|
Актив
|
Пассив
|
|
I
|
Внеоборотные активы
|
III
|
Капитал и резервы
|
|
II
|
Оборотные активы
|
IV
|
Долгосрочные обязательства
|
|
|
V
|
Краткосрочные обязательства
|
|
БАЛАНС (I + II)
|
БАЛАНС (III +
IV + V)
|
В составе каждого раздела актива и пассива баланса выделяются отдельные
группы и статьи. Каждая статья имеет свой четырехзначный код, который
используется для автоматизации обработки информации балансов различных
организаций органами статистики.
Представим более подробно структуру актива (приложение А) действующего
бухгалтерского баланса.
Актив баланса - система показателей, отражающая состав, размещение и
использование средств хозяйствования, сгруппированных в качественно однородные
группы. В активе баланса показываются совокупность имущества, принадлежащего
юридическому лицу или предпринимателю. Согласно определению международных
стандартов финансовой отчетности (МСФО) «активы - это ресурсы, контролируемые
компанией, возникшие в результате прошлых событий, от которых компания ожидает
экономической выгоды в будущем». Внутри актива однородные объекты учета
группируются по разделам с учетом признаков оборачиваемости средств, т. е.
актив баланса состоит из двух разделов.
В разделе 1 актива баланса «Внеоборотные активы» показываются активы,
которые носят характер длительного пользования (материально-вещественные
средства, ценные бумаги, долгосрочные инвестиции).
Строка «Нематериальные активы» (1110).
По статье «Нематериальные активы» (код 1110) отражается остаточная
стоимость принадлежащих организации НМА (счета 04, 05) в соответствии с ПБУ
14/2007 «Учет нематериальных активов» - исключительных прав на изобретение,
промышленный образец, полезную модель; на программы для ЭВМ, базы данных; на
товарный знак и знак обслуживания; на селекционные достижения; организационные
расходы, признанные учредителями в качестве вклада в уставный капитал
организации; деловая репутация организации.
Статья «Результаты исследований и разработок» (код 1120) заполняется в
соответствии с ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские,
опытно-конструкторские и технологические работы». Расходы на НИОКР собираются
по дебету счета 08. Впоследствии такие расходы могут быть включены в состав
нематериальных активов. Это происходит в том случае, если результаты
произведенных работ подлежат правовой охране и запатентованы в установленном
порядке. Этот порядок определен Патентным законом РФ от 23.09.1992г. № 3517-1.
Расходы на НИОКР, результаты по которым не могут быть учтены в составе
нематериальных активов, согласно ПБУ 17/02 включаются в состав расходов по
обычным видам деятельности или в состав прочих расходов организации.
Статья 1130 "Нематериальные поисковые активы" и 1140
"Материальные поисковые активы"
Поисковые активы, как правило, относятся к отдельному участку недр, в
отношении которого организация имеет лицензию, дающую право на выполнение работ
по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных
ископаемых.
Фирма-недропользователь, несущая поисковые затраты, самостоятельно
определяет, какие их виды она отнесет к внеоборотным активам. Это решение
закрепляется в учетной политике. Остальные затраты она учитывает, как расходы
по обычным видам деятельности.
Поисковые активы бывают двух типов - материальные и нематериальные.
Материальными поисковыми активами признаются поисковые затраты,
относящиеся в основном к приобретению (созданию) объекта, имеющего
материально-вещественную форму. Иные поисковые активы признаются
нематериальными поисковыми активами.
Учет поисковых активов ведите на счете 08, к которому открывают субсчета
"Нематериальные поисковые активы" и "Материальные поисковые
активы". В балансе покажите их по строкам 1130 и 1140 соответственно.
К материальным поисковым активам относятся используемые в процессе
освоения природных ресурсов:
сооружения (система трубопроводов и т.д.);
оборудование (специализированные буровые установки, насосные агрегаты,
резервуары и т.д.);
транспортные средства.
К нематериальным поисковым активам относятся:
право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных
ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых, подтвержденное наличием
соответствующей лицензии;
информация, полученная в результате топографических, геологических и
геофизических исследований;
результаты разведочного бурения;
результаты отбора образцов;
иная геологическая информация о недрах;
оценка коммерческой целесообразности добычи.
По статье «Основные средства» (код 1150) указываются данные по всем
основным средствам организации по остаточной стоимости (счета 01, 02).
К основным средствам относят средства труда со сроком полезного
использования свыше 12 месяцев.
Объекты недвижимости (здания, сооружения) подлежат государственной
регистрации. Согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных
средств организации в настоящее время имеют право выбора принятия к
бухгалтерскому учету объекта недвижимости как при передаче документов на
регистрацию, так и после того, как они получены, т.е. такие объекты можно
учитывать как на счете 01, так и на счете 08. Амортизация по данным объектам
начисляется со следующего месяца после ввода их в эксплуатацию. С этого момента
суммы НДС, выделенные на счете 19 можно отнести к налоговому вычету.
По строке «Доходные вложения в материальные ценности» (код 1160)
организация указывает остаточную стоимость имущества, предназначенного для
аренды или проката с целью получения дохода (счета 03, 02). Лизингодатель по
этой строке может отражать имущество для передачи в лизинг по остаточной
стоимости, если это имущество будет учитываться на его балансе. Сумму
амортизации по данному имуществу, показывают на отдельном субсчете к счету 02.
Здесь же приводится остаточная стоимость имущества, предоставляемого по
договору проката (на срок до 1 года). Амортизацию по этому имуществу можно
начислять только линейным способом (п. 51 Положения по ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности в РФ». Суммы начисленной амортизации также
отражаются на счете 02.
