учетной политики организации для целей управленческого учета.
управленческий учет затрата калькуляция
Глава 1. Классификация затрат в управленческом учете
1.1 Классификация затрат по экономическим элементам
Себестоимость складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат. Затраты на производство включаются в себестоимость продукции, работ и услуг того календарного периода, к которому они относятся, независимо от времени их возникновения.
В себестоимость включаются только затраты, непосредственно связанные с производством продукции и ее реализацией. Ряд фактических и необходимых для работы предприятия затрат, связанных, например, с социально - культурной сферой, покрывается за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. За счет нее же компенсируются и некоторые затраты предприятия сверх установленных нормативов (сверхнормативная величина расхода на рекламу, командировочные расходы сверх нормы и т.д.).
В себестоимость продукции включаются следующие фактические расходы предприятия:
на непосредственное производство продукции, что обусловлено его технологией и организацией, что все расходы по контролю производственных процессов и качества продукции (нормоконтроль и технический контроль) отражаются в себестоимости продукции в полной мере;
на развитие изобретательства и рационализаторства;
на обслуживание производственного процесса. Однако следует обратить внимание, что затраты на модернизацию оборудования, а также реконструкцию объектов основных фондов в себестоимость не включаются;
на обеспечение нормальных условий труда и техники безопасности.
При расчете себестоимости особо нужно определить тот круг затрат, который не может быть в нее включен:
это затраты на выполнение самим предприятием мероприятий по благоустройству поселков или оплаченные им расходы на эти цели, помощь сельскому хозяйству, если они не связаны с производством продукции непосредственно;
это затраты на строительство, оборудование и содержание (включая амортизационные отчисления и затраты на все виды ремонта) культурно-бытовых объектов, находящихся на балансе предприятий;
расходы на помощь и участие в деятельности других предприятий и организаций.
Организация учета затрат на производство строится с учетом классификации затрат по экономическим элементам и по статьям калькуляции. Затраты по экономическим элементам распадаются на статьи, каждая из которых содержит только один вид расходов. Затраты, образующие себестоимость продукции, работ и услуг, группируются по следующим элементам (в соответствии с экономическим содержанием затрат):
материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация;
прочие затраты.
Материальные затраты - это затраты на сырье и основные материалы (за вычетом возвратных отходов), покупные изделия и полуфабрикаты, вспомогательные материалы, топливо, энергию, износ МБП.
Затраты на оплату труда:
затраты на оплату труда основного производственного персонала предприятия;
выплаты заработной платы, начисленной по сдельным расценкам, тарифным ставкам, должностным окладам основного производственного персонала;
выплаты по установленным системам премирования работников предприятия;
расходы на оплату труда сотрудников, работающих в порядке совместительства, а также не состоящих в штате предприятия, за выполнение ими работ по договорам гражданско-правового характера (включая договор подряда);
стимулирующие и компенсирующие выплаты.
Не включаются в себестоимость следующие выплаты в денежной и натуральной формах:
материальная помощь независимо от суммы (в том числе на
жилищное строительство);
различные вознаграждения, имеющие единовременный характер;
оплата дополнительно предоставляемых отпусков работникам;
единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда;
беспроцентная ссуда, выдаваемая работникам на улучшение жилищных условий;
дивиденды и проценты по вкладам членов трудового коллектива;
Отчисления на социальные нужды - это обязательные страховые взносы, установленные законодательством РФ в пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования РФ от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по эко листу "затраты на оплату труда" (кроме тех видов оплаты труда, на которые социальный налог не начисляется).
Страховые взносы не начисляются на: выплаты, носящие единовременный либо компенсационный характер (командировочные расходы, материальная помощь и т.д.); на пенсии, пособия, дивиденды по акциям, суммы авторских вознаграждений за изобретения, на оплату аренды автомобиля и компенсационные выплаты за использование личного транспорта его владельцами в служебных целях.
Амортизация основных фондов. Сюда входят все суммы амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов по утвержденным нормам амортизации, включая и ускоренную амортизацию их активной части.
Прочие затраты включают следующие расходы и выплаты:
налоги и сборы, относимые на себестоимость продукции;
платежи по кредитам;
затраты на командировки по установленным законодательством нормам;
оплата услуг связи, банка;
затраты на все виды ремонта и т.д.;
представительские расходы;
затраты на рекламу;
затраты на подготовку и переподготовку кадров.
При группировке затрат по этапам производственного процесса из общей суммы затрат, включаемых в себестоимость изделий или отдельных видов продукции, выделяются расходы, относящиеся к соответствующим процессам, видам работ, операциям и т.п. В учете затраты по этапам группируются на основе первичной документации о расходах, данных учета работы оборудования, вспомогательных производств и т.д. Группировка затрат по этапам производственного процесса используется для:
анализа и контроля за уровнем затрат по отдельным звеньям технологического процесса;
выявления звеньев, в которых процесс протекает с отклонениями от принятой технологии и норм затрат;
выявления экономической эффективности различных способов и схем организации производства как внутри предприятия, так и на различных предприятиях;
сравнительного анализа себестоимости одинаковой продукции, выпускаемой разными предприятиями.
Для определения себестоимости продукции затраты на производство распределяются по календарным периодам таким образом, чтобы доля затрат, включаемая в себестоимость каждого периода, соответствовала количеству продукции, выпускаемой в этом периоде. С этой целью затраты на производство подразделяются на:
текущие, т.е. постоянные, обычные или имеющие частую (менее месяца) периодичность производственные расходы;
единовременные, т.е. однократные или периодически производимые (с периодичностью более месяца) расходы, обеспечивающие процесс производства в течение длительного времени.
