Налоговый контроль как элемент государственного налогового регулирования

Налоговый контроль как элемент государственного налогового регулирования

Введение

"Ни один государственный вопрос не требует такого мудрого благоразумного рассмотрения, как вопрос о том, какую часть следует брать у подданных и какую часть оставлять им". Определение той части, которую у "подданных" взимают, является сегодня не столько проблемой экономической, связанной с установлением конкретных ставок налогов и перечня налоговых льгот, сколько юридической, предполагающей создание эффективной основы для сбалансированной налоговой политики.

Налоговая политика - это совокупность экономических, финансовых и правовых мер государства по формированию налоговой системы страны в целях обеспечения финансовых потребностей государства. Естественно, для этого необходимо бесперебойное поступление средств в государственный бюджет, чтобы государство могло в полной мере реализовывать свои функции, основной из которых является обеспечение комфортного проживания своих граждан.

В налоговой политике проявляется относительная самостоятельность государства. Изменяя налоговую политику, используя налоговые инструменты, государство получает возможность стимулировать экономическое развитие или сдерживать его.

Таким образом, актуальность темы обуславливается тем, что налоговая политика является важнейшим составным элементом экономической политики государства, обеспечивающим формирование федерального, региональных и местных бюджетов, содействующим развитию производства, предпринимательства, стимулирующим инвестиционную деятельность.

Налоговая политика - это не только управление налогообложением, но и воздействие на среду, в которой осуществляется налоговый процесс (общественное мнение, инфляционные ожидания, инвестиционная активность и др.). С другой стороны, существующая в конкретный исторический момент экономическая реальность оказывает существенное влияние на формирование и реализацию налоговой политики государства (колебания цен на нефть, стихийные бедствия, экономические кризисы и т.д.). Налоговая политика предполагает разработку определенного плана, наличие определенных ресурсов для его претворения в жизнь и осуществление последовательных действий для достижения поставленных целей и задач.

Цель написания дипломной работы заключается в исследовании правовых основ регулирования налоговой политики в современной России.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

раскрыть правовые основы налоговой политики государства;

рассмотреть налоговый контроль как элемент государственного налогового регулирования;

обозначить основные приоритеты Российской налоговой политики в современных экономических условиях.

Объектом исследования в дипломной работе является налоговая политика государства.

Предмет исследования - правовые основы регулирования налоговой политики в современной России.Методологическая база дипломной работы включает труды отечественных ученых Беспалова М.В., Брызгалина А.В., Казакова В.В., Незамайкина В.Н. и Юрзинова И.Л., а также нормативную и законодательную базу.

При написании дипломной работы использовались следующие методы исследования: исторический, сравнительно-исторический, сравнительно- правовой, анализ и синтез.

Основным источником электронной информации для данной дипломной работы являлась справочная правовая система «Гарант» и «Консультант - плюс».

Структурно работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.

Глава 1. Правовые основы налоговой политики государства

1.1 Понятие и сущность налоговой политики в РФ

Налоговая политика является важнейшим составным элементом экономической политики государства, обеспечивающим формирование федерального, региональных и местных бюджетов, содействующим развитию производства, предпринимательства, стимулирующим инвестиционную деятельность.

Налоговая политика - это не только управление налогообложением, но и воздействие на среду, в которой осуществляется налоговый процесс (общественное мнение, инфляционные ожидания, инвестиционная активность и др.). С другой стороны, существующая в конкретный исторический момент экономическая реальность оказывает существенное влияние на формирование и реализацию налоговой политики государства (колебания цен на нефть, стихийные бедствия, экономические кризисы и т.д.). Налоговая политика предполагает разработку определенного плана, наличие определенных ресурсов для его претворения в жизнь и осуществление последовательных действий для достижения поставленных целей и задач.

Налоговая политика является частью фискальной политики государства, которая делится на два вида:

автоматическая - обеспечение автоматического изменения налоговых поступлений и госрасходов в результате изменения объема производства и доходов. При экономических спадах производства сокращение доходов вызывает сокращение налогов, часто даже резкое, в силу применяемых прогрессивных ставок налогов;

дискреционная - смягчение последствий экономического цикла: реализация дополнительных государственных средств в производстве и социальной сфере, совершенствование налоговой системы.

В налоговой политике проявляется относительная самостоятельность государства. Изменяя налоговую политику, используя налоговые инструменты, государство получает возможность стимулировать экономическое развитие или сдерживать его.

Термин "налоговая политика" не закреплен законодательно. Однако Министерство финансов РФ готовит основные направления налоговой политики на соответствующие финансовые годы, являющиеся своего рода руководством к действию по разработке соответствующих налоговых законопроектов. Подробно указанный документ (Основные направления <consultantplus://offline/ref=2615BCAFD8586E25EC4160DC7659C16C2963B50222AD2D3B5C872DCB81hEv2N> налоговой политики до 2015 года) будет проанализирован далее, сейчас же приведем экономико-правовые взгляды на этот термин и попытаемся определить виды налоговой политики. Итак, налоговая политика - основной инструмент государственного регулирования экономики, поскольку предусматривает финансовое воздействие на предпринимательство. По мнению В.Г. Панскова, она может носить стратегический (налоговая стратегия) или тактический характер (налоговая тактика). Налоговая стратегия тесно увязана с экономической и социальной стратегией государства, рассчитана на длительную перспективу и поэтому представляет собой долговременный курс налоговой политики. Налоговая тактика направлена на достижение целей конкретного этапа развития экономики путем своевременного изменения элементов налогового механизма.

А. Козырин пишет: "Связь налоговой политики с правом обнаруживается прежде всего по двум направлениям:

а) через налоговую политику реализуются основные задачи налогообложения, а потому ее изучение позволяет получить более полное представление о предмете регулирования налогового права;

б) налоговая политика предполагает проведение налоговых реформ, оформляемых соответствующими финансовыми законами.

Взаимодействие налоговой политики и законодательства проявляется в подвижности и недолговечности многих налоговых норм. Это объясняется тем, что:

а) приоритеты налоговой политики, лежащие в основании налогового законодательства, весьма подвижны и зависят как от экономической конъюнктуры, так и от расстановки политических сил в обществе;

б) налоговая политика отличается противоречивым характером: чем активнее государство стремится вмешаться с помощью налогов в перераспределительный процесс, тем активнее ему противодействуют различные социальные (корпорации и население) и политические (оппозиция) силы".

Следует отметить, что в свою очередь налоговая политика:

реализует функции налогов в правоприменительной практике;

представляет собой систему мероприятий государства и является составной частью финансовой политики;

должна обеспечивать государство финансовыми ресурсами, создавать условия для регулирования экономики страны в целом и развития бизнеса, сглаживать неравенство в уровнях доходов населения.

Задачи налоговой политики сводятся к обеспечению государства финансовыми ресурсами, созданию условий для регулирования хозяйства страны в целом, сглаживанию возникающего в процессе рыночных отношений неравенства в уровнях доходов населения. Всю совокупность задач налоговой политики можно условно разделить на три основные группы:

фискальная - мобилизация денежных средств в бюджеты всех уровней для обеспечения государства необходимыми для выполнения его функций финансовыми ресурсами;

экономическая, или регулирующая, - направлена на повышение уровня экономического развития государства, оживление деловой и предпринимательской активности в стране и международных экономических связей, содействие решению социальных проблем;

контролирующая - контроль за деятельностью субъектов экономики.

Таким образом, налоговая политика государства - это деятельность органов государственной власти по управлению различными элементами налогов (ставками, льготами), участниками налоговых правоотношений, налоговым законодательством и т.д.

Налоговая политика государства должна способствовать обеспечению такого развития национальной экономики, предпринимательства, финансовой системы и финансовых отношений и процессов в стране и регионах, при котором будут сформированы необходимые экономические условия и ресурсы для социально-экономической стабильности и развития общества в целом и конкретных регионов, сохранения целостности и единства финансово-экономической системы государства (включая денежную, бюджетную, кредитную, налоговую и валютную системы) с учетом влияния внешних факторов.

При этом на стадии формирования налоговой политики происходит:

определение целей и задач налоговой политики в рамках общей экономической стратегии развития страны;

разработка налогового законодательства;

рассмотрение механизма формирования налоговой части бюджета и т.д.

Таким образом, в результате формирования налоговой политики определяются контуры налоговой системы и механизмы управления ею.

На стадии реализации налоговой политики государства происходит:

обеспечение поступления налогов и сборов на всех уровнях бюджетной системы;

апробирование и совершенствование налогового законодательства;

обоснование необходимости внесения изменений в параметры действующей налоговой политики или разработки новой редакции налоговой политики государства.

В ходе реализации налоговой политики корректируется налоговая система и совершенствуются механизмы управления данной системой.

Необходимо отметить, что формирование и реализация налоговой политики государства тесно взаимосвязаны и находятся в постоянном развитии в соответствии с изменяющимися приоритетами экономической стратегии развития страны.

.2 Система органов государственной власти, осуществляющих реализацию налоговой политики и их правовое закрепление

Налоговую политику осуществляют Президент РФ, Федеральное Собрание РФ, Правительство РФ и органы исполнительной власти, наделенные соответствующей компетенцией, ФНС, Органом непосредственно ответственным за проведение единой налоговой политики на территории Российской Федерации является Министерство финансов РФ, а за ее выработку и осуществление - Министерство РФ по налогам и сборам.

Налоговые органы РФ являются постоянно действующим контрольно-проверочным государственным органом исполнительной власти, созданным и наделенным определенными полномочиями для решения государственных задач в сфере налогообложения.

Налоговые органы РФ - единая система государственных учреждений, однородных по своим задачам, связанных между собой вертикальной системой власти подчинения, организационно объединенных в единое целое, осуществляющих действия контрольного характера относительно соблюдения всей совокупности законодательства о налогах и сборах и иных налоговых норм, а в предусмотренных законом случаях являющиеся и агентами валютного контроля.

Налоговые органы РФ - единая централизованная система контроля:

за соблюдением налогового законодательства РФ;

правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствую6ий бюджет налогов и других обязательных платежей;

правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствую6ий бюджет платежей при пользовании недрами, установленных законодательством РФ;

за соблюдением валютного законодательства РФ, осуществляемого в пределах компетенции налоговых органов.

В настоящее время правовое регулирования деятельности налоговых органов РФ непосредственно осуществляется:

статьями гл.5 НК [7, гл. 5];

статьями Закона РФ «О налоговых органах Российской Федерации»

Закон РФ «О налоговых органах Российской Федерации» (далее - Закон о налоговых органах) является институциональным законодательным актом, определяющим право вой статус системы государственных налоговых органов РФ.

Помимо Закона о налоговых органах на территории Российской Федерации действует еще ряд нормативно-правовых актов разной юридической силы, которые тем или иным образом связаны с налоговыми органами.

В организационном плане система налоговых органов представлена уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов федеральным органом исполнительной власти и его территориальными органами.

За последние 15 лет название уполномоченного федерального органа исполнительной власти, возглавляющего систему налоговых органов, неоднократно изменялось. На разных этапах эту роль выполняли:

Государственная налоговая служба Российской Федерации (ГНС России) (с 1991 по 1998 г.);

Министерство Российской Федерации по налогам и сборам (с 1999 по 2004 г.);

Задачи налоговых органов. Главными задачами налоговых органов являются:

контроль за соблюдением налогового законодательства;

контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет государственных налогов и других платежей, установленных законодательством РФ;

валютный контроль, осуществляемый в соответствии с законодательством РФ о валютном регулировании и валютном контроле и Законом о налоговых органах Российской Федерации.