По строке «Финансовые вложения» (код 1170) приводятся финансовые вложения
со сроком обращения (погашения) более 12 месяцев (счета 58, 59). При заполнении
данной строки необходимо руководствоваться ПБУ 19/02 «Учет финансовых
вложений». К финансовым вложениям относятся государственные и муниципальные
ценные бумаги; ценные бумаги других организаций (в том числе долговые ценные
бумаги); вложения в уставные капиталы других организаций; займы,
предоставленные другим организациям; депозитные вклады в кредитных учреждениях;
дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;
вклады организации - товарища по договору простого товарищества.
По строке 1180 организация указывает отложенные налоговые активы,
учтенные на одноименном счете 09 в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по
налогу на прибыль». Отложенный налоговый актив (ОНА) - это положительная
разница между реальным налогом на прибыль и условным налогом, исчисленным с
балансовой прибыли. Отложенный налоговый актив показывает, насколько будет
уменьшена сумма налога на прибыль, рассчитанного по гл. 25 НК РФ в следующих
отчетных периодах. Чтобы определить сумму отложенного налогового актива,
необходимо умножить вычитаемую временную разницу на ставку налога на прибыль.
Вычитаемая временная разница - это доходы или расходы, которые учитываются при
формировании бухгалтерской прибыли в текущем, а налогооблагаемой - в следующих
отчетных периодах.
В строку 1190 «Прочие внеоборотные активы» вносятся средства и вложения
не нашедшие отражения в вышеперечисленных строках бухгалтерского баланса. К
примеру, по этой строке может быть учтено незавершенное строительство, т.е.
фактические затраты на незавершенные капитальные вложения организации, т.е.
затраты на СМР как подрядным, так и хозяйственным способом (ПБУ 2/2008 «Учет
договоров строительного подряда); приобретение объектов основных средств
(зданий, оборудования, транспортных средств и т.д.), расходы на НИОКР, прочие
капитальные работы, учтенные на счетах 07, 08. По этой же строке отражают
стоимость объектов недвижимости, которая находится на стадии государственной
регистрации.
Теперь рассмотрим раздел II.
Оборотные активы.
Строка «Запасы» (1210).
По статье «Запасы» показывается общая сумма материально-производственных
запасов по остаточной стоимости на начало и конец предыдущего и конец отчетного
года.
В балансе информация о запасах приводится единой статьей без расшифровки
по отдельным видам запасов. Данные о движении запасов по видам и группам
расшифровываются в пояснениях к балансу.
По строке 1220 «НДС по приобретенным ценностям», отражается сумма НДС,
которая не была отнесена к вычету из бюджета (счет 19). Организация имеет право
отнести суммы НДС к вычету при выполнении следующих условий товары (работы,
услуги) оприходованы; у организации есть счет-фактура, в котором сумма НДС
выделена отдельной строкой.
Строка «Дебиторская задолженность» (1230).
По этой строке формы отражают дебиторскую задолженность перед компанией,
которая сформировалась по состоянию на 31 декабря. При этом в эту строку
вписывают долги, срок погашения которых равен или меньше 12 месяцев. Дебиторская
задолженность может быть показана с расшифровкой по следующим видам:
ü покупатели и заказчики; векселя к получению;
ü задолженность дочерних и зависимых обществ;
ü задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный
капитал;
ü авансы выданные;
ü прочие дебиторы.
Подробная характеристика по их видам представлена в форме «Пояснения к
бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках» раздел «Дебиторская и
кредиторская задолженность», с разбивкой на долгосрочную, краткосрочную и просроченную
задолженность.
По строке 1240 «Финансовые вложения (за исключением денежных
эквивалентов)"По данной строке показывается информация о финансовых
вложениях организации, срок обращения (погашения) которых не превышает 12
месяцев (п. 19 ПБУ 4/99, п. 41 ПБУ 19/02).
ПБУ 23/2011 выделяет в составе финансовых вложений денежные эквиваленты -
высоколиквидные активы, которые могут быть легко обращены в заранее известную
сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения
стоимости. Примером денежных эквивалентов могут служить векселя Сбербанка
России со сроком погашения до трех месяцев. Стоимость финансовых вложений,
которые организация относит к денежным эквивалентам, отражается в Бухгалтерском
балансе по строке 1250 "Денежные средства и денежные эквиваленты" и
показатель строки 1240 не формирует.
По статье 1250 "Денежные средства и денежные эквиваленты"
отражается сальдо по счетам 50,51,52,55,57, а также о дебетовых остатках по
счетам 58 и 76 в части аналитических счетов учета денежных эквивалентов. При
этом стоимость иностранной валюты на валютных счетах и в кассе организации
необходимо пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской
отчетности (ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена
в иностранной валюте»).
По строке 1260 «Прочие оборотные активы» учитываются суммы не нашедшие
отражения по другим статьям раздела 2 бухгалтерского баланса. Здесь могут быть
отражены дебетовые остатки по счетам 28 «Брак в производстве».
Валюта актива баланса (стр. 1600) = Итог 1 раздела + Итог 2 раздела.
В аналогичном порядке рассмотрим строение пассива бухгалтерского баланса
(приложение А).
Раздел III. Капитал и резервы
По строке 1310приводится сумма уставного (складочного) капитала,
уставного фонда, вкладов товарищей по договору простого товарищества
(совместной деятельности) (счет 80), которая должна соответствовать данным
учредительных документов. При формировании уставного капитала производится
запись - Д-т 75 К-т 80. При внесении активов по договору простого товарищества
- Д-т 01,04,10,41,43,50,51,52 и т.д. К-т 80. Изменения в эту строку вносятся в
случае увеличения или уменьшения уставного капитала только после внесения
изменений в учредительные документы организации, либо после окончания договора
простого товарищества.
