- это обязательный взнос, осуществляемый плательщиком в бюджет определенного уровня или во внебюджетные фонды.
К таможенным сборам относятся регулярные сопутствующие платежи, включающие в себя:
) таможенные сборы за таможенное оформление товаров;
) таможенные сборы за хранение товаров;
) таможенные сборы за таможенное сопровождение товаров.
Под иными таможенными платежами и сборами понимаются вспомогательные расходы, связанные с оплатой услуг посредников и оформлением различных документов.
Налогоплательщиками таможенной пошлины, таможенных сборов и иных таможенных платежей являются декларанты или иные лица, определяемые Таможенным кодексом.
Декларантами называются лица, перемещающие товары через таможенную границу России, и таможенные брокеры (посредники), декларирующие, представляющие и предъявляющие товары от собственного имени.
Объектом налогообложения таможенной пошлиной, таможенными сборами и иными таможенными платежами признаются товары, перемещаемые через таможенную границу РФ.
Налоговая база таможенной пошлины в зависимости от вида товаров и применяемых налоговых ставок определяется как таможенная стоимость товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ, и/или их объемная характеристика в натуральном выражении (количество, масса, объем и т.п.).
В качестве налоговой базы таможенных сборов могут использоваться 4 вида показателей:
таможенная стоимость перемещаемых через таможенную границу товаров и транспортных механизмов - для сборов за таможенное оформление;
вес (масса брутто) перемещаемых в сутки через таможенную границу и хранящихся на таможенном складе товаров - для таможенных сборов за хранение этих товаров;
километры пути при таможенном сопровождении товаров - для таможенных сборов за таможенное сопровождение товаров;
статистические данные.
Таможенные ставки устанавливаются:
) в процентах к таможенной стоимости товаров - адвалорные ставки;
) в определенном размере за единицу облагаемых товаров - специфические ставки;
) сочетающие оба вида (адвалорные и специфические) ставок - комбинированные ставки.
Ставки таможенных пошлин систематизируются в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД). Они публикуются в специальном сводном документе, носящем наименование Таможенного тарифа РФ. Ставки являются едиными для товаров, имеющих одинаковые коды товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности, и не зависят от видов сделок или иных обстоятельств.
Ставки ввозных таможенных пошлин устанавливаются Правительством РФ.
Предельные ставки ввозных налоговых пошлин устанавливаются Федеральным Собранием РФ для товаров, происходящих из стран, с которыми Россия применяет режим наибольшего благоприятствования.
Для товаров, происходящих из стран, с которыми Россия не предусматривает режим наибольшего благоприятствования, и товаров, страна происхождения которых не установлена, ставки ввозных таможенных пошлин увеличиваются вдвое.
За таможенное оформление товаров, включая транспортные средства, перемещаемые через таможенную границу РФ в качестве товара, и товары не для коммерческих целей, перемещаемые в несопровождаемом багаже, международных почтовых отправлениях и грузом, уплачиваются таможенные сборы в валюте РФ в размере 0,1% таможенной стоимости товаров и транспортных средств.
За таможенное оформление товаров, исключая товары не для коммерческих целей, уплачивается дополнительный сбор в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ в размере 0,05% таможенной стоимости товаров и транспортных средств.
За таможенное оформление товаров и транспортных средств вне определенных для этого мест или вне времени работы таможенных органов таможенные сборы уплачиваются в двойном размере.
За хранение товаров и транспортных средств на таможенных складах и складах временного хранения, владельцами которых являются таможенные органы, а также за таможенное сопровождение товаров таможенные сборы уплачиваются в размерах, определяемых Государственным таможенным комитетом РФ исходя из средней стоимости оказанных услуг или по согласованию с Министерством финансов РФ.
Начисление таможенных пошлин и таможенных сборов в бухгалтерском учете осуществляется при помощи одной из проводок:
Д 44 - К 51, 52, 68, 71, 76,
где: счет 44 «Расходы на продажу», счет 51 «Расчетные счета», счет 52 «Валютные счета», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами», счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по таможенным платежам»).
Для удобства налогового контроля таможенной пошлины и таможенных сборов их начисление и уплата чаще всего оформляются следующими проводками:
Д 44 - К 68 - начислены таможенная пошлина и таможенные сборы;
Д 68 - К 51 - уплачены таможенная пошлина и таможенные сборы.
А НДС и акцизы, которые подлежат удержанию и оплате для соответствующих видов товаров:
Д 19 - К 68 - удержаны НДС и акцизы;
Д 68 - К 51 - оплачены НДС и акцизы;
Д 68 - К 19 - осуществлен зачет с бюджетом по оплаченным НДС и акцизам,
где: счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», счет 44 «Расходы на продажу», счет 51 «Расчетные счета», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Здесь использован комбинированный способ начисления таможенных платежей, когда таможенная пошлина начислялась непосредственно на счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», а таможенные сборы на счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по таможенным платежам»).
Таможенные платежи уплачиваются декларантом до принятия или одновременно с принятием таможенной декларации.
В процессе торгово-политических отношений РФ с иностранными государствами допускается установление преференций по таможенному тарифу РФ. Под преференциями понимаются особые льготы, предоставляемые одним государством другому на началах взаимности или в одностороннем порядке без распространения на третьи страны в виде:
освобождения от уплаты таможенной пошлины;
снижения ставок таможенных пошлин;
установления тарифных квот на преференциальный ввоз (вывоз) товаров.
1.3 Бухгалтерский учет импортных операций
Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности целесообразно выделить в отдельное направление учета на предприятии. Для данного направления следует внести дополнения и изменения в типовой план счетов, например, ввести субсчета второго порядка. Эти субсчета позволят отражать все особенности учета валютных операций.
Например, субсчета счета 90 «Продажи» (90-1, 90-2, 90-3-90-9) в бухгалтерском учете обычных и валютных операций будут иметь субсчета второго порядка: 90-11 «Выручка рублевая», 90-12 «Выручка валютная»; 90-21 «Себестоимость рублевых продаж», 90-22 «Себестоимость валютных продаж» и т.д.
Счет 45 «Товары отгруженные» следует дополнить субсчетами первого порядка: 45-1 «Товары отгруженные внутри страны», 45-2 «Товары отгруженные экспортные». Ко второму следует добавить целый ряд субсчетов второго порядка: 45-21, 45-22, 45-23 и т.д. для обозначения местонахождения товара за границей и учета расходов, связанных с пребыванием в этих местах.
Другие счета могут иметь только субсчета первого порядка, например, 99-1 «Прибыли и убытки от рублевых операций», 99-2 «Прибыли и убытки от валютных операций».
Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности необходимо вести одновременно в рублях и в валюте. Баланс и отчетность для внешних организаций следует согласно нормативным документам предоставлять только в рублях.
Типичными видами внешнеэкономической деятельности для современных российских предприятий являются экспортные и импортные товарные операции. На практике они могут осуществляться как непосредственно между двумя сторонами, заключившими прямой контракт, так и через посредников. Во втором случае сама хозяйственная деятельность и ее бухгалтерский учет существенно сложнее.
Импортом называется ввоз в Россию подконтрольных государственному ветеринарному надзору грузов из-за рубежа. Ввозимые товары должны иметь ветеринарный сертификат, на основе которого пограничный ветеринарный надзор оформляет соответствующее ветеринарное свидетельство, определяющее дальнейший порядок реализации товара в России.
Согласно Федеральному закону «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности» запрещено ввозить следующие товары:
оружие военных образцов и боеприпасы к ним;
наркотические и психотропные вещества и приспособления для курения опия и гашиша;
произведения печати, фотоснимков, видео продукции и других подобных носителей информации, могущих причинить вред политическим и экономическим интересам страны, а также государственной безопасности, общественному порядку, охране здоровья и нравственности граждан;
предметы и товары, не соответствующие техническим, фармакологическим, ветеринарным, фитосанитарным и экологическим стандартам и требованиям,
товары, не имеющие маркировки или знака соответствия;
товары и предметы, имеющие дефекты, опасные для потребителей;
товары, временно запрещенные к ввозу согласно текущему законодательству или решениям международных организаций.
Система получения разрешений на ввоз определенных видов товаров отражена в приказе Минэкономразвития РФ «О порядке оформления экспортно-импортных разрешительных документов» от 11.08. 2000 г. N 17 (в редакции от 28.12.2000 г.).
Импортный товар должен быть поставлен на учет организацией-импортером по полной импортной стоимости. Полная импортная стоимость складывается из таможенной стоимости, расходов на таможне и накладных расходов по доставке товара на склад импортера. Таможенная стоимость, в свою очередь, складывается из фактической цены контракта (обозначенную в счете - инвойсе) и накладных расходов по обслуживанию товара за границей.
