Нормативное регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации
1. Понятие бухгалтерского учета
Бухгалтерский учет на протяжении всей истории своего существования представлял собой систему регистрации и накопления экономической информации для ее дальнейшего обобщения в виде финансовой отчетности различным категориям пользователей.
Деятельность - это, прежде всего, работа, направленная на получение результата труда. Учет - это отражение хозяйственной или иной деятельности предприятия на основании документов в различных измерителях (количественных и (или) качественных). Учет является составной частью управления экономическими процессами и объектами. Сущность учета состоит в фиксации их состояния и параметров, сборе и накоплении сведений об экономических объектах и процессах, отражении этих сведений в учетных ведомостях.
Бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (ст. 1 Закона «О бухгалтерском учете»).
Бухгалтерский учет как система представляет собой совокупность элементов метода учета, объединенных и связанных между собой. Эта система отражает информацию о состоянии и движении изучаемых объектов. Когда говорится о системе бухгалтерского учета, в полном объеме учитываются историческое место учетной системы, наличие национальных стандартов, организация бухгалтерского учета в масштабах предприятия, влияние налогового законодательства.
Если же характеризовать бухгалтерский учет как деятельность, то возникает вопрос, каким образом оценить результат деятельности ведения бухгалтерского учета в организации, ведь в каждой конкретной отрасли существуют свои особенности по ведению бухгалтерского учета? Показатели финансовой отчетности могут не соответствовать истинному положению дел. На практике многие организации, особенно малые, делают упор на ведении бухгалтерского финансового учета по правилам главы 25 НК РФ, что приводит к искажению данных бухгалтерского учета и является грубым нарушением. На таких предприятиях считают, что главное правильно начислить налоги, нежели сдавать достоверную финансовую отчетность при отсутствии инвесторов, заинтересованных в показателях ее эффективности. В таких организациях финансовая отчетность заведомо не соответствует принципу достоверности, и поэтому оценить бухгалтерский учет как деятельность не представляется возможным.
Если говорить о бухгалтерском учете как о деятельности, то необходимо производить оценку не только финансовой отчетности, но и ведения налогового учета, так как он оказывает сильное влияние на финансовый бухгалтерский учет, от налоговых расчетов зависит величина нераспределенной прибыли, которая имеет место в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках.
Но если в российском бухгалтерском учете существует налоговый инструментарий, логично было бы разделить пользователей бухгалтерской отчетности на две категории; к первой отнести пользователей только финансовой отчетности (кредиторов и акционеров, менеджеров), а ко второй категории - налоговые органы, которые станут пользователями не финансовой бухгалтерской, а только налоговой отчетности. В этом случае станет очевидно: бухгалтерский учет как информационная система имеет несколько подсистем, в результате обработки в каждой из которых экономической информации о фактах хозяйственной жизни будет ограничен доступ налоговых органов к финансовой отчетности, что в свою очередь приведет к повышению ее достоверности. Основываясь на достоверности и используя приемы экономического анализа, можно умело управлять организацией, четко выстраивать ее экономическую политику.
В литературе в зависимости от степени сходства учетных практик выделяют британо-американскую, континентальную и латиноамериканскую модели бухгалтерского учет.
. Нормативное регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации
Современные экономические условия требуют выработки законодательных норм, регулирующих систему бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами. С 1 января 2013 г. официально вступил в силу Закон от 06.12.2011 г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», в котором имеются существенные изменения. Рассмотрим их подробнее.
Закон «О бухгалтерском учете», во-первых, распространяет свое действие на организации, филиалы и представительства иностранных организаций, на граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в том числе на адвокатов, которые осуществляют адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете.
С 1 января 2013 г. Закон «О бухгалтерском учете» расширяет сферу действия. В ст. 2 определен круг лиц, на которые он распространяется: 1) коммерческие и некоммерческие организации; 2) государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов; 3) Банк России; 4) индивидуальных предпринимателей, а также на адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, нотариусов и иных лиц, занимающихся частной практикой (далее ‒ лица, занимающиеся частной практикой); 5) представительства и иные структурные подразделения организаций, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, находящиеся на территории Российской Федерации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.
Представляется, что введение упрощенных способов ведения бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства устранило существовавшую ранее двойственность. Впервые сказано, что организация должна вести бухгалтерский учет.
Во-вторых, Закон «О бухгалтерском учете» обязывает руководителя экономического субъекта, за исключением кредитной организации, возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера (иное должностное лицо) или заключить договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета (п. 3 ст. 7). По новым правилам вести бухгалтерский учет самостоятельно вправе будут только руководители субъектов малого и среднего предпринимательства. Вывод - руководитель не может совмещать в себе одновременно две должности, например, должность директора и главного бухгалтера.