В нижерасположенной строке 1320 в круглых скобках указываются собственные
акции, выкупленные у акционеров (счет 81) в сумме фактических затрат, для их
последующей перепродажи или аннулирования. При выкупе организацией
принадлежащих ей акций производится запись - Д-т 81 К-т счетов учета денежных
средств. Аннулирование выкупленных собственных акций отражается - Д-т 80 К-т 81
после внесения изменений в учредительные документы. Возникшая на счете 81
разница списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
По строке 1340 «Переоценка внеоборотных активов» отражаются результаты
переоценки основных средств, НМА. Дооценка отражается -Д-т 01,04 К-т 83. На
сумму амортизации при дооценке - Д-т 83 К-т 02,05.
В строку 1350вписывается сумма добавочного капитала (счет 83). Здесь
указывается эмиссионный доход акционерного общества (суммы, полученные сверх
номинальной стоимости размещенных акций общества - Д-т 51 К-т 83); а также
суммы курсовых разниц при формировании уставного капитала в иностранной валюте
(Д-т 75 К-т 83).
По строке 1360 отражается сумма резервного капитала (счет 82), созданного
как в соответствии с законодательством, так и в соответствии с учредительными
документами за счет нераспределенной прибыли (Д-т 84 К-т 82). ФЗ «Об
акционерных обществах» российские акционерные общества обязаны создавать
резервный фонд, размер которого не может быть меньше 5% от уставного капитала.
Акционерные общества должны ежегодно отчислять в этот фонд не меньше 5% своей
чистой прибыли. В соответствии с учредительными документами резервный капитал
образуется если его формирование предусмотрено учредительными документами и
учетной политикой.
По строке 1370 указывается остаток нераспределенной прибыли (непокрытого
убытка) как за прошлые, так и за отчетный периоды (остаток по счету 84).
По этой строке в годовом балансе отражается дебетовое или кредитовое
сальдо по счету 84. В промежуточном бухгалтерском балансе отражается остаток по
счетам 84 и 99 «Прибыли и убытки». При составлении годового баланса
производится его реформация, и счет 99 закрывается - Д-т 99(84) К-т 84(99).
Сумма непокрытого убытка указывается в балансе в круглых скобках, а при расчете
итоговой суммы раздела 3 баланса - вычитается.
Расшифровка состава уставного, добавочного и резервного капитала, а также
нераспределенной прибыли приводится в Отчете об изменениях капитала.
Раздел 4. Долгосрочные обязательства (код 1400).
В этом разделе по строке 1410 приводятся данные о долгосрочных кредитах и
займах со сроком погашения свыше 12 месяцев (счет 67) в соответствии с
требованиями ПБУ 15/2008 «Учет расходов по кредитам и займам». Причем отсчет
начинается с первого числа календарного месяца, следующего за тем, в котором
кредиты и займы были отражены в учете.
В строку 1420 организация записывает отложенные налоговые обязательства
(одноименный счет 77) в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на
прибыль». Отложенное налоговое обязательство (ОНО) - это отрицательная разница
между реальным налогом на прибыль и условным налогом, исчисленным с балансовой
прибыли. Отложенное обязательство показывает, насколько нужно будет увеличить
сумму налога на прибыль, рассчитанную в соответствии с гл. 25 НК РФ в следующих
отчетных периодах.
Строка 1430 "Оценочные обязательства"По строке 1430
"Оценочные обязательства" отражаются учитываемые на счете 96
"Резервы предстоящих расходов" суммы оценочных обязательств,
предполагаемый срок исполнения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты
(п. п. 4, 8, 20 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства,
условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденного
Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н).
По строке «Прочие обязательства» учитываются суммы не нашедшие отражения
по другим статьям раздела 4 бухгалтерского баланса.
По строке 1510 указываются заемные средства предприятия со сроком
погашения в течение 12 месяцев с учетом начисленных процентов (счет 66).
По этой же строке может быть отражена задолженность, которая в прошлых
отчетных периодах считалась долгосрочной, а в этом году должна быть погашена.
По строке 1520 записывается сумма кредиторской задолженности. В частности
по этой строке отражают:
ü сумму задолженности перед поставщиками и подрядчиками за
поступившие ценности, выполненные работы и оказанные услуги (счета 60,76);
ü задолженность перед персоналом по оплате труда - счет 70
(начисленную, но не выплаченную заработную плату, социальные, компенсационные
выплаты);
ü задолженность по страховым взносам во внебюджетные социальные
фонды (ПФР, ФСС, ФОМС) (счет 69);
ü задолженность перед бюджетом по начисленным налогам и сборам
(счет 68). При заполнении этой строки нужно учитывать сумму условного расхода
по налогу на прибыль, рассчитанную по данным бухгалтерского учета;
ü суммы авансов, полученных от других организаций под
предстоящие поставки продукции (работ, услуг) - счет 62 субсчет «Авансы
полученные»; задолженность предприятия по платежам обязательного и
добровольного страхования имущества, работников, другим видам страхования (счет
76-1); с подотчетными лицами (счет 71); с персоналом по прочим операциям (счет
73) и т.д. Здесь также может быть указана сумма задолженности перед
поставщиками, подрядчиками и другими организациями, которым организация выдала
векселя в обеспечение их поставок (счет 60 субсчет «Векселя выданные»);
ü задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов
(счет 75) (задолженность по причитающимся к выплате дивидендам, процентам по
акциям, облигациям, займам и т.д. (Д-т 84 К-т 70, 75).
В настоящее время акционерные общества вправе принимать решения о выплате
дивидендов не акциям не только по результатам года, но и по результатам 1
квартала, полугодия, 9 месяцев и финансового года.