В структуре налоговых органов можно выделить четыре уровня (федеральный, федерально-окружной, региональный и местный), соответствующих уровням государственного управления и административно-территориальному делению Российской Федерации.

Вышестоящим налоговым органам дается право отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия Конституции, Федеральным законам и иным нормативным правовым актам.

Правовой статус ФНС России дополнительно разъяснен в утвержденном постановлением Правительства РФ.

Федеральная налоговая служба (ФНС России) является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по контролю и надзору:

за соблюдением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах;

правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей;

производством и оборотом этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции;

соблюдением валютного законодательства Российской Федерации в пределах компетенции налоговых органов.

ФНС России также является уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим:

государственную регистрацию юридических лиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей, .

представление в делах о банкротстве и в процедурах банкротства требований об уплате обязательных платежей и требований Российской Федерации по денежным обязательствам.

Свои функции и полномочия ФНС РФ осуществляет непосредственно и через свои территориальные органы.

Федеральную налоговую службу возглавляет руководитель, назначаемый на должность и освобождаемый от должности Правительством Российской Федерации по представлению министра финансов.

Специализированные межрегиональные инспекции ФНС России создаются в целях осуществления налогового контроля закрупнейшими налогоплательщиками, которые подлежат налоговому администрированию на федеральном уровне. Специализированные межрегиональные инспекции ФНС России подчиняются непосредственно ФНС России. Межрегиональные инспекции ФНС России создаются по отраслевому принципу. Каждая такая инспекция осуществляет налоговое администрирование -крупнейших налогоплательщиков только в одной из отраслей хозяйственной деятельности.

Межрегиональная инспекция ФНС РФ па федеральному округу создана для:

осуществления взаимодействия ФНС России с полномочным представителем Президента РФ в федеральном округе по вопросам, отнесенным к ее компетенции;

проверки эффективности работы управлений ФНС России по субъектам РФ по обеспечению полного, своевременного, правильного исчисления и внесения налогов и других обязательных платежей в соответствующие бюджеты и государственные внебюджетные фонды;

осуществления в пределах своей компетенции финансового контроля за деятельностью территориальных налоговых органов, федеральных государственных унитарных предприятий и учреждений, находящихся в ведении ФНС России, на территории соответствующего субъекта РФ, входящего в федеральный округ.

Управления ФНС России по субъектам РФ представляют собой элемент системы налоговых органов регионального уровня. Первоочередными задачами УФНС России являются организационно-методическое обеспечение налогового контроля, руководство нижестоящими налоговыми органами, координация их деятельности, а также обобщение и анализ результатов деятельности нижестоящих налоговых органов. Про верки налогоплательщиков про водятся УФНС России преимущественно в порядке контроля за деятельностью нижестоящих налоговых органов, а налоговое администрирование в полном объеме осуществляется только в отношении крупнейших налогоплательщиков и только в том случае, если для этих целей не создаются специализированные межрайонные инспекции ФНС России.

Специализированные межрайонные инспекции ФНС России (ИФНС) создаются, как правило, в целях осуществления налогового контроля за крупнейшими налогоплательщиками, которые подлежат налоговому администрированию на региональном уровне. Специализированные межрайонные ИФНС России подчиняются непосредственно УФНС России по субъекту РФ и ФНС России.

Инспекция контролирует крупнейших налогоплательщиков:

осуществляющих деятельность на территории данного субъекта РФ;

имеющих на территории данного субъекта РФ обособленные подразделения, а также недвижимое имущество и транспортные средства, подлежащие налогообложению.

Территориальная инспекция ФНС России является основным структурным элементом системы налоговых органов РФ. Основными задачами территориальных налоговых инспекций служат:

осуществление налогового контроля (контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет государственных налогов, сборов и иных обязательных платежей);

осуществление контроля за соблюдением законодательства РФ о валютном регулировании и валютном контроле;

организация и осуществление иного контроля, отнесенного федеральным законодательством к компетенции налоговых органов.

Территориальные налоговые инспекции создаются по одному муниципальному образованию (району, району в городе, городу без районного деления) или нескольким муниципальным образованиям (ИФНС России межрайонного уровня).

Для решения поставленных задач налоговые органы и их должностные лица вправе:

вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений;

требовать и получать от налогоплательщика или налогового агента:

документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов;

пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов;

требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов;

привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков;

вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение дляпро ведения налогового контроля;

проводить налоговые проверки, в том числе в ходе налоговой проверки:

производить выемку документов;

осматривать ( обследовать) используемые налогоплательщиком помещения и территории;

проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества;

определять расчетным путем суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды);

приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов в банках;

налагать арест на имущество налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов;

требовать устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований;

взыскивать недоимки по налогам и сборам, а также взыскивать пени;

заявлять ходатайства об аннулировании или о приостановлении действия лицензий на право осуществления определенных видов деятельности, выданных юридическим и физическим лицам;

создавать налоговые посты;

предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски по выявленным фактам нарушения действующего законодательства о налогах и сборах.

В состав обязанностей налоговых органов входят:

соблюдение законодательства о налогах и сборах;

осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов;

ведение в установленном порядке учета налогоплательщиков;

проведение разъяснительной работы по применению законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, в том числе:

бесплатно информировать налогоплательщиков о действующих налогах и сборах; .

бесплатно предоставлять формы установленной отчетности и разъяснять порядок их заполнения;

возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов;

соблюдение налоговой тайны;

направление налогоплательщику или налоговому агенту копий:

акта налоговой проверки;

решения налогового органа;

налогового уведомления;

требования по уплате налога и сбора;

сообщения о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога не позднее одного месяца со дня обнаружения такого факта.

Пунктом 2 Положения о Министерстве финансов Российской Федерации (утверждено Постановлением Правительства РФ от 19 августа 1994 г. М 984) установлено, что Министерство финансов РФ (Минфин РФ), министерства финансов республик, финансовые управления и другие органы управления финансами в краях, областях, городах федерального значения, автономной области, автономных округах и органы федерального казначейства входят в единую систему органов по государственного управления финансами в Российской Федерации.

Минфин РФ является федеральным органом исполнительной власти, обеспечивающим проведение единой государственной финансовой политики и осуществляющим общее руководство организацией финансов в стране. Взаимоотношения Минфина РФ с финансовыми органами более низкого уровня строятся на основе координации их деятельности.

В соответствии с возложенными на него задачами Минфин РФ осуществляет следующие функции в налоговой сфере:

разработку мер по финансовому и налоговому стимулированию предпринимательской и другой хозяйственной деятельности в стране;

разработку проектов нормативов отчислений от федеральных налогов, сборов и других платежей в бюджеты субъектов Российской Федерации;

обеспечение исполнения федерального бюджета, финансового исполнения государственных (федеральных) внебюджетных фондов;

разработку с участием ФНС РФ, ФСНП РФ и других заинтересованных федеральных органов исполнительной власти предложений по совершенствованию налоговой политики и налоговой системы;

участие в разработке инструкций и методических указаний по вопросам налогообложения;

проведение по поручению Правительства РФ с участием ФНС РФ и с привлечением заинтересованных федеральных органов исполнительной власти переговоров с уполномоченными органами других государств, связанных с заключением межправительственных соглашений об избежании (устранении) двойного налогообложения доходов и имущества, и подписание указанных соглашений от имени Правительства РФ;

участие в формировании таможенной политики страны, в разработке методологии, ставок и порядка взимания таможенных пошлин;

методическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью предприятий, учреждений и организаций независимо от их организационно-правовых форм и подчиненности и принятие мер по его совершенствованию, утверждение планов счетов, типовых форм бухгалтерского учета и отчетности, инструкций по их применению и порядку составления отчетности;

обобщение практики применения законодательства по вопросам, входящим в компетенцию Минфина РФ, разработку и внесение на рассмотрение Правительства Российской Федерации предложений по совершенствованию этого законодательства.

Права Минфина РФ в налоговой сфере определяются в соответствии с его функциями. Минфин РФ имеет также право предоставлять отсрочки и рассрочки платежей по налогам в федеральный бюджет в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации.

Минфин РФ издает в пределах своей компетенции на основе и во исполнение законодательства Российской Федерации приказы и инструкции и дает указания, являющиеся обязательными для исполнения федеральными органами исполнительной власти, а также предприятиями, учреждениями и организациями независимо от их организационно-правовых форм и подчиненности и гражданами. Минфин РФ издает в необходимых случаях совместно с другими федеральными органами исполнительной власти ведомственные нормативные акты.

Обязательному рассмотрению в Совете Федерации подлежат принятые Государственной Думой федеральные законы по вопросам федеральных налогов и сборов.

.3 Нормативно-правовые акты, определяющие основные направления налоговой политики

Нормативно-правовыми актами, определяющими основные направления налоговой политики являются официально определенные внешние формы, в которых содержатся нормы, регулирующие отношения, возникающие в процессе налогообложения.

Система источников нормативно-правовых актов выглядит следующим образом:

.Конституция РФ, как непосредственно содержащие налогово-правовые нормы, так и имеющие большое значение при установлении общих принципов налогообложения, установлении и введении налогов и сборов, формировании налоговой политики РФ, определяющие магистральные направления совершенствования и развития налогового права и в целом образующие конституционные основы налогообложения.

.Специальное налоговое законодательство, которое включает:

а) федеральное законодательство о налогах и сборах, включающее:

НК РФ

Иные федеральные законы о налогах и сборах, к ним относятся:

Федеральные законы о налогах и сборах, принятые до введения в действие НК РФ, действующие в настоящее время в части, на противоречащей НК и Федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ.

Наиболее важные положения об организации и осуществлении налогообложении в России закреплены в Налоговом кодексе РФ. НК РФ состоит из двух частей - общей и особенной.

В соответствии с положениями Федерального закона от 31 июля 1998 года. №147-ФЗ «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» часть первая НК РФ была введена в действие с 1 января 1999г.

Вторая часть НК РФ введена в действие Федеральным законом от 5 августа 2000 года №118-ФЗ «О введении в действие второй части Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах> с 1 января 2001г.

В первой части НК РФ устанавливается система налогов и сборов, взимаемых в федеральный бюджет, а также общие принципы налогообложения и сборов в РФ. Вторая часть НК РФ посвящена определению порядка введения и взимания конкретных налогов и сборов.

б) региональное законодательство о налогах и сборах:

Законы субъектов РФ

Иные нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые законодательными органами субъектов РФ.

Региональное законодательство о налогах и сборах представляет собой законодательство субъектов РФ о налогах и сборах. Оно состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов РФ, принятых в соответствии с НК РФ.

в) нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые представительными органами местного самоуправления, которые принимаются представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ.

.Общее налоговое законодательство, включающее в себя иные федеральные законы, не входящие в объем понятия законодательство о налогах и сборах и содержащие нормы налогового права.

.Подзоконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам:

Акты органов общей компетенции:

А) Указы Президента РФ, которые не должны противоречить Конституции РФ и налоговому законодательству и имеют приоритетное значение по отношению к другим подзаконным актам.

Б) Постановления Правительства РФ - принимаются на основании и во исполнение нормативных правовых актов, имеющих высшую по сравнению с ними юридическую силу.

В) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам, принятые органами исполнительной власти субъектов РФ - нормативно-правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, изданные ими, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. (п.1 ст.4 НК РФ)

Г) подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам, принятые исполнительными органами местного самоуправления (аналогично пункту В)

Акты органов специальной компетенции. К этой группе относятся ведомственные подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборам органов специальной компетенции, издание которых прямо предусмотрено НК РФ. Данные нормативные правовые акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Органами специальной компетенции являются - Министерство РФ по налогам и сборам, Министерство финансов РФ, Государственный таможенный комитет РФ, органы государственных внебюджетных фондов и другие органы государственной власти.

.Решения Конституционного Суда РФ, содержащие нормы, так или иначе регулирующие налогообложение, являются важными источниками налогового права. Достаточно напомнить, что правовые позиции КС были во многом учтены при принятии Налогового кодекса РФ.

. Нормы международного права и международные договора РФ.

В настоящее время выделяют две группы международных актов, являющихся источниками налогового права России:

Международные акты, устанавливающие общие принципы налогового права и налогообложения, признанные цивилизованными нациями (Европейская социальная хартия, принятая 18 октября 1961г, вступившая в силу в 1965г.).

Международные межправительственные конвенции по вопросам налогообложения.(соглашения об устранении двойного налогообложения, а также соглашения, носящие индивидуальный характер и направленные на освобождение от уплаты налогов представительств и штаб-квартир конкретных международных организаций (ООН,ФИФА и т.д.) в странах пребывания и ряд других

Глава 2. Налоговый контроль как элемент государственного налогового регулирования

налоговая политика контроль

2.1 Основные цели, задачи и методы налогового контроля

Налоговый контроль - это цель, а мероприятия налогового контроля - средства достижения данной цели. Налоговый контроль может быть предварительным, текущим (оперативным) и последующим. Налоговый контроль реализуется посредством проведения определенных мероприятий. Мероприятия налогового контроля - это определенные фактические действия налогового органа, осуществляемые в целях реализации налогового контроля. Мероприятия налогового контроля можно классифицировать по форме: основные мероприятия (налоговые проверки, иные мероприятия, по результатам которых принимается итоговое решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности); вспомогательные мероприятия (проводятся в рамках основных); дополнительные мероприятия (по окончании налоговых проверок на этапе рассмотрения материалов налоговой проверки)

По мнению А.А. Ялбулганова, основная цель налогового контроля конкретизируется в задачах. К задачам налогового контроля относятся: обеспечение правильного исчисления, своевременного и полного внесения налогов и сборов в бюджет и государственные внебюджетные фонды; предупреждение нарушений законодательства о налогах и сборах; наказание нарушителей законодательства о налогах и сборах.

В качестве основных задач налоговых органов при осуществлении контрольной деятельности можно выделить: контроль за соблюдением налогового законодательства; контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов, иных обязательных платежей, а также платежей при пользовании недрами, установленных законодательством РФ; контроль за соблюдением валютного законодательства.

Чтобы раскрыть содержание налогового контроля, необходимо также определить его субъект, объект, предмет и направления контроля.

Основным субъектом налогового контроля являются налоговые органы, которые имеют широкие контрольные полномочия в сфере налогообложения. В настоящее время налоговыми органами являются Федеральная налоговая служба и ее территориальные органы. Полномочия Федеральной налоговой службы определены Налоговым кодексом <consultantplus://offline/ref=660AD80CE9A33E4F4E2CC58702D3FED9A29237EE5192556CD6C1F04FB8eCNFN> РФ и Положением <consultantplus://offline/ref=660AD80CE9A33E4F4E2CC58702D3FED9A2933DEB5493556CD6C1F04FB8CFCF69C443F760F681419CeCN1N> о Федеральной налоговой службе.

По мнению А.С. Кормилицына, объект налогового контроля можно определить как действие (бездействие) налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов и иных лиц по уплате налогов и сборов и исполнению иных обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством, которые оцениваются с точки зрения их законности, достоверности, своевременности.

Объект конкретного мероприятия налогового контроля определяется характером того или иного конкретного контрольного действия. К примеру, в качестве объекта налоговой проверки можно определить действия (бездействие) проверяемого лица по надлежащему учету и совершению операций с объектами налогообложения, соблюдению порядка уплаты налогов и сборов, правомерному использованию налоговых льгот и так далее. Указанные действия получают свою правовую оценку в акте налоговой проверки (итоговом документе налоговой проверки), а затем - в решении налогового органа, принимаемого на основе рассмотрения результатов проверки.

Предмет налогового контроля определяется в соответствии с трактовкой объекта контроля. Во-первых, это правильность, своевременность и полнота выполнения налогоплательщиками своих обязанностей по отношению к государству (муниципальным образованиям). Во-вторых, предметом является тот материальный носитель, который подвергается проверке в ходе контрольных действий.

Направления налогового контроля представляют собой относительно обособленные сферы контрольной деятельности, охватывающие однородные по своему содержанию действия налогоплательщиков и иных лиц по исполнению возложенных на них обязанностей. Можно выделить следующие направления налогового контроля: контроль правильности исчисления, полноты уплаты налогов и сборов; контроль законности применения налоговых льгот; контроль правомерности возмещения косвенных налогов из бюджета; контроль соблюдения специальных налоговых режимов; контроль постановки на налоговый учет и исполнения связанных с этим обязанностей; контроль правильности ведения бухгалтерского (налогового) учета, своевременности представления налоговых деклараций и достоверности содержащихся в них сведений;контроль своевременности уплаты налогов; контроль исполнения налоговыми агентами обязанностей по исчислению, удержанию и перечислению налогов в соответствующий бюджет; проверка соответствия крупных расходов физических лиц их доходам; проверка соблюдения банками обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством; контроль полноты учета денежной выручки; проверка правильности применения ККТ; предупреждение и пресечение нарушений налогового законодательства; выявление проблемных категорий налогоплательщиков; выявление резервов увеличения налоговых поступлений; анализ финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика; контроль крупнейших налогоплательщиков и другие.

В процессе налогового контроля контролирующие органы осуществляют реализацию фискальной функции (формирование государственного денежного фонда), контрольной функции (контроль правильности исчисления, полноты уплаты налогов и сборов), стимулирующей функции (обеспечение надлежащего исполнения налогового законодательства на основе комплекса предупредительных мероприятий). Применительно к налоговому контролю как целенаправленной деятельности органов государственного управления можно выделить следующие этапы: регистрация и учет налогоплательщиков; прием налоговой отчетности; проведение камеральных проверок; начисление платежей к уплате; контроль своевременности уплаты начисленных сумм; проведение выездных проверок; контроль реализации материалов проверок и уплаты начисленных пени и штрафов.

В отношении методов и методологии контроля также существует довольно большое многообразие точек зрения. Метод налогового контроля можно определить как совокупность приемов, применяемых уполномоченными органами для установления объективных данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд, а также об исполнении возложенных на лиц иных налоговых обязанностей, то есть при помощи методов налогового контроля происходит реальное изучение состояния объектов и предметов налогового контроля.Методы налогового контроля различны: общенаучные методы, такие как статистический, логический, сравнительный и другие; специальные методы исследования, такие как проверка документов; экономический анализ; исследование предметов и документов; осмотр помещений (территорий) и предметов; инвентаризация; экспертиза и так далее, применение которых характерно именно для определенных видов деятельности, в частности таких, как контрольная деятельность; методы воздействия на поведение проверяемых лиц в ходе осуществления налогового контроля, такие, как убеждение, поощрение, принуждение и другие.

Необходимо отметить, что формы и методы налогового контроля существуют в неразрывном, органичном единстве. Вот почему при осуществлении контрольной деятельности в правовой форме налоговой проверки уполномоченные органы применяют проверку документов как прием или способ изучения реального состояния расчетов по налогам с бюджетом. Проверка документов будет являться лишь одним из целого комплекса методов налогового контроля, применяемых налоговыми органами при проведении своей контрольной деятельности в форме налоговых проверок.

Методы налогового контроля можно разделить на следующие группы: методы документального контроля, методы фактического контроля, расчетно-аналитические методы, информативные методы.

В группу методов документального контроля включаются две основные подгруппы: организационно-правовые методы (истребование и выемка документов) и собственно методы документального контроля (проверка соблюдения правил составления, достоверности и подлинности документов; нормативная проверка; арифметическая (счетная) проверка документов и учетных регистров; сличение документов с учетными записями; изучение обоснованности бухгалтерских проверок). Методы документального контроля играют основную роль при проведении контрольно-проверочных мероприятий. Они значительно трудоемки, требуют знания законодательства, бухучета, к ним трудно применить автоматизацию.

Группа методов фактического контроля объединяет в себе методы, связанные с контролем результатов финансово-хозяйственной деятельности и выполнением налогоплательщиком его обязанностей по полному, точному исчислению налогов и своевременному их перечислению в бюджет. Методы фактического контроля включают в себя: инвентаризацию имущества налогоплательщика (наличных денег, ценных бумаг, расчетов); экспертизу (экспертную оценку) - экспертиза качества материальных ценностей, достоверности документов, экспертное исследование подлогов; привлечение специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля; проверку объемов выполненных работ (проверка фактического объема оплаченных работ): встречная сверка и взаимная сверка (сопоставление) документов; контрольный запуск сырья и материалов производства; лабораторный анализ качества сырья и материалов; контрольную закупку. Методы фактического контроля очень трудоемки, также требуют специфических знаний (отраслевых особенностей), их автоматизация практически невозможна.

К расчетно-аналитическим методам контроля относятся две группы: вспомогательные методы и нетрадиционные (косвенные) методы. Вспомогательные носят вторичный характер по отношению к документальным и фактическим методам налогового контроля и направлены на комплексное изучение и исследование финансово-хозяйственной деятельности контролируемого объекта в целях выявления налоговых правонарушений и преступлений (технико-экономические расчеты; нормативное (контрольное) сличение; группировка и обобщение; логическая оценка сведений, содержащихся в документах; экономический анализ плановых, фактических и отчетных данных). К косвенным (нетрадиционным) методам относятся: контроль ценообразования налоговыми органами; методы внешнего и внутреннего сопоставительного анализа деятельности предприятия (расчет по аналогии), метод анализа собственного капитала. Расчетно-аналитические методы также очень трудоемки, требуют высокой квалификации, навыков аналитической работы, их возможно автоматизировать.

Информативные методы включают получение объяснений налогоплательщиков, различных сведений согласно запросам налоговых органов. К ним относятся: истребование письменных справок и объяснений налогоплательщика; инструктирование налогоплательщиков и разъяснение действующего законодательства. Информативные методы требуют знания документации, опыта работы с людьми, и автоматизация их возможна.

Виды налогового контроля определяют в зависимости от сроков (оперативный и периодический) и источников (документальный и фактический). Оперативный контроль представляет собой проверку, которая осуществляется в пределах отчетного периода по завершении контролируемой операции в соответствии с ее качественной и количественной характеристиками, источниками данных для которой служат плановая, оперативно-техническая, статистическая и бухгалтерская информация. Периодический контроль представляет собой проверку за определенный отчетный период, источниками данных для которого являются планы, сметы, нормы и нормативы, первичные документы, отчеты, записи в учетных регистрах, отчетности и другие источники. Задачей такой проверки является установить, соблюдаются ли требования налогового законодательства, уплачиваются ли своевременно и в полной мере налоги, а также обнаружить нарушения и принять меры к их устранению. Документальный контроль является проверкой, при которой содержание проверяемого объекта и его соответствие регламентированному значению определяются на основании данных, содержащихся в документах (первичных и сводных). Фактический контроль - это проверка, при которой количественное и качественное состояние проверяемого объекта устанавливается на основании обследования, осмотра, обмера, пересчета, взвешивания, контрольной закупки, контрольной поставки и других действий.