К единовременным однократным расходам относятся:
расходы на освоение вводимых в эксплуатацию новых предприятий, цехов, производств и агрегатов (пусковые расходы);
расходы на подготовку и освоение производства новых видов
продукции на действующих предприятиях; другие единовременные однократные затраты, обеспечивающие производство в течение длительного времени.
К единовременным, периодически производимым (с периодичностью более месяца) расходам относятся:
постоянные расходы сезонных отраслей;
расходы на оплату отпусков и выплату единовременного вознаграждения трудящимся за выслугу лет;
расходы на текущий ремонт основных фондов (при неравномерности этих расходов в течение года);
другие единовременные расходы, имеющие периодический характер.
Таким образом, общая сумма затрат на производство продукции в каждом периоде складывается из текущих расходов и части единовременных расходов, относимых на продукцию, изготовляемую в данном периоде, в размерах, определяемых с помощью специального расчета. Полные затраты каждого периода разделяются на часть, относящуюся к незавершенному производству, и часть, образующую себестоимость готовой продукции.
Приведенная группировка классификации затрат по экономическим элементам является обязательной и единой для всех отраслей народного хозяйства. Она показывает структуру отдельных элементов затрат в общей сумме расходов.
1.2 Классификация затрат по статьям калькуляции
Затраты по статьям калькуляции характеризуют себестоимость как каждого отдельного вида изготовленной продукции, так и продукции организации в целом. Статьи калькуляции включают как элементные, так и комплексные расходы. Зная затраты по статьям калькуляции в разрезе отдельных видов продукции, работ и услуг, простым делением их на количество или объем выпуска рассчитывают себестоимость (калькуляцию) единицы продукции. Информация о себестоимости единицы продукции каждого вида продукции, работ и услуг необходима для формирования договорных цен, планирования коэффициента рентабельности и расчета авансовых платежей по налогообложению прибыли. Типовая номенклатура статей калькуляции представлена в таблице 1.
Помимо классификации затрат по экономическому признаку, их, в зависимости от способов включения в себестоимость продукции, работ и услуг, подразделяют на прямые и косвенные (накладные).
Прямые затраты - расходы, связанные с производством конкретного вида продукции, работ, услуг, которые можно прямо и непосредственно включить в его себестоимость: сырье и основные материалы, оплата труда за изготовление продукции и др.
Таблица 1 - Типовая номенклатура статей калькуляции
№Статьи калькуляции1Сырье и материалы2Возвратные отходы (вычитаются) 3Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций4Топливо и энергия на технологические цели5Заработная плата производственных рабочих6Отчисления на социальные нужды7Расходы на подготовку и освоение производства8Общепроизводственные расходы9Общехозяйственные расчеты10Потери от брака11Прочие производственные расходыИтогоПроизводственная себестоимость продукции12Коммерческие расходыВсегоПолная себестоимость продукции
Косвенные затраты - расходы, связанные с организацией и управлением производственным процессом организации в целом; в себестоимость конкретных видов продукции, работ, услуг их включают пропорционально какой-либо базе распределения, установленной инструкцией по планированию, учету и калькулированию (например, пропорционально оплате труда производственных рабочих, прямым затратам). К ним относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
По экономической роли в процессе производства затраты подразделяют на основные и накладные.
Основные расходы - это расходы, вытекающие непосредственно из технологического процесса производства продукции. К ним относятся затраты на сырье, материалы, технологическое топливо, заработная плата производственных рабочих и др.
Накладные расходы - это расходы, необходимые для создания соответствующих условий и управления производством. К ним относятся расходы на отопление, освещение, заработная плата управленческого персонала и др.
По отношению к объему производства затраты подразделяются на переменные и условно-постоянные.
Переменные расходы - это расходы, размер которых изменяется пропорционально изменению объема производства продукции - сырье, основные материалы, заработная плата производственных рабочих и др. Условно-постоянные расходы - это расходы, которые не связаны с изменением объема, нормируются и планируются не на единицу продукции, а в целом по цеху или предприятию. Это расходы на управление цехами и предприятием, в значительной степени прочие производственные расходы.
Объем производства не оказывает влияния на общую сумму этих затрат, но при изменении объема в сторону снижения доля таких расходов в себестоимости отдельного изделия увеличивается, а при росте его - уменьшается. Затраты, связанные с созданием продукции и управлением производством, относятся к производственным. В сумме они позволяют получить производственную себестоимость.
Коммерческие расходы (присоединяются к производственной себестоимости для определения полной себестоимости продукции организации): отгрузка продукции своим покупателям, расходы на упаковку, доставку до станции или пристани отправления, погрузку в транспортные средства, сопровождение груза:
производительные расходы - предусмотренные нормами или сметами.
непроизводительные расходы - расходы, не предусмотренные ни нормами, ни сметами (выпуск некачественной продукции, брак простои, порча продукции и т.д.)
Выявление непроизводительных расходов, установление причин, виновников и возможностей их устранения - важнейшая задача не только учета, но и анализа себестоимости и рентабельности продукции.
Если нельзя точно установить, к какому калькуляционному периоду относятся расходы (например, подготовку и освоение производства, возмещение износа специального инструмента и приспособлений), то их следует включать в затраты на производство в сметно-нормализованном порядке.