По строке 1530указывается сумма доходов организации, которые относятся к
будущим отчетным периодам, а получены уже в этом периоде (счет 98) - арендная
плата, начисленная арендодателем за несколько сроков вперед (Д-т 76 К-т 98);
суммы разницы между рыночной и остаточной стоимостью имущества при недостаче
(Д-т 73 К-т 98) и т.д. Кроме этого, по данной строке коммерческие организации
отражают суммы средств целевого финансирования и бюджетных средств, а также
стоимость активов полученных безвозмездно.
Строка 1540 "Оценочные обязательства" По данной строке
отражаются краткосрочные оценочные обязательства, признаваемые в соответствии с
нормами ПБУ 8/2010.
По строке 1540 "Оценочные обязательства" отражаются учитываемые
на счете 96 "Резервы предстоящих расходов" суммы оценочных
обязательств, предполагаемый срок исполнения которых не превышает 12 месяцев
после отчетной даты (п. п. 4, 8 ПБУ 8/2010).
Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при
одновременном соблюдении следующих условий (п. 5 ПБУ 8/2010):
Ø вероятно уменьшение экономических выгод организации,
необходимое для исполнения оценочного обязательства;
Ø величина оценочного обязательства может быть обоснованно
оценена.
Оценочное обязательство, предполагаемый срок исполнения которого не
превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный
организацией в учетной политике, признается в бухгалтерском учете в размере,
отражающем наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для
расчетов по этому обязательству (п. 15 ПБУ 8/2010).
По строке 1550 «Прочие обязательства» приводятся суммы краткосрочных
пассивов не нашедших отражения по другим статьям 5 раздела баланса.
Валюта пассива баланса (стр. 1700) = Итог 3 раздела + Итог 4 раздела +
Итог 5 раздела.
1.3 Порядок составление и предоставление бухгалтерского
баланса
Общие правила составления бухгалтерской отчетности.
При составлении бухгалтерской отчетности необходимо:
Ø соблюдать общие требования к бухгалтерской отчетности (т.е.
полнота, существенность, нейтральность), изложенные в ПБУ 4/99;
Ø соблюдать принятую учетную политику отражения хозяйственных
операций и оценки имущества и обязательств, исходя из порядка, установленного
законодательством;
Ø обеспечить достоверное и полное представление информации об
имущественном и финансовом положении организации и его изменения а также о
финансовых результатах ее деятельности;
Ø соблюдать, насколько показатель является существенным и как
его нераскрытие повлияет на экономические решения заинтересованных пользователей.
Сумма является существенной, если она составляет не менее 5% к общему итогу
данных за отчетный год;
Ø обеспечить требование нейтральности информации как элемента
принципа надежности информации; информация бухгалтерской отчетности должна быть
нейтральной, что препятствует ее использованию в интерес отдельных групп
пользователей с целью достижения выгодных для них результатов;
Ø включать в отчетность показатели деятельности филиалов,
представительств и иных подразделений, в том числе выделенных на отдельные
балансы;
Ø исходить из данных унифицированных форм первичной учетной
документации синтетического и аналитического учета;
Ø обеспечить соответствие показателей вступительного и
утверждение заключительного баланса; в случае изменений вступительного баланса
следует объяснить причины такого изменения;
Ø подтверждать исправление ошибок подписью уполномоченных лиц с
указанием даты исправления;
Ø составлять отчетность на русском языке и в валюте Российской
Федерации;
Ø подписывать отчетность руководителем и главным бухгалтером
организации; если учет в организациях осуществляется на договорных началах
специализированной организацией или специалистом, то обязательна подпись лица,
ведущего учет.
Содержание и формы бухгалтерского баланса и приложений применяются
последовательно от одного отчетного периода к другому. В бухгалтерской
отчетности данные по числовым показателям приводятся минимум за два года -
отчетный и предшествующий отчетному. При несопоставимости с данными за отчетный
период они подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными
актами. Данные, подвергшиеся корректировке, обязательно отражаются в
пояснительной записке вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку.
В бухгалтерскую отчетность должны включаться показатели, необходимые для
формирования достоверного и полного представления о финансовом положении
организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее
финансовом положении.
При этом следует иметь в виду, что отдельные показатели, которые недостаточно
существенны для того, чтобы требовалось их отдельное представление в
бухгалтерском балансе, могут быть достаточно существенными, чтобы
представляться обособленно в пояснениях к бухгалтерскому.
Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на
экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе
отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный
показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера,
конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение,
когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу
соответствующих данных за отчетный год составляет не менее пяти процентов.
При формировании бухгалтерской отчетности должны быть исполнены
требования нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету по раскрытию в
бухгалтерской отчетности информации об изменениях учетной политики, оказавших
или способных оказать существенное влияние на финансовое положение, движение
денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, об
операциях в иностранной валюте, о материально-производственных запасах, об
основных средствах, о доходах и расходах организации, о последствиях событий
после отчетной даты, о последствиях условных фактов хозяйственной деятельности,
а также по раскрытию в бухгалтерской отчетности той или иной информации об
активах, капитале и резервах и обязательствах организации. Такое раскрытие
может быть осуществлено организацией путем включения соответствующих показателей,
таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в
пояснительную записку.
Организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую
бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной для
заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. В ней
раскрываются динамика важнейших экономических и финансовых показателей
деятельности организации за ряд лет; планируемое развитие организации;
предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; политика в
отношении заемных средств, управления рисками; деятельность организации в
области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
природоохранные мероприятия; иная информация.