Следует отметить, что виды контроля выделяются в зависимости от субъектов контрольной деятельности, их полномочий, применяемых форм, методов контроля, задач контрольной деятельности, глубины контрольных мероприятий, времени и места их проведения.

.2 Налоговые проверки как основная форма государственного налогового контроля

Среди форм налогового контроля, перечисленных в статье 82 Налогового Кодекса РФ, первыми названы налоговые проверки. Право же на проведение налоговых проверок предоставлено налоговым органам статьей 31 Налогового Кодекса РФ и регламентировано главой 14 "Налоговый контроль".

В целом же существует немало доктринальных определений налоговых проверок.

Налоговая проверка - совокупность специальных приемов налогового контроля, применяемых уполномоченными органами с целью установления достоверности и законности отражения объектов налогообложения и порядка уплаты налогов и сборов в бухгалтерской отчетности и других носителях информации.

Налоговая проверка - процессуальное действие налогового органа по контролю за правильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты (перечисления) налогов (сборов). Оно осуществляется путем сопоставления фактических данных, полученных в результате налогового контроля, с данными налоговых деклараций, представленных в налоговые органы.

Закон от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" подчеркивает, что главными задачами налоговых органов являются контроль за соблюдением налогового законодательства: правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджеты налогов, а также частично - валютный контроль.

В целом же налоговые проверки - составная часть финансовых проверок, в т. ч. проверок процедур государственной регистрации и учета налогоплательщиков, отчетности и поступлений в бюджеты платежей от налогоплательщиков, проверок объектов, подлежащих налогообложению, и других сфер финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков.

Таким образом, налоговые органы обязаны осуществлять проверки соблюдения налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами налогового и иного законодательства.

Поэтому деятельность налоговых органов не ограничивается только налоговым контролем, а включает также проверки в сферах производства и оборота алкогольной и табачной продукции, контрольно-кассовой техники, наличного денежного обращения, регистрации организаций и индивидуальных предпринимателей, учета и присвоения идентификационных номеров налогоплательщикам. Рядом нормативных актов проверки в этих и некоторых других сферах возложены на налоговые органы. Все эти вопросы рассматриваются в данном пособии.

Налоговые проверки - важнейшая и неотъемлемая часть практической деятельности налоговых органов страны. В ст.82 Налогового кодекса поясняется, что этот контроль проводится должностными лицами налоговых органов посредством камеральных и выездных налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода, а также в других формах, предусмотренных налоговым законодательством. В жизни же под налоговыми проверками понимается любое официальное посещение сотрудниками налоговых органов территории налогоплательщика, получение запросов, требований и других документов от налоговых органов.

Налоговый кодекс РФ устанавливает два вида налоговых проверок: камеральная и выездная. Они различаются как по месту и методу проведения, так и по полноте охвата проверкой результатов финансово - хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Камеральная налоговая проверка-проверка, проводимая по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, предоставленных налогоплательщиком, и других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа с целью контроля за наблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Срок проведения камеральной проверки- три месяца со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчетов) и документов которые должны прилагаться к налоговой декларации (расчету).

Составление акта по результатам камеральной проверки возможно только в единственном случае - при выявлении нарушений. В случае выявлении ошибки в налоговой декларации(расчете) или противоречии между сведениями, содержащихся в представленных документах, либо выявления несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком , сведениям содержащихся в документах, имеющегося у налогового органа и полученного им в ходе налогового контроля об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти рабочих дней необходимые пояснения или внести соответствующие пояснения в установленный срок. Должностное лицо может составить акт проверки только после рассмотрения представленных пояснений либо их отсутствии.

Выездная налоговая проверка - проверка, предметом которой является правильность исчисления и уплаты налогов. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться как по одному, так и по нескольким налогам. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающих 3 календарных лет, предшествующих году в котором вынесено решение о проведении проверки. Налоговые органы не в праве проводить в отношении одного налогоплательщика более 2 налоговых проверок в течении календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителя ФНС о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.

Выездная налоговая проверка проводиться на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа по месту нахождения организации или места жительства физического лица, а в отношении крупных налогоплательщиков- по месту постановки на учет.

Решение о проведении выездной налоговой проверки должно содержать:

полное и сокращенное наименование или ФИО налогоплательщика;

предмет проверки, т.е. налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежат проверке;

периоды за которые проводиться проверка;

должности, фамилии и инициалы сотрудников налоговых органам которым поручается проведение проверки.

Срок проведения выездной налоговой проверки- не более 2 месяцев со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверки. Срок проведения проверки может быть продлен до 4 месяцев, а в исключительных случаях до 6 месяцев.

В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируется предмет сроки проведения проверки и вручает ее налогоплательщику или его представителю.

По результатам выездной налоговой проверки в течении 2 месяцев со дня составления справки составляется акт налоговой проверки, который подписывается лицами проводившими налоговую проверку и лицом в отношении которого проводилась проверка.

Акт вручается лицу, в отношении которого проводилась проверка под расписку или иным способом, свидетельствующая о дате его получения указанным лицом.

Если налогоплательщик не согласен с фактами, изложенными в акте налоговой проверке, он в течении 15 дней со дня получения акта, вправе представить в соответствующий налоговый орган письменное возражение.

В соответствие со ст. 101 НК РФ руководитель налогового органа рассматривает акт налоговой проверки лишь по истечении 10 дней с момента с момента исчисления 15 дней, в течение которых налогоплательщик мог подать свои возражения на акт.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель(его заместитель) налогового органа может вынести одно из следующих решений:

. о привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения;

. об отказе привлечения к ответственности за совершения налогового правонарушения.

Нужно иметь ввиду, что налоговые органы могут истребовать у контрагентов плательщика и иных лиц ряд документов касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (ст. 91.3 НК РФ). Все запросы налогового органа должны быть представлены в сроки позволяющие получить ответы на них до окончания срока проведения камеральной проверки. Лицо, получившее требование о предоставлении документов исполняет его в точении 5 дней со дня или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами. Если истребуемые документы не могут быть представлены в соответствующий срок, налоговый орган вправе продлить срок представления этих документов.

Руководитель налогового вправе вынести решения о принятии обеспечительных мер, направленных на обеспечение возможности исполнения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки если есть достаточные основания полагать что не принятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнения такого решения и (или) взыскание недоимки пеней и штрафов указанных в решении.

В качестве обеспечительных мер применяют:

поручительство 3 лица;

запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа;

банковскую гарантию;

приостановление операций по счетам в банке;

залог ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг или залог иного имущества.

В итоге следует сказать, что вся контрольная деятельность налоговых органов подчинена сдерживанию соответствующих лиц от намерений или от подготовительных действий к совершению налоговых правонарушений

Поэтому контрольная деятельность налоговых органов имеет строго определенную направленность - обеспечение соблюдения налогоплательщиками, предупреждение налоговых правонарушений.

2.3 Основные тенденции налоговой политики государства в сфере налогового контроля

С развитием частного бизнеса в России и появлением большого числа компаний налоговые органы уже на заре своей деятельности столкнулись с невозможностью осуществления систематического сплошного контроля налогоплательщиков . Ситуация усугублялась тем, что налоговая культура в 90-х отсутствовала напрочь: уклонение от налогов считалось в среде бизнеса мало того, что в порядке вещей. Оно рассматривалось как норма деловой практики.

В настоящее время «налоговая сознательность» бизнеса повышается, однако количество недобросовестных плательщиков не уменьшается. Поэтому помимо всех методов налогового контроля государство начало использовать такой неформальный метод, как «показательная порка».

Впервые этот метод был применен, пожалуй, в «деле ЮКОСа», в котором государство, помимо всего прочего, преследовало воспитательную цель: показать бизнес-сообществу, что для защиты своих экономических интересов оно будет использоватьвсе имеющиеся в его распоряжении методы, как административного, так и уголовного характера. В результате порядок в сфере уплаты налогов нефтяными компаниями был наведен, никому ничего «адресно» разъяснять больше не требовалось.

В дальнейшем полученный опыт был перенесен налоговыми органами и на другие отрасли, и на другой уровень - уровень компаний крупного и среднего бизнеса. Метод «показательной порки» начал также использоваться и низовыми инспекциями ФНС.

В настоящее время нередко можно наблюдать отработанную технологию: налоговые органы выбирают одну из компаний-лидеров в той или иной отрасли в конкретном регионе, выявляют используемые ей схемы, взыскивают причитающееся. После этого ситуация с налоговыми претензиями к компаниипопадает в местные СМИ. Разумеется, более мелкие конкуренты вынуждены реагировать: увеличивать суммы отчислений в бюджет, отказываться от опасных схем налоговой «оптимизации».

К сожалению, не обходится без вездесущей коррупции. «Показательная порка» крупной компании приводит к тому, что с более мелкими вопрос решается уже «полюбовно» и небескорыстно.

В любом случае, демонстративные взыскания и коррупционные поборы ведут, как бы кощунственно это ни звучало, к одной и той же цели - принуждению бизнеса к отказу от незаконных схем, поскольку доплата доначисленных налогов, штрафов и пеней или взяток одинаково болезненно бьют по бюджету компании.

Политика выдавливания теневого сектора

Помимо «показательных порок» налоговые и правоохранительные органы проводят политику выдавливания теневого сектора. В данной ситуации имеется ввидута часть теневого сектора, которая включает в себя виды деятельности легальные сами по себе, но скрываемые от налогообложения: «белые» и «серые» фирмы, компании, занижающие налогооблагаемую базу и прочее. И выдавливание здесь означает не уничтожение, а легализация, вывод на «светлую» сторону бизнеса.

Политика выдавливания основного сектора идет по двум направлениям:

. Тотальный контроль над крупными и крупнейшими налогоплательщиками с целью заставить их полностью «обелить» бизнес и отказаться от незаконных схем налоговой оптимизации. Элементами этой политики являются:

тотальный контроль за цепочками поставщиков и покупателей с целью исключения из хозяйственной практики немотивированное деловыми целями использование трансфертных методов налоговой оптимизации (перевод прибыли на льготные компании или однодневки);

борьба с созданием налогоплательщиками искусственных условий для использования налоговых льгот;

сужение для применения методов международного налогового возможностей планирования: вывод процентов и дивидендов в оффшоры, выплата заработной платы сотрудникам «в конвертах» и прочее. Сюда относится создание невыгодных экономических условий для использования схем, например, обложение НДС выплат роялти за товарные знаки. Дело в том, что косвенные налоги не попадают под действие международных соглашений об избегании двойного налогообложения, чем российские законодатели и пользуются.

. Предоставление льготных условий для работы компаний в сфере малого бизнеса.

Таким образом, политика борьбы с теневым сектором в налоговой сфере - это своеобразное «движение навстречу», политика, направленная на одновременное обеление как крупных компаний, так и мелкого бизнеса, что закладывает основу повышения культуры уплаты налогов российскими предприятиями.

Использование банков для борьбы с уклонениями от уплаты налогов

Банки в течение уже довольно длительного периода времени вовлечены в осуществление контрольных мероприятий в интересах государства. Данный контроль осуществляется по трем основным направлениям:

. контроль кассовой дисциплины предприятий;

. валютный контроль (закон «О валютном регулировании и валютном контроле»)

. финансовый контроль (закон «О противодействии легализации доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма»).