Себестоимость единицы продукции отражается в калькуляциях. Калькуляция - исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции, работ и услуг или всей реализованной продукции. Различают калькуляции плановые, нормативные и отчетные.
Плановые калькуляции составляют до начала отчетного периода, исходя из прогрессивных норм сырья, материалов, топлива, энергии, использования норм расходов по организации обслуживания производства. Разновидностью плановой являются сметные калькуляции, которые составляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов с заказчиками и другие цели. Плановые калькуляции определяют уровень затрат, который должен быть достигнут в среднем за планируемый период.
Нормативная калькуляция составляется на основе прогрессивных норм, уже достигнутых к началу отчетного периода. Они отражают тот уровень затрат, который вытекает из действующих на предприятии норм расхода средств производства и рабочего времени.
Отчетные калькуляции составляются по данным бухгалтерского учета затрат на производство за отчетный месяц.
Статьи калькуляции включают как элементные, так и комплексные расходы. Из них складывается фактическая производственная себестоимость, а если к ее сумме прибавить коммерческие расходы, то получим полную фактическую себестоимость продукции, работ, услуг. Зная затраты по статьям калькуляции в разрезе отдельных видов работ, услуг и продукции, делением их на количество или объем выпуска определяют себестоимость единицы продукции.
1.3 Методы распределения затрат. Отечественный и зарубежный опыт
В условиях перехода российской экономики к работе в ВТО возникает необходимость более эффективного управления затратами и повышения контроля деятельности предприятий.
Одним из путей решения данной проблемы может стать создание службы внутреннего контроля. В соответствии со ст. 19 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни, и если бухгалтерская отчетность организации подлежит обязательному аудиту, то и ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности [1].
Согласно концепции Минфина РФ по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на 2012-2015 годы, утвержденной Приказом Минфина России от 30 ноября 2011 г. № 440, Минфин России должен был разработать рекомендации для хозяйствующих субъектов по организации и осуществлению ими внутреннего контроля бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности сразу после принятия закона № 402-ФЗ, но таких рекомендаций на данный момент еще нет. Однако отсутствие рекомендаций Минфина России не освобождает компании от необходимости организовать внутренний контроль [2].
Важнейшей задачей внутреннего контроля является проведение управленческого аудита. Для реализации данной задачи аудитору необходим:
перечень информационных источников аудита затрат на производство;
список системы нормативных документов, используемых при проведении аудита затрат на производство;
)возможные альтернативные решения отражения в бухгалтерском учете затрат на производство;
2)тесты средств контроля для оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета в части затрат на производство;
)описание процедур проверки затрат на производство;
)макеты рабочих аудиторских документов, которые могут быть составлены в ходе аудита затрат на производство.
Функции управления затратами реализуются через элементы управленческого цикла: прогнозирование и планирование, организацию, координацию, активизацию и стимулирование выполнения, учет, контроль, анализ и регулирование.
Рассмотрим российский и зарубежный опыт организации внутреннего учета и контроля затрат на производства продукции.
Анализ затрат должен начинаться с определения принципов группировки затрат.
В практике западных компаний нет нормативных требований к определению статей калькуляции, поэтому они исходят из экономической целесообразности. Приведем статьи калькуляции, которые обычно используют в австрийских компаниях:
)прямые материальные затраты;
)общепроизводственные затраты;
)затраты по освоению производства;
)затраты, связанные с простоем оборудования и производства;
)прочие производственные затраты;
)затраты на складскую и транспортную логистику;
)затраты на продвижение и рекламу;
)затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР);
)затраты на организацию сбыта;
)административные затраты.
Группировка затрат по процессам производится в зависимости от направления их использования - в производстве, реализации продукции или в управлении предприятием. Это позволяет оценить себестоимость процессов компании, что в свою очередь дает возможность точнее определить окончательную себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг).
План счетов, предусмотренный международными стандартами, также предусматривает учет затрат вспомогательного производства на отдельном счете 6002 Supplementary productions.
В литературе по зарубежному опыту управленческого учета, как правило, нет конкретного понятия "вспомогательные производства". При этом затраты вспомогательного производства могут классифицироваться в зависимости от особенностей производственного процесса отдельного предприятия.
Важнейшей характеристикой западных систем управленческого учета является оперативность учета затрат. С этой точки зрения учет затрат подразделяется на учет фактических (прошлых, исторических) затрат и учет затрат по системе стандарт-кост. На основе теорий организаций труда созданы условия для разработки и внедрения нормативов затрат материальных и трудовых ресурсов. Эти нормы стали использоваться для исчисления себестоимости единицы продукции, для определения цен, сравнения фактических затрат с плановыми с целью усиления оперативного контроля и повышения эффективности управления. Такой подход к исчислению затрат в расчете на единицу изделия был назван системой "стандарт-кост".
При выполнении цехом нескольких заказов в короткие сроки начислять стоимости на каждый заказ нецелесообразно. В таких случаях вместо стандартов определяется средняя стоимость, которая является базисом для определения цен на изделие.
Система "директ-костинг" основана на учете и калькулировании неполной производственной себестоимости. Разница между выручкой от продажи и неполной производственной себестоимостью, исчисленной по системе "директ-костинг", образует маржинальный доход или сумму покрытия.