Полная импортная стоимость товара, предназначенного для дальнейшей продажи, согласно нормативам Министерства торговли, может включать или не включать расходы по доставке товара до склада импортера. Во втором случае эти затраты относятся к издержкам обращения по данному товару.
Формирование полной стоимости импортного товара в бухгалтерском учете можно осуществлять, например, на субсчете 41-5 «Товары импортные» (на котором открыты субсчета второго порядка 41-51 «Рублевые затраты», 41-52 «Валютные затраты») или на счете 15 «Заготовление и приобретение материалов».
В частном случае, если таможенная стоимость совпадает с контрактной, поступление импортного товара в таможню и осуществление соответствующих платежей фиксируются в бухгалтерском учете организации-импортера следующим образом:
Д 41-52 - К 60-2 - отражена контрактная стоимость товара;
Д 41-52 - К 52-2 - учтены таможенные платежи в валюте;
Д 41-51 - К 51 - учтены таможенные платежи в рублях;
Д 19 - К 68 - начислен НДС на импортный товар;
Д 68 - К 51 - уплачен НДС;
Д 68 - К 19 - предъявлена к зачету с бюджетом сумма НДС, уплаченная в таможне,
где: счет 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет 41-51 «Рублевые затраты», субсчет 41-52 «Валютные затраты», счет 51 «Расчетные счета», субсчет 52-2 «Текущий валютный счет», субсчет 60-2 «Расчеты с иностранными поставщиками по импортным товарам», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам».
После выпуска товара из таможни предприятие доставляет его за свой счет на склад и приходует, оформляя постановку на бухгалтерский учет в качестве соответствующего актива (например, материалов или товаров):
Д 76-1 - К 51 - оплачены транспортные расходы;
Д 41-51 - К 76-1 - учтены транспортные расходы без НДС;
Д 19 - К 76-1 - отражен НДС по транспортным расходам;
Д 10, 41-1 - К 41-51 - списаны рублевые затраты при приемке импортного товара на учет;
Д 10, 41-1 - К 41-52 - списаны валютные затраты при приемке импортного товара на учет;
Д 41-52 - К 91 - учтена курсовая валютная разница по субсчету 41-52 (+);
Д 68 - К 19 - предъявлена к зачету сумма НДС, уплаченная при доставке,
где: счет 10 «Материалы», счет 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет 41-1 «Товары на складах», субсчет 41-51 «Рублевые затраты», субсчет 41-52 «Валютные затраты», счет 51 «Расчетные счета», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 76-1 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами отечественными», счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Затем покупатель производит оплату товара, подводя итог сделки, о чем делает записи в бухгалтерском учете:
Д 60-2 - К 52-2 - произведена оплата поставщику импортного товара;
Д 91 - К 60-2 - учтена курсовая валютная разница по субсчету 60-2 ( + - ),
где: субсчет 52-2 «Текущий валютный счет», субсчет 60-2 «Расчеты с иностранными поставщиками по импортным товарам», счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Если товар, ввозимый на таможенную территорию России, являются подакцизным, то декларант при таможенном оформлении обязан заплатить сумму акциза. Для товара, по которому установлена специфическая ставка, базой для начисления суммы акциза служит натуральный (объемный) показатель. Для товара, по которому установлена адвалорная (процентная) ставка, базой для начисления суммы акциза служит величина, которая включает в себя таможенную стоимость товара, таможенную пошлину и таможенные сборы.
При установлении специфических ставок акцизов объектом налогообложения является физическая величина (объем, масса, количество) ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров в натуральном выражении.
Соответственно, исчисление суммы акциза, подлежащего уплате при перемещении подакцизного товара через таможенную границу различно в зависимости от того, установлена ли ставка в процентах или в твёрдой сумме на единицу товара (специфическая ставка).
Если ставка акциза устанавливается в процентах, то используется следующая формула:
СА = (ТС+ТП+ТСб)хА%/(100%- А%), где:
СА - сумма акциза, причитающаяся к уплате, руб.
ТС - таможенная стоимость товара, руб.
ТП - сумма таможенных пошлин, руб.
ТСб - сумма таможенных сборов, руб.
А% - ставка акциза в %.
Если же установлена специфическая ставка акциза, то формула расчёта применяется уже следующая:
СА=NхА1, где:
СА - сумма акциза, причитающаяся к уплате, руб.
N - количество единиц ввозимого подакцизного товара, шт.
А1 -ставка акциза, руб. /шт.
При исчислении подлежащего к уплате акциза полученная сумма округляется до второго знака после запятой.
Статья 151 НК РФ определяет особенности взимания налога на добавленную стоимость с товаров, перемещаемых через таможенную границу России, в различных таможенных режимах.
Особенности взимания НДС в зависимости от выбранного таможенного режима разъяснены в Инструкции о порядке применения таможенными органами НДС. Фактически НДС взимается в основном при режиме выпуска товаров для внутреннего потребления (возможно взимание также при режиме переработки товаров для внутреннего потребления).
Ст. 152 НК РФ устанавливает особенности налогообложения товаров, ввозимых на территорию России без таможенного контроля и таможенного оформления. Объектом налогообложения в таких случаях признается стоимость приобретенных товаров, включая затраты на их доставку до границы России. По подакцизным товарам и подакцизному минеральному сырью в налоговую базу также включается сумма акциза (п.4 ст.160 НК РФ).
Налог уплачивается одновременно с оплатой стоимости товаров, но не позднее 15 дней после принятия их на учет. Порядок уплаты налога определяется Правительством РФ.
В настоящее время соглашение о едином таможенном пространстве подписано с Республикой Беларусь. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 23.06.97 N 583 "О мерах по реализации Указа Президента Российской Федерации от 25 мая 1995 г. N 525 "Об отмене таможенного контроля на границе Российской Федерации с Республикой Беларусь"" были отменены таможенный контроль на границе России с Республикой Беларусь и таможенное оформление перемещаемых через границу российских товаров и товаров, происходящих из этой республики. Однако впоследствии порядок перемещения товаров через таможенную границу России и Республики Беларусь был уточнен в постановлении Правительства РФ от 22.08.2000 N 619 "О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 23 июня 1995 г. N 583". Этим документом предусмотрен упрощенный порядок декларирования товаров, происходящих из России и ввозимых в Республику Беларусь, и товаров, происходящих из Республики Беларусь и ввозимых в Россию.
Таким образом, в настоящее время нет государств, ввоз товаров из которых на территорию России был бы полностью освобожден от таможенного контроля и таможенного оформления.
Согласно ст.160 НК РФ, если таможенный режим, в котором товары ввозятся на таможенную территорию России, предполагает уплату НДС (подробнее см. ст.151 НК РФ), по общему правилу налоговая база определяется как сумма:
vтаможенной стоимости этих товаров;
vподлежащей уплате таможенной пошлины;
vподлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам и подакцизному минеральному сырью).
Исключение составляет:
) ввоз продуктов переработки товаров, ранее вывезенных в соответствии с таможенным режимом переработки вне таможенной территории;
) ввоз товаров без таможенного контроля и таможенного оформления.
В первом случае налоговая база определяется как стоимость переработки товаров, а во втором - как стоимость приобретенных товаров, включая затраты на их доставку до границы России (по подакцизным товарам и подакцизному минеральному сырью в налоговую базу также включается сумма акциза).
В соответствии с пп.4 п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения признается ввоз товаров на таможенную территорию России. Согласно ст.18 ТК РФ ввоз товаров на таможенную территорию России - это перемещение через таможенную границу товаров любым способом, включая пересылку в международных почтовых отправлениях, использование трубопроводного транспорта и линий электропередач. Согласно ст. 288 ТК РФ, таможенная стоимость ввозимых товаров заявляется физическим лицом, перемещающим товары, в зависимости от выбранного порядка таможенного оформления. В целях подтверждения заявленной стоимости лицо представляет таможенному органу документы (счета, чеки, справки и т.д.). При использовании указанной ценовой информации таможенный орган может производить ее корректировку в зависимости от качества ввозимого товара, его репутации на рынке, страны происхождения, времени изготовления и других факторов, влияющих на цену товара.
Исчисление НДС при ввозе товаров на таможенную территорию России, производится по следующей формуле:
СНДС = (ТС+ТПим+СА)хН, где:
СНДС - сумма НДС, причитающаяся к уплате при ввозе товара на таможенную территорию России
ТС - таможенная стоимость ввозимого товара, определяемая в соответствии с Законом РФ «О таможенном тарифе»
ТПим - размер ввозной (импортной) таможенной пошлины
СА - размер акциза (если ввозимый товар является подакцизным в соответствии с главой 22 Налогового кодекса РФ)
Н - ставка НДС (в %).
