экологический налог);

−       налог на землю;

−       налог на недвижимость;

−       прочие затраты.

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета общехозяйственных затрат ПУП «Гомельобои» представлена в таблице 2.6 (Приложение Л).

Учетной политикой ПУП «Гомельобои» предусмотрено, что общехозяйственные затраты распределяются между различными видами продукции основного производства пропорционально выручке от их реализации. За январь месяц выручка от реализации составила: обои - 35 489 123,69,руб., бумага и картон - 7 568 456,96 руб.

Полученные коэффициенты для распределения общехозяйственных затрат (120 219 279,36 руб.):

−  производство обоев - 0,824.

(35 489 123,69 руб. / (35 489 123,69 руб. + 7 568 456,96 руб.)),

−  производство бумаги и картона - 0,176.

(7 568 456,96 руб. / (35 489 123,69 руб. + 7 568 456,96 руб.)).

Таблица 2.6 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета общехозяйственных затрат ПУП «Гомельобои» в рублях

В бухгалтерском учете предприятия к счету 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» открыты субсчета:

−  90.5.1 «Управленческие расходы по производству обоев»;

−       90.5.2 «Управленческие расходы по производству бумаги и картона».

На основании примера составим бухгалтерские записи по начислению и списанию общепроизводственных затрат в таблице 2.7:

Таблица 2.7 - Бухгалтерские записи по счету 26 «Общехозяйственные затраты» ПУП «Гомельобои» за январь 2015 г. в рублях

Синтетический и аналитический учет общехозяйственных затрат на ПУП «Гомельобои» ведется в машинограммах по счету 26 «Общехозяйственные затраты».

Таким образом, бухгалтерские проводки по видам косвенных затрат ПУП «Гомельобои» позволяет раскрывать дополнительную информацию в пояснительной записке к бухгалтерской (финансовой) отчетности. Указанный способ визуализации затрат в отчетности показывает их размещение в отдельных сферах влияния ПУП «Гомельобои» и способствует эффективному управлению ими.

На ПУП «Гомельобои» применяется нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяют, как правило, в отраслях с разнообразной и сложной структурой выпуска продукции (работ, услуг).

Характеристика нормативного метода учета затрат в организации представлена на рисунке 2.3.

В ходе калькулирования часть ПУП «Гомельобои» затрат включается прямо в себестоимость (прямые затраты), другая часть затрат требует предварительного распределения (косвенные затраты). ПУП «Гомельобои» к прямым затратам относятся: затраты на сырье и материалы, покупные комплектующие и полуфабрикаты, топливо и энергия на технологические цели, затраты на оплату труда работников, непосредственно занятых производством продукции, отчисления от заработной платы на социальные нужды, потери от брака.

Косвенные затраты не имеют прямой пропорциональной связи с отдельными видами продукции и включаются в их себестоимость с помощью специальных смет или распределением в установленном порядке (общехозяйственные и общепроизводственные и др.).

Рисунок 2.3 - Характеристика нормативного метода учета затрат организации

Одним из основных показателей работы ПУП «Гомельобои» является себестоимость продукции. Исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции называется калькуляцией. Виды калькуляций представлены, разрабатываемых на ПУП «Гомельобои» представлены на рисунке 2.4.

Рисунок 2.4 - Виды калькуляций ПУП «Гомельобои»

На ПУП «Гомельобои» используется следующая методика калькулирования себестоимости выпускаемой продукции:

1)   в начале года составляется плановая калькуляция на г/кв. м. продукции;

2)      ведется сводный учет затрат;

)        расчет себестоимости продукции сметно-нормативным методом производится путем объединения в сводную смету всех затрат, связанных с его производственно-хозяйственной деятельностью. При этом обеспечивается выделение планируемых затрат по соответствующим статьям и экономическим элементам.

Основой для разработки сводной сметы затрат на продукцию служат следующие основные расчётные документы:

−  расчет сметы по заработной плате; расчет сметы на сырьё и материалы; расчет сметы на ремонт и техническое обслуживание;

−       расчет амортизации;

−       расчет сметы на общехозяйственные затраты и т.д.

Сметы составляются в соответствии с установленной номенклатурой статей затрат. Комплексные статьи расшифровываются по элементам затрат. Калькуляцией себестоимости называется способ определения себестоимости одной единицы продукции (работ, услуг). Плановые (рабочие) калькуляции составляются на виды выпускаемой продукции (Приложения М), осуществляемых организацией и представляют собой расчет плановой себестоимости единицы продукции (работ, услуг) по соответствующим калькуляционным статьям затрат.

Таким образом, учет затрат и калькулирование себестоимости продукции на ПУП «Гомельобои» ведется в соответствии с ученой политикой (Приложение Н) и не отличается от общепринятой методики учета затрат в организациях Республики Беларусь.