Ведение раздельного учета переменных и постоянных расходов с подсчетом маржинального дохода по каждому виду продукции дает возможность детально и качественно изучить зависимость между объемом производства, затратами (себестоимостью), маржинальным доходом и прибылью.
Затраты должны учитываться по полной себестоимости в условиях принятия долгосрочных управленческих решений, а учет затрат по ограниченной себестоимости наиболее эффективен при принятии оперативных управленческих решений по регулированию и контролю затрат, выпуска продукции и ее реализации, установлению нижних границ цен с учетом спроса и предложения на рынке, регулированию инфляционных процессов.
С развитием современного производства доля прямых расходов в себестоимости продукции сокращается, в то время как доля накладных расходов повышается. В этой ситуации общепринятые подходы к распределению накладных затрат могут привести к неверным управленческим решениям. Избежать этих ошибок позволяет применение функционального метода калькулирования себестоимости продукции (Activity Based Costing, ABC). Исходя из этого, затраты вспомогательных производств по отношению к основной продукции предприятия можно приравнять к косвенным (или накладным) затратам и описать их учет на примере учета полной себестоимости (full costing).
В данном методе учета все накладные расходы предприятия распределяются между продуктами при помощи некоторой заранее определенной базы. Один из методов распределения накладных расходов - делить их пропорционально прямым затратам.
В конце года накладные расходы, включенные в себестоимость продукции, необходимо сравнивать с фактическими накладными расходами, чтобы посмотреть, что больше: первые (избыточное отнесение - over-recovery) или последние (недостаточное отнесение - under-recovery). Избыточное отнесение увеличит прибыль в управленческом учете, тогда как недостаточное отнесение уменьшит ее. Чем больше разница, тем больше неточность в прогнозе накладных расходов и прямых затрат.
Функциональный метод основан на утверждении, что у предприятия имеется определенный объем ресурсов, который позволяет ему выполнять производственные функции. Эти ресурсы распределяются по функциям пропорционально драйверам затрат, то есть затратообразующим факторам. Издержки по каждой функции относят на объект калькулирования, в качестве которого могут выступать изделие, товар, услуга, клиент, заказ [4].
После рассмотрения всех внутренний аудитор должен выбрать тот метод калькуляции, который наиболее полно соответствует интересам компании.
Важным направлением совершенствования учета затрат производств является использование новых методов калькуляции, широко используемых в зарубежной практике.
От того, как ведется учет затрат и определяется себестоимость произведенной продукции, зависит финансовый результат деятельности предприятия. Применение того или иного метода определяется особенностями производства, характером выпускаемой продукции.
Многие зарубежные компании, например, в Японии, используют в своей практике концепцию управления по целевой себестоимости (таргет-костинг).
Для того чтобы продавать свой продукт дешевле, чем конкуренты, надо сначала этот продукт сделать более дешевым. Вопрос состоит в том, когда начинать удешевлять свой продукт? В большинстве случаев предприятия начинают реально бороться за сокращение затрат лишь тогда, когда продукт разработан и передан в производство. Именно тогда приходит понимание того, что себестоимость продукта оказалась слишком высокой, чтобы он был прибыльным. Решить эту проблему помогает система таргет-костинга.
Рассматривая причины возникновения системы таргет-костинг, следует обратить внимание на заметно изменившийся в последние десятилетия облик бизнеса. Сегодня одним из главных факторов успеха и конкурентоспособности компаний являются инновационные продукты. Производители во многих отраслях уже не могут продавать огромные партии стандартных изделий, полагаясь на относительно стабильные рынки и технологии. Современные рынки являются изменчивыми, а технологии прогрессируют очень быстро, что заставляет менеджеров использовать новые подходы к управлению, ориентируясь на поведение потребителей, и разрабатывать соответствующие инструменты планирования, измерения, учёта и контроля затрат, которые объединяются в систему управления затратами.
Если ранее традиционные методы управления и учёта затрат (например, стандарт-костинг) полностью оправдывали себя, то теперь многие специалисты считают, что настало время пересмотреть привычные подходы, которые не соответствуют требованиям современной конкурентной среды. Одной из наиважнейших задач является модификация методологии учёта затрат и калькулирования себестоимости новых (инновационных) продуктов. ОАО "Кирпич Силикатный" хорошо зарекомендовал себя на российском рынке строительной продукции как качественный производитель уже зарекомендовавшей себя продукции и инноватор. Переход на применение хотя бы некоторых моментов концепции таргет-костинга, по нашему мнению, позволит предприятию вновь закрепить верхнюю нишу на рынке строительной продукции.
Сама идея, положенная в основу концепции таргет-костинг, несложна и революционна одновременно. Японские менеджеры просто вывернули "наизнанку" традиционную формулу ценообразования:
Себестоимость + Прибыль = Цена,
которая в концепции таргет-костинг трансформировалась в равенство
Цена - Прибыль = Себестоимость
Система таргет-костинг, в отличие от традиционных способов ценообразования, предусматривает расчёт себестоимости изделия, исходя из предварительно установленной цены реализации. Эта цена определяется с помощью маркетинговых исследований, то есть фактически является ожидаемой рыночной ценой продукта или услуги [3].
Для определения целевой себестоимости изделия (услуги) величина прибыли, которую хочет получить фирма, вычитается из ожидаемой рыночной цены. Количественное вычисление величины целевого сокращения затрат осуществляется в четыре этапа:
)Определение возможной цены реализации за единицу (элемент) рассматриваемой продукции или услуги.