Рассмотрим более подробно финансовый контроль, который как раз и направлен преимущественно на противодействие налоговым схемам.

В 2003 году Россия стала полноправным участником ФАТФ (англ. Financial Action Task Forceon Money Laundering - FATF) - Международной комиссии по борьбе с отмыванием денег. За два года до этого был принят Федеральный закон от 7 августа 2001 года №115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма», который обязал банки (и ряд других организаций - профучастников рынка ценных бумаг, ломбарды и т.д.) вводить процедуры финансового контроля за подозрительными операциями, которые подпадают под признаки, свидетельствующие об «отмывке» денежных средств, полученных преступным путем.

В том же году указом президента был образован Комитет по финансовому мониторингу, который в 2004 преобразовали в Федеральную службу по финансовому мониторингу (ФСФМ). Сфера применения упомянутого выше закона сформулирована следующим образом (ст.2): «…закон регулирует отношения граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства, организаций, осуществляющих операции с денежными средствами или иным имуществом, а также государственных органов, осуществляющих контроль на территории Российской Федерации за проведением операций с денежными средствами или иным имуществом, в целях предупреждения, выявления и пресечения деяний, связанных с легализацией (отмыванием) доходов, полученных преступным путем, и финансированием терроризма».

Сведения о подозрительных операциях, подпадающих под признаки, определенные в законе, банки пересылают в ФСФМ. За неоднократное (фактически - двукратное) нарушение закона «О противодействии легализации…» банк может лишиться лицензии.

Уголовный кодекс также устанавливает ответственность за легализацию денежных средств, полученных незаконным путем, и содействие террористической деятельности. Это статьи 174, 174.1, 175, 205.1.

Уклонение от уплаты налогов образует отдельный состав преступления, ответственность за которое предусмотрена другими статьями УК (ст. 198 и 199). Применение к налоговым уклонистам статей 174 и 174.1 прямо не допускается Уголовным кодексом.

Контроль налогоплательщиков на предмет правильности и полноты уплачиваемых ими налогов должен осуществляться в соответствии с порядком и процедурами, установленными в НК. Расследование и квалификация налоговых преступлений осуществляется в соответствие с применимыми в данном случае нормами УПК и УК, часть которых была упомянута мной выше.

Закон же «О противодействии легализации…» имеет другие цели, задачи, предмет регулирования и к отношениям в налоговой сфере не применим. Иначе говоря, собирая информацию о своих клиентах в части подозрительных операций, банк не преследует цель (во всяком случае, не должен преследовать) получить данные, свидетельствующие о налоговых правонарушениях или признаках состава преступления, предусмотренного статьями 198 и 199 УК. Подобная «помощь» налоговикам и полиции не входит в компетенцию банкиров.

Тем не менее, государство, конечно, не могло не воспользоваться возможностями, которые предоставляет закон «О противодействии легализации…» в целях оказания давления на банки, клиенты которых по фиктивным контрактам выводили за рубеж или обналичивали гигантские суммы.

Так, по сообщению ЦБ, только в 2007 году было отозвано 54 банковских лицензий, а с 2003 года лишились права заниматься банковской деятельностью 163 кредитных организации. Абсолютно большинство банков лишились своего статуса за несоблюдение требований закона «О противодействии легализации…».

Судя по тому, что многочисленные отзывы лицензий не сопровождались громкими расследованиями против наркобаронов, террористов, скупщиков краденного, можно сделать вывод, что основным мотивом для применения столь жестких мер ЦБ послужила как раз борьба с уклонистами, ведь банки играли здесь не последнюю роль.

Вот основные следствия этих мер ЦБ и ряда других органов власти:

. Оставшиеся на рынке банки, которые намерены и в дальнейшем заниматься цивилизованным банковским бизнесом, стали вводить процедуры проверки потенциальных клиентов, которые намереваются открыть. Часто такое проверки стали напоминать налоговые, с выездом специалистов банка в офис фирмы, истребованием бухгалтерской и налоговой отчетности и т.д. с целью удостовериться, что клиент ведет реальный бизнес.

. Пристальное внимание банки начали уделять отдельным операциям клиентов, часто реально препятствуя проведению таких операций (снятие наличных на хозяйственные нужды, «оплата» услуг оффшорной компании, перевод денег на счета частных лиц и т.д.)

. В настоящее время банки в большей степени вынуждены защищать интересы государства, нежели своих клиентов.

Таким образом, коммерческие банки под угрозой отзыва лицензии и других мер административного характера все больше вовлекаются в несвойственную им деятельность: обеспечение экономической безопасности государства, в частности - в сфере налогов.

Глава 3. Основные приоритеты Российской налоговой политики в современных экономических условиях

.1 Основные направления налоговой политики РФ на 2013-2015 г.

Правительство РФ одобрило предложенные Минфином России основные направления налоговой политики на 2013 г., а также на 2014 - 2015 гг. Документ был подготовлен в рамках составления проекта федерального бюджета на очередной финансовый год и двухлетний плановый период. Нормативным правовым актом он не является, однако на его основе разрабатываются изменения, которые вносятся в налоговое законодательство. Следовательно, именно на этот документ предприниматели могут ориентироваться при долгосрочном налоговом планировании.

Авторы Основных направлений составили следующий перечень планируемых мер налогового стимулирования:

поддержка инвестиций и развития человеческого капитала;

совершенствование механизмов налогообложения при операциях с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, а также иных финансовых операциях;

совершенствование специальных налоговых режимов для малого бизнеса;

развитие взаимосогласительных процедур в налоговых отношениях.

Кроме того, в документе приведены меры, направленные на увеличение бюджета:

налогообложение природных ресурсов;

акцизное налогообложение;

введение налога на недвижимость;

сокращение неэффективных налоговых льгот и освобождений;

совершенствование налога на прибыль организаций;

совершенствование налогового администрирования;

противодействие уклонению от налогообложения с использованием низконалоговых юрисдикций;

страховые взносы на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование.

В целях поддержки инвестиций и развития человеческого капитала авторы Основных направлений предлагают следующие меры. В первую очередь, предполагается освободить от налогообложения некоторые социально значимые выплаты физическим лицам (гранты, выплаты безработным гражданам, суммы оплаты медицинских услуг отдельными категориями работодателей и др.). Кроме того, планируется скорректировать порядок предоставления имущественного вычета по расходам на строительство и приобретение жилья. Предлагается учесть недавно принятые постановления Конституционного Суда РФ о получении имущественного вычета родителями, приобретающими за свой счет имущество в долевую собственность с несовершеннолетними детьми, и пришел к выводу о необходимости установить порядок предоставления такого вычета в части долей несовершеннолетних детей. По мнению финансового ведомства, следует предусмотреть правила получения вычета при оформлении родителями имущества в собственность несовершеннолетнего ребенка. Авторы Основных направлений указали, что процедура распределения вычета в случаях приобретения имущества в общую долевую либо совместную собственность также должна быть уточнена.

Предлагается также ввести налог на недвижимость физлиц. В рамках планируемого введения этого налога также будет рассмотрен вопрос налогообложения роскоши, который неоднократно поднимался в разных законопроектах, но пока ни один из них не был принят. Сумму налога планируется рассчитывать исходя из рыночной кадастровой стоимости (а не инвентаризационной, которую определяет БТИ) по ставке от 0,05 до 0,3 процента. Самая высокая ставка будет установлена для совокупной кадастровой стоимости всех объектов недвижимости свыше 300 млн руб. Создание единого объекта недвижимости, включающего земельный участок и расположенные на нем здания и сооружения, на данный момент не планируется, однако для владельцев жилья будут предусмотрены стандартные и социальные налоговые вычеты, ставки и размеры которых предстоит определить только после проведения массовой оценки принадлежащего физлицам недвижимого имущества. Сроки введения налога на недвижимость также напрямую зависят от периода проведения оценки капитального строительства.

Помимо этого начиная с 2013 года будет введена минимальная ставка транспортного налога (без возможности ее снижения, но с возможностью увеличения законами субъектов РФ) для легковых автомобилей с мощностью двигателя свыше 410 л.с. - 300 руб. с 1 л.с. Также планируется увеличение в 5 раз средних ставок транспортного налога для мощных мотоциклов, гидроциклов, катеров и яхт (свыше кроме спортивных, используемых исключительно для участия в спортивных соревнованиях).

Планируется изменить порядок исчисления налога на прибыль организаций, а именно действующий механизм восстановления амортизационной премии. Авторы документа предлагают уточнить порядок восстановления указанной премии в доходах. Амортизационная премия применяется в случае реализации объектов, в отношении которых данные вложения осуществлены, ранее чем через пять лет с момента их ввода в эксплуатацию. По мнению Минфина (с которым согласилось Правительство), целесообразно установить следующее условие: при реализации основных средств лицу, являющемуся взаимозависимым по отношению к налогоплательщику, суммы указанных капитальных расходов подлежат восстановлению. Данное предложение направлено на создание механизма, предотвращающего злоупотребление указанной льготой со стороны недобросовестных налогоплательщиков, многократно применяющих амортизационную премию к одним и тем же основным средствам при их перепродаже взаимозависимым лицам.

По замыслу авторов Основных направлений, стимулировать российские компании к инвестициям в модернизацию должно также обнуление налога на имущество с нового оборудования и техники.

С 2015 г. должны ускориться темпы роста акцизов на алкоголь и табак. Кроме прочих мер, предусматривающих увеличение бюджета, планируется подготовить предложения по совершенствованию механизма налогообложения добычи некоторых видов полезных ископаемых. В частности, Правительство РФ одобрило увеличение ставок НДПИ для производителей природного газа.

Как указано в Основных направлениях, планируется разработать методику оценки эффективности налоговых льгот, учитывающей наряду с выпадающими доходами бюджетной системы РФ создание благоприятных условий для инвестирования, а также результаты реализации налогоплательщиками полученных преимуществ. При этом обновление и актуализация перечня налоговых льгот будут проводиться ежегодно.

Планируется также организовать работу, направленную на сближение бухгалтерского и налогового учета (например, предлагается отказаться от правил определения используемых при расчете налоговой базы показателей, отличных от правил бухгалтерского учета).

В целях развития взаимосогласительных процедур предусматриваются, в частности, введение для всех актов налоговых органов обязательных досудебных процедур, а также увеличение с 10 дней до одного месяца срока на подачу апелляционной жалобы в отношении не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности.

Особое внимание в Основных направлениях уделяется специальным налоговым режимам для малого предпринимательства. Так, например, предлагается с 1 января 2013 г. ввести патентную систему налогообложения для предпринимателей путем ее выделения из УСН в самостоятельный налоговый режим. С 2013 г. также планируется установить добровольный переход на систему налогообложения в виде ЕНВД. По мере расширения сферы применения патентной системы к 2018 г. ЕНВД предполагается отменить. Следует отметить, что отмена указанного спецрежима откладывается уже не первый год.

Принявшее Основные направления Правительство РФ четко дало понять, что контролирующие органы собираются всерьез взяться за офшоры: в ближайшие годы планируется ввести институт налогообложения нераспределенной прибыли иностранных контролируемых компаний. Он заключается в том, что такой доход при расчете налога на прибыль организаций может рассматриваться как результат деятельности материнской компании. Выводить средства в офшоры при этом будет экономически невыгодно. Однако, прежде чем такая система заработает, законодателю предстоит определить статус иностранной контролируемой компании, установить для российских организаций обязанность указывать в налоговых декларациях все свои иностранные аффилированные лица, скорректировать содержание многих действующих двусторонних и многосторонних договоров об обмене информацией по налоговым вопросам (или заключить новые договоры), ввести в правовое поле понятия фактического получателя дохода и налогового резидентства организаций и т.п.