2.4 Направления совершенствования учета затрат на производство

В странах с развитой рыночной экономикой уже несколько десятилетий существует деление бухгалтерского учета на финансовый и управленческий. При этом такие задачи, как учет производственных затрат, выявление отклонений фактических затрат от сметных, учет производственных запасов, определение себестоимости отдельных видов продукции и финансовых результатов от реализации продукции, решаются в рамках управленческой бухгалтерии.

В нашей республике не существует такого деления. Все разделы учета, в том числе затрат на производство продукции, охвачены единым бухгалтерским учетом, используются единые методологические и нормативные документы.

Однако более широкое внедрение в экономику рыночных отношений, может быть, в недалеком будущем приведет к созданию на предприятиях предпосылок для деления бухгалтерского учета на финансовый и управленческий. Данное решение обоснованно, так как информация о затратах на производство и себестоимости продукции является сугубо внутренней и предназначена для администрации предприятия в области управления.

Межнациональные системы бухгалтерского учета основаны на использовании метода определения конечного финансового результата «затраты - выпуск». Основой этого метода является соизмерение стоимости выпущенной продукции с затратами по снабжению, производству и реализации с корректировкой на изменение стоимости остатков ресурсов к началу и концу периода. При этом выпуск продукции определяется по моменту передачи товаров или услуг покупателю и не зависит от момента оплаты.

Применение метода «затраты - выпуск» в экономике Беларуси позволило бы отказаться от громоздких расчетов фактической себестоимости произведенной и реализованной продукции. Метод «затраты - выпуск» значительно повышает эффективность учета, удобен для организации контроля за использованием денежных средств и производственных ресурсов.

Все многообразие производственных затрат необходимо классифицировать по определенным признакам. Это способствует улучшению планирования, прогнозирования, учета, контроля и их анализа. В зарубежной практике применяется несколько иная классификация затрат.

Затраты предприятия на производство классифицируются на три больших категории:

2)   данные о затратах для принятия управленческих решений;

3)   сведения о затратах для контроля и регулирования.

Для определения себестоимости произведенной продукции и полученной прибыли необходимо различать входящие затраты и истекшие затраты. Входящие затраты - это средства, которые были приобретены, имеются в наличии и, как ожидается, должны принести доходы в будущем; в балансе они отражаются как активы в виде производственных запасов. Если эти ресурсы израсходованы и потеряли способность приносить доход в дальнейшем, то они переходят в группу истекших затрат.

В себестоимость произведенной продукции должны включаться только производственные затраты, поэтому в учете выделяют затраты как входящие в себестоимость продукции, так и затраты отчетного периода. Отсюда, в себестоимость продукции включаются только те затраты, под которыми понимается себестоимость единицы продукции. Затратами отчетного периода считаются те затраты, которые не включаются в себестоимость продукции.

С целью получения необходимой и полезной информации для принятия решения и планирования целесообразно производственные затраты систематизировать по следующим направлениям:

1 Динамика затрат по отношению к объему произведенной продукции.

2 Затраты будущего периода, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценке деятельности предприятия.

3 Безвозвратные затраты.

4 Вмененные затраты в результате принятого альтернативного решения.

5 Инкрементные и маргинальные затраты.

С целью изучения динамики затрат в зависимости от объема производства их необходимо разделить на такие группы: переменные, постоянные, полупеременные и полупостоянные.

Переменные затраты изменяются прямо пропорционально объему производственной деятельности.

Постоянные затраты остаются неизменными для различных масштабов производства за определенный период времени. К полупеременным относят затраты как зависящие, так и не зависящие от объема производства. Полупостоянные затраты являются постоянными до определенного объема продукции, после которого они могут возрастать на определенную постоянную величину.

Не принимаемые и принимаемые в расчет затраты - это затраты будущих лет. Не принимаемые в расчет - это затраты, которые не завися от принятого решения, т.е. не имеют отношения к данной проблеме. Принимаемые в расчет затраты, в свою очередь, зависят от принятого решения.

Под безвозвратными затратами понимается стоимость уже приобретенных материалов, т.е. это затраты, которые не могут быть изменены какими-либо другими решениями.

Вмененные - это затраты, которые должны быть учтены при принятии решения, а данные о них нельзя получить в рамках системы бухгалтерского учета. Для принятия решения такие затраты учитываются условно.

Инкрементными называют затраты, которые появляются в результате изготовления или продажи каких-то дополнительных единиц продукции. Если постоянные затраты изменяются в результате принятого решения о дополнительном изготовлении продукции, то их прирост будет считаться инкрементными затратами. Маргинальные затраты отличаются от инкрементных тем, что они представляют собой дополнительные затраты на единицу продукции.

Для осуществления контроля и регулирования производственные затраты делят на регулируемые и не регулируемые управленческим персоналом.

В зарубежной практике часто при калькулировании затрат учитывается неполная или усеченная себестоимость.

Она может включать только прямые затраты или только переменные или рассчитываться на основе производственных расходов, даже если они косвенные. Другие виды затрат, которые по своей экономической сущности составляют часть текущих издержек, не включаются в калькуляцию, а возмещаются за счет общей суммы выручки. В этом заключается особенность учета по системе «директ-костинг», или системе учета прямых затрат.