2)Определение целевой себестоимости продукции (за единицу и в целом).
)Сравнение целевой и сметной себестоимости продукции для определения величины необходимого (целевого) сокращения затрат.
)Перепроектирование продукта и одновременное внесение улучшений в производственный процесс для достижения целевого сокращения затрат.
Рассмотрим цифровой пример, иллюстрирующий вычисления, обычно производимые для достижения целевого сокращения затрат.
Финансовые службы ОАО "Кирпич Силикатный" считают, что потребитель готов заплатить за продукт - кирпич силикатный 25-50 (серо-фиолетового цвета) - цену, не превышающую 12 руб. Стоимость доставки товара в радиусе 200 км составляет 2 руб. на единицу. Таким образом, на территории предприятия продукт не должен стоить дороже 10 руб. (учитывая расходы транспортного цеха на перевозку). Производство можно считать рентабельным, если получаемая с продукта целевая прибыль составляет не менее 17 % (100 % - (10/12) =16,6 %). Таким образом, себестоимость с НДС не должна превысить 8,3 руб. (10*83 %/100 %=8,3 (руб.)). Вычитаем НДС для получения чистой себестоимости (8,3*18 %/118 %=1,26 (руб.)), итого - 7,04 руб. То есть, чтобы достичь целевой цены, нужно снизить себестоимость на 3 руб.
Чтобы система таргет-костинг заработала в полную силу, на предприятии должна быть создана высокоорганизованная и высокопродуктивная команда, объединённая общей целью.
Рассмотрим другой метод учета затрат, широко применяемый за рубежом. Это функциональный метод калькулирования себестоимости продукции (Activity Based Costing, ABC [3]).
Функциональный метод получил свое распространение в 1980-х гг. Он был разработан американскими учеными Р. Купером и Р. Капланом. В настоящее время его активно используют крупные компании в США, Великобритании, Европе и Австралии. Этот метод вызывает интерес и у российских предприятий, ориентированных на создание стратегических конкурентных преимуществ.
Функциональный метод основан на утверждении, что у предприятия имеется определенный объем ресурсов, который позволяет ему выполнять производственные функции. Эти ресурсы распределяются по функциям пропорционально драйверам затрат, то есть затратообразующим факторам. Издержки по каждой функции относят на объект калькулирования, в качестве которого могут выступать изделие, товар, услуга, клиент, заказ.
Преимущества функционального метода становятся очевидными, когда на одном предприятии производится широкий ассортимент продукции. При производстве разнородной продукции потребуется гораздо больше временных и финансовых затрат на составление графиков производства, на наладку оборудования, контроль качества, осуществление заказов и доставку всех комплектующих от поставщика и со склада.
Зная причину возникновения определенных накладных расходов, можно обоснованно отнести их на себестоимость отдельного продукта. Поэтому для каждого вида накладных расходов необходимо, прежде всего, точно определить драйвер затрат. Напомним, что традиционно за базу распределения накладных расходов принимается один параметр, например, прямые затраты труда или материалов.
В условиях информационного объединения структурных подразделений предприятия по процессам и создания интеграционного механизма учетно-аналитического обеспечения бюджетирования, необходимо построить такую систему аналитического учета (отличной от существующей), которая предоставляла бы возможность в определенный момент времени формировать информацию об объекте бюджетирования в соответствии с центром ответственности, местом возникновения затрат, элементом и статьей. Эта информация необходима для принятия управленческого решения по формированию того или иного бюджета.
Методика бухгалтерского учета расходов определяет, что расходы формируются на синтетических счетах 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства" в разрезе элементов и статей расходов. На указанных выше счетах аккумулируются прямые расходы, которые связаны непосредственно с транспортировкой строительных материалов, косвенные расходы, которые связаны с обслуживанием основного производства.
В настоящее время на большинство российских предприятиях в структуре управления нет подразделения, занимающегося аналитической работой и поиском резервов снижения затрат.
Мы считаем, что динамика развития организации, ее финансовая устойчивость, активность и надежность напрямую зависят от эффективности и качества работы системы внутреннего контроля. Необходимо осознавать значимость внутреннего аудита в организациях как с правовой позиции, так и в плане ее практической реализации. Практика аудита свидетельствует, что в тех организациях, где созданы и эффективно функционируют службы внутреннего аудита, значительно выше уровень сохранности имущества, использования ресурсов, организации бухгалтерского учета и достоверности отчетности.
Глава 2. Применение управленческого учета затрат в ЗАО "Траст"
2.1 Краткая характеристика ЗАО "Траст"
ЗАО "Траст" занимается сооружением объектов пожарной безопасности. Организационная структура предприятия представлена двумя производственными подразделениями (проектное и монтажное управление) и тремя непроизводственными подразделениями (договорной отдел, отдел подготовки производства, отдел согласований).
Таблица 2 - Затраты распределенные на центры ответственности
Центр ответственностиЗатраты, руб. Договорной отдел (ДО) 60 000Отдел согласований (ОС) 75000Отдел подготовки производства (ОПП) 50000Проектное управление (ПУ) 875 000Монтажное управление (МУ) 1 670000Итого 2 730 000
Под экономическим элементом затрат принято понимать экономически однородный вид затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), который на уровне предприятия невозможно разложить на отдельные составляющие. Данная группировка затрат была приведена в п.5 Положения о составе затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, в котором предусмотрен перечень элементов затрат и расшифровка каждого из них. К элементам затрат относятся:
)материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);
2)затраты на оплату труда;
)отчисления на социальные нужды;
)амортизация основных фондов;
)прочие затраты.