Организация вправе принять решение о представлении бухгалтерской
отчетности по формам бухгалтерской отчетности, приведенным в приложении к
Приказу о формах бухгалтерской отчетности, если показатели, приведенные в этих
образцах форм, позволяют соблюдать требования к бухгалтерской отчетности,
изложенные в положении по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность
организации" ПБУ 4/99 и иных положениях по бухгалтерскому учету.
На формах бухгалтерской отчетности, представляемой организацией в
соответствующие адреса, обязательно наличие следующих данных:
Ø наименование составляющей части бухгалтерской отчетности;
Ø указание отчетной даты, по состоянию на которую составлена
бухгалтерская отчетность, или отчетного периода, за который составлена
бухгалтерская отчетность ("на ____________ 200__ г.", "за ____________
200__ г.");
Ø организация (указывается полное наименование юридического
лица (в соответствии с учредительными документами, зарегистрированными в
установленном порядке);
Ø идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) (указывается
присвоенный налоговым органом в установленном порядке идентификационный номер
налогоплательщика);
Ø вид деятельности (указывается вид деятельности, который
признается основным в соответствии с требованиями нормативных документов,
утверждаемых Государственным комитетом Российской Федерации по статистике);
Ø организационно-правовая форма/форма собственности
(указывается организационно-правовая форма организации согласно Классификатору
организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов (ОКОПФ) и код
собственности по Классификатору форм собственности (ОКФС);
Ø единица измерения (указывается формат представления числовых
показателей: тыс. руб. - код по ОКЕИ 384; млн. руб. - код по ОКЕИ 385);
Ø местонахождение (адрес) (указывается на форме Бухгалтерского
баланса);
Ø дата утверждения (указывается установленная дата для годовой
бухгалтерской отчетности);
Ø дата отправки/принятия (указывается конкретная дата
почтового, электронного и иного отправления бухгалтерской отчетности или дата
ее фактической передачи по принадлежности)
Данные представляемой бухгалтерской отчетности приводятся в тысячах
рублей без десятичных знаков. Организация, имеющая существенные обороты продаж,
обязательств и т.п., может приводить данные в представляемой бухгалтерской
отчетности в миллионах рублей без десятичных знаков.
2. ФОРМИРОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА В СООТВЕТСТВИИ С
МЕЖДУНАРОДНЫМИ СТАНДАРТАМИ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ (МСФО)
.1 Этапы признания МСФО в России
Понимание на государственном уровне необходимости
реформирования системы национального бухгалтерского учета началось в 1992 году.
Развитие рыночной экономики и открывшиеся возможности сотрудничества с
иностранными партнерами потребовали от компаний составления отчетности,
понятной для зарубежных партнеров.
Однако процесс реформирования национальной системы учета не
поспевал за общим процессом экономических реформ в России:
ü лишь в 1998 году была утверждена Программа
реформирования бухгалтерского учета с целью приведения национальной системы
бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и
международными стандартами финансовой отчетности (постановление Правительства
РФ от 6 марта 1998 г. № 283 «Об утверждении Программы реформирования
бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой
отчетности»);
ü лишь в 2003 году вышло указание ЦБ РФ, на
основании которого с 1 января 2004 года банковская сфера переводилась на МСФО
(указание ЦБ РФ от 25 декабря 2003 г. № 1363-У «О составлении и представлении
финансовой отчетности кредитными организациями»);
ü в 2004 году одним из обязательных условий
для включения в котировальный список «А» первого уровня введено наличие у
эмитента подтвержденной аудиторским заключением годовой финансовой отчетности,
составленной по МСФО и (или) US GAAP (приказ Федеральной службы по финансовым
рынкам от 15 декабря 2004 г. № 04-1245/пз-н «Об утверждении Положения о
деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг»).
Концепция развития
Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской
Федерации была принята в 2004 году (приказ Минфина России от 1 июля 2004 г. №
180«Об одобрении концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в
Российской Федерации на среднесрочную перспективу»).
Основным направлением сближения с МСФО для индивидуальной отчетности было
определено составление отчетности по российским стандартам, разрабатываемым на
основе МСФО. Вместе с тем в Концепции упоминалась возможная перспектива оценки
составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной
бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских
стандартов).
В отношении консолидированной отчетности было решено установить
обязательное составление консолидированной финансовой отчетности по МСФО.
Официальный статус МСФО
МСФО
в России - был принят Федеральный закон № 208-ФЗ
<http://msfo-practice.ru/npd-doc.aspx?npmid=99&npid=499093615>
«О консолидированной финансовой отчетности», согласно которому:
· международные стандарты финансовой отчетности получили
официальный статус на территории России (п. 3 ст. 3: «На территории Российской
Федерации применяются МСФО и Разъяснения МСФО, принимаемые Фондом Комитета по
МСФО и признанные в порядке, установленном с учетом требований законодательства
РФ Правительством РФ по согласованию с ЦБ РФ»);
· был определен круг организаций, обязанных составлять
консолидированную финансовую отчетность по МСФО начиная с отчетности за год,
следующий за годом, в котором МСФО признаны для применения на территории РФ.
Официальное признание МСФО
Постановлением Правительства РФ от 25 февраля 2011 г. № 107 утверждено
Положение о признании международных стандартов финансовой отчетности и
разъяснений международных стандартов финансовой отчетности для применения на
территории Российской Федерации (далее - Положение о признании МСФО).
Таким образом, у компаний, попавших в сферу действия Закона № 208-ФЗ «О
консолидированной финансовой отчетности», возникла обязанность составлять,
представлять и публиковать консолидированную финансовую отчетность в
соответствии с МСФО начиная с отчетности за 2012 год.