.2 Анализ практики налогового регулирования в зарубежных странах

Давно сложившиеся и устоявшиеся налоговые системы в развитых зарубежных странах динамично развиваются под влиянием изменений как в национальной, так и в мировой экономике. Анализ изменений в налоговых системах зарубежных стран и выявление тенденций их развития важны для совершенствования налоговой политики и налогового регулирования в России с точки зрения создания более благоприятного налогового климата и совершенствования налогового законодательства.

Успешные примеры целенаправленного использования налогов в совершенствовании структуры экономики страны, а также в регулировании развития организаций можно наблюдать в странах Западной Европы, Америки и в странах Азии (Японии, Китае, Южной Корее). В политике, проводимой правительствами этих стран, много общих черт, хотя решали они разные задачи: Европа, Япония - восстановление промышленности после Второй мировой войны; Китай, Южная Корея - индустриализация.

Практически во всех передовых странах правительства осуществляли выбор приоритетных отраслей, в которые и направлялись инвестиции. Данным отраслям предоставлялись налоговые и иные льготы. В Японии в начале XX в. приоритетными отраслями были металлургия и угольная промышленность, в конце 1950-х гг. - автомобильная промышленность. В Западной Европе приоритетными были строительство железных дорог, гидротехнических и мелиорационных сооружений; создание новых средств транспорта и связи; разработка природных ресурсов; организация инновационных видов производства (авиационной, космической промышленности) и др.

Состав приоритетных видов деятельности со временем менялся. В Китае на начальном этапе реформ приоритетными были признаны сельское хозяйство, пищевая промышленность и другие отрасли, производящие предметы потребления, позднее - машиностроение, производство строительных материалов, автомобильная и химическая промышленность. Во второй половине 1990-х гг. приоритетными видами деятельности стали производство микросхем, персональных компьютеров, телекоммуникационных компонентов и разработка новых материалов.

Преобразование структуры экономики стран осуществлялось в соответствии с планами и программами, разрабатываемыми правительством. В Южной Корее применялось целенаправленное планирование (средне- и долгосрочные планы и целевые программы) с установлением конкретных производственных заданий и сроков их выполнения, со строгой системой контроля. В рамках пятилетних планов правительство указывало, какие сферы экономики будут открыты, а какие - закрыты для крупных предприятий и иностранного капитала.

В Китае принят трехэтапный план на период до середины XXI в.:

на первом этапе (до 1990 г.) предусматривались удвоение валовой продукции промышленности и сельского хозяйства, а также обеспечение населения страны продовольствием и одеждой;

на втором этапе (1991 - 2000 гг.) планировалось удвоение валового национального продукта, что согласно расчетам должно создать в стране общество "среднего достатка";

на третьем этапе (до 2050 г.) намечаются достижение уровня среднеразвитых стран по величине ВВП на душу населения и в основном завершение комплексной модернизации народного хозяйства.

Разработка средне- и долгосрочных программ развития экономики страны позволяет определить перспективные направления развития, подобрать наиболее эффективные методы и средства реализации.

Правительства различных стран нередко стимулировали слияние компаний. В Южной Корее это поддерживалось формированием южнокорейских финансово-промышленных групп. Государство жестко ограничивало конкуренцию в приоритетных видах деятельности, вынуждая частные компании к объединению или уходу с этого сегмента рынка. Государственные льготы привели к тому, что в первой половине 1980-х гг. доля 30 крупнейших южнокорейских конгломератов в обрабатывающей промышленности достигла 1/3, а в экспорте - превысила 1/2.

Во внешнеэкономической сфере, особенно на первых этапах преобразования структуры экономики, во многих странах применялась политика протекционизма, в том числе высокие пошлины для импорта потребительских и промышленных товаров, субсидирование экспортеров наряду с освобождением от пошлин импортируемых оборудования и технологий. В частности, в Южной Корее на первом этапе осуществлялся контроль за внешнеторговыми операциями, государство субсидировало национальных экспортеров, получивших различные льготы. Одновременно правительство осуществляло контроль за импортом, установив запретительные пошлины на предметы роскоши.

Отношение к иностранным инвесторам в разных странах было неодинаковым - от создания максимально благоприятного климата до существенных ограничений. В Южной Корее начало 1970-х гг. было отмечено своеобразным инвестиционным бумом. Поэтому правительство, опасаясь негативных последствий массового притока иностранного капитала, пересмотрело правила. Приоритет был отдан совместному предпринимательству, устанавливались достаточно жесткие критерии выбора иностранного инвестиционного проекта. Доля иностранного капитала в совместном предпринимательстве, как правило, ограничивалась 50% общей его суммы. Начиная с 1980 г. это ограничение было снято.

В Китае созданы максимально благоприятные условия для иностранных инвесторов. Активно используется механизм привлечения инвестиций через особые экономические зоны. Предприятиям, как правило, предоставляются налоговые каникулы, они освобождаются от налогов на импорт сырья и компонентов, а также от акцизов.

Таким образом, был использован достаточно широкий выбор налоговых средств, направленных на совершенствование структуры национальной экономики. В качестве модели изменений структуры экономики можно рассмотреть опыт Ирландии.

В начале 1980-х гг. Ирландия не входила в число промышленно развитых стран Западной Европы, в большей степени развивая отрасли агропромышленного комплекса. При этом уровень ВВП на душу населения составлял 60% от среднего уровня стран ЕС, экспорт - 50% ВВП, высокой была инфляция, которая достигала 11%. В конце 1990-х гг. экспорт в Ирландии возрос до 79% ВВП, а уровень ВВП на душу населения уже составлял 90% от среднего уровня стран ЕС, снизилась инфляция. Средние темпы роста реального ВВП составили 8% в течение 1993 - 2000 гг. На сектор высоких технологий в Ирландии сейчас приходится 1/3 всего экспорта страны.

Столь резкий скачок объясняется эффективной политикой, проводимой правительством страны: в 1987 г. были снижены расходы бюджета, одновременно проведена налоговая амнистия, которая существенно расширила налоговую базу и сбор налогов. Экономическая политика в этот период осуществлялась по трем направлениям: налоговая стабилизация, открытость торгового и инвестиционного режимов, активная структурная политика. Ирландия предоставила значительные налоговые льготы иностранному бизнесу. Например, в секторе информационных технологий была установлена пониженная ставка налогообложения прибыли, составляющая 10% при общей ставке - 28%.

В стране развита система государственных субсидий на покупку основных средств, развитие инфраструктуры, строительство зданий, закупку оборудования, наем рабочей силы компаниями, создающими новые рабочие места, повышение уровня квалификации рабочих и управляющих, повышение эффективности действующего производства, покупку новых технологий. Опыт Ирландии представляет яркий пример того, как страна за очень короткий срок значительно изменила структуру экономики, став экспортером высокотехнологичной продукции и услуг.

Можно выделить несколько направлений экономического развития зарубежных стран :

развитие приоритетных отраслей промышленного производства и научно-технической деятельности;

создание условий наибольшего благоприятствования частному предпринимательству в целом и крупным корпорациям в частности;

преодоление циклических спадов и стимулирование роста производства;

регулирование внешнеэкономических и внешнеторговых отношений, повышение конкурентоспособности национальных производств на мировом рынке;

поддержка национального сельскохозяйственного производителя;

создание в обществе благоприятного социального климата и т.д.

Одной из главных задач государственной политики ведущих западных стран является стимулирование частного предпринимательства в приоритетных направлениях производственной и научно-технической деятельности.

Анализ зарубежной практики налогового регулирования развития организаций можно рассмотреть на примере налога на прибыль корпораций. Международный опыт налогообложения доходов корпораций богат и разнообразен. Налог на прибыль находится в центре внимания экономистов. Объясняется это тем, что, во-первых, налог на прибыль выступает в качестве одного из важнейших источников доходов консолидированного бюджета зарубежных стран; во-вторых, этот налог является одним из основных инструментов налогового регулирования. С его помощью государство регулирует инвестиционную и всю производственную деятельность организаций.

В настоящее время в экономически развитых странах прослеживается тенденция формирования единого подхода к налогообложению корпоративных доходов. Это подтверждает сближение ставок налогов на доходы корпораций, применение сходных форм льготного налогового кредитования инвесторов и развитие процессов унификации налогообложения компаний. Следует отметить, что в большинстве зарубежных стран, как и в России, налог на доходы корпораций (юридических лиц) рассчитывается исходя из разности между валовым доходом из всех источников и разрешенными издержками производства, т.е. фактически облагается прибыль.

В разных странах, как правило, устанавливаются пропорциональные ставки корпорационного подоходного налога в диапазоне от 15 до 50%. В США его основная ставка составляет 34%. Корпорации рассчитывают налог следующим образом: для первых 50 тыс. долл. США ставка составляет 15%, для следующих 25 тыс. долл. - 25%, для оставшейся суммы - 34%. Кроме того, на доходы от 100 тыс. долл. установлен дополнительный сбор вразмере 5% . Прогрессивные ставки эффективно проявляют себя в странах с развитой экономикой. Ступенчатая система налогообложения имеет большое значение для малых и средних предприятий, составляющих основу развитой рыночной экономики.

В Канаде общая налоговая ставка составляет 38%. При этом действуют скидки в размере 10% для дохода, полученного в провинции, и 7% - для прибыли, полученной резидентами в Канаде от деятельности в производстве и переработке.

В ходе налоговых реформ 1980 - 1990-х гг. во многих странах средняя ставка налога на доходы корпораций снизилась:

в США - с 46 до 34%;

в Англии - с 52 до 50% (1983 г.), затем - до 45% (1984 г.), впоследствии - до 35% (1985 г.) и в конечном итоге - до 33% (1991 г.);

во Франции ставка налога на прибыль, составляющая в 1986 г. 50%, к 1994 г. была снижена до 34% .

Таким образом, понижение ставок обложения доходов корпораций, осуществленное ведущими индустриальными странами во второй половине 1980 - начале 1990-х гг., стало важнейшим стимулом инвестиционной активности в рыночной экономике.

В целом в Европе преобладает явная тенденция к снижению ставок налога на доходы корпораций. Если в 1991 г. ставки 30% и ниже были только в Швеции и Австрии (где дополнительно еще взимался промысловый налог на доход корпораций), то в 2000 г. список таких стран значительно расширился: Ирландия, Исландия, Норвегия, Великобритания, Финляндия, Швеция, Швейцария, Польша .

В России ставка налога на прибыль до 2002 г. находилась приблизительно на уровне среднеевропейской и составляла 30 - 35%, с 2002 г. ставка была снижена до уровня одной из самых низких в Европе - 24% (ниже ставка установлена только на доход от реализации в Ирландии - 16%). С 2009 г. ставка налога на прибыль организаций стала еще ниже и составила 20%.

В большинстве стран доходы корпораций облагаются дважды: как доход, заработанный фирмами, и как доход (дивиденды), начисленный акционерам и владельцам данной фирмы. Наиболее распространенная ставка при налогообложении дивидендов составляет 25%. Наличие двойного налогообложения прибыли в какой-то степени стимулирует не распределять прибыль, переводя ее в прирост стоимости капитала. В России удерживаемый налог на дивиденды, выплачиваемые резидентам, составляет 9%, который является самым низким в Европе.