В связи с тем, что идет процесс сближения с международной практикой, было бы целесообразно выделить еще один элемент - финансовые затраты (банковские сборы, проценты за кредит, налоги и т.п.), что связано с функционированием предприятий в условиях рыночной экономики. Это позволит получать более конкретную информацию о финансовых затратах предприятия на обеспечение хозяйственной деятельности.
Особенность данной номенклатуры в том, что по каждому элементу затрат показывается весь расход на производство за отчетный период независимо от цели и места возникновения. Таким образом, поэлементная группировка затрат показывает, сколько произведено определенного вида затрат в целом по предприятию за изучаемый период, независимо от того, где они возникли и на производство какого конкретного изделия были использованы. Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определять и анализировать структуру текущих издержек производства и обращения. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат. Например, при высоком удельном весе материальных затрат в себестоимости продукции производство следует считать материалоемким, а высокая доля затрат на оплату труда характеризует степень трудоемкости производства и т.д.
Для контроля за составом затрат по местам их совершения необходимо знать не только то, что затрачено в процессе производства, но и на какие цели эти затраты произведены, т.е. учитывать затраты по направлениям, по отношению их к технологическому процессу. Такой учет позволяет анализировать себестоимость по ее составным частям и по некоторым видам продукции, устанавливать объемы затрат отдельных структурных подразделений. Решение этих задач осуществляется за счет применения классификации затрат по статьям калькуляции.
2.2 Методы распределения затрат в ЗАО "Траст"
Распределим затраты непроизводственных подразделений между производственными секторами:
а) методом прямого распределения затрат;
б) методом пошагового распределения затрат;
в) методом взаимного распределения затрат (двусторонним).
При распределении затрат прямым методом за базу распределения следует принять выручку производственных подразделений, считая, что доля ПУ в общей выручке организации составляет 40%, а МУ - 60%.
В процессе распределения необходимо использовать следующую информацию:
численность работающих в договорном отделе и отделе подготовки производства - по 10 чел., в отделе согласований - 20 чел., в проектном и монтажном управлении - 40 и 50 чел. соответственно;
потребности в комплектах разрешительной документации на производство работ, подготавливаемых ОПП: ПУ - 10 комплектов, МУ - 40 комплектов, ОС - 30 комплектов;
количество выходов машин: для ПУ - 60, для МУ - 80.
При распределении затрат двусторонним методом договорной отдел и отдел подготовки производства объединим в одно подразделение - отдел документированного обеспечения.
)метод прямого распределения затрат (таблица 3):
Таблица 3 - Прямое распределение затрат
ПоказателиПроизводственные подразделенияИтогоПУМУПрямые затраты, руб.,875 0001 670 0002 545 000Доля прямых затрат в выручке от продаж, в процентах4060100Распределение косвенных затрат: Договорной отдел (ДО) 24 00036 00060 000Отдел согласований (ОС) 30 00045 00075 000Отдел подготовки производства (ОПП) 20 00030 00050 000Итого затрат после распределения949 0001 781 0002 730 000
) метод пошагового распределения затрат (таблица 4):
Таблица 4 - Пошаговое распределение затрат
Центр ответственностиЗатраты, тыс. руб. ДО, тыс. руб. Промеж. расчет, тыс. руб. ОС, тыс. руб. Промеж. расчет, тыс. руб. ОПП, тыс. руб. Общие затраты, тыс. руб. 12345678Договорной отдел (ДО) 60 ------Отдел согласований (ОС) 755´1=575+5=80----Отдел подготовки производства (ОПП) 505´2=1050+10 =6010´1= 1060+10=70--Проектное управление (ПУ) 875 5´4=20875+20= 89510´4 =409355´6=30965Монтажное управление (МУ) 1 6705´5=251670+25= 169510´3= 3017255´8=401765Итого2 730 602730802730702730
а) распределяем затраты ДО (база распределения - численность работников)
: 10: 20: 40: 50 или 1: 2: 4: 5 (всего частей 12, численность работников распределяемого отдела в расчет не берем)
Затраты ДО - 60 000 делим на 12 получаем величину 5 000. Затем производим распределение (см. гр.3 и 4 табл.)
б) распределяем затраты ОС (база распределения - потребность в комплектах документации). По итогам промежуточного расчета сумма затрат отдела согласований составляет 80 000 руб. (см. гр.4 табл.)
: 40: 30 или 1: 4: 3 (всего частей 8)
000: 8 = 10 000. Результаты распределения см. в табл. в гр.5, 6.
в) распределяем затраты ОПП (база распределения количество выходов машин)
: 80 или 6: 8 (всего 14)
000: 14 - 5 000. Результаты распределения см в гр.7, 8 табл.
) метод двустороннего распределения затрат:
Объединив затраты ДО и ОС получим, что в отделе документированного обеспечения (ОДО) затраты составили 135 000 руб.