.2 Порядок составления и предоставление
бухгалтерского баланса в соответствии с международными стандартами финансовой
отчетности (МСФО)
Составлению бухгалтерского баланса должна предшествовать
работа по обоснованию необходимости разделения в нем краткосрочных и
долгосрочных активов и обязательств и представления их в виде отдельной
классификации. Если руководством принято решение не приводить в балансе
подобную классификацию, активы и обязательства должны представляться в
бухгалтерском балансе в порядке ликвидности. Кроме этого, если в балансе
суммируются отдельные виды активов и пассивов, компания обязательно должна
раскрывать суммы активов и обязательств, возмещение или погашение которых
ожидается в течение двенадцати месяцев после отчетной даты и по окончании
двенадцати месяцев после отчетной даты.
Реализация подобного требования МСФО позволяет предоставить
пользователям полезную информацию о стоимости чистых активов в составе
оборотного капитала и чистых активов, используемых в долгосрочных операциях
компании. Такие сведения дают возможность пользователям финансовой отчетности
определить активы, которые должны быть реализованы в текущем отчетном периоде,
и обязательства, погашение которых ожидается в том же временном периоде, а
также проанализировать степень ликвидности и платежеспособности компании.
Разделению в МСФО активов на краткосрочные и долгосрочные
придается особое значение. В МСФО 1 "Представление финансовой
отчетности" определены требования, которым эти активы должны отвечать.
Краткосрочные активы представляются в финансовой отчетности, когда отвечают
следующим требованиям:
· предназначены для продажи или
использования в условиях операционного цикла или в течение двенадцати месяцев с
отчетной даты;
· являются активами в форме денежных средств
или их эквивалентов, не имеющих ограничений в использовании.
Такие активы включают запасы, задолженность покупателей и
заказчиков, рыночные ценные бумаги и др. Активы, не обладающие названными
свойствами, признаются при составлении бухгалтерского баланса по МСФО как
долгосрочные.
Обязательства квалифицируются в бухгалтерском балансе как
краткосрочные, если их погашение планируется в течение операционного цикла
компании или в течение двенадцати месяцев после отчетной даты. Среди
обязательств, которые относятся к краткосрочным, выделяют задолженность перед
поставщиками и подрядчиками, обязательства по выплате процентов, банковские
овердрафты, дивиденды к выплате, налоги на прибыль и др. Остальные
обязательства классифицируются как долгосрочные.
Среди долгосрочных обязательств выделяют обязательства по
выплате процентов, если они должны быть погашены в течение двенадцати месяцев
после отчетной даты и первоначальный срок погашения обязательств составляет
период более двенадцати месяцев, а также когда компания планирует
рефинансировать это обязательство в долгосрочное на основе заключенного
договора или изменения графика платежей до составления финансовой отчетности в
примечаниях к бухгалтерскому балансу должны быть раскрыты подобные
обязательства, а также описаны обстоятельства, приведшие к изменениям.
В МСФО 1 "Представление финансовой отчетности"
приведено минимальное количество линейных статей, которые должны содержаться в
бухгалтерском балансе:
основные средства;
нематериальные активы;
финансовые активы (исключая инвестиции, учтенные по методу
участия; торговые и другие виды дебиторской задолженности; денежные средства и
их эквиваленты);
инвестиции, учтенные по методу участия;
запасы;
торговые и другие виды дебиторской задолженности;
денежные средства и их эквиваленты;
задолженность покупателей и заказчиков и другая дебиторская
задолженность;
резервы;
долгосрочные обязательства, включающие выплату процентов;
доля меньшинства;
выпущенный капитал и резервы.
Бухгалтерский баланс может содержать дополнительные статьи и
промежуточные суммы по требованию какого-либо стандарта МСФО или, если это
необходимо, для представления более достоверной информации пользователям с
целью оценки финансового состояния компании. Например, составляя баланс банка,
следует реализовать специфические требования МСФО 30 "Раскрытие информации
в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов".
Порядок расположения статей баланса, а также их названия
могут быть изменены, поскольку баланс должен отражать всестороннюю картину
финансового положения организации. Кроме этого перечисленные статьи баланса
являются укрупненными. Их можно детализировать на основе следующей оценки:
· характера и ликвидности активов и их существенности,
ведущих к раздельному представлению деловой репутации и активов, возникающих из
расходов на разработки, денежных и не денежных активов, краткосрочных и
долгосрочных активов;
· их функции в рамках компании, приводящей к
раздельному представлению, например, операционных и финансовых активов,
запасов, дебиторской задолженности, денежных средств и их эквивалентов;
· размера, характера и распределения во
времени обязательств, ведущих, если это целесообразно, например, к отдельному
представлению процентных и беспроцентных обязательств и резервов, выделенных
как краткосрочные и долгосрочные.
Вместе с тем каждая статья баланса должна разбиваться на
подклассы по ее характеру и суммам кредиторской и дебиторской задолженности
материнской компании, родственных дочерних компаний, ассоциированных компаний и
других связанных сторон.
Расшифровки подклассов зависят от требований отдельных МСФО,
размера, характера и функции показателей. Требования раскрытия подклассов
статей в балансе или в примечаниях к нему в системе МСФО неодинаковы:
· материальные активы классифицируются в
соответствии с МСФО 16 "Основные средства";
· дебиторская задолженность разбивается на
задолженность покупателей и заказчиков, других членов группы, задолженность от
связанных сторон, предоплаты и прочие суммы;
· запасы в соответствии с МСФО 2
"Запасы" представляются по подклассам "товары",
"производственные поставки", "материалы",
"незавершенное производство", "готовая продукция";
· резервы предстоящих расходов
подразделяются на резервы на пенсионное обеспечение и любые другие резервы
подобного характера в соответствии с операциями компании;
· акционерный и резервный капитал
подразделяются на классы оплаченного капитала, эмиссионного дохода, видов
резервов.