В целях совершенствования фискальной и регулирующей функций таможенной системы необходимо сделать следующие шаги: последовательно снижать средневзвешенную и максимальную импортную пошлины; максимально укрупнить товарные группы; отказаться от прямых и косвенных форм квотирования экспорта и импорта (кроме исключительных случаев, связанных с защитой внутреннего рынка сельскохозяйственной продукции); ликвидировать все существующие льготы в максимально короткие сроки.
Таким образом, таможенное регулирование так или иначе сказывается на свободе обмена, отражаясь в величине трансакционных издержек как в легальном, так и теневом секторах. Снижение таможенных пошлин и ликвидация дискриминирующих протекционистских мер еще не являются залогом повышения экономической эффективности национальной экономики. Стратегия более открытой или протекционистской экономической политики должна учитывать институциональную структуру национальной экономики, а также структуру внешних экономик, включенных в международные отношения. В противном случае открытость экономики может привести к консервации эволюционных институциональных преобразований взамен импорта институтов, что, в частности, может привести к разрастанию неформальных экономических отношений и теневого сектора. Для скорейшего развития внешней торговли необходимо использовать меры регулирования внешней торговли и совершенствовать их для эффективного функционирования внешнеэкономической деятельности. Эффективно действующий механизм таможенно-тарифного регулирования является основным методом регулирования внешней торговли.
Одновременно стимулирование импорта должно совмещаться с обеспечением экономической безопасности региона и страны. В этом отношении следует отметить, что необходимо использование постимпортного контроля, упоминавшегося выше. Следует также препятствовать ввозу низкокачественных товаров массового потребления и стимулировать ввоз высокотехнологичных товаров, в особенности - оборудования.
На данный момент назрела необходимость упорядочить взаимодействие властей федерального и регионального уровней в вопросах развития внешнеэкономических связей по следующим направлениям:
Øучастие регионов в выработке внешнеэкономической политики России с учетом самостоятельного определения ими своей экспортно-импортной специализации;
Øопределение порядка самостоятельных заемных операций на международных финансовых рынках и форм их обеспечения за счет собственности регионов;
Øустановление способов стимулирования привлечения регионами иностранных инвестиций;
Øрегламентация методов формирования экспортных фондов для региональных нужд.
Учитывая вышеизложенное, представляется необходимым, как минимум:
смягчить налоговый режим в целом, включая таможенный тариф и импортное налогообложение (акцизы и НДС);
по мере снижения уровня инфляции уменьшать ставки рефинансирования ЦБ РФ;
осуществить корректировку режима в отношении иностранного капитала. Льготы, предоставляемые ему, должны носить селективный характер, исходя из приоритетов развития экономики;
разработать четкий и ясный порядок участия зарубежного капитала в приватизации, его допуска на: фондовый и товарный рынки;
сосредоточить работу по привлечению иностранных инвестиций и обеспечению единой государственной политики в этой сфере.
Для укрепления экономической безопасности» необходимо последовательное осуществление организационных, экономических и правовых мер, рассчитанных на перспективу и направленных на решение крупных общенациональных задач, увязанных с содержанием и целями макроэкономической, структурно и промышленной политики.
Важными шагами могли бы быть следующие:
необходимо предусмотреть в рамках новой налоговой системы такое налогообложение, которое позволяло бы предприятиям иметь больше доходов при вывозе продукции за рубеж по сравнению с поставками на внутренний рынок;
осуществление государственного финансирования, производства для экспорта определенных товаров и услуг.
налаживание информационной деятельности во внешнеэкономической сфере.
добиваться, чтобы в отношении российских) экспортеров зарубежные страны применяли общепринятые для нерезидентов торговый и валютные режимы без каких-либо дискриминационных ограничений.
продолжать добиваться смягчения и отмены режима многостороннего контроля за импортом (по отношению к внешнеторговому обороту других стран - соответственно - экспортом) в Россию наукоемкой продукции и технологий.
Глава II. Аудит импортных операций
2.1 Особенности и направления аудита импортных и экспортных операций
Особенности аудита внешнеторговых сделок связаны с их спецификой и системой бухгалтерского учета в Российской Федерации. Расчеты по ним относятся к категории валютных операций, в силу чего такие сделки, помимо гражданского законодательства, подлежат валютному и таможенному регулированию. На них распространяются также нормы международного права. Поэтому внешнеторговая деятельность экономического субъекта требует повышенного внимания со стороны аудитора. Однако из-за отсутствия обособленных данных о ней в финансовой отчетности российских организаций внешнеторговые сделки при проведении выборочных исследований, являющихся основным методом аудита, могут вообще не попасть в аудиторскую выборку. Это усложняет задачу установления достоверности данных о внешнеторговых операциях в финансовой отчетности аудируемых лиц, повышает аудиторские риски и снижает качество информации, предоставляемой пользователям. Вышеизложенные факторы определяют необходимость выделения внешнеторговой деятельности экономических субъектов в самостоятельный объект аудита. Цель, задачи и программа аудита внешнеторговых сделок. Цель аудита внешнеторговых сделок не может существовать сама по себе, вне всякой связи с целью и задачами общего аудита. Федеральный стандарт "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности" устанавливает единые цели проведения аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Данный стандарт определяет цель аудита в соответствии с Федеральным законом об аудиторской деятельности: выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. В рамках общей цели аудита, объектом которого является финансовая (бухгалтерская) отчетность, цель аудита внешнеторговых сделок, на наш взгляд, должна заключаться в следующем: выразить независимое мнение о достоверности отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности операций, связанных с исполнением внешнеторговых сделок, во всех существенных аспектах. Как в отношении всей бухгалтерской отчетности, так и применительно к внешнеторговым сделкам под достоверностью понимается степень точности данных финансовой отчетности, которая позволяет ее пользователю на основании данных этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.
Исходя из цели аудита внешнеторговых сделок и принципа существенности, означающего, что отчетность не может быть абсолютно достоверной, аудитор ставит перед собой задачу: определить направления проведения аудиторской проверки, которые включают области повышенного риска искажения отчетности. При этом следует принимать во внимание требования, касающиеся концепции существенности и ее взаимосвязи с аудиторским риском, установленные аудиторским стандартом "Существенность в аудите". Согласно данному стандарту при разработке плана аудита следует учитывать не только уровень существенности в отношении количественных искажений, но и качество, т.е. характер искажений. К качественным искажениям стандарт относит отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций может оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица. Нарушение правового, валютного и таможенного законодательства имеет своим последствием серьезные финансовые санкции, которые могли не попасть в финансовую отчетность, но в ближайшей перспективе после выдачи положительного заключения отрицательно скажутся на финансовой устойчивости экономического субъекта. Поэтому внешнеторговые сделки должны проверяться на их соответствие действующему законодательству. Следовательно, одним из направлений аудита является законодательно-правовой аспект внешнеторговых сделок.
Осуществляя проверку в этом направлении, аудитор должен выразить независимое мнение по следующему кругу вопросов:
·о соответствии формы внешнеторговых контрактов их содержанию;
·о соответствии условий внешнеторговых контрактов нормам международного права и гражданского законодательства Российской Федерации;
·о соответствии операций по исполнению внешнеторговых сделок требованиям валютного и таможенного законодательства России.
Другим направлением аудиторской проверки является учетный аспект. Аудитор должен сформировать независимое мнение о достоверности отражения в бухгалтерском учете внешнеторговых сделок. Для этого необходимо выявить области повышенного риска искажения данных бухгалтерского учета.
К ним относятся следующие:
·искажение даты перехода права собственности на товар от продавца к. покупателю при экспорте и импорте товаров;
·своевременность отражения экспортной выручки в бухгалтерском учете;
·полнота и зачисление экспортной выручки на счета в уполномоченных банках РФ;
·наличие просроченной дебиторской задолженности:
·порядок отражения в учете обязательной продажи части экспортной выручки;
·обоснованное списание затрат по экспортным операциям;
·правильность формирования фактической стоимости импортных товаров;
·своевременность и полнота начисления курсовых разниц;
·бартерные сделки;
·реэкспортные и реимпортные операции; посреднические операции.
Искажение учетных данных приводит к недостоверности не только бухгалтерской, но и налоговой отчетности. Поэтому другим направлением аудита внешнеторговых сделок является выполнение экономическим субъектом налоговых обязательств, вытекающих из внешнеторговых контрактов.