С вступлением в силу Закона «О бухгалтерском учете» требования ужесточатся. К таким требованиям относится наличие высшего профессионального образования и стажа работы не менее трех лет из последних пяти календарных лет либо, при отсутствии высшего образования, стажа не менее пяти из последних семи календарных лет, а также отсутствие неснятой или непогашенной судимости за преступления в сфере экономики. Эти требования не применяются лишь в отношении лиц, на которых по состоянию на дату вступления в силу нового Закона уже возложено ведение бухгалтерского учета в этих организациях (п. 2 ст. 30 Закона «О бухгалтерском учете»).
В-третьих, в механизме регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации появились новые источники и органы управления. Новым Законом «О бухгалтерском учете» с 2013 г. вводятся абсолютно новые понятия регламентов, которыми будет регулироваться бухгалтерский учет и которые ранее не применялись. Это международный и отраслевой стандарты и стандарт бухгалтерского учета. При этом определения понятий международного стандарта и стандарта бухгалтерского учета даны в п. 1 ст. 3, а термин «отраслевой стандарт» хотя и широко применяется в Законе, но содержание его не раскрыто.
Иерархия источников права в области бухгалтерского учета с 1 января 2013 г. выглядит следующим образом: 1) федеральные стандарты; 2) отраслевые стандарты; 3) рекомендации в области бухгалтерского учета; 4) стандарты экономического субъекта. Федеральные и отраслевые стандарты обязательны для применения всеми организациями. Отраслевые стандарты устанавливают особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах экономической деятельности. Рекомендации в области бухгалтерского учета принимаются в целях правильного применения федеральных и отраслевых стандартов и имеют рекомендательный характер, а также применяются на добровольной основе.
В-четвертых, рассматриваемый закон уделяет больше внимания учетной политике организации, которая должна отражать способы ведения бухгалтерского учета. Основной положительный момент нового закона заключается в подробном разъяснении структуры учетной политики предприятия. Чем вызвано подробное изложение требований? Не секрет, что многие главные бухгалтера включали в учетную политику абсолютно все позиции и аспекты организации бухгалтерского учета на предприятии. Зачастую учетная политика представляла собой самоучитель по бухгалтерскому учету.
В законе «О бухгалтерском учете» сказано, что в учетной политике должны быть отмечены только те положения, по которым законодатель дал право выбора. Организация должна выбрать из предложенных вариантов учета именно тот, который приемлем для организации и обосновать его в учетной политике. Если существует какая-то хозяйственная операция, и нет норматива для ее отражения в бухгалтерском учете, компания вправе ее зарегистрировать в качестве типовой.
В-шестых, хорошей новостью явилось закрепление в Законе «О бухгалтерском учете» положения о том, что формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (п. 4 ст. 9). Это говорит об упразднении понятия «унифицированные формы», теперь все формы первичных документов организации разрабатывают самостоятельно. Чтобы формы первичных документов, на основании которых фиксируется факт осуществления хозяйственной операции, стали легитимными, они должны быть утверждены приказом руководителя (возможно, в составе учетной политики) и иметь обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 нового Закона.
Новым Законом «О бухгалтерском учете» также предусматривается возможность оформлять первичные документы не только в бумажном, но и в электронном виде. Однако следует иметь в виду, что при изъятии этих документов в случаях, предусмотренных законодательством (например, по требованию правоохранительных органов), в бухгалтерском учете организации должны остаться копии таких документов (п. 8 ст. 9).
А вот требования к регистрам бухгалтерского учета стали жестче. Формы регистров теперь должны утверждаться руководителем экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (п. 5 ст. 10). Регистры бухгалтерского учета должны иметь обязательные реквизиты (п. 3 ст. 10). И если регистр создается и хранится в электронной форме, он должен содержать электронную подпись как обязательный реквизит. Так же как и в случае с первичными учетными документами, если в соответствии с законодательством Российской Федерации изымаются регистры бухгалтерского учета, в том числе в виде электронного документа, копии изъятых регистров, изготовленные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, включаются в состав документов бухгалтерского учета (п. 9 ст. 10).
В-седьмых, в Законе «О бухгалтерском учете» закреплены новые положения об особенностях составления бухгалтерской (финансовой) отчетности при ликвидации и реорганизации юридического лица, поскольку порядок составления такой отчетности отличается от общего порядка. Новый Закон не содержит требования, обязывающего организации представлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность другим органам исполнительной власти, кроме органов государственной статистики. Это может означать лишь то, что сдача бухгалтерской отчетности в органы ФНС России теперь не обязательна. Аналогичный вывод можно сделать и из анализа сроков представления отчетности, которые указывают только на срок представления годовой бухгалтерской отчетности. Как известно, в органы государственной статистики представляется только годовая, но не промежуточная, отчетность.