Большое значение при налогообложении прибыли имеют налоговые льготы. В настоящее время в зарубежных странах значение льгот по налогообложению прибыли, несмотря на тенденцию к их ограничению, достаточно весомо. Льготы, предоставляемые компаниям, можно разделить по выполняемым ими функциональным задачам. Устойчивый характер носят налоговые льготы, направленные на стимулирование инвестиционной и научно-технической деятельности организаций в национальном и региональном масштабах и по отдельным сферам деятельности (включая льготы по зарубежным инвестициям). Ряд льгот направлен на помощь компаниям для сохранения их экономической устойчивости (льготы по отчислениям в резервы компаний). Используются также льготы социального характера (например, на отчисления в благотворительные фонды). Льготы различаются и по способам их реализации: уменьшение налогооблагаемой прибыли, ставок налога, вычет из самой величины налога, отсрочка или полное освобождение от уплаты налога.

Важнейшим направлением налоговых льгот является уменьшение налогооблагаемой прибыли на часть инвестиционных расходов, а также затрат на НИОКР. Размеры и сроки подобных льгот различаются в отдельных странах. Так, в Италии все виды предпринимательства получили право на снижение налогооблагаемой прибыли в размере 50% инвестиций. В Бельгии разрешено уменьшать налогооблагаемую прибыль на 13,5% инвестиционных расходов для мелких и средних компаний и на 100% в объеме инвестиционных расходов, связанных с нововведениями для всех компаний .

Важная форма налоговых льгот - уменьшение самого налога на прибыль. Наиболее распространен (особенно в прошлом) так называемый налоговый инвестиционный кредит, т.е. вычет из налога на прибыль части инвестиционных расходов компании. Правда, в настоящее время эта налоговая льгота предоставляется реже. В США она была отменена в 1986 г., нет ее в Германии и Норвегии. Но в ряде других развитых стран налоговый инвестиционный кредит сохраняется. Например, в Англии компаниям разрешено использовать около 10% налога на прибыль для заранее оговоренных законом инвестиций.

Среди налоговых льгот, используемых во многих странах, - полное освобождение от налогов или отсрочка их уплаты. В Италии новые предприятия в некоторых отсталых регионах освобождаются от налога на прибыль в течение 10 лет. В Бельгии десятилетнее освобождение от налога применяется для стимулирования малых венчурных фирм. Кроме того, на шесть лет там освобождаются от налога те компании, которые добиваются роста производительности труда при одновременном увеличении занятости и улучшении использования производственных мощностей.

Среди распространенных налоговых льгот - уменьшение ставок налога на прибыль для среднего и мелкого предпринимательства. В США наряду с высшей ставкой корпорационного налога (35%) для средних и мелких корпораций используются две более низкие ставки - 15 и 25%. В Англии выделяется специальная пониженная ставка налога на малое предпринимательство в размере 25%.

Анализ льгот по налогообложению прибыли показывает наличие больших различий между странами. Но при этом разнообразии прослеживается одна закономерность: продолжает сохраняться система льгот, обеспечивающая эффективное функционирование механизмов налогового стимулирования научно-технического развития. В США, отменив ряд льгот по корпоративному налогу, стимулирующих вложения в действующее производство (инвестиционный налоговый кредит, ускоренная амортизация оборудования и др.), правительство Р. Рейгана одновременно расширило перечень налоговых льгот для компаний, осуществляющих вложения в модернизацию производства и обеспечение развития научно-исследовательских проектов. Трансформация, а не отмена налоговых льгот - нормальный процесс стимулирования инвестиций в определенные регионы страны, на развитие высоких технологий, создание экологически чистых производств.

Значение льгот в налогообложении прибыли весомо для большинства стран и в количественном отношении. Об этом свидетельствуют оценки, полученные экспертами. По этим оценкам, льготы уменьшают общую ставку налога на прибыль в США на 8%, в Англии - на 20%, в Германии - на 16%, в Италии льготы уменьшают ставку налога на прибыль примерно до 43% .

В 1975 г. в федеральный бюджет США была включена статья "Налоговые расходы", в которой приведен расчет средств, недополученных в бюджет из-за различных налоговых льгот. Полученная цифра очень внушительна - около 90 млрд долл..

Правильное использование предусмотренных налоговым законодательством льгот и скидок может обеспечить не только сохранность полученных финансовых накоплений, но и возможность финансирования расширения деятельности, новых инвестиций за счет экономии на налогах или даже за счет возврата налоговых платежей из казны. Поэтому в зарубежных странах организации большое внимание уделяют вопросам налогового планирования. Несмотря на снижение налоговых ставок, средний уровень налога на корпорации остается довольно высоким и составляет 44 - 50% (10). В таких условиях недостаточный учет налогового фактора в производственной деятельности может привести к неблагоприятным последствиям или даже вызвать банкротство предприятия. Организации с хорошо поставленным налоговым планированием платят налоги по реальной, т.е. пониженной, налоговой ставке, которая не превышает 20 - 25%, поэтому уплата предприятием налога по стандартной ставке, установленной законом, в зарубежных странах является необычным и даже редким явлением.

Снижение высоких налоговых ставок в западных странах доступно для всех компаний, хотя и носит порой избирательный характер. Практически во всех развитых зарубежных странах существуют значительные налоговые льготы (или даже прямые субсидии и компенсации) для экспортной деятельности, для инвестиций в новые промышленные мощности, в создание новых рабочих мест для предприятий, создаваемых в относительно менее развитых районах, и т.д. Многие страны (США, Великобритания, Франция и др.) предоставляют своим компаниям отсрочку от налогообложения доходов, полученных за рубежом, до тех пор, пока они не будут реально репатриированы в страну. Такая отсрочка может фактически иметь бессрочный характер, а при современном уровне процентных ставок отсрочка в уплате налогов на 7 - 8 лет равносильна полному освобождению от налога.

В целом поиски оптимального сочетания фискальной и регулирующей функций налога на прибыль привели к достаточно умеренному его значению в общих налоговых поступлениях, особенно по сравнению с такими решающими налогами, как индивидуальный подоходный налог и косвенные налоги на потребление. Доля налога на прибыль в общих налоговых поступлениях в развитых странах составляет 5 - 10% . Альтернативными источниками налоговых поступлений в бюджеты зарубежных стран служат косвенные налоги на потребление и индивидуальный подоходный налог, что стало возможным в условиях устойчивого роста жизненного уровня населения. В решении своих фискальных задач многие развитые страны ориентируются на такой косвенный налог, как акциз. С точки зрения оценки роли налога на прибыль в России следует отметить, что его доля в налоговых поступлениях в консолидированном бюджете в настоящее время достигает примерно 25%, что свидетельствует о фискальной направленности данного налога в нашей стране .

Анализ зарубежной практики использования налога на прибыль корпораций как инструмента регулирования экономики свидетельствует о том, что главными условиями его результативности являются:

соответствие практики взимания налога установленным положениям теории налогообложения;

адекватность применяемых налоговых инструментов поставленным стратегическим целям и конкретной социально-экономической и политической ситуации;

взаимосвязь системы налогообложения доходов корпораций с системой налогообложения индивидуальных доходов физических лиц.

Опыт гибкого применения в течение десятилетий института дифференцированных льгот и ставок в государственном управлении экономикой развитых стран показывает, что это обеспечило создание прогрессивной структуры экономики, конкурентоспособной продукции на мировом рынке. На современном этапе это обстоятельство позволяет зарубежным странам ограничить количество льгот и сократить дифференциацию ставок и льгот.

Налоговая политика России ориентируется на воссоздание западной модели налогообложения, которая становится эффективной только на достаточно высокой стадии экономического развития при условии крупных инвестиций в создание инфраструктуры, разветвленной и дорогостоящей системы налогового контроля, непременного соучастия и понимания со стороны широких масс налогоплательщиков. Однако и при этих условиях западная модель налогообложения имеет ряд неустранимых недостатков, среди которых:

избыточный уровень обложения, подавляющий активность в производительном секторе (в западных странах это оправдывается необходимостью периодически "притормаживать" перепроизводство товаров и услуг);

высокие дополнительные затраты для налогоплательщиков (для выполнения требований налогового учета, подготовки налоговой отчетности и т.д.);

значительный уровень вмешательства в частную жизнь граждан (что обычно оправдывается необходимостью контроля за правильностью распределения социальных выплат и льгот, которые в зарубежных странах достигают весьма высоких размеров).

По этим причинам существующая в западных странах налоговая система подвергается специалистами весьма жесткой критике, и игнорировать эту критику в российской практике налогообложения было бы серьезной ошибкой.

Опыт многих зарубежных стран доказывает возможность успешного решения задач реформирования структуры экономики при определенных условиях. Однако существуют некоторые сомнения относительно возможности прямого переноса в Россию представленного опыта. Задачи, стоявшие перед зарубежными странами, отличаются от российских, неодинаковы и стартовые позиции. Необходимо учитывать различия между странами, прежде всего, масштабы экономики. Небольшим странам приходится специализироваться на одном или нескольких секторах из-за отсутствия ресурсов для развития всего спектра промышленности и услуг. Россия имеет достаточное количество трудовых и природных ресурсов (может производить широкий ассортимент товаров на экспорт), а также емкий внутренний рынок (может работать по большинству отраслей "на себя", снижая зависимость от экспортных поставок). Однако надо отметить, что использование опыта других стран по совершенствованию структуры экономики вполне применимо по ряду направлений, но с учетом особенностей российской экономики.

Выводы, которые можно сделать в результате анализа налогового регулирования в зарубежных странах, состоят в следующем. Налоговые системы зарубежных стран выполняют не только фискальную, но и регулирующую функции. Существующий налоговый механизм обеспечивает поступления в государственный бюджет, а также способствует развитию малого бизнеса, стимулированию инвестиций и наукоемкого производства. Налогообложение рассчитано на привлечение частного капитала и стимулирование предпринимательской деятельности. Существует довольно развитая система поощрения инвестиций. Для этого наряду с государственными субсидиями эффективно используются налоговые льготы:

практически все страны с развитой рыночной экономикой используют налоговые льготы для стимулирования модернизации производства, инвестиций в прикладные и фундаментальные исследования;

в налоговом законодательстве Великобритании, Франции, ФРГ и других стран содержатся положения о полном включении в себестоимость продукции расходов частных фирм на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, существенно снижающих величину облагаемой прибыли;

при относительно высоких ставках налога на прибыль корпораций объемы этого налога в государственном бюджете не очень значительны. Объясняется это большим числом льгот и несколько меньшей, чем в России, налогооблагаемой базой.

Совершенствование российской налоговой системы в ближайшие годы должно быть направлено на создание более благоприятного налогового климата по сравнению с зарубежными странами, способствующего росту экономики, привлечению как зарубежных, так и внутренних инвесторов, развитию производственной сферы, малого и среднего бизнеса.

Заключение

Налоговая политика является важнейшим составным элементом экономической политики государства, обеспечивающим формирование федерального, региональных и местных бюджетов, содействующим развитию производства, предпринимательства, стимулирующим инвестиционную деятельность.

Следует отметить, что в свою очередь налоговая политика:

реализует функции налогов в правоприменительной практике;

представляет собой систему мероприятий государства и является составной частью финансовой политики;

должна обеспечивать государство финансовыми ресурсами, создавать условия для регулирования экономики страны в целом и развития бизнеса, сглаживать неравенство в уровнях доходов населения.