С точки зрения искажения учетных данных и вытекающих из этого налоговых последствий наибольший аудиторский риск связан с использованием участниками внешнеторговой деятельности нестандартных форм заключения внешнеторговых сделок, широко применяемых в международной практике. Российские организации, оформляя свои взаимоотношения с иностранными партнерами, часто не просчитывают правовых и налоговых последствий, вытекающих из формы договора, а бухгалтерский учет таких сделок ведут исходя из своего понимания правовых взаимоотношений с контрагентами, что искажает данные бухгалтерского учета и соответственно финансовой отчетности. Такие сделки должны быть объектом повышенного внимания аудитора при планировании аудита. Учитывая их многоплановое влияние на результаты финансово-хозяйственной деятельности организации - на достоверность бухгалтерского учета и финансовой отчетности, на правовые и налоговые последствия, следует выделять такого рода сделки в отдельную группу повышенных аудиторских рисков в целях комплексного анализа их с точки зрения правовых учетных и налоговых аспектов. При планировании аудита внешнеторговых сделок аудитор должен изучить и оценить систему бухгалтерского учета в организации, так как, являясь информационной базой аудита, бухгалтерский учет должен обеспечивать формирование полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Следовательно, достоверность отчетности, подтверждение которой является целью аудита, напрямую зависит от степени достоверности бухгалтерского учета.
Изучение системы бухгалтерского учета внешнеторговых сделок необходимо и для получения аудиторских доказательств. При исследовании системы бухгалтерского учета недостаточно убедиться в ее общей надежности. На практике часто бывает так, что организация бухгалтерского учета экономического субъекта позволяет в целом выявлять и предотвращать ошибки. В организации установлен определенный порядок подготовки бухгалтерских документов, производятся их взаимные сверки, документы визируются старшим по должности сотрудником и т.д. Но при этом обнаруживаются слабые стороны в организации работы с внешнеторговыми контрактами: не проводится их бухгалтерская экспертиза на стадии подготовки и подписания, бухгалтерские службы не привлекаются к участию при согласовании таких условий контрактов, которые непосредственно влияют на финансовые результаты внешнеторговой деятельность экономического субъекта (например, условия расчетов, санкции и др.). В результате бухгалтерия получает внешнеторговый контракт с изначально заложенными в нем изъянами, что создает проблемы при отражении внешнеторговых операций в бухгалтерском учете с точки зрения их достоверности и в документальном обеспечении этих операций. Из сказанного следует, что при планировании аудита внешнеторговых сделок анализу разделов внешнеторговых контрактов, имеющих непосредственное отношение к бухгалтерскому учету, должно быть уделено повышенное внимание. Слабым звеном в системе бухгалтерского учета внешнеторговых сделок, как показывает практика, является отсутствие надлежащим образом поставленного аналитического учета. Ведение учета внешнеторговых операций на субсчетах к синтетическим счетам бухгалтерского учета не обеспечивает получения данных по внешнеторговым сделкам в аналитическом разрезе, что крайне затрудняет получение представительной выборки и повышает аудиторский риск при подтверждении достоверности финансовой отчетности. В такой ситуации, по нашему мнению, аудитору следует включить в план проведения аудита получение от соответствующих работников аналитических данных путем заполнения карточек учета внешнеторговых контрактов на основе самих договоров и первичных документов. Такая форма получения данных аналитического учета является значительно менее трудоемкой, чем его восстановление по счетам бухгалтерского учета с использованием специальных учетных регистров. Использование данных карточек аудитор может рекомендовать проверяемой организации в дальнейшей работе.
При планировании аудита внешнеторговых операций следует выяснить существует ли в составе бухгалтерской службы обособленный участок по ведению бухгалтерского учета внешнеторговых сделок. При его наличии повышается вероятность того, что система сбора, регистрации и обобщения информации о внешнеторговых сделках экономического субъекта ведется путем сплошного, непрерывного и документального учета всех операций, связанных с исполнением внешнеторговых контрактов. На стадии планирования аудита изучается также система внутреннего контроля, под которой понимается совокупность организационных мер и процедур, применяемых руководством экономического субъекта для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности.
Система внутреннего контроля должна включать процедуры, обеспечивающие надзор и проверку за следующими аспектами финансово-хозяйственной деятельности:
·соблюдением требований законодательства, применяемого при осуществлении финансово-хозяйственных операций;
·исполнением приказов, распоряжений и других руководящих указаний на всех уровнях иерархии управления:
·точностью и полнотой оформления документации бухгалтерского учета; предотвращением ошибок и искажения информации;
·своевременностью и правильностью подготовки бухгалтерской отчетности;
·обеспечением сохранности активов экономического субъекта.
Грамотное ведение бухгалтерского учета также можно считать элементом системы внутреннего контроля. Но помимо бухгалтерского учета она включает еще два элемента: контрольная среда и средства контроля.
Под контрольной средой понимается общая атмосфера, отношение к организации и работе системы внутреннего контроля, общий стиль управления экономическим субъектом.
Под средствами контроля понимаются конкретные процедуры, осуществляемые работниками экономического субъекта на вверенных им направлениях и участках хозяйственной деятельности. Они очень разнообразны, но применение всех средств контроля должно быть направлено на достижение следующих целей:
·хозяйственные операции должны быть санкционированы руководством;
·все операции должны отражаться в бухгалтерском учете в правильных суммах, на надлежащих счетах учета, в соответствующем периоде, в соответствии с принятой учетной политикой и обеспечивать подготовку достоверной бухгалтерской отчетности;
·руководство должно с установленной периодичностью определять соответствие зафиксированных в бухгалтерском учете и имеющихся в наличии активов, а в случае расхождения принимать надлежащие меры.
С учетом специфики внешнеторговых операций к ним должны применяться и соответствующие им средства контроля, обеспечивающие эффективную работу всей системы в отношении таких операций, высокую степень ее надежности. Если в организации созданы специальные службы внутреннего аудита или в штате бухгалтерии имеются работники, в должностные обязанности которых входит изучение и анализ законодательства и нормативных актов в сфере валютного и таможенного регулирования, у аудитора появляются основания считать, что ведение бухгалтерского учета внешнеторговых операций осуществляется в соответствии с указанными нормативными актами. Тогда при планировании аудита он может уделить внимание зонам повышенного риска: тем положениям нормативно-законодательных актов, на которые приходится основная масса нарушений валютного законодательства.
В рамках плана аудита внешнеторговых операций, который отражает организацию проведения аудиторской проверки, составляется программа, представляющая собой перечень аудиторских процедур. Ею удобнее пользоваться, если она составлена по отдельным сегментам аудиторской проверки.
Важен также аудит соответствия внешнеторговых сделок валютному законодательству.
Такого рода аудит включает проверку:
·надежности системы внутреннего контроля за соблюдением законодательства в сфере внешнеторговой деятельности;
·внешнеторговых контрактов на их соответствие правовому регулированию и требованиям по оформлению и содержанию;
·соблюдения сроков проведения текущих валютных операций;
·обоснованности расчетов в иностранной валюте между резидентами;
·обоснованности кассовых операций в иностранной валюте;
·целевого использования иностранной валюты;
·других валютных операций.
Рассмотрим аудит соответствия порядка ведения бухгалтерского учета внешнеторговых сделок законодательству Российской Федерации.
Аудит экспортных операций включает проверку:
·эффективности внутреннего контроля за движением экспортных товаров и их сохранностью;
·правильности оформления первичных документов, подтверждающих поставку на экспорт и расходы на продажу;
·полноты и своевременности отражения в учете экспортной выручки;
·обоснованности списания затрат, связанных с поставками товаров на экспорт, в расходы;
·анализа прибыли от внешнеторговых сделок;
·своевременности расчетов по экспортным контрактам и выявление причин просроченной дебиторской и кредиторской задолженности;
·выполнения требований об обязательной продаже части экспортной выручки и правильность отражения операций по продаже валюты в бухгалтерском учете;
·правильности и полноты начисления в учете курсовых разниц.
Аудит импортных операций включает проверку:
·эффективности внутреннего контроля за движением и сохранностью импортируемых товаров;
·правильности оформления первичных документов по импортным операциям;
·своевременности постановки на учет импортируемых товаров;
·правильности формирования себестоимости импортных товаров;
·своевременности расчетов с иностранными поставщиками и выявление причин просроченной кредиторской и дебиторской задолженности;
·правильности отражения в учете операций по покупке иностранной валюты.
Аудит финансовых результатов экспортных операций включает:
·анализ счета прибылей и убытков для целей налогообложения;
·проверку полноты отражения для целей налогообложения сумм выручки и внереализационных доходов;
·проверку правомерности отнесения затрат на себестоимость реализации в целях налогообложения;
·проверку обоснованности списания внереализационных расходов в целях налогообложения.
Аудит налогообложения импортных операции включает проверку:
·обоснованности включения в себестоимость импортных товаров расходов по их приобретению в целях налогообложения;
·полноты исчисления и уплаты таможенных платежей;
·правильности и полноты начисления курсовых разниц.