3. Проблемы реализации принципов МСФО в бухгалтерском учете Российской Федерации
В процессе перехода от централизованно планируемого хозяйства к рыночной экономике в начале 1990-х гг. в России произошли коренные преобразования в области учёта и отчётности, так как принципиально изменились функции учёта. Возникла проблема реформирования учёта в соответствии с общепринятой во всём мире практикой применения МСФО. Это необходимо для того, чтобы российские предприятия, выходящие на международные рынки, были их полноправными участниками, а стандарты бухгалтерского учёта объективно отражали деятельность и имущественное положение компаний. В России, в условиях повышенных рисков, признание международных стандартов финансовой отчётности является важным шагом для привлечения иностранных инвестиций и увеличения числа совместных проектов.
Иностранные инвесторы не готовы всерьёз прийти на российский рынок до тех пор, пока не произойдёт улучшение в области корпоративной прозрачности. Приведение системы учёта в соответствие с международными стандартами является не только российской проблемой, но и носит глобальный характер. В настоящее время, с учётом широкого внедрения современных коммуникационных технологий, требования к единообразному толкованию финансовой отчётности компаний возросли.
Таким образом, Международные стандарты финансовой отчётности (МСФО) всё больше укрепляют свои позиции в России. Они выбраны в качестве ориентира при реформировании национальной системы бухгалтерского учёта, многие предприятия применяют их при составлении финансовой отчётности в добровольном порядке.
Начиная с 2004 г., согласно требованиям Банка России, отчётность в формате МСФО составляют кредитные организации, а в 2011 г. МСФО официально переведены и одобрены для применения на территории всей страны. Однако следует заметить, что «Положение о признании Международных стандартов финансовой отчётности и разъяснений Международных стандартов финансовой отчётности для применения на территории Российской Федерации» утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 25.02.2011 г. №107 в соответствии с Федеральным законом №208-ФЗ от 27.07.2010 г. «О консолидированной финансовой отчётности». Следовательно, стандарты и разъяснения, одобренные приказом Минфина Российской Федерации от 25.11.2011 г. №160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчётности и разъяснений Международных стандартов финансовой отчётности на территории Российской Федерации», используются в России в обязательном порядке только при составлении консолидированной финансовой отчётности. Законом установлено требование составлять и представлять консолидированную финансовую отчётность в формате МСФО к кредитным, страховым и иным организациям, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах.
Таким образом, несмотря на введение в действие на территории России Международных стандартов финансовой отчётности, обязанность составлять и представлять индивидуальную бухгалтерскую отчётность в соответствии с российскими Положениями по бухгалтерскому учёту (ПБУ) сохраняется.
Действующие ПБУ с каждым вносимым изменением всё больше напоминают соответствующие МСФО. Например, утвержденное в 2006 г. ПБУ 14/2007 «Учёт нематериальных активов» в значительно большей степени соответствует МСФО 38 «Нематериальные активы», чем ранее действовавшее одноименное ПБУ 14/2000.
Приближение ПБУ к МСФО соответствует целям и задачам программы реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с Международными стандартами финансовой отчётности и концепции развития бухгалтерского учёта и отчётности на среднесрочную перспективу. Целью использования принципов и правил МСФО при разработке национальных стандартов и их применении в российской учётной практике является повышение качества бухгалтерской информации, обеспечение полезности, достоверности, сопоставимости и прозрачности бухгалтерской отчётности. С начала 1994 г. в России разработано и утверждено 24 Положения по бухгалтерскому учёту (ПБУ), в которые с целью приближения к МСФО неоднократно вносились изменения и дополнения.
Концептуальной основой национальных стандартов (ПБУ) является концепция бухгалтерского учёта в рыночной экономике России, которая разработана и одобрена Минфином России и Институтом профессиональных бухгалтеров России в 1997 г. При ведении бухгалтерского учёта и составлении бухгалтерской отчётности российские организации руководствуются концепцией бухгалтерского учёта в рыночной экономике России, прообразом которой служит документ «Принципы подготовки и составления финансовой отчётности», являющийся неотъемлемой составной частью системы МСФО, а также совокупностью национальных стандартов, разработанных на основе МСФО.
Проведённые исследования показывают, что бухгалтерская (финансовая) отчётность организаций, составленная по российским правилам, существенно отличается от отчётности в формате МСФО. Она не в полной мере соответствует требованиям достоверности и прозрачности.