В качестве базы распределения выберем прямые затраты. (таблица 5)
Таблица 5 - Прямые затраты
Центры, оказывающие услугиЦентры, потребляющие услугиИтогоОДООПППУМУОДО прямые затраты, тыс. руб. доля прямых затрат в общей сумме затрат, %- 50 50/2595´ 100 = 1,93875 875/2595´ 100 = 33,721670 1670/2595´ 100 = 64,352595 100ОПП прямые затраты, тыс. руб. доля прямых затрат в общей сумме затрат, %135 135/2680´ 100 = 5,04- 875 875/2680´ 100 = 32,651670 1670/2680´ 100 = 62,312680 100
Затем составляем и решаем систему уравнений:
ОДО = 50 + 0,0193 ОПП
ОПП = 135 + 0,0504 ОДО
ОПП = 135 + 0,0504 (50 + 0,0193 ОПП)
,999 ОПП = 137,52
ОПП = 138 тыс. руб.
ОДО = 50 + 0,0193 ´ 137,658 = 53 тыс. руб.
Далее скорректированные затраты распределяем между центрами ответственности (таблица 6):
Таблица 6 - Распределение затрат между центрами ответственности
Распределение затрат непроизводственных подразделенийПУМУИтогоОДО 53 тыс. руб. ´ 0,3372 53 тыс. руб. ´ 0,643518 - 35- ОПП 138 тыс. руб. ´ 0,3265 138 тыс. руб. ´ 0,623146 - 86- Всего распределено, тыс. руб. 64121185Прямые затраты, тыс. руб. 87516702730
Вывод: особенности управления производством в современных условиях хозяйствования заключаются в том, что каждой организации в процессе производственной деятельности необходимо постоянно соизмерять доходы с затратами, просчитывать свои возможности и прежде, чем принимать какое-либо решение, касающееся своего производства, руководитель должен знать, - принесут ли эти изменения дополнительный доход.
В настоящее время организация должна самостоятельно принимать решение, в каких разрезах классифицировать затраты; насколько детализировать места возникновения затрат и каким образом их увязать с центрами ответственности; вести учет фактических либо плановых (нормативных), полных либо частичных (переменных, прямых, ограниченных) затрат.
Затраты - это выраженные в денежной форме расходы организаций на производство, обращение, сбыт товаров.
С группировкой по местам возникновения связана группировка затрат в соответствии с функциями, выполняемыми подразделениями организации. По данному признаку затраты подразделяются на снабженческо-заготовительные, технологические, коммерческо-сбытовые и организационно-управленческие. Такая группировка затрат позволяет организовать функциональный учет, при котором затраты вначале собираются в разрезе сфер и функций деятельности организации, и только потом - по объектам калькуляции. Функциональный учет затрат способствует укреплению внутрихозяйственного расчета и усилению взаимосвязи и взаимозависимости между центрами затрат. Это помогает менеджерам принимать совместные обоснованные решения и способствует повышению эффективности производственно-коммерческой деятельности организации.
Успех любой производственной и коммерческой деятельности в первую очередь зависит от усилий трудового коллектива, профессионализма работников, их заинтересованности в результатах своего труда. Для этого в управленческой деятельности широко используется система стимулирования, где затраты организации подразделяются на обязательные, связанные с выполнением работниками основных трудовых обязанностей, и на поощрительные, направленные на достижение высоких качественных показателей.
Важной информацией для анализа затрат являются отчетные данные; данные бухгалтерского учета (синтетические и аналитические счета, отражающие затраты материальных, трудовых и денежных средств, соответствующие ведомости, журналы-ордера и в необходимых случаях первичные документы); плановые (сметные, нормативные) данные о затратах на производство и сбыт продукции и отдельных изделий (работ, услуг). Основными первичными документами, на основе которых производится отражение в учёте затрат на производство и обращение продукции, являются договор на приобретение продукции, материалов, услуг; счета-фактуры, авансовые отчеты и другие документы, оформленные с соблюдением предусмотренных Законом о бухгалтерском учёте требований, подтверждающие факт совершения хозяйственной операции.
Заключение
Управленческий учет можно определить как самостоятельное направление бухгалтерского учета организации, которое обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, управления, контроля и оценки организации в целом, а также ее структурных подразделений. Для принятия оптимальных управленческих и финансовых решений необходимо знать свои затраты и в первую очередь разбираться в информации о производственных расходах. Анализ издержек помогает выяснить их эффективность, установить, не будут ли они чрезмерными, проверить качественные показатели работы, правильно установить цены, регулировать и контролировать расходы, планировать уровень прибыли и рентабельности производства. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, работ и услуг занимают важное место в системе бухгалтерского учета организаций. В то же время это и наиболее сложный участок учета, так как при его организации следует учитывать отраслевые особенности управления, техники, технологии и организации производства продукции, работ и услуг и организационной структуры организации. Одной из важнейших стадий кругооборота средств организации является процесс производства. В ходе этого процесса организация, расходуя материальные, трудовые и финансовые ресурсы, формирует себестоимость изготовленной продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Значение учета затрат на производство продукции, работ и услуг и определение ее себестоимости вытекает прежде всего из необходимости соизмерения этих затрат с результатами - созданным и реализованным объемом продукции и выявлением доходности. Себестоимость продукции - важнейший показатель, который отражает в денежной форме затраты организации, связанные с производством и реализацией продукции, проведением и реализацией работ, оказанием и реализацией услуг. Величина себестоимости зависит от организации производства, качества сырья и материалов, умения руководителя эффективно организовать процесс производства и множества других факторов. Себестоимость - качественный показатель деятельности организаций - представляет собой сумму затрат живого и овеществленного труда. В условиях рыночной экономики усиливается значение показателя себестоимости продукции, работ и услуг, от величины которой зависит размер прибыли.