В соответствии с учетом по системе «директ-костинг» издержки подразделяются на постоянные, переменные, общие и предельные. Считается, что постоянные издержки слабо связаны с издержками производства отдельных видов продукции. Поэтому их не включают в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. Под предельными издержками понимается средняя величина прироста или сокращения издержек, на единицу продукции, возникших вследствие изменения объема производства и реализации более чем на одну единицу продукции [17, с. 132].

Важной характеристикой зарубежных систем управленческого учета является оперативность учета затрат. С этой точки зрения учет затрат подразделяется на учет фактических затрат и затрат по системе стандарт-кост. Эта система включает разработку норм (стандартов) на затраты труда, материалов, накладных расходов, составления нормативной (стандартной) калькуляции и учет фактических затрат с выделением отклонений от норм (стандартов).

Учет по системе «директ-костинг» является основой управления себестоимостью при помощи контроллинга. Себестоимость здесь определяется по прямым затратам, которые непосредственно относятся на конкретные изделия, а остальные затраты покрываются общей суммой выручки. Разница между выручкой и прямыми затратами называется суммой покрытия или маржинальным доходом [18, с. 132].

Таким образом, для совершенствования методики учета затрат на производство на ПУП «Гомельобои» следует разделить бухгалтерский учет на финансовый и управленческий, внедрить метод определения конечного финансового результата «затраты - выпуск», применять зарубежную классификацию затрат на производство.

3. Анализ затрат на производство продукции ПУП «Гомельобои» и направления их оптимизации

3.1 Анализ состава, структуры и динамики затрат на производство

На первом этапе проанализируем состав, структуру и динамику затрат на производство продукции (Приложение О) по видам деятельности ПУП «Гомельобои» за 2013-2014 гг. (таблица 3.1 и рисунок 3.1):

Таблица 3.1 - Состав, структура и динамика затрат на производство продукции ПУП «Гомельобои» по видам деятельности в 2013-2014 гг. в миллионах рублей

Из таблицы 3.1 можно сделать вывод, что затраты на производство ПУП «Гомельобои» снизились в 2014 г. по сравнению с 2013 г. на 5889 млн. руб. или на 1,8 %. Причиной этому послужило снижение затрат на производство печатных форм и пластмассовых плит.

Наибольший удельный вес в структуре затрат составляют расходы на производство обоев и бумаги (около 30 % и 15 % соответственно).

На втором этапе проведем анализ затрат на производство по экономическим элементам в таблице 3.2 (Приложение П).

Таблиц 3.2 - Состав, структура и динамика на производство продукции ПУП «Гомельобои» по экономическим элементам в 2013-2014 гг. в миллионах рублей

Показатели таблицы 3.2 свидетельствуют о том, что значительную долю в структуре затрат на производство на ПУП «Гомельобои» занимают материальные затраты (62,2 % и 69, 4% в 2013 г. и в 2014 г. соответственно).

Материальные затраты увеличились на 19918 млн. руб., а их доля в общей сумме затрат - на 7,2 п.п.

Вторым по значимости элементом затрат являются расходы на оплату труда (около 16 % в анализируемом периоде). Расходы на оплату труда снизились на 2564 млн. руб., а их удельный вес - на 0,5 п.п.

Из вышесказанного следует, что важнейшими резервами снижения себестоимости продукции является сокращение материальных затрат и расходов на оплату труда.

Наиболее обобщающим показателем анализа затрат на производство является уровень затрат на 1 руб. произведенной продукции, который характеризует издержкоёмкость (таблица 3.3):

Таблица 3.3 - Расчет показателя затрат на 1 руб. произведенной продукции ПУП «Гомельобои» и его динамики в 2013-2014 гг.

По данным таблицы 3.3 видно, что затраты на рубль произведенной продукции превышают их стоимость в фактических ценах, что является негативной тенденцией для предприятия.

3.2 Оценка влияния факторов на изменения затрат на производство продукции

Далее рассмотрим факторы изменения затрат на производство продукции ПУП «Гомельобои» по основным элементам затрат:

Материальные затраты. Влияние факторов на изменение материальных затрат рассчитаем в таблице 3.4 (Приложение В, Д, О).

Таблица 3.4 - Расчет влияния факторов на изменение суммы материальных затрат ПУП «Гомельобои» в 2014 г.

Данные таблицы 3.4 показывают, что материальные затраты в 2014 году по сравнению с 2013 годом возросли на 19918 млн. руб., в том числе за счет увеличения объема производства продукции на 11814 млн. руб., а за счет снижения материалоотдачи - на 8104 млн. руб.

2 Расходы на оплату труда. Влияние численности работников ППП и уровня их средней заработной платы на изменение затрат на оплату труда производственных работников представим в таблице 3.5 (Приложение О, Е).

Таблица 3.5 - Расчет влияния факторов на изменение расходов на оплату труда производственных работников ПУП «Гомельобои» в 2014 г.