Аудит налогообложения других форм внешнеторговых сделок включает проверку правильности:
·налогообложения посреднических операций;
·исчисления и уплаты налогов при осуществлении реэкспортных и реимпортных операций;
·налогообложения товарообменных операций.
2.2 Нормативно-правовая база регулирования аудита импортных операций
аудит импортный учет внешнеторговый
Традиционно в качестве информационной базы при проведении аудиторских проверок используется бухгалтерская отчетность экономического субъекта и данные бухгалтерского учета, что вытекает из цели аудита, которая определена Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" от 07.08.01 г. N119-ФЗ (в редакции Федерального закона от 14.12.01 г. N164-ФЗ). В соответствии с п.3 ст. 1 этого Закона целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Анализ нормативно-законодательной базы бухгалтерского учета с точки зрения ее применимости к порядку ведения учета внешнеторговых сделок позволяет оценить ее как недостаточную.
Базовые принципы и методологические основы ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, установленные Законом о бухгалтерском учете, положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету отдельных активов и обязательств, в равной степени распространяются на все хозяйственные операции, осуществляемые организацией, в том числе и те из них, которые связаны с исполнением внешнеторговых сделок. Особенности бухгалтерского учета, касающиеся валютного аспекта операций по исполнению внешнеторговых контрактов, регламентируются специальным Стандартом - Положением по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденным приказом Минфина РФ от 10.01.00 г. N2п. Они заключаются в порядке пересчета сумм иностранной валюты в рубли в целях бухгалтерского учета. Однако порядок отражения данных операций в бухгалтерском учете изложен только в отношении курсовых разниц.
Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности для учета внешнеторговых сделок на счетах бухгалтерского учета, фактически отводит субсчета, дополнительно вводимые самими организациями, исходя из требований управления экономическим субъектом, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Таким образом, организации должны самостоятельно определять рабочий план счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета внешнеторговых сделок. При этом субсчета фактически выполняют роль синтетических счетов, но накопленная на них информация об операциях по исполнению внешнеторговых сделок не обособлена в бухгалтерской отчетности и в силу этого не доступна для пользователей финансовой отчетности. С точки зрения организации системы внутреннего контроля за исполнением внешнеторговых сделок такая информация не обеспечивает ее надежность и, следовательно, повышает аудиторские риски при выдаче аудиторского заключения. Из сказанного следует, что для вынесения профессионального суждения аудитора о достоверности включенных в отчетность сведений о внешнеторговых операциях экономического субъекта недостаточно информации, имеющейся на специальных субсчетах бухгалтерского учета. Для этого необходимо иметь данные аналитического учета, который одновременно будет использоваться как элемент системы внутреннего контроля. Ведение бухгалтерского учета в аналитическом разрезе требует последовательного отражения всех операций по исполнению внешнеторговых сделок в специальных учетных регистрах и группировки их по соответствующим субсчетам с последующим переносом информации на синтетические счета бухгалтерского учета. Трудоемкость ведения аналитического учета при отсутствии надлежащего контроля за ним на практике оборачивается его отсутствием у экономических субъектов. На наш взгляд, более рациональным способом ведения учета внешнеторговых сделок в аналитическом разрезе, требующим меньших трудозатрат, могут служить карточки учета внешнеторговых контрактов. Нами разработан образец такой карточки, который может быть предложен участникам внешнеторговой деятельности. На каждый контракт открывается отдельная карточка. В картотеке карточки группируются по видам сделок (экспортные, импортные, бартерные и др.), внутри вида - по странам и фирмам. Данные об исполнении каждого этапа контракта проставляются в соответствующих графах горизонтально, а вертикально записываются по соответствующим учетным периодам. Используя сведения соответствующих граф, легко получить данные по соответствующим субсчетам бухгалтерского учета, которые затем через синтетические счета агрегируются в соответствующие показатели бухгалтерской отчетности. Каждая организация с учетом специфики своей деятельности может изменить структуру карточки, сохранив заложенный в ней смысл. Действующий в настоящее время план счетов бухгалтерского учета не предусматривает специальные субсчета для учета внешнеторговых сделок. Вследствие этого возникает разнобой в нумерации данных субсчетов разными организациями, что создает неудобства в работе аудиторов и приводит к неоправданным потерям времени.
Учитывая ограниченность нормативной базы бухгалтерского учета внешнеторговых сделок, для создания полноценной информационной базы аудита российским участникам внешнеторговой деятельности следует вести учет внешнеторговых операций, руководствуясь не только базовыми принципами бухгалтерского учета, но и исходя из правового содержания договора и экономического содержания сделки.
Однако в мировой практике помимо классических экспортных и импортных сделок, оформляемых договором международной купли-продажи, существует большое разнообразие их форм при отсутствии в российском законодательстве их четкой классификации и правового регулирования. Ограниченная нормативная база бухгалтерского учета внешнеторговых сделок не позволяет определить порядок отражения в учете всего разнообразия их форм, используемых в международной практике. Но российские участники внешнеторговой деятельности часто используют эти формы в своих взаимоотношениях с иностранными партнерами без просчета их правовых и налоговых последствий и ведут бухгалтерский учет таких сделок непрофессионально, исходя из своего понимания их правовой основы, что искажает финансовую отчетность. Учитывая сложности отражения в бухгалтерском и налоговом учете внешнеторговых сделок нетрадиционных форм из-за затруднений с их правовой классификацией, нами исследованы и обобщены правовые формы взаимодействия участников внешнеторговых сделок и по этому признаку произведена их классификация. При этом определены налоговые последствия внешнеторговых контрактов и круг налогоплательщиков.
Импортные сделки должны быть объектом повышенного внимания аудитора, а российским организациям следует рекомендовать выбирать из всего многообразия существующих форм сделок те из них, которые укладываются в рамки правового и налогового законодательства Российской Федерации. Исходя из правового содержания контрактов, оформляющих внешнеторговые сделки, и базовых принципов бухгалтерского учета, составлены схемы учета не только традиционных сделок купли-продажи, но и таких их разновидностей, которые одновременно содержат элементы экспортных и импортных операций (реэкспорт, реимпорт, бартер, компенсационные сделки), а также различных вариантов сделок, осуществляемых через внутренних и внешних посредников. Использование предложенных схем бухгалтерского учета российскими участниками внешнеторговой деятельности снижает риск искажения финансовой отчетности, способствует созданию системы внутреннего контроля и обеспечивает информационной базой аудитора.
Глава III. Организация учёта импортных операций на примере ООО ПФК «Конзас»
3.1 Характеристика экономических показателей ООО ПФК «Конзас»
Общество с ограниченной ответственность ПКФ «Конзас» - уставной капитал общества составляет 7297977 рублей.
Основные виды деятельности:
- Производство и реализация рыбных, мясных и плодоовощных консервов;
- Торгово-закупочная деятельность;
- Разработка рекомендаций по паковке продукции, дизайн;
- Производство мясных полуфабрикатов и колбасных изделий;
- Производство макаронных, хлебобулочных и кондитерских изделий и их реализация;
- Переработка отходов промышленности и сельского хозяйства;
- Производство, переработка, заготовка, хранение и сбыт сельскохозяйственной продукции;
- Внешнеэкономическая деятельность.
- Другие виды деятельности, не запрещенных не противоречащих действующему законодательству РФ.
Организационная структура управления ООО ПКФ «Конзас» представлена в приложении №1.
ООО ПКФ «Конзас», в соответствии с федеральным законом «О бухгалтерском учете» №129- ФЗ от 21.11.96г., «Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» от 29.07.1998г. (приказ №34н) и положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/98 от 09.13.98г.), обязано вести бухгалтерский учет, а также представлять бухгалтерскую, финансовую, статистическую и иную отчетность о своей деятельности налоговой инспекции и другим органам. Для этого в ООО ПКФ «Конзас» создана бухгалтерская служба в составе пяти человек, возглавляемая главным бухгалтером.
Функцией бухгалтерии является реализация основных бухгалтерских задач. Основными задачами бухгалтерского отдела являются:
формирование и представление полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и финансовых результатах деятельности предприятия необходимой для оперативного руководства и управления, а также для ее использования поставщиками, покупателями, кредиторами, налоговыми и финансовыми органами и иными заинтересованными организациями и лицами;
- организация комплексного экономического анализа деятельности предприятия и участие в разработке мероприятий по эффективному использованию основных производственных фондов и трудовых ресурсов, повышению рентабельности производства;
организация и совершенствование внутрихозяйственного расчета;
организация учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия;
осуществление контроля за сохранностью собственности, правильным расходованием денежных средств и материальных ценностей, сохранностью и эффективным использованием основных фондов, трудовых и финансовых ресурсов предприятия, своевременностью платежей по обязательствам в государственный бюджет, поставщикам и учреждениям банков.