Управлением себестоимостью продукции организация обеспечивает необходимую эффективность в достижении наилучшего конечного результата, поэтому участок учета затрат на производство и калькулирование себестоимости является важнейшим в общей организации бухгалтерского учета в организации. Правильная организация учета затрат на производство, с одной стороны, обеспечивает действенный контроль за эффективным использованием в организации материальных, трудовых и финансовых ресурсов и, с другой стороны, позволяет организации избежать конфликтных ситуаций во взаимоотношениях с налоговыми органами при решении вопросов налогообложения прибыли. Бухгалтерский (управленческий) учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, работ и услуг неразрывно связаны между собой. Бухгалтерский учет строится в соответствии с требованиями калькулирования продукции, работ и услуг, а калькуляция в свою очередь составляется на основе данных бухгалтерского учета.
В узком смысле под управленческим учетом производственной деятельности можно понимать учет и контроль затрат и доходов, связанных с деятельностью предприятия. В российской практике чаще управленческий учет производственной деятельности рассматривается в широком смысле (в соответствии с термином management accounting) как система, которая в рамках одной организации обеспечивает управленческий персонал информацией, используемой для планирования, управления и контроля за деятельностью организации.
Для обеспечения рациональной организации управленческого учета большое значение имеет разработка плана его организации. План организации управленческого учета состоит из следующих элементов: план документации и документооборота; план счетов и их корреспонденции; план отчетности; план технического оформления учета; план организации труда работников, занимающихся управленческим учетом. При составлении плана документации и документооборота используют соответствующие разделы плана организации финансового учета, дополняя их первичными документами, используемыми только в управленческом учете. При разработке плана счетов для управленческого учета необходимо иметь в виду, что действующий в настоящее время План счетов бухгалтерского учета, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2001 г. №94н, позволяет осуществлять учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции одновременно для целей финансового и управленческого учета. План отчетности и технического оформления составляют на основе этих планов в финансовом учете. В них добавляют формы отчетов и средства регистрации информации, используемые в управленческом учете. В плане организации труда работников службы управленческого учета определяются структура аппарата данной службы, ее штат, дается должностная характеристика каждому работнику, намечаются мероприятия по повышению квалификации, составляются графики учетных работ.
Список использованных источников
Нормативные правовые акты
1.Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть первая от 30 ноября 1994 года № 51-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 02.11.2013 года). Часть вторая от 26 января 1996 г. № 14-ФЗ (в ред. от 23.07.2013 года)
2.Налоговый Кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ (в редакции ФЗ от 02.11.2013) // Правовая система "Консультант Плюс".
.Федеральный Закон РФ "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ.
.Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации". Утверждено приказом Минфина РФ от 11.03.2009 № 22н ПБУ 1/2008.
5.Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н (ред. от 27.04.2012)"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" (Зарегистрировано в Минюсте РФ 31.05.1999 N 1790) // Правовая система "Консультант Плюс"
Литература
1.Баканов М.И. Управленческий учет: торговая калькуляция: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008.
.Вахрушина М.А. Рассказова-Николаева С.А., Сидорова М.И. Управленческий учет. - М.: Издательский дом БИНФА, 2008.
3.Волков Н.Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету.2-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгалтерский учет, 2009.
4.Греководова М.Н. Экономика торгового предприятия. - Ростов н/Д: Феникс, 2009.
.Ивашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местам формирования затрат // Бухгалтерский учет. 2010. № 5.
.Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: учебник - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2008
.Кувалдина Т.Б. Издержки обращения: отражение в учетной политике // Аудиторские ведомости. 2009, №5.
.Лебедев В.Г. Управление затратами на предприятии.2-е изд перераб и доп. - М.: ТК Велби, 2009.
.Малюкин И.Г. Управленческий учет издержек обращения на предприятиях оптовой торговли // Налоги. 2009. N 4.
10.Мильруд Е.Д. Учет доходов и расходов от продажи товаров в розницу // "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", 2008, №12.
11.Палий В.Ф. Организация управленческого учета - М: Бератор-Пресс, 2008.
.Поленова С.Н. Первичные учетные документы в системе бухгалтерского учета // Бухгалтер и закон. 2008. N 10.
13.Савченко О.С. Схема организации управленческого учета // Налогообложение, учет и отчетность. 2008. №4.
14.Соломатин А.Н. Экономика и организация деятельности торгового предприятия. - М.: ИНФРА-М, 2008.
.Шеремет А.Д. Управленческий учет. - М.: ИНФРА-М, 2009.
16.Емелин В.Н. Роль службы внутреннего аудита в управлении затратами (отечественная и зарубежная практика) [Текст] / В.Н. Емелин, А.М. Шведкова // Молодой ученый. - 2013. - №7. - С.164-167.
1.Информация предоставлена с Официального сайта фирмы 1С <#"center">Примечание
[1] Федеральный Закон РФ "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ.
[2] План Министерства финансов Российской Федерации на 2012-2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности (в редакции приказа Минфина России от 30.11.2012 № 455)
[3] Пузыня Т.А. Таргет-костинг и кайзен-костинг - инновационные концепции отечественного бухгалтерского учета. // Современные научные исследования и инновации. - Июль, 2012 [Электронный ресурс]. URL: #"justify">[4] Керимов В.Э. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. - 6-е изд., изм. и доп. - М.: Издательско-торговая корпорация "Дашков и К", 2008 с.