Соотношение между качественными характеристиками (balance between qualitative characteristics) должно быть предметом профессиональной оценки бухгалтера и подчиняться задаче удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчётности.
В результате последовательного применения качественных характеристик информации и при условии соответствия бухгалтерским стандартам обеспечивается достоверное и объективное представление отчётности.
ГЛАВА 2. ПРИМЕНЕНИЕ МСФО В РОССИИ
.1 Изменения в бухгалтерском учёте и финансовой отчётности российских организаций на современном этапе рыночных реформ
В 1998 году в России принята и исполняется программа Реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с МСФО. В связи со вступлением России в ВТО эта программа стала ещё актуальнее. Минфин обещает к 2015 году окончательно сблизить наш бухучёт с МСФО.
Система регулирования бухгалтерского учёта в России претерпевает серьёзные изменения ввиду следующих основных причин:
в процессе развития рыночных отношений появляются новые виды и формы хозяйственных операций. Их становилось всё труднее учитывать в соответствии с требованиями действующего Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»: его положения не в достаточной степени удовлетворяют требованиям к формированию прозрачной, достоверной и полной информации о финансовом состоянии экономических субъектов;
в России ускоренными темпами идёт внедрение МСФО, что обусловливает необходимость создания системы бухгалтерского учёта, приближенной к требованиям Международных стандартов финансовой отчётности.
С 20 декабря 2011 г. МСФО получили официальный статус на территории Российской Федерации. Они введены в действие приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н, зарегистрированным в Минюсте России. Минфин Приказом от 25.11.2011 №160н уже ввел в действие МСФО и Разъяснения этих Стандартов на территории РФ.
Кроме того, Приказом Минфина России от 30.11.2011 №440 в целях повышения качества и доступности информации, формируемой в бухгалтерском учёте и отчётности, а также совершенствования системы регулирования бухгалтерского учёта и контроля качества бухгалтерской (финансовой) отчётности утвержден План Министерства финансов РФ на 2012 - 2015 годы по развитию бухгалтерского учёта и отчётности в РФ на основе Международных стандартов финансовой отчетности. Одним из первых шагов в реализации данного Плана стало принятие нового Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», который вступает в силу 01.01.2013.
Ввиду вышеуказанных изменений в законодательстве, возникают вопросы, связанные с:
) особенностями переходного периода, связанного с применением международных стандартов.
Ответ на первый вопрос дан непосредственно в ст.30 Закона №402-ФЗ: «До утверждения органами государственного регулирования бухгалтерского учета федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных настоящим Федеральным законом, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти и Центральным банком Российской Федерации до дня вступления в силу настоящего Федерального закона».
Изменяются правила ведения бухгалтерского учета в связи с возможным введением в действие новых ПБУ, соответствующих МСФО: «Учет вознаграждений работникам», «Учет запасов», «Доходы организации», «Учет аренды» (на сайте опубликованы проекты некоторых из них, а также проект приказа «О создании совета по стандартам бухгалтерского учёта»).
МСФО вводятся в России в соответствии с Федеральными законами «О бухгалтерском учёте», а также в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 25.02.2011 №107 «Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчётности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчётности для применения на территории Российской Федерации». Таким образом, созданы все необходимые основные законодательные предпосылки для того, чтобы стандарты МСФО заработали в России уже в «узаконенном порядке».
П.1 ст.8 Федерального закона от 27.07.2010 № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» гласит: «Организации составляют, представляют и публикуют консолидированную финансовую отчётность, начиная с отчётности за год, следующий за годом, в котором МСФО признаны для применения на территории Российской Федерации». Поскольку МСФО введены на территории России в декабре 2011 года (приказ Минфина России от 25.11.2011 № 160н), обязанность их применения при составлении консолидированной отчётности у российских организаций возникает, начиная с отчётности за 2012 год.
Начиная с составления отчётов за 2012 год четыре категории российских предприятий и организаций (чьи ценные бумаги обращаются на фондовом рынке, все российские кредитные организации и страховые компании, а также другие организации, обязанные в силу устава или других законов составлять консолидированную (или сводную) финансовую отчетность) обязаны не только готовить, но и публиковать консолидированную финансовую отчетность, составленную согласно стандартам и принципам МСФО. Также МСФО с момента официального опубликования могут применяться другими организациями, не входящими в сферу применения закона о консолидированной отчётности, в добровольном порядке.
Стоит также иметь в виду планы Минфина России. Среди них: расширение действия Закона № 208-ФЗ на все открытые акционерные общества.