Информация, представленная в бухгалтерском балансе о наличии
активов и обязательств на определенную дату, отличающихся по характеру и
функциям, может быть оценена по-разному. Например, определенные группы основных
средств могут быть оценены по фактической себестоимости или по сумме переоценки.
Эти группы основных средств должны быть представлены в балансе как отдельные
линейные статьи.
.3 Сопоставление российской и международных
методик составления бухгалтерского баланса
Баланс представляет собой отчет о финансовом состоянии предприятия - его
активах, обязательствах и собственном капитале на определенную дату.
Отличительной особенностью балансов западных компаний является то, что в
мировой практике применяются два их вида: горизонтальный и вертикальный. Если
валюта баланса соответствует чистым активам, то форма представления баланса
вертикальная, если валюта баланса - суммарные активы, баланс имеет
горизонтальную форму.
Международными стандартами признаны все разновидности балансов, но в
соответствии с МСФО 1 установлен минимальный перечень балансовых статей:
основные средства, нематериальные активы, инвестиции, запасы, дебиторская
задолженность, денежные средства и их эквиваленты, налоговые требования и
обязательства, в том числе отложенные, краткосрочные и долгосрочные
обязательства, капитал и резервы и др.
Конкретизация баланса по статьям зависит от национальных стандартов и
инициативы компании, раскрывающей особенности своей деятельности. Так как
международные стандарты финансовой отчетности не предусматривают стандартных
форм отчетности, фирма, составляющая бухгалтерский баланс, включает туда только
действительно полезную информацию и в наиболее удобной для пользователей форме.
Для развивающихся стран, с точки зрения пользователей, представляется
более целесообразным приводить баланс вертикального вида, с тем чтобы
пользователи сразу могли видеть сумму чистых активов предприятия.
По принятым в России правилам, баланс составляется по типовой форме № 1
«Бухгалтерский баланс», т.е. у российских организаций баланс может быть
построен только горизонтально. Необходимость создания универсально применимой
формы баланса привела к тому, что информация в нем дается исключительно
подробно. Однако такая подробность не увеличивает аналитической полезности
отчета, а просто перегружает его информацией.
Таким образом, баланс российских предприятий предоставляет достаточно
детальную информацию, в то время как в международной практике дополнительная
детализация, если она требуется, приводится в примечаниях к балансовому отчету.
В стандартной форме баланса российского предприятия активы сортируются в
порядке возрастания ликвидности, а пассивы - в порядке возрастания срочности
востребования.
Предприятия, составляющие баланс по международным стандартам, показывают
активы с сортировкой по убыванию ликвидности, обязательства - по убыванию
уровня срочности, а собственный капитал - в порядке его постоянства (т.е.
первыми отражаются наименее подверженные изменениям части собственного
капитала). Такие различия объясняются различиями в типах экономики, присущих
нашей стране и зарубежным странам. Стандартная форма баланса в Российской
Федерации создавалась на основе баланса командной экономики, характерной для
СССР, когда основой функционирования предприятия считалось наличие основных
средств, а оборотным средствам отводилась второстепенная роль. В условиях
рыночной экономики для фирмы чрезвычайно важна проблема ликвидности, поэтому
наличие оборотных средств имеет первостепенное значение. В результате
балансовый отчет международных компаний составляется таким образом, чтобы
пользователь мог с первого взгляда сопоставить величину оборотных средств и
наиболее срочных обязательств.
Баланс российских предприятий состоит из двух частей: актива и пассива. В
активе показываются состав средств, а в пассиве - источники их формирования. В
международной практике принят баланс, в одной части которого показаны средства,
а в другой - обязательства. Собственный капитал выделяется отдельно из состава
обязательств. Таким образом, балансовое уравнение в интерпретации МСФО выглядит
следующим образом:
Средства предприятия = Обязательства + Собственный капитал
В России это равенство выглядит так:
Актив = Пассив
В международной практике под активами понимаются ресурсы, контролируемые
предприятием, являющиеся результатом прошлых событий и источником будущих
экономических выгод предприятия. Такая трактовка отличается от российской,
когда активами признаются средства предприятия, проклассифицированные по
составу на определенную дату и составляющие левую часть баланса.
Обязательства по определению МСФО - это существующие в настоящий момент
обязательства компании, являющиеся результатом прошлых событий и источником
будущих изъятий ресурсов компании и уменьшения экономических выгод. Понимание
обязательств также не соответствует принятому в России, где обязательства
считаются источниками средств предприятия, сгруппированными в правой части
баланса.
Собственный капитал в соответствии с западной теорией бухгалтерского
учета - это оставшаяся доля собственных активов предприятия после вычета
обязательств. В отечественной практике бухгалтерского учета капитал
представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время
деятельности организации.
Исходя из сказанного, можно сделать вывод, что в российской практике
принято определение активов как средств организации, а пассивов (включая и
собственный капитал) - как обязательств. В определениях МСФО собственный
капитал выделен из состава обязательств. И хотя данная особенность не является
значительным отличием от российских стандартов, она все же придает балансовому
отчету большую наглядность.
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В теории цели оценки платежеспособности и рентабельности предприятия
могут рассматриваться как существующие независимо друг от друга. На практике и
та, и другая цели стоят перед одной и той же составляемой бухгалтером
отчетностью Исключением не является и современная практика учета в России.
Составляемый на сегодняшний день нашими бухгалтерами баланс можно назвать
статикодинамическим.
Общее правило оценки активов - сумма фактических затрат на их приобретение
(динамическая трактовка), при этом мы имеем возможность переоценивать основные
средства, начислять оценочные резервы (статический баланс).