Требования главного бухгалтера при осуществлении избранной учетной политики являются обязательными для всех работников организации.
При формировании учетной политики предполагается непрерывность деятельности предприятия, последовательность применения, а также временная определенность факторов хозяйственной деятельности.
Контроль за соблюдением данного приказа возложен на главного бухгалтера.
Первичные документы принимаются к бухгалтерскому учету, если они составлены по унифицированным формам первичной учетной документации. Первичные учетные документы, по которым не утверждены типовые бланки, принимаются к бухгалтерскому учету, но в них обязательно должны быть предусмотрены реквизиты, которые перечислены в ст. 9 ФЗ от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете». В зависимости от характера операции в первичные документы включаются дополнительные реквизиты.
Учетная информация в организации ведется ручным способом с частичным использованием персональных компьютеров и средств автоматизации.
Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций осуществляется способом двойной записи в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденного приказом Минфина России от 31 декабря 2000г. №94Н. Учетные документы хранятся на предприятии в течение пяти лет за исключением документов постоянного срока хранения.
В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности проводится инвентаризации имущества и финансовых обязательств.
Количество инвентаризаций, даты их проведения, перечень имущества и обязательств проверяемых при каждой из них, определяется руководителем, кроме случаев, когда проведение инвентаризаций обязательно.
Амортизация основных средств в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным методом.
Основные средства начинают амортизироваться с того же момента, что и при расчете налога на прибыль: со дня подачи документов на регистрацию (п.8 ст.258 НК).
В бухгалтерском и налоговом учете материально-производственные запасы списываются по средней себестоимости (п. 16 ПБУ 5/01, п.8 ст.254 Налогового кодекса РФ). Поступление материалов учитывается на счете 10 без применения счетов 15 и 16 по фактической себестоимости приобретения. Транспортно-заготовительные расходы учитываются непосредственно на счете 10. Покупка товаров отражается в учете по покупным ценам на счете 41 «Товары». При реализации покупных товаров применять метод оценки по средней себестоимости. Учет готовой продукции ведется по фактической стоимости на счете 43 «Готовая продукция».
Расходы будущих периодов списываются в бухгалтерском учете равномерно в течение периода, к которому относятся.
Бухгалтерский учет затрат и выручка от реализации осуществляется раздельно по видам деятельности. Учет затрат на производство ведется с разделением на прямые и косвенные. Косвенные расходы учитываемые на счете 25 и 26 списываются на счет 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство».
В целях исчисления и уплаты налога выручка от реализации товаров (работ и услуг) определяется по моменту оплаты ст. 167 НК.
Ежемесячные авансовые платежи рассчитываются исходя из фактически уплаченного налога на прибыль за прошлый квартал ст.286 НК.
Основные технико-экономические показатели, характеризующие результаты хозяйственной деятельности ООО ПКФ «Конзас» представлены в таблице 3.1.
Из анализа данных таблицы 3.1. видно, что в целом ситуация по организации нестабильная, объем производства услуг снизился в анализируемом периоде на 76%.
Таблица 3.1. Основные технико-экономические показатели ООО ПКФ «Конзас» за 2010-2012 годы.
№ п/пПоказателиЕд. изм.2010 год2011 год2012 годОтклонения (+,-)2011 от 20102012 от 20111Объем производства в действующих ценахтыс.руб.18329773164310+58987-730062Объем реализованной продукциитыс.руб.14193760914431+61898-716603Себестоимость продукциитыс.руб.14327814654491+67138-769744Чистая прибыль (+), убыток(-)тыс.руб.-667,6-6655,4-6922,6+7323+267,25Численность работающихчел.84183113+99-706Среднемесячная заработная плата руб.351426201163-894-14577Дебиторская задолженностьтыс.руб.1127,42540,72282,1+1413,3-258,6в том числе: просроченнаятыс.руб.1002,72540,72282,1+1538-258,68Кредиторская задолженностьтыс.руб.11728,313121,315814,9+1393,0+2693,6в том числе: просроченнаятыс.руб.6368,613121,315814,9+6752,7+2693,69Размер имущества по балансу:- основные средства (с учетом амортизации)тыс.руб.3831,14352,63493,9+788,3-858,7- товарно-материальные запасы (с учетом амортизации)тыс.руб.90292105,41735,1-6923,6-370,310Коэффициент износа основных средств%5,910,48,1+4,5-2,311Затраты на рубль продукциируб.0,781,051,04+0,27+0,01
Результат финансово-хозяйственной деятельности предприятия - прибыль зависит от структуры и динамики затрат, которые определяют себестоимость продукции. Важным обобщающим показателем себестоимости являются затраты на 1 рубль произведенной продукции, который выгоден тем, что во-первых, очень универсальный: может рассчитываться в любой отрасли производства, и во-вторых, наглядно показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью. Определяется он отношением затрат на производство и реализацию продукции к стоимости продукции в действующих ценах. По данным таблицы 3.1. видно, что начиная с 2011 года производство продукции стало нерентабельным, затраты на рубль произведенной продукции составили в 2011 году 1,05 руб., в 2012 году 1,04 руб.
В результате возросли убытки: в 2011 году по сравнению с 2010 годом 7323 тыс.руб., в 2012 году по сравнению с 2011 годом на 267,2 тыс.руб., что отрицательно характеризует деятельность ООО ПКФ «Конзас».
Из приведенных в таблице 3.1. данных видно, что за анализируемый период значительно снизилась заработная плата работающих, наиболее высокий уровень среднемесячной заработной платы был в 2010 году (3514 руб.), в 2011 году среднемесячная заработная плата снизилась на 894 руб., а в 2012 году уже на 1457 руб. Это вызвано резким снижением объемов производства и ростом убытков.
Состояние основных средств можно признать удовлетворительным, уровень физического износа низкий, на что указывает коэффициент износа, составляющий 8,1%.
.2 Анализ финансового состояния ООО ПКФ «Конзас» за период 2010-2012 годы
. Анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО ПКФ «Конзас» за 2010 - 2012 годы.
Важнейшей формой выражения деловой активности организации является финансовый результат ее деятельности. Сведения о формировании и использовании прибыли рассматриваются наряду со сведениями об имущественном положении в качестве наиболее значимой части бухгалтерского отчета организации. Отчет о прибылях и убытках (форма N 2 - приложения №№7, 9, 11) построен таким образом, что в нем отдельно отражаются доходы и расходы по различным направлениям деятельности организации (см. таблицу 3.2).
Таблица 3.2. Отчет о прибылях и убытках ООО ПКФ «Конзас» за 2010, 2011, 2012 года (руб.)
Наименование показателейКод стр.2010 Год2011 Год2012 Год123451.Доходы и расходы по обычным видам деятельностиВыручка01014 192 97376 090 5284 430 507- производство консервов01112 108 52575 751 1064 430 507- розничная торговля012121 099- услуги, аренда0132 084 448218 323Себестоимость товаров (работ, услуг)02014 327 48481 465 7674 490 722- производство консервов02112 257 82481 131 2004 490 722- розничная торговля022116 725- услуги, аренда0232 069 660217 842Валовая прибыль029-134 511-5 375 239-60 215Коммерческие расходы030Управленческие расходы040Прибыль(убыток)от продаж050-134 511-5 375 239-60 2153. Операционные доходы и расходыПроценты к получению060 Проценты к уплате070Доходы от участия в др. организациях080Прочие операционные доходы090789 9122 653 8881 463 126Прочие операционные расходы100768 9062 454 2331 482 5263. Внереализационные доходы и расходыВнереализационные доходы12023102Внереализационные расходы13049 2921 040 8736 842 963Прибыль(убыток) до налогообложении140-162 774-6 216 355-6 922 578Налог на прибыль150503 854438 999Прибыль(убыток) от обычной деятельности160-666 628-6 655 354-6 922 5784. Чрезвычайные доходы и расходыЧрезвычайные доходы170Чрезвычайные расходы180960Чистая прибыль (убыток) отчетного периода190-667 588-6 6 55 354-6 922578
Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг (строка 010), являясь основным видом доходов организации, используется с целью формирования информационной базы для анализа и оценки таких важнейших показателей результативности работы, как оборачиваемость активов, средняя продолжительность сроков погашения дебиторской и кредиторской задолженности, материалоотдача, затратоемкость (в том числе по отдельным статьям расходов, формирующих себестоимость производства и продажи продукции) и т.д.