Задачи налоговой политики сводятся к обеспечению государства финансовыми ресурсами, созданию условий для регулирования хозяйства страны в целом, сглаживанию возникающего в процессе рыночных отношений неравенства в уровнях доходов населения.

Важнейшая роль и значение государственного контроля за налоговыми правонарушениями в механизме налоговой политики страны предполагает особое отношение к качеству его осуществления и скорости преодоления, возникающих в ходе его реализации трудностей и проблем. В связи с этим в настоящее время основополагающей целью государства в области налоговой политики выступает совершенствование финансово-правовой базы регулирования налоговых отношений в целом и государственного контроля за налоговыми правонарушениями в частности. Достижение этой цели возложено на Министерство финансов РФ и подведомственную ему Федеральную налоговую службу.

Для эффективного управления государственными и муниципальными финансами необходимы четкие оценки последствий реализации тех или иных мер налоговой политики. Подобная оценка присутствует Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов. В нем представлен следующий перечень планируемых мер налогового стимулирования:

поддержка инвестиций и развития человеческого капитала;

совершенствование механизмов налогообложения при операциях с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, а также иных финансовых операциях;

совершенствование специальных налоговых режимов для малого бизнеса;

развитие взаимосогласительных процедур в налоговых отношениях.

Кроме того, в документе приведены меры, направленные на увеличение бюджета:

налогообложение природных ресурсов;

акцизное налогообложение;

введение налога на недвижимость;

сокращение неэффективных налоговых льгот и освобождений;

совершенствование налога на прибыль организаций;

совершенствование налогового администрирования;

противодействие уклонению от налогообложения с использованием низконалоговых юрисдикций;

страховые взносы на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование.

Выводы, которые можно сделать в результате анализа налогового регулирования в зарубежных странах, состоят в следующем. Налоговые системы зарубежных стран выполняют не только фискальную, но и регулирующую функции. Существующий налоговый механизм обеспечивает поступления в государственный бюджет, а также способствует развитию малого бизнеса, стимулированию инвестиций и наукоемкого производства. Налогообложение рассчитано на привлечение частного капитала и стимулирование предпринимательской деятельности. Существует довольно развитая система поощрения инвестиций. Для этого наряду с государственными субсидиями эффективно используются налоговые льготы:

практически все страны с развитой рыночной экономикой используют налоговые льготы для стимулирования модернизации производства, инвестиций в прикладные и фундаментальные исследования;

в налоговом законодательстве Великобритании, Франции, ФРГ и других стран содержатся положения о полном включении в себестоимость продукции расходов частных фирм на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, существенно снижающих величину облагаемой прибыли;

при относительно высоких ставках налога на прибыль корпораций объемы этого налога в государственном бюджете не очень значительны. Объясняется это большим числом льгот и несколько меньшей, чем в России, налогооблагаемой базой.

Совершенствование российской налоговой системы в ближайшие годы должно быть направлено на создание более благоприятного налогового климата по сравнению с зарубежными странами, способствующего росту экономики, привлечению как зарубежных, так и внутренних инвесторов, развитию производственной сферы, малого и среднего бизнеса.

Список литературы

Европейская социальная хартия, принятая 18 октября 1961г, вступившая в силу в 1965г

Конституция РФ/Российская газета -21.01.2009.-№7

Налоговый кодекс РФ: с изм. и доп. ред. от 03.12.2012//Собр. Законодательства РФ. 1996г. №5, ст.410

Уголовный кодекс Российской Федерации" от 13.06.1996 N 63-ФЗ(ред. от 30.12.2012)

"Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации" от 18.12.2001 N 174-ФЗ(ред. от 30.12.2012)

Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая)" от 30.11.1994 N 51-ФЗ(ред. от 30.12.2012)(с изм. и доп., вступающими в силу с 02.01.2013)

Федеральный закон от 29 декабря 1998 г. N 192-ФЗ (с изменениями 3 декабря 2008 г.)"О первоочередных мерах в области бюджетной и налоговой политики"

Федеральный закон от 7 августа 2001 года № 115-ФЗ (в ред. от 20.07.2012 № 121-ФЗ) "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма"

Федеральный закон от 03.12.2012 N 216-ФЗ"О федеральном бюджете на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов"

Указ Президента РФ от 09.03.2004 N 314(ред. от 22.06.2010)"О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти"

Закон РФ от 21.03.1991 N 943-1(ред. от 03.12.2012)"О налоговых органах Российской Федерации"

Постановление Правительства РФ от 30.06.2004 N 329(ред. от 20.12.2012)"О Министерстве финансов Российской Федерации"

Постановление Правительства РФ от 24 февраля 2010 г. N 84 "О заключении межгосударственных соглашений об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество" // СЗ РФ. 2010. N 10. Ст. 1078.

Перов А.В., Толкушкин А.В «Налоги и налогообложение» .: Учебноепособие.-7-е издание., перераб. И доп.-М.: Юрайт- Издат, 2007.-810с.

Беспалов М.В. Налоговая политика государства в условиях современного экономического кризиса // Налоги. 2009. N 5. С. 2 - 5.

Беспалов М.В. Анализ основных приоритетов российской налоговой политики в современных экономических условиях // Налоги. 2010. N 1. С. 28 - 32.

Боровикова Е.В. Основные направления и новации бюджетно-налоговой политики субъектов РФ и муниципальных образований // Финансы и кредит. 2007. N 33(273).

Винницкий Д.В. Основные проблемы теории российского налогового права: Автореф. дис. ... докт. юрид. наук. Екатеринбург, 2003. С. 31.

Владимиров С.А. О некоторых причинах несбалансированности <consultantplus://offline/ref=79D3A6DFDE6C7FBF1EB6BAF9C97E1D6C3A094B99B9D4FB3E307339F606PDN> экономических систем и направлениях налоговой политики // Налоги. 2010. N 2.

Гордеева О.В. Принципы эффективного налогового регулирования // Налоги. 2012. N 1. С. 8 - 15.

Гусева Т.А. Как эффективнее провести налоговую проверку <consultantplus://offline/ref=660AD80CE9A33E4F4E2CCA8C1CD3FED9A6933EE303CC0A378B96eFN9N> // Финансы. 2012. N 2. С. 1.

Егорова Е. Сравнительный анализ динамики налоговых ставок в России и странах Западной Европы в последнее десятилетие XX в. // Консультант директора. 2003. N 10(190). С. 20 - 31.

Ерыгин Ю.В. Формы и способы налогового стимулирования инновационного развития предприятия ОПК // Финансовый менеджмент. 2009. N 1. С. 127.

Зарипова Н.Д. Анализ практики налогового регулирования в зарубежных странах // Международный бухгалтерский учет. 2011. N 19. С. 44 - 50.

Зобова Е.П. Новые критерии уголовной ответственности за налоговые преступления//Налоговая проверка.2011. №2. С.34-38

Ильин А.Ю. Теоретико-правовой аспект налогового контроля // Административное и муниципальное право. 2008. N 5.

Казаков В.В. Налоговая политика, налогообложение, налоговые правоотношения - основополагающие категории в системе налогового права // Финансовое право. 2011. N 7. С. 26 - 28.

Каширина М.П. Оценка системы внутреннего контроля <consultantplus://offline/ref=660AD80CE9A33E4F4E2CD9841CD3FED9A29038EF5393556CD6C1F04FB8eCNFN> и проверка налоговой отчетности // Аудиторские ведомости. 2009. N 5. С. 4.

Кобзарь-Фролова М.Н. Об основных началах законодательства о налогах и сборах // Финансовое право. 2011. N 3. С. 36 - 39.

Кормилицын А.С. Объект и предмет налогового контроля <consultantplus://offline/ref=660AD80CE9A33E4F4E2CCA8C1CD3FED9A19A3AEE5C9B0866DE98FC4DBFC0907EC30AFB61F68141e9NBN> // Административное и муниципальное право. 2008. N 5. С. 1.

Кочкаров А.А. Налоговый контроль как средство предупреждения налоговых правонарушений// Финансовое право. 2012. №3. С.28-32

Красноперова О.А. Налоговый механизм как комплексный институт налогового права// Финансовое право. 2012. № 5 С.22-25

Кузулгуртова А.Ш. особенности государственной налоговой политики в периоды глобальной финансовой нестабильности//Финансы и кредит. 2012. №4. С.22-30

Купрещенко Н.П. Налоговая преступность как фактор теневой экономики// Налоги.2008.№3. С.12-16

Липатова И.В. К вопросу о развитии налоговой системы Российской Федерации в условиях модернизации экономики // Международный бухгалтерский учет. 2012. N 30. С. 48 - 53.

Любушин Н.П., Ивасюк Р.Я. Анализ систем налогообложения, применяемых предприятиями малого бизнеса // Экономический анализ: теория и практика. 2010. N 2(167). С. 2 - 12.

Незамайкин В.Н., Юрзинова И.Л. Налоговая политика: состояние и перспективы <consultantplus://offline/ref=337D2C58F4386C7B00A7484086E22044DB885E0F10E1CD89C33EA04C46n4Y9N> // Финансы. 2009. N 12. С. 38.

Неляпина Ю.В. Выездные проверки как наиболее эффективная форма <consultantplus://offline/ref=660AD80CE9A33E4F4E2CCA8C1CD3FED9A0903FE0529B0866DE98FC4DBFC0907EC30AFB61F68141e9NAN> налогового контроля // Налоги (газета). 2008. N 41. С. 1.

Пансков В.Г. О возможных направлениях налоговой политики//Финансы. 2012. № 5. С.30-35

Румянцев А.В. Налоговое регулирование в зарубежных странах // ЭКО. 2011. N 6. С. 51.

Соколова Э.Д. проблемы совершенствования правового регулирования налоговой системы России// Финансовое право.2012. № 1. С.33-36

Сидорчук Р.Р. Некоторые проблемы малого бизнеса // Эко. 2009. N 1. С. 186.

Титов А.С. Формы, методы, виды налогового контроля <consultantplus://offline/ref=660AD80CE9A33E4F4E2CCA8C1CD3FED9A59B36E95EC6026E8794FEe4NAN> и их юридическое содержание // Финансовое право. 2005. N 6.

Украинцева А.И. Сущность, формы и методы налогового контроля // Административное и муниципальное право. 2011. N 6. С. 79 - 84.

Флоря О.В. Правовые аспекты новаторства в государственном регулировании экономики и предпринимательской деятельности в особых экономических зонах (ОЭЗ) // Предпринимательское право. 2010. N 4. С. 31 - 35.

Харисов И.Ф. Налоговая политика России <consultantplus://offline/ref=79D3A6DFDE6C7FBF1EB6BAF9C97E1D6C3D024D98BCD4FB3E307339F66D87E5E07B126EFC5361E706P9N> в кризисный период // Финансовое право. 2009. N 9. С. 26 - 30.

Шлыков В.С. Основные направления совершенствования взаимодействия таможенных органов и Федеральной службы судебных приставов по взысканию таможенных платежей // Налоги. 2010. N 1. С. 19 - 21.

Щекин Д.М. О злоупотреблении правом налоговыми органами <consultantplus://offline/ref=660AD80CE9A33E4F4E2CCA8C1CD3FED9A1953CEA529B0866DE98FC4DeBNFN> // Законы России: опыт, анализ, практика. 2008. N 3. С. 2.

Официальный сайт Министерства по Налогам и Сборам Российской Федерации - www.nalog.ru.