Что касается непосредственного представления отчётности по МСФО с 2012 года, то нужно помнить: в отчётности по МСФО для всех числовых и описательных данных необходимо представлять сравнительную информацию, как минимум, за один предыдущий год (в некоторых случаях также необходимо представлять баланс на начало самого раннего из представленных в отчётности периодов).
Если организация в отчётности не представит сравнительной информации, это неминуемо приведет к тому, что по результатам аудита в отношении этой отчетности будет выдано заключение с оговорками, отрицательное заключение или отказ от выражения мнения.
Важным элементом подготовки отчётности по МСФО должна явиться разработка учётной политики по МСФО. Ни МСФО, ни российское законодательство не устанавливают конкретных дат утверждения учётной политики по МСФО, но логика самого процесса подразумевает, что она должна быть сформирована перед составлением первой отчетности по МСФО и с расчётом на долгосрочную перспективу.
Правильность применяемой учётной политики по МСФО, ее адекватность специфике организации и соответствие стандартам оценивают аудиторы в ходе проверки финансовой отчётности по МСФО. Недостатки в учётной политике могут привести к тому, что отчётность по МСФО будет недостоверной и (или) не будет соответствовать МСФО. Технически же это вызовет большой объем работы по исправлениям отчётности.
2.2 Основные аспекты составления бухгалтерской (финансовой) отчётности согласно российскому законодательству и международным стандартам
Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) бухгалтерская отчетность - это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.
Согласно п. 7 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности" финансовая отчетность - это отчетность, предназначенная для удовлетворения потребностей тех пользователей, которые не имеют возможности получать отчетность, подготовленную специально для удовлетворения их особых информационных нужд. Она представляет собой структурированное отображение финансового положения и финансовых результатов деятельности организации.
Из определений следует, что в стандартах используются разные термины: в российских стандартах бухгалтерского учета (РСБУ) - бухгалтерская отчетность, в МСФО - финансовая отчетность. Также можно сказать, что содержание финансовой отчетности шире по сравнению с бухгалтерской отчетностью. Финансовая отчетность может включать в себя дополнительные виды отчетов, например финансовые обзоры руководства компании, отчеты по вопросам охраны окружающей среды, официальные бюллетени о добавленной стоимости.
Согласно МСФО полный комплект финансовой отчетности состоит из следующих компонентов:
отчёта о финансовом положении по состоянию на конец периода;
отчёта о совокупном доходе за период;
отчёта об изменениях в собственном капитале за период;
отчёта о движении денежных средств за период;
примечания, включая краткое описание существенных элементов учетной политики и прочую пояснительную информацию;
отчёта о финансовом положении по состоянию на начало самого раннего сравнительного периода, когда организация применяет учетную политику на ретроспективной основе или производит ретроспективный пересчет или переклассификацию статей в своей финансовой отчетности.
Обозначенный в МСФО отчёт о финансовом положении является аналогом бухгалтерского баланса, но точнее характеризуется назначением и экономическим содержанием. Данная форма раскрывает показатели активов, обязательств и капитала, которые полно информируют пользователя о финансовом положении организации.
Отчёт о совокупном доходе является аналогом отчета о финансовых результатах. Но его трактовка носит условный характер и не представляется экономически обоснованной, поскольку данный отчет отражает не только доходы, но и расходы организации.
Согласно РСБУ полный комплект финансовой отчётности состоит из следующих компонентов:
бухгалтерского баланса;
отчёта о финансовых результатах;
отчёта об изменениях капитала;
отчёта о движении денежных средств;
пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.
Таким образом, можно сказать, что принципиальных различий в составе основных форм отчётности в международной и отечественной практике нет.
Но сам подход к раскрытию информации имеет существенные различия. При представлении отчетности на международные рынки капитала существенную роль играет степень раскрытия информации.
Согласно МСФО (IAS) 1 все формы отчетности являются основными и требуются в обязательном порядке.
В российском законодательстве обязательными являются бухгалтерский баланс и отчёт о финансовых результатах.
Статус форм отчётов об изменениях капитала и движении денежных средств трактуется как приложения к бухгалтерскому балансу и отчёту о финансовых результатах, и субъекты малого предпринимательства по собственному усмотрению могут не представлять данные формы.
Статус формы N 5 трактуется как пояснения к формам N N 1 и 2. Эти пояснения можно оформлять как в рекомендованной табличной форме, так и в виде текста.
Принципы составления бухгалтерской отчетности, провозглашенные в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, во многом близки к принципам МСФО, что было предусмотрено Программой реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.