Наличие в отчете показателя валовой прибыли (строка 029), рассчитываемого в виде разницы между выручкой от продаж (строка 010) и себестоимостью проданных товаров, продукции, работ, услуг (строка 020), позволяет определить, что выручка не покрывает производственную себестоимость, а также, основная деятельность изначально приносит убытки.
Снижение выручки за анализируемый период произошло в 3 раз по сравнению с базовым годом, и в 17 раз по сравнению с прошлым годом.
Итоговым показателем первого раздела формы N 2 является прибыль от продаж, величина которой характеризует финансовый результат от основных видов деятельности организации. Соотношения прибыли от продаж с другими показателями отчетности дают возможность определить и оценить такие важнейшие показатели, как рентабельность продаж, рентабельность затрат, рентабельность вложений в основные производственные активы, в материальные производственные запасы. Во втором разделе «Операционные доходы и расходы» представлены показатели доходов и расходов, характеризующие финансовые результаты от участия в деятельности других организаций, совместной деятельности, выбытия и переоценки активов, полученных и уплаченных процентов по различным финансовым инструментам, и др.
В третьем разделе «Внереализационные доходы и расходы» отражаются доходы от безвозмездного получения активов; полученные и уплаченные штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, по которым получены решения суда о их взыскании; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль и убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году; кредиторская и дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности; курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте; принятие к учету излишков имущества, выявленного в результате инвентаризации; суммовые разницы, возникающие в связи с погашением задолженности по кредитам, полученным (выданным) займам и т.п.
Сумма прибыли до налогообложения (строка 140) отражает итог всей предпринимательской деятельности организации за отчетный период. Данный показатель является весьма важным для оценки эффективности капитала, вложенного в активы. Он рассчитывается как отношение прибыли до налогообложения к величине активов организации (строка 300 формы N 1) и показывает, какую сумму прибыли в отчетном периоде она получила на каждый рубль вложенных средств - как собственных, так и заемных.
Завершающим показателем деятельности является чистая (нераспределенная) прибыль отчетного периода (строка 190). Данный показатель является весьма важным для оценки эффективности капитала, вложенного в активы. Он рассчитывается как отношение прибыли до налогообложения к величине активов организации (строка 300 формы N 1) и показывает, что на каждый вложенный рубль как собственных, так и заемных средств, предприятием получен убыток в 2010 году - 0,86 рубля, 2011 г - 47,7 руб., и в 2012 г-56,8 руб.
Таблица 3.3. Анализ уровня динамики обобщающих показателей финансовых результатов OOО ПКФ «Конзас»
№ п/пПоказатели2010 Год2011 Год2012 ГодВ % к базисному значению1Выручка14 192 97376 090 5284 430 507320,352Себестоимость товаров (работ, услуг)14 327 48481 465 7674 490 722319,053Прибыль (убыток) от продаж-134 511 -5 375 239-60 215223,384Результат от прочей реализации21 006199 655-19 400-108,285Сальдо внереализационных операций-49 269-1 040 771-6 842 9630,726Прибыль (убыток) до налогообложения-162 774-6 216 355-6 922 5782,357Чистая прибыль (убыток) отчетного периода-666 628-6 655 354-6 922 5789,63
Обязанность организаций определять размер чистых активов установлена п. 102 Методических рекомендаций о порядке формирования указателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 №60н (далее - Методические рекомендации), в котором указано, что справочно в отчете об изменениях капитала организации кроме некоммерческих) отражают данные о стоимости чистых активов для оценки степени ее ликвидности. Согласно п.4 ст.90 ГК РФ и п.З ст.20 Федерального закона от 08.03.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», если по окончании второго или каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества с ограниченной ответственностью окажется меньше уставного капитала, общество обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала и зарегистрировать его уменьшение в установленном порядке либо объявить о добровольной ликвидации.
Умение грамотно контролировать хозяйственную деятельность коммерческой организации во многом определяет способность менеджеров обосновывать и принимать оптимальные управленческие решения, в конечном итоге обеспечивающие ее конкурентоспособность, эффективное функционирование и развитие.
Собственникам необходимо было бы выработать мероприятия, закрепив их решениями, за счет каких источников могли бы быть покрыты убытки. Анализ качественной структуры доходов предприятия ООО ПКФ «Конзас» представлен в приложении №3.
Стандартная оценка финансовых показателей деятельности предприятия основана на анализе данных бухгалтерской отчетности.
Центральное место в составе отчетности занимает бухгалтерский баланс, показатели которого дают возможность проанализировать и оценить финансовое состояние организации на дату его составления. По данным баланса устанавливаются и оцениваются следующие важнейшие показатели:
состав, структура и динамика данных актива и пассива баланса;
наличие собственного оборотного капитала;
величина чистых активов организации;
коэффициенты финансовой устойчивости;
коэффициенты платежеспособности и ликвидности;
коэффициенты деловой активности и т.д.
В балансе приводятся подробные сведения о стоимости активов организации и о величине ее долгов. По нему можно судить о соотношении внеоборотных (разд.1) и оборотных (разд.П) активов, а следовательно, и о маневренности капитала, о том, за счет каких источников были сформированы внеоборотные активы, а за счет каких оборотные, и. как это влияет на финансовую устойчивость. Источники формирования активов представлены в пассиве баланса, они подразделяются на собственные (разд.III) и заемные (разд. IV и V). По соотношению собственных и заемных источников средств можно судить о степени финансовой независимости организации и уровне финансовых рисков в осуществлении политики финансирования деятельности.
Внешним признаком несостоятельности (банкротства) предприятия является приостановление его текущих платежей, если предприятие не обеспечивает или заведомо не способно обеспечить выполнение требований кредиторов в течение трех месяцев со дня наступления сроков их исполнения, в случае если задолженность составляет сумму не менее 500 минимальных размеров оплаты труда, установленных Законом Российской Федерации «О несостоятельности (банкротстве) предприятий»
Критерий несостоятельности (банкротства) - неспособность предприятия удовлетворить требования кредиторов по оплате товаров (работ, услуг), включая неспособность обеспечить обязательные платежи в бюджет и внебюджетные фонды, в связи с превышением обязательств должника над его имуществом или в связи с неудовлетворительной структурой баланса должника.
Для проведения анализа использована методика финансового анализа» разработанная и рекомендованная в учебном пособии «Методика финансового анализа» под редакцией А.Д. Шеремета, Р.С. Сайфулина, Е.В. Негашева. и рейтинговая экспресс - оценка финансового состояния предприятия.
Основными источниками информации для анализа послужили:
- Форма №. 1 «Бухгалтерский баланс»;
Форма №. 2 «Отчет о прибылях и убытках»;
Форма №. 3 «Отчет о движении капитала»;
Форма №. 4 «Отчет о движении денежных средств»;
Форма №. 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу».
Предлагаемые методы анализа финансового состояния предприятия включают следующие блоки анализа:
общая оценка финансового состояния и его изменения за отчетный период;
анализ финансовой устойчивости предприятия;
анализ ликвидности баланса;
анализ финансовых коэффициентов;
анализ коэффициентов оборачиваемости;
анализ рентабельности предприятия.
2. Общая оценка финансового состояния и его изменения за отчетный период.
Общая оценка финансового состояния и его изменения за анализируемый период дается по анализу сравнительного баланса, представленного в приложении №3, на основании данных, полученных из балансов. Сгруппированные по годам балансы приведены ниже в таблице 3.4.
Таблица 3.4. Общая оценка финансового состояния и его изменения за анализируемый период.
Форма №1 Наименование показателяКод стр.2010 год2011 год2012 годАКТИВ1. Внеоборотные активыОсновные средства(01,02,03)1203 831 0984 352 5773 493 943Долгосрочные финансовые вложения (06,82)1403 971 9693 971 9693 971 969Итого но разделу 11907 803 0678 324 5467 465 9123. Оборотные активыЗапасы2109 028 9522 105 3601 735 121в т.ч. сырье и материалы(10,12,13,16)2111 196 9471 167 7801 307 220Готовая продукция(16,40,41)2147 832 005937 580427 901НДС (19)220918 645776 707692 967Дебиторская задолженность2401 043 0112 090 1562 083 407прочие дебиторы24684 383450 568198 644Денежные средства26016844465Итого по разделу 229011 075 1595 423 2354 710 204БАЛАНС (сумма стр.190+290)30018 878 22613 747 78112 176 116ПАССИВ3. Капитал и резервыУставной капитал(80)4107 297 9777 297 9777 297 977Добавочный капитал(83)420220 114220 114220 114Непокрытый убыток прошлых лет(84)465-667 587-7 322 941Непокрытый убыток отчетного года(84,99)475-667 588-6 655 354-6 922 578Итого по разделу 34906 850 503195 150-6 727 4284. Долгосрочные обязательстваИтого по разделу 45900005. Краткосрочные обязательстваЗаймы и кредиты(90,94)6102 900 000Кредиторская задолженность, в т.ч.6201 1 728 27313 121 26815 814 894поставщики и подрядчики(60,76)6217 816 0468 300 81011 879 840задолженность по з/плате(70)6241 138 506823 185875 544задолженность перед внебюджетными фондами (69)6251 108 4832 720 5551 199 484Задолженность перед бюджетом6261 536 5551 239 2171 825 992авансы полученные(63.2)627116 640прочие кредиторы62812 04337 50134 034Задолжен. Участникам(учред.)(75)630161 573161 573161 573Доходы будущих периодов(83)640Резервы предстоящих расходов(89)650137 877269 80027 077Итого по разделу 569012 027 72313 552 64118 903 544БАЛАНС(сумма стр.490+590+690)70018 878 22613 747 79112 176 116
По данным таблицы 3.4. и приложения №3 видно, что за анализируемый период имущество предприятия уменьшилось на 6702 тыс. руб. (общее снижение валюты баланса по сравнению с базовым 2010 годом), или на 55%.