В активе показывается только имущество, принадлежащее компании на праве
собственности (статический баланс), в то же время актив включает такие позиции
как "Расходы будущих периодов", "Нематериальные активы"
(динамическая концепция) и так далее.
Можно сказать, что таким образом практика пришла к разумному решению
существующей проблемы. Однако, с другой стороны, можно с уверенностью
констатировать, что такое смешение принципов статического и динамического
баланса приводит к тому, что составляемая на сегодняшний день отчетность не
содержит ни объективной картины платежеспособности компании, ни достоверных
данных о ее финансовых результатах.
Следует учитывать, что при переходе на МСФО последствия для компании
могут стать как положительными, так и отрицательными. В качестве положительных
аспектов можно отметить повышение прозрачности, информативности отчетности, улучшение
сопоставимости показателей, увеличение возможностей для анализа деятельности
компании и как следствие - облегчение доступа к международным рынкам капитала.
При этом следует учесть, что сама по себе отчетность еще не гарантирует притока
инвестиций. К тому же, как показывает практика, зачастую величина балансовой
прибыли при переходе на международные стандарты может быть значительно ниже,
чем по российскому учету. Кроме того, переход на МСФО потребует от компании
выделения значительных трудовых, финансовых и временных ресурсов. При этом
оценить положительные экономические последствия от перехода на МСФО на
первоначальном этапе будет довольно трудно.
То, что мы знаем о том, что составляемая на практике отчетность далека от
идеала - это уже очень хорошо. Зная, какие правила составления баланса
соответствуют динамической, а какие статической концепции, мы можем вносить
соответствующие коррективы в наше мнение о демонстрируемой в отчетности картине
финансового положения компании с позиций оценки ее платежеспособности и
рентабельности. Более того, имея доступ к дополнительной по отношению к
представленной в отчетности информации (а это имеет место в случае, если мы
являемся внутренними пользователями отчетности, и баланс составляется для
управленческих целей, или в случае, если компания особенно заинтересована в нас
как в пользователях ее отчетности), мы можем внести в баланс соответствующие
коррективы (например, переоценить активы до цен их возможной продажи).
Итак, беря в руки бухгалтерский баланс, мы всегда должны помнить о том,
что стоящие перед ним цели - представить картину платежеспособности предприятия
и продемонстрировать рентабельность его деятельности, не могут быть достигнуты
одновременно по причине противоречия соответствующих этим целям методик бухгалтерского
учета фактов хозяйственной жизни. Однако знание данного факта делает наше
мнение о финансовом положении предприятия, формируемого по данным реально
составляемого на практике баланса, более взвешенным и объективным, чем мнение
пользователя, убежденного, что бухгалтерская отчетность рассказывает о
предприятии все, что необходимо о нем знать.
Перечень действующих различий между требованиями МСФО и РСБУ при
кажущихся похожих формулировках велик. Рассмотрим лишь принципы двух систем
учета по МСФО и РСБУ, которые влекут за собой непреодолимые на сегодняшний день
расхождения, как в составе, так и в показателях финансовой отчетности,
составленной по российским и международным стандартам.
Несмотря на большое количество сходных вариантов учетных политик, разрешенных
в соответствии с российскими и международными стандартами бухгалтерского учета,
применение этих "схожих" учетных политик часто базируется на
различных основополагающих принципах, теориях, целях и базисах оценки. Основные
различия между МСФО и российской системой учета связаны с исторически
обусловленными различными конечными целями использования финансовой информации,
содержащейся в отчетах.
Так, финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО,
готовится главным образом для действительных и потенциальных инвесторов и
финансовых институтов. Финансовой отчетностью, составленной в соответствии с
РСБУ, пользуются фискальные органы, органы государственного управления и
статистики. Эти группы пользователей имеют различные интересы и различные
потребности в информации, поэтому принципы, лежащие в основе составления
финансовой отчетности, исторически развивались в различных направлениях.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1. Астахов В.П. Теория бухгалтерского учета. 8-е изд.,
перераб. и доп. - Москва, Постов н/Д: МарТ, 2010. -608 с.
. Базарова А.С. Бухгалтерский баланс // Бухгалтерская
отчетность организации. - 2007. - №2. - С. 1-12.
. Бухгалтерская (финансовая) отчетность : учебное
пособие / М. А. Рябова, Д. Г. Айнуллова ; Ульяновский государственный
технический университет. - Ульяновск : УлГТУ, 2011. - с.26-27
. Бухгалтерский учет: Учебник для вузов / Под. ред.
проф. Ю.А. Бабаева. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010. - с.149
. Бычкова С.М., Янданова Ц.Н. Бухгалтерская
отчетность. Возможности моделирования для принятия правильных управленческих
решений. - М.: Эксмо, 2013. - с. 31-39.
. Консультант Плюс. [Электронный ресурс].- Режим
доступа: http://www.consultant.ru/law/ref/forms/buh_formy/buhgalterskii_balans/
. Кутер М.И. Теория бухгалтерского учета Учебник. -
3-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2007. -с.298-300: ил.
. МСФО на практике №11, ноябрь 2013 год. [Электронный
ресурс].- Режим доступа: http://msfo-practice.ru/article.aspx?aid=323278
. Приказ от 22 июля 2003 г. N 67н «О формах
бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. Приказа Минфина РФ от 31.12.2004
N 135н)
. Пятов, М.Л. Теории баланса и их значение для
практики [Текст] / М.Л. Пятов // БУХ.1С. - 2011. - N 5. - С.21-26
. Сравнительная характеристика отечественных и зарубежных
стандартов отчетности [Электронный ресурс] //
http://www.gaap.ru/biblio/audit/auditor/0205_01.asp
. Т.В.Федосова Бухгалтерский учет Конспект лекций.
Таганрог: ТТИ ЮФУ, 2012