В отечественной Концепции, аналогично МСФО, выделяются две группы принципов составления отчетности:
основные допущения при организации бухгалтерского учета;
требования к информации, формируемой в бухгалтерском учете.
Основные допущения в российских учетных нормативных документах содержат:
допущение непрерывности деятельности предприятия;
допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности - аналог метода начисления;
допущение имущественной обособленности;
допущение последовательности применения учетной политики.
Сопоставление содержания первых двух допущений в Концепции и в МСФО выявляет их аналогию основополагающим допущениям по МСФО.
Один из аспектов, по которому различаются российский и международный бухгалтерский учет, - это отчётный период, отчётная дата и события после отчётной даты.
В соответствии с российским законодательством бухгалтерская отчётность составляется за отчётный год, который определяется периодом с 1 января по 31 декабря календарного года включительно. Первым отчётным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по 31 декабря следующего года. Отчётной датой в российской системе бухгалтерского учета считается последний календарный день отчетного периода.
В соответствии с МСФО финансовая отчетность должна представляться как минимум ежегодно. Когда в исключительных обстоятельствах отчетная дата компании изменяется и годовая финансовая отчетность представляется за период продолжительнее или короче, чем 1 год, компания в дополнение к периоду, охваченному финансовой отчётностью, должна раскрыть:
причину использования большего или меньшего, чем год, периода;
факт того, что сравнительные суммы для отчётов о финансовых результатах, об изменениях капитала, о движении денежных средств и соответствующих примечаний не в полной мере сопоставимы.
Следующее различие, которое можно указать, это то, что российские правила учета в большей степени, чем МСФО, ориентированы на юридическую форму, технические процедуры учета и строгие требования к документации и в меньшей степени - на экономическое содержание операций.
Так, методологию российского учёта определяет План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и корреспонденция счетов. В связи с этим в РСБУ ему отведена важная роль.
Международные стандарты финансовой отчётности при обозначении корреспонденций используют названия элементов отчётности (активы, обязательства, капитал, доходы, расходы) и характер доходов или расходов (амортизация, себестоимость, финансовые доходы, финансовые расходы), а не конкретные бухгалтерские счета. Это связано с тем, что стандарты больше ориентированы на результат работы финансовых служб - бухгалтерскую (финансовую) отчётность и поэтому не содержат упоминания о бухгалтерских счетах.
Также одним из отличительных моментов в российском учете является строгая привязка к наличию первичных бухгалтерских документов, что является результатом влияния налогового законодательства. В Налоговом кодексе РФ четко оговариваются правила документирования хозяйственных операций.
Следствием этого может быть неполное признание затрат, понесенных в отчётном периоде, при отсутствии их документального подтверждения.
Приоритетным направлением МСФО является формирование максимально объективного финансового результата, что является одним из его ключевых подходов. Стандарты не упоминают о взаимосвязи между первичным документом и выполнением операции.
В связи с этим по МСФО принцип начисления применяется более последовательно, чем в РСБУ. Что касается признания доходов и расходов, то РСБУ допускают применение кассового метода в отношении отдельных категорий организаций. Например, соответствующая норма в настоящее время может использоваться субъектами малого предпринимательства. Порядок признания выручки от продажи продукции после поступления денежных средств является разрешенным способом перехода прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию в соответствии с условиями договора сторон. Характер сделки в учёте соответствует названию заключенного договора. Расходы организации признаются после осуществления погашения задолженности. В МСФО не допускается использование кассового метода. МСФО предполагают анализ существа сделки, оформленной одним или несколькими договорами, с целью представления в отчетности. Например, двойственный договор продажи и аренды может преследовать такую цель, как привлечение финансирования под залог актива. Перечисленные различия можно назвать различиями в принципиальных подходах к учету.
Из вышеизложенного можно сделать следующее заключение:
формирование отчётности в соответствии с МСФО является одним из важных шагов, открывающих российским организациям возможность приобщения к международным рынкам капитала;
международная практика показывает, что отчётность, сформированная согласно МСФО, отличается высокой информативностью и полезностью для пользователей;
финансовая отчётность, составленная по МСФО, позволяет заинтересованным пользователям оценить финансовое положение, результаты деятельности компании, а также качество работы менеджмента компании в целях принятия экономически оправданных решений;
использование МСФО позволяет значительно сократить время и ресурсы, необходимые для разработки новых национальных правил отчётности, так как эти стандарты закрепляют достаточно длительный опыт ведения бухгалтерского учёта и отчётности в условиях рыночной экономики.