Данное изменение обусловлено уменьшением стоимости иммобилизованных активов предприятия, представленных в разделе 1 баланса на 4,5%. Стоимость мобильных (оборотных) средств, равная итогу раздела 2 актива, в основном готовая продукция уменьшилась в 4,1 раза. На фоне снижения ликвидной части баланса как оборотные средства дебиторская задолженность напротив выросла с 1127,4 тыс.руб. до 2282,1 тыс. руб., т.е. на 1154,7 тыс. руб. Возрос и удельный вес дебиторской задолженности в активе баланса с 6% до 19%.
При анализе собственных источников предприятия (пассив) выявлено, что произошли негативные изменения в структуре пассива баланса. Стоимость собственных источников предприятия на конец периода анализа имеет отрицательное значение, и к концу 2012 года составляет - (-)6727,4 тыс. руб. Резко увеличилась кредиторская задолженность с 63,7% удельного веса до 131,4% в общем итоге пассива баланса. В динамике по годам кредиторская задолженность возросла с 12027,7 тыс. руб. до 16003,5 тыс. руб. Данный рост кредиторской задолженности в большей степени обусловлен тем, что предприятием в конце 2012 года получен кредит в сумме 2900 тыс. руб. не обеспеченный собственными источниками.
В сравнительном аналитическом балансе-нетто, представленном в приложении №3 приведены еще и характеристики изменения абсолютных величин в процентах к изменению итога баланса-нетто, показывающие структурные изменения (динамику) в активе и пассиве.
Анализ структуры и динамики активов баланса показывает, что на предприятии в 2011 году произошло существенное увеличение по статье «иммобилизованные активы» на 522 тыс. руб., соответственно возросла их доля в валюте баланса с 41% до 61% на конец 2011 года. В 2012 году «иммобилизованные активы» уменьшились по сравнению с базовым 2010 годом на 337 тыс. руб., однако их доля в валюте баланса осталась на уровне 2011 года (61%).
«Мобильные активы» предприятия за анализируемый период снизились на 7520 тыс. руб. Их доля в валюте баланса снизилась с 53% в 2010 году до 33% в 2012 году.
Руководству предприятия необходимо обратить внимание на то, что в структуре актива баланса происходит рост наименее ликвидных активов, что может негативным образом сказаться на платежеспособности рассматриваемого предприятия за анализируемый период.
Анализ структуры и динамики пассивов баланса показывает, что произошли существенные изменения в III разделе пассива баланса. Итог по III разделу (Источники собственных средств) сократился в 2012 году по сравнению с базисным 2010 годом на 13578 тыс. руб., данное снижение произошло не за счет уменьшения уставного или добавочного капитала, а за счет значительного роста непокрытого убытка в течение всего периода.
Долгосрочные обязательства на предприятии отсутствуют.
Также произошел рост краткосрочных обязательств. Данное увеличение произошло за счет роста доли кредиторской задолженности и появления в 2012 году обязательств по краткосрочным банковским кредитам и займам. Это означает, что предприятие испытывает нехватку собственных средств и прибегает к помощи финансово-кредитных учреждений, что не вполне оправдано, учитывая наличие убытков.
Рост кредиторской задолженности также является негативной тенденцией для предприятия. Кредиторская задолженность возросла за анализируемый период на 3976 тыс. руб. На увеличение кредиторской задолженности повлияли рост задолженности перед поставщиками и подрядчиками (на 4064 тыс. руб.) и рост задолженности перед бюджетом по налогам и сборам (289 тыс. руб.). Сравнивая уровень снижения дебиторской задолженности (на 343 тыс. руб.) и уровень роста кредиторской задолженности (на 3976 тыс. руб.) можно сделать вывод, что предприятие не в состоянии выполнить своих обязательств перед кредиторами, что негативно характеризует выбранную политику взаимодействия со сторонними организациями на предприятии ООО ПКФ «Конзас».
3.3 Организация учета внешнеторговых операций в ООО ПФК «Конзас»
Отражением импортных операций на счетах бухгалтерского учета занимается бухгалтерия в составе восьми человек, к которым предъявляются очень высокие требования. Главный бухгалтер ООО ПФК «Конзас» - кандидат экономических наук.
Бухгалтерский учет в организации ведется по программе «Капитал». «Капитал» позволяет полностью автоматизировать бухгалтерский учет на предприятии и, учитывая специфику данной организации, ведет учет в рублях и иностранных валютах одновременно. Несмотря на то, что программа имеет очень сложное сопровождение и настройку, в настоящее время на рынке бухгалтерских программ, она является наиболее удобной для организаций, занимающихся внешнеэкономической деятельностью и позволяет учитывать специфику валютных операций. Так что учет на предприятии полностью автоматизирован и не требует значительных затрат времени.
Учетной политикой ООО ПФК «Конзас» выручка от реализации продукции определяется на момент предъявления покупателю расчетных документов за отгруженную продукцию. Кроме того, предусмотрен раздельный учет продукции на складе предприятия, предназначенной для реализации на внутреннем рынке и на импорт. Фактическая себестоимость материальных ресурсов, списываемых в производство, производится методом оценки запасов ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения). Товары отражаются в бухгалтерском учете по стоимости их приобретения, включающей наряду с ценой, предусмотренной в договоре, транспортные расходы, таможенные пошлины. При продаже (отпуске товаров) их стоимость списывается с применением метода оценки ФИФО. Учет товаров ведется по покупным ценам, без применения счета 42 «Торговая наценка».
Для учета импортных операций в ООО ПФК «Конзас» используют следующие счета:
- Счет 19/01 «НДС, импорт»
- Счет 41/04 «Товары, оптовые, импорт»
- Счет 68/10 «НДС по импорту»
- Счет 90/011 «Продажа товара»
- Счет 90/021 «Продажа готовой продукции»
- Счет 90/031 «Реализация услуг»
- Счет 90/041 «Продажа на импорт»
- Счет 99/001 «Прибыли и убытки»
Условия оплаты товара зависят от заключенного контракта. ООО ПФК «Конзас» в своей работе использует различные виды и формы расчетов. Обычно валютой контракта является американский доллар (код валюты платежа «840»). Но помимо этого контракты на поставку продукции могут заключаться как в других иностранных валютах, так и в рублях. При транспортировке товаров организация использует исключительно железнодорожный вид перевозок.
Рассмотрим учет импортных операций в ООО ПФК «Конзас» на примере конкретной сделки:
ноября 200 года ООО ПФК «Конзас» заключает внешнеторговый контракт на поставку оборудования N LV/05/1221. Продавцом является ОАО «Гродненский электромашиностроительный завод» (ОАО «ГЭЗ»). Отгрузка продукции осуществляется на условиях DAF. Это означает, что обязанности импортера считаются выполненными, когда очищенный от пошлин для вывоза товар, прибывает в указанный пункт на границе, однако до поступления товара на таможенную границу страны покупателя. Согласно этому условию ООО ПФК «Конзас» несет следующие расходы:
- расходы, относящиеся к товару до момента его поставки в согласованный пункт на границе;
- расходы по заключению договора перевозки товара на обычных условиях;
- расходы по выгрузке товара (включая оплату пользования лихтерами и транспортной обработки);
- расходы по оплате таможенных формальностей, а также по оплате пошлин, налогов и иных официальных сборов, оплачиваемых при вывозе товара, а также при его транзитной перевозке через третьи страны до момента передачи товара в распоряжение покупателя в согласованном пункте на границе в установленную дату или согласованный период.
В соответствии с условиями поставки DAF ООО ПФК «Конзас» не обязано страховать грузы.
Помимо условий поставки в контракте оговаривается общая