Таким образом, обозначенные в программных документах цели реформирования бухгалтерского учёта в России за период с 1992 г. настоящее время пока не достигнуты. Несмотря на 20-летний период реформирования бухгалтерского учёта в России на основе МСФО, в настоящее время российские национальные стандарты (ПБУ) не во всём соответствуют международным, по важнейшим бухгалтерским объектам пока не установлены правила учёта и представления информации в отчётности. Это касается аренды, выплаты вознаграждений работникам, учёта пенсионных планов, инвестиционной собственности, сельского хозяйства и других. Кроме того, даже те стандарты, которые разработаны на основе международных, в силу объективных и субъективных причин содержат устаревшие правила, что снижает качество учётной информации. Так, положение по бухгалтерскому учёту «Учёт расчётов по налогу на прибыль» основано на запрещённом в системе МСФО методе обязательств по отчёту о прибылях и убытках, поэтому оно существенно отличается от МСФО 12 «Налоги на прибыль». В частности, по-разному трактуются временные разницы и установлен различный порядок их расчёта. Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт финансовых вложений» (ПБУ 19/02) слишком упрощено по сравнению с МСФО 39 «Финансовые инструменты».
Заключение
бухгалтерский прибыль финансовый отчетность
В заключение настоящей работы сделаем следующие выводы. Бухгалтерский учет - формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (ст. 1 Закона «О бухгалтерском учете»).
Бухгалтерский учет как система представляет собой совокупность элементов метода учета, объединенных и связанных между собой. Эта система отражает информацию о состоянии и движении изучаемых объектов. Когда говорится о системе бухгалтерского учета, в полном объеме учитываются историческое место учетной системы, наличие национальных стандартов, организация бухгалтерского учета в масштабах предприятия, влияние налогового законодательства.
Современные экономические условия требуют выработки законодательных норм, регулирующих систему бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами. С 1 января 2013 г. официально вступил в силу Закон от 06.12.2011 г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», в котором имеются существенные изменения.
Проведённые исследования показывают, что бухгалтерская (финансовая) отчётность организаций, составленная по российским правилам, существенно отличается от отчётности в формате МСФО. Она не в полной мере соответствует требованиям достоверности и прозрачности.
Таким образом, бухгалтеры России оказались на пороге нового этапа развития бухгалтерского учета и вплотную приблизились к международным стандартам ведения учета и составления отчетности.
Список источников
1.Конституция Российской Федерации. Принята всенародным голосованием 12.12.1993 г. // КонсультантПлюс: справочная правовая система. - Версия Проф, сетевая. - Электронные данные. - М., 2013.
2.О консолидированной финансовой отчетности: Федеральный закон от 27.07.2010 г. №208-ФЗ (ред. от 29.12.2012 г.) // КонсультантПлюс: справочная правовая система. - Версия Проф, сетевая. - Электронные данные. - М., 2013.
.О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 г. №402-ФЗ // КонсультантПлюс: справочная правовая система. - Версия Проф, сетевая. - Электронные данные. - М., 2013.
.Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации: Постановление Правительства Российской Федерации от 25.02.2011 г. №107 (ред. от 30.01.2013 г.) // КонсультантПлюс: справочная правовая система. - Версия Проф, сетевая. - Электронные данные. - М., 2013.
.О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации: Приказ Минфина России от 25.11.2011 г. №160н (ред. от 18.07.2012 г.) // КонсультантПлюс: справочная правовая система. - Версия Проф, сетевая. - Электронные данные. - М., 2013.
.Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997 г. // КонсультантПлюс: справочная правовая система. - Версия Проф, сетевая. - Электронные данные. - М., 2013.
.Борисов А.Б. Большой экономический словарь. - М.: Книжный мир, 2006. - 860 с.
.Гришкина С.Н. Проблемы реализации принципов МСФО в положениях по бухгалтерскому учёту (ПБУ) и в российской учётной практике // Известия Оренбургского государственного аграрного университета. - 2012. - №6. - С. 187 - 190.
.Касьянова С.А. Бухгалтерский учет как информационная система // Политематический сетевой электронный научный журнал Кубанского государственного аграрного университета. - 2006. - №18. - С. 65 - 79.
.Лиманова Г.А. МСФО как инструмент реформирования бухгалтерского учёта и отчётности в России // Известия Оренбургского государственного аграрного университета. - 2013. - №1. - С. 160 - 162.
.Маренков Н.Л. Международные стандарты бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита в российских фирмах / Н.Л. Маренков, Т.Н. Веселова. - М.: Едиториал УРСС, 2004. - 200 с.
.Поленова С.Н. Нормативное регулирование бухгалтерского учета и отчетности в России // Бухгалтер и закон. - 2008. - №5. - С. 12 - 20.
.Шайнурова З.М., Давлетбаева Л.Р. Комментарии к новому Закону «О бухгалтерском учёте» // Вестник Башкирского государственного аграрного университета. - 2012. - №4. - С. 97 - 100.