Заключение
Международные стандарты появились в результате консенсуса национальных систем учёта, основанных на рыночной системе хозяйствования. Они сохраняют возможность их углубления и конкретизации в соответствии с российскими традициями регулирования бухучета. Международный опыт бухгалтерского дела имеет и сугубо прикладное значение: развитие внешнеэкономических связей и привлечение инвестиций диктуют необходимость обеспечения потенциальных партнеров достоверной финансовой информацией, позволяющей им принимать обоснованные решения при построении хозяйственных отношений между российскими предприятиями и организациями. Не маловажную роль играет вопрос о доведении финансовой информации (как реальной, так и прогностической - бизнес-планы) до потенциальных инвесторов в привычном для них формате.
Регулирование бухгалтерского учёта в России исторически отличается от подходов, принятых в странах рыночной экономики, но в настоящее время нормативная база учёта претерпевает существенные изменения, которые направлены на использование принципов, составляющих основу международной системы бухгалтерского учёта. Результатом изменений со временем должен стать язык бухгалтерского учёта, одинаково понятный как международным, так и российским пользователям финансовой отчётности.
В скором будущем бухгалтерский учёт в России будет основан на новых подходах, ориентированных на получение информации, полезной для принятия решений инвесторам.
Принципы составления бухгалтерской отчетности, провозглашенные в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, во многом близки к принципам МСФО.
Анализ Концепции МСФО и отечественного Закона о бухгалтерском учете позволяет говорить об аналогичности основных теоретических подходов к подготовке отчетности. К ним относятся принцип начисления (результаты операций признаются по факту их совершения, а не по мере получения денежных средств), а также допущение о непрерывности деятельности компаний (компания не имеет намерения прекращения или существенного сокращения объёмов своей деятельности).
Как МСФО, так и отечественные нормативные акты по бухгалтерскому учёту содержат один и тот же набор признаков достоверной отчётности: понятность, уместность, надежность, сопоставимость. Полнота представленной в отчётности информации опирается на уровень существенности, а порядок отражения элементов отчетности - на принцип осмотрительности, состоящий в том, что активы и доходы не должны быть завышены, а обязательства и расходы - занижены.
Отчётность, составленная в российской системе, скорее носит фискальный характер. Финансовой отчётностью, составленной в соответствии с РСБУ, пользуются налоговые органы, органы государственного управления и статистики, которые имеют различные интересы и различные потребности в информации.
Согласно Федеральному закону от 27.07.2010 N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчётности" указанные в нём организации уже начиная с 2013 г. обязаны наряду с отчётностью по российским стандартам бухгалтерского учёта (РСБУ) представлять на русском языке отчётность по МСФО.
Организации, представляющие оба вида отчётности, ведут учет по РСБУ, а затем или проводят трансформацию отчётности, составленной по российским стандартам, в финансовую отчетность по МСФО, или наряду с учетом по РСБУ ведут параллельный учет по МСФО и осуществляют подготовку отчётности по РСБУ и МСФО.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
1.Постановление Правительства РФ от 25.02.2011 № 107 «Положение о признании МСФО и их разъяснений для применения на территории Российской Федерации».
2.Приказ Минфина России от 24.12.2013 N 135н "О введении в действие документов Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации" (Зарегистрировано в Минюсте России 15.01.2014 N 31020)
.План развития бухгалтерского учёта и отчётности в Российской Федерации на 2012-2015 годы на основе Международных стандартов финансовой отчетности.www. minfin.ru
.Бабаев Ю.А. Международные стандарты финансовой отчетности : учеб. для студ. вузов, обуч. по спец. 080109 «Бух. учет, анализ и аудит» / Бабаев Ю.А., Петров А.М. - М.:Вузовский учебник : ИНФРА-М, 2012. - 397 с.
.Бухгалтерская финансовая отчетность : учеб. для студ. вузов / под ред.: А.И. Нечитайло, Л.Ф. Фоминой. - Ростов н/Д : Феникс, 2012. - 634 с.
.Бухгалтерская и финансовая отчетность: экспресс-курс / Н. А. Соколова, И. Н. Томшинская. - Москва [и др.]: Питер, 2011.
7.Карагод В.С. Международные стандарты финансовой отчетности : учеб пособие для бакалавров : учеб. пособие для студ., обуч. по спец. 080109 «Бух. учет, анализ и аудит» / Карагод В.С., Трофимова Л.Б. ; РАЕ. - 2-е изд., перераб. и доп. - М. : Юрайт, 2012, 311 с.
8.Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учебник / Н.П. Кондраков. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Проспект, 2013.
9.Международные стандарты финансовой отчетности: российская практика применения / Умрихин С.А - М. : ГроссМедиа, 2011.- 325 с.