Данные таблицы 3.5 показывают, что расходы на оплату труда в 2014 году по сравнению с предыдущим снизились на 2564 млн. руб., в том числе за счет снижения численности работников затрат снизились на 7975 млн. руб., за счет роста средней заработной платы затраты возросли на 5411 млн. руб.

Амортизация основных средств и нематериальных активов. Влияние фактов на изменение сумм амортизационных затрат представим в таблице 3.6 (Приложение Б, Г, О).

Таблица 3.6 - Расчет влияния факторов на изменение сумм амортизационных расходов по производственным основным средствам и нематериальным активам ПУП «Гомельобои» в 2014 году

Данные таблицы 3.6 показывают, что сумма амортизационных затрат возросла в отчетном периоде на 1468 млн. руб., в том числе за счет роста стоимости производственных основных средств и нематериальных активов затраты возросли на 3085 млн. руб., а за счет снижения нормы амортизации - снизились на 1614 млн. руб.

3.3 Направления оптимизации затрат на производство продукции

Внедрение новой техники, комплексная механизация и автоматизация производственных процессов, совершенствование технологии, внедрение прогрессивных видов материалов позволяют значительно снизить себестоимость продукции. Серьезным резервом снижения себестоимости продукции является расширение специализации и кооперирования. В специализированных организациях с массово-поточным производством себестоимость продукции значительно ниже, чем в организациях, вырабатывающих эту же продукцию в небольших количествах. Развитие специализации требует установления и наиболее рациональных кооперированных связей между организациями.

Снижение себестоимости продукции обеспечивается прежде всего за счет повышения производительности труда. С ростом производительности труда сокращаются затраты труда в расчете на единицу продукции, а следовательно, уменьшается и удельный вес заработной платы в структуре себестоимости.

Успех борьбы за снижение себестоимости решает прежде всего рост производительности труда рабочих, обеспечивающий в определенных условиях экономию на заработной плате. Рассмотрим, в каких условиях при росте производительности труда в организации снижаются затраты на заработную плату рабочих. Увеличение выработки продукции на одного рабочего может быть достигнуто за счет осуществления организационно-технических мероприятий, благодаря чему изменяются, как правило, нормы выработки и соответственно им расценки за выполняемые работы. Увеличение выработки может произойти и за счет перевыполнения установленных норм выработки без проведения организационно-технических мероприятий. Нормы выработки и расценки в этих условиях, как правило, не изменяются.

В первом случае, когда изменяются нормы выработки и расценки, организация получает экономию на заработной плате рабочих. Объясняется это тем, что в связи со снижением расценок доля заработной платы в себестоимости единицы продукции уменьшается. Однако это не приводит к снижению средней заработной платы рабочих, так как приводимые организационно-технические мероприятия дают возможность рабочим с теми же затратами труда выработать больше продукции. Таким образом, проведение организационно-технических мероприятий с соответствующим пересмотром норм выработки позволяет снижать себестоимость продукции за счет уменьшения доли заработной платы в единице продукции одновременно с ростом средней заработной платы рабочих.

Во втором случае, когда установленные нормы выработки и расценки не изменяются, величина затрат на заработную плату рабочих в себестоимости единицы продукции не уменьшается.

Но с ростом производительности труда увеличивается объем производства, что приводит к экономии по другим статьям затрат, в частности сокращаются затраты по обслуживанию производства и управлению.

Происходит это потому, что в цеховых расходах значительная часть затрат (а в общезаводских почти полностью) - условно-постоянные затраты (амортизация оборудования, содержание зданий, содержание цехового и общезаводского аппарата и другие расходы), не зависящие от степени выполнения плана производства. Это значит, что их общая сумма не изменяется или почти не изменяется в зависимости от выполнения плана производства. Отсюда следует, что, чем больше выпуск продукции, тем меньше доля цеховых и общезаводских расходов в ее себестоимости.

С ростом объема выпуска продукции прибыль организации увеличивается не только за счет снижения себестоимости, но и вследствие увеличения количества выпускаемой продукции. Таким образом, чем больше объем производства, тем при прочих равных условиях больше сумма получаемой организацией прибыли.

Важнейшее значение в борьбе за снижение себестоимости продукции имеет соблюдение строжайшего режима экономии на всех участках производственно-хозяйственной деятельности организации. Последовательное осуществление в организации режима экономии проявляется прежде всего в уменьшении затрат материальных ресурсов на единицу продукции, сокращении расходов по обслуживанию производства и управлению, в ликвидации потерь от брака и других непроизводительных расходов.

Материальные затраты, как известно, в большинстве отраслей промышленности занимают большой удельный вес в структуре себестоимости продукции, поэтому даже незначительное сбережение сырья, материалов, топлива и энергии при производстве каждой единицы продукции в целом по организации дает крупный эффект.

Организация имеет возможность влиять на величину затрат материальных ресурсов, начиная с их планирования. Сырье и материалы входят в себестоимость по цене их приобретения с учетом расходов на перевозку, поэтому правильный выбор поставщиков материалов влияет на себестоимость продукции. Важно обеспечить поступление материалов от таких поставщиков, которые находятся на небольшом расстоянии от организации, а также перевозить грузы наиболее дешевым видом транспорта. При заключении договоров на поставку материальных ресурсов необходимо заказывать такие материалы, которые по своим размерам и качеству точно соответствуют плановой спецификации на материалы, стремиться использовать более дешевые материалы, не снижая в то же время качества продукции.

Основным условием снижения затрат сырья и материалов на производство единицы продукции является улучшение конструкций изделий и совершенствование технологии производства, использование прогрессивных видов материалов, внедрение технически обоснованных норм расходов материальных ценностей.

Сокращение затрат на обслуживание производства и управление также снижает себестоимость продукции. Размер этих затрат на единицу продукции зависит не только от объема выпуска продукции, но и от их абсолютной суммы. Чем меньше сумма цеховых и общезаводских затрат в целом по организации, тем при прочих равных условиях ниже себестоимость каждого изделия [19, с. 6].

Резервы сокращения цеховых и общезаводских затрат заключаются прежде всего в упрощении и удешевлении аппарата управления, в экономии на управленческих расходах. В состав цеховых и общезаводских затрат в значительной степени включается также заработная плата вспомогательных и подсобных рабочих.

Проведение мероприятий по механизации вспомогательных и подсобных работ приводит к сокращению численности рабочих, занятых на этих работах, а следовательно, и к экономии цеховых и общезаводских расходов. Важнейшее значение при этом имеют автоматизация и механизация производственных процессов, сокращение удельного веса затрат ручного труда в производстве. Автоматизация и механизация производственных процессов дают возможность сократить и численность вспомогательных и подсобных рабочих в промышленном производстве.

Сокращению цеховых и общезаводских расходов способствует также экономное расходование вспомогательных материалов, используемых при эксплуатации оборудования и на другие хозяйственные нужды.

Значительные резервы снижения себестоимости заключены в сокращении потерь от брака и других непроизводительных расходов. Изучение причин брака, выявление его виновника дают возможность осуществить мероприятия по ликвидации потерь от брака, сокращению и наиболее рациональному использованию отходов производства.

Исходя из этого следует разрабатывать мероприятия по стимулированию труда работников, а также путем замены старого оборудования на новое, за счет которого сократится брак и увеличится выпуск продукции.

Далее рассмотрим мероприятия по обеспечению энергосбережения на ПУП «Гомельобои». Одним из них является энергетическое обследование (энергоаудит) [20, с. 67].

Энергетическое обследование (энергоаудит) проводится в целях определения путей быстрого и эффективного снижения издержек на энергоресурсы, сокращения и исключения непроизводительных расходов (потерь), оптимизации или замены технологии производства. Он может стать основательной базой, трамплином для качественного рывка в конкурентной борьбе на рынке товаров и услуг.

Существуют три способа снижения потребления энергии:

−       исключение нерационального использования энергоресурсов;

−       устранение потерь энергоресурсов;

−       повышение эффективности использования энергоресурсов.

Энергоаудит условно можно разделить на четыре основных этапа:

1  Ознакомление с предприятием, сбор и анализ необходимой информации, составление программы обследования. На этом этапе производится уточнение объемов и сроков проведения работы.

  Обследование предприятия. В том числе: разработка подробных балансов по всем энергоресурсам, выявление основных потребителей и "очагов" нерациональных потерь энергоресурсов; проведение необходимых испытаний и инструментальных замеров.

3       Разработка энергосберегающих проектов и мероприятий. Определение технического и экономического эффекта от их внедрения. Формирование программы энергосбережения предприятия;

         Оформление отчета по энергетическому обследованию и энергетического паспорта предприятия. Презентация результатов работы.

Структурно программа энергосбережения состоит из следующих разделов: общей части, нормативно-правовой базы, перечня основных направлений энергосбережения, программного блока, информационно - образовательного блока и приложений.

В первом разделе сформулированы цели и задачи программы, ожидаемые результаты, основные принципы построения и управления, а также приведена схема управления энергосбережением предприятия.

Особое внимание уделено принципу возвратности средств финансирования мероприятий по энергосбережению, стимулированию производителей, потребителей и поставщиков энергии, а также компаний, занимающихся решением практических вопросов энергосбережения.

Нормативно-правовая база содержит перечень первоочередных нормативно-правовых актов, которые должны быть учтены при разработке программы. Основная часть программы энергосбережения - программный блок, включающий организационно-технические мероприятия, перечень проектно-конструкторских и научно-исследовательских работ в области энергосбережения, а также перечисление первоочередных объектов создания демонстрационных зон высокой энергетической эффективности.

Главной особенностью построения программного блока является возможность разработки на его основе детальных годовых программ энергосбережения и оптимизации направлений энергосбережения предприятия.

Информационно-образовательный блок содержит два основных вида этой деятельности: подготовку и переподготовку специалистов всех уровней по энергосбережению, пропаганду идей энергосбережения.

Основными принципами программы энергосбережения являются:

−  приоритет повышения эффективности использования топлива и энергии над увеличением объемов добычи и производства;

−       сочетание интересов потребителей, поставщиков и производителей топлива и энергии;

−       первоочередность обеспечения выполнения экологических требований к добыче, производству, переработке, транспортировке и использованию топлива и энергии;

−       обязательность учета юридическими лицами производимых или расходуемых ими энергетических ресурсов, а также учета физическими лицами получаемых энергетических ресурсов;

−       сертификация топливно-, энергопотребляющего, энергосберегающего и диагностического оборудования, материалов, конструкций, транспортных средств, а также энергетических ресурсов;

−       заинтересованность производителей и поставщиков энергетических ресурсов в применении эффективных технологий;

−       осуществление мероприятий программы за счет собственных средств либо на возвратной основе.

Основными целями программы энергосбережения предприятия являются:

-  повышение эффективности использования энергетических ресурсов на единицу продукта предприятия;

-       снижение финансовой нагрузки за счет сокращения платежей за топливо, тепловую и электрическую энергию;

-       улучшение финансового состояния предприятия за счет снижения платежей за энергоресурсы и, соответственно, дополнительное пополнение бюджета области за счет налоговых поступлений.

Цели программы достигаются путем внедрения эффективных технологий и разработки эффективных финансово-экономических механизмов производства, транспортирования и потребления энергетических ресурсов, проведения мероприятий по энергосбережению, внедрения систем учета.

Основные направления энергосбережения:

−  энергоаудит. Проведение энергетических обследований организаций;

−       энергоучет. Внедрение централизованных систем учета энергоресурсов на промышленных предприятиях.

−       регулирование энергопотребления. Внедрение систем регулирования потребления энергоресурсов от источника их производства до конечного потребления;

−       реконструкция промышленных вентиляционных установок;

−       модернизация топливных и электрических печей;

−       модернизация энергетического оборудования.

Для успешного выполнения и дальнейшего развития программы наиболее подходящим инструментом является система управления проектами, широко применяемая в мировой практике.

Программа должна создавать условия, позволяющие сочетать интересы ее участников в направлении намеченных приоритетов. Она является многопроектной средой с различным статусом проблем и проектов:

-  важнейшие проблемы, требующие срочных действий;

-       проблемы, нуждающиеся в дополнительной проработке;

-       проблемы, решаемые в ходе регулярного планирования;

-       региональные, районные, городские, отраслевые проекты, проекты отдельных предприятий и т. д.

Поэтому для достижения поставленных целей необходима система управления, структура которой будет разрабатываться и оптимизироваться при формировании нормативно-правовой базы энергосбережения предприятия.

Заключение

Изучение затрат в сфере производства в современных условиях хозяйствования имеет большое практическое значение. Эта проблема приобретает особую актуальность, так как результаты работы каждого предприятия, его конкурентоспособность находятся во все большей зависимости от уровня затрат.

Правильная организация учета затрат дает возможность выявить резервы их снижения. Учет позволяет своевременно отражать затраты и контролировать ход выполнения плана по издержкам обращения, расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Он способствует строжайшему соблюдению сметно-финансовой дисциплины и режима экономии, внедрению и управлению хозяйственным расчетом.

Чтобы усилить контроль за издержками обращения организации необходимо проанализировать каждую статью издержек обращения. Такой анализ помогает полнее вскрыть резервы сокращения издержек обращения, способствует более эффективному использованию всех видов ресурсов, труда, основных средств, топлива, энергии и материалов. Совершенствование учета затрат ведет к более правильному отражению и в свою очередь отысканию дополнительных резервов их сокращения.

В первом разделе работы рассматриваются сущность и классификация затрат на производство продукции, экономическое содержание себестоимости и ее виды, методы учета затрат, приведен краткий перечень нормативно-правовых документов, регламентирующих учет затрат на производство продукции, методики учета и анализа затрат на производство.

Во втором разделе рассмотрена организация и изучен порядок бухгалтерского учета затрат на производство продукции на ПУП «Гомельобои», документальное оформление учета затрат, аналитический и синтетический учет затрат на производство. По результатам исследования сделаны следующие выводы:

Бухгалтерский учет затрат на производство продукции организован в соответствии с законодательством.

Положительной тенденций является автомациязация учета путем внедрения программного обеспечения 1С: «Предприятие» 7.7. Поэтому регистрами синтетического и аналитического учета реализации готовой продукции являются машинограммы.

Для совершенствования методики учета затрат на производство ПУП «Гомеотобои» предлагается на основе зарубежного опыта и международных стандартов учета и отчетности разделить бухгалтерский учет на финансовый и управленческий, внедрить метод определения конечного финансового результата «затраты - выпуск», применять зарубежную классификацию затрат на производство.

В третьем разделе проведен анализ затрат на производство продукции. По результатам анализа сделаны следующие основные выводы:

1 Затраты на производство ПУП «Гомельобои» снизились в 2014 г. по сравнению с 2013 г. на 5889 млн. руб. или на 1,8 %. Причиной этому послужило снижение затрат на производство печатных форм и пластмассовых плит.

2 Наибольший удельный вес в структуре затрат составляют расходы на производство обоев и бумаги (около 30 % и 15 % соответственно).

3 Значительную долю в структуре затрат на производство на ПУП «Гомельобои» занимают материальные затраты (62,2 % и 69, 4% в 2013 г. и в 2014 г. соответственно).

Материальные затраты увеличились на 19918 млн. руб., а их доля в общей сумме затрат - на 7,2 п.п.

Вторым по значимости элементом затрат являются расходы на оплату труда (около 16 % в анализируемом периоде). Расходы на оплату труда снизились на 2564 млн. руб., а их удельный вес - на 0,5 п.п.

Важнейшими резервами снижения себестоимости продукции является сокращение материальных затрат и расходов на оплату труда.

7 Наиболее обобщающим показателем анализа затрат на производство является уровень затрат на 1 руб. произведенной продукции, который характеризует издержкоёмкость.

Затраты на рубль произведенной продукции превышают их стоимость в фактических ценах, что является негативной тенденцией для предприятия.

9 Материальные затраты в 2014 году по сравнению с 2013 годом возросли на 19918 млн. руб., в том числе за счет увеличения объема производства продукции на 11814 млн. руб., а за счет снижения материалоотдачи - на 8104 млн. руб.

10 Расходы на оплату труда в 2014 году по сравнению с предыдущим снизились на 2564 млн. руб., в том числе за счет снижения численности работников затрат снизились на 7975 млн. руб., за счет роста средней заработной платы затраты возросли на 5411 млн. руб.

Сумма амортизационных затрат возросла в отчетном периоде на 1468 млн. руб., в том числе за счет роста стоимости производственных основных средств и нематериальных активов затраты возросли на 3085 млн. руб., а за счет снижения нормы амортизации - снизились на 1614 млн. руб.

В качестве направлений оптимизации затрат на производство продукции предложено:

-  во первых, снижение себестоимости за счет роста производительности труда работников ПУП «Гомельобои»;

-  во вторых, предложены мероприятия по обеспечению энергосбережения на ПУП «Гомельобои». Одним из них является энергетическое обследование (энергоаудит).

Список использованных источников

1    Ефимова, О.В. Финансовый анализ: современный инструментарий для принятия экономических решений : учебник для подгот. магистров / О.В. Ефимова. - М. : Омега-Л, 2014. - 349 с.

      Григорьева, Т.И. Финансовый анализ для менеджеров: оценка, прогноз : учеб. для вузов / Т.И. Григорьева. - М. : Юрайт, 2013. - 460 с.

3       Анциферова, И.В. Бухгалтерский финансовый учет: учеб. пособие. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2008. - 800 с.

4      Ладутько, Н. И. Бухгалтерский учет в промышленности : учеб. пособие для вузов / Н. И. Ладутько. - Мн. : Кн. Дом, 2005. - 688 с.

5    Агеева, О.А. Международные стандарты финансовой отчетности : учеб. для вузов / О.А. Агеева, А.Л. Ребизова. - М. : Юрайт, 2014. - 447 с.

6       Бабаев, Ю.А. Бухгалтерский финансовый учет : учеб. для вузов / Ю.А. Бабаев, А.М. Петров, Л.Г. Макарова ; под ред. Ю.А. Бабаева. - М. : Вузовский учеб., 2013. - 576 с.

7      Вахрушева, О.Б. Бухгалтерский управленческий учет : учеб.пособие для вузов / О.Б. Вахрушева. - М. : Дашков и К, 2012.-252с.

8    Адаменкова, С.И. анализ производственно-финансовой деятельности предприятия : учеб.-метод. пособие для вузов / С.И. Адаменкова, О.С. Евменчик.-- Минск : Элайда, 2012.-- 340с.

9  Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов : утв. постановлением М-ва финансов Респ. Беларусь от 30 сен. 2011 г., № 102 (в ред. Постановления от 14 дек. 2012 г., №74) // КонсультантПлюс: Беларусь. Технология 3000 [Электронный ресурс] / ООО "ЮрСпектр". - Мн., 2015.

10  О бухгалтерском учете и отчетности : закон Республики Беларусь от 12 июля 2013г., № 57-З // КонсультантПлюс: Беларусь. Технология 3000 Электронный ресурс ООО "ЮрСпектр". - Мн., 2015.

11  Бухгалтерский учет, анализ и аудит внешнеэкономической деятельности : учеб. для вузов / под ред. Ю.А. Бабаева. - М.: Вузовский учеб., 2012.-395 с.

12     Воронова, Е.Ю. Управленческий учет : учеб. для вузов / Е.Ю. Воронова. - М. : Юрайт, 2012. - 551 с.

13     Кондраков, Н. П. Бухгалтерский управленческий учет : учеб пособие для вузов / Н. П. Кондраков, М.А. Иванова. - М. : ИНФРА-М, 2005. - 368 с.

14     Слепнева, Т.А. Экономика предприятия: учебник для вузов / Т.А. Слепнева, Е.В. Яркин. - М: Инфра. М, 2006. - 458 с.

15  Азаренко, А.В. Пособие по теории бухгалтерского учета / А.В. Азаренко, ШТ.Ф. Манцерова, ШТ.А. Морозова. - Минск : Амалфея, 2013. - 156 с.

16  Савицкая, Г. В. Анализ хозяйственной деятельности : учеб. пособие для вузов / Г. В. Савицкая. - М. : ИНФРА-М, 2013. - 284 с.

17     Вещунова, Н. Л. Бухгалтерский учет : учеб. для вузов / Н. Л. Вещунова, Л. Ф. Фомина. - М. : Финансы и стаистика, 2004. - 560 с.

18  Казакова, Н.А. Управленческий анализ: комплексный анализ и диагностика предпринимательской деятельности : учеб. для вузов / Н.А. Казакова. - М. : ИНФРА-М, 2013. - 261 с.

19     Максименко, Н.В. Внутрифирменное планирование: учеб. пособие / Н. В. Максименко - Минск: Выш. шк., 2014. - 398 с.

20     Анташов В.А. Практический контроллинг: управленческие решения, инновации <garantf1://54962965.0/>, Экономико-правовой бюллетень 2015. N 10. - 14-15 с.

21  Анализ хозяйственной деятельности в промышленности : учеб. для вузов В. И. Стражев. - Мн. : Выш. шк., 2005. - 480 с.

22     Васильева, Л.С. Финансовый анализ : электрон. учеб. курс / Л.С. Васильева, М.В. Петровская. - электрон. дан. и прогр. - М. : КноРус, 2008. - 1 электрон. опт. диск.

23     Вещунова, Н. Л. Бухгалтерский учет : учеб. для вузов / Н. Л. Вещунова, Л. Ф. Фомина. - М. : Финансы и стаистика, 2004. - 560 с.

1 Герасимова, В.Д. анализ и диагностика производственной деятельности предприятий (теория, методика, ситуации, задания) [Электронный ресурс] : электрон. учебник / В.Д. Герасимова. - Электрон. дан. и прогр. - М. : КноРус, 2010. - 1 электрон. опт. диск (CD-ROM).

24     Карпенко, Е.М. Планирование на предприятии: Бизнес-планирование / Е.М. Карпенко, Н.П. Драгун. - Мн.: ИВД Минфина, 2007. - 223 с.

25     Керимов, В. Е. Бухгалтерский управленческий учет : учеб.для вузов В. Е.Керимов. - М.: Дашков и К, 2007. - 460 с.

26  Кипп-Вайк, В. Способы расчета затрат и прибыли: пер. с нем / Вилфрид Кипп-Вайке; под ред. Базарновой. - М. : Омега-Л, 2006. - 144 с.

27     Кирьянова, З.В. анализ финансовой отчетности : учеб. для бакалавров / З.В. Кирьянова, Е.И.Седова. - М. : Юрайт, 2011. - 426 с.

         Ковалев, В. В. анализ хозяйственной деятельности предприятия : учеб. для вузов / В. В.Ковалев, О. Н. Волкова. - М. : ТК Велби, 2006. - 424 с.

         Литовченко, В.П. Финансовый анализ : учеб. пособие для вузов / В.П. Литовченко. - М. : Дашков и К, 2013. - 216 с.

         Любушин, Н.П. Экономический анализ : учеб. пособие для вузов / Н. П. Любушин. - М. : ЮНИТИ-ДАТА, 2007. - 423 с.

31           Нечитайло, А.И. Методология и концепция бухгалтерского учета : учеб. пособие для вузов / А.И. Нечитайло, Л.В. Панкова, И.А. Нечитайло.-- Ростов н/Д : Феникс, 2013. - 221 с.

32  Об утверждении Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки» и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета: утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29 июня 2013 г. № 10 нояббря 2013 г. № 80// КонсультантПлюс: Беларусь. Технология 3000 [Электронный ресурс] / ООО "ЮрСпектр". - Мн., 2015.

33  Савицкая, Г. В. Анализ хозяйственной деятельности : учеб. пособие для вузов / Г. В. Савицкая. - М. : ИНФРА-М, 2013. - 284 с.

34     Стражев, В.И. Теория анализа хозяйственной деятельности : учеб. пособие для вузов / В.И. Стражев. - Минск : Выш. шк., 2012. - 144 с.

         Теория анализа хозяйственной деятельности : учеб. для вузов / В. В. Осмоловский [и др.]; под ред. В. В. Осмоловского. - Мн. : Новое знание, 2004. - 384 с.

36  Типовой план счетов бухгалтерского учета и Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов: утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29 июня 2013 г. № 50 (в ред. Постановления от 20 дек. 2012 г., № 77) // КонсультантПлюс: Беларусь. Технология 3000 [Электронный ресурс] / ООО "ЮрСпектр". - Мн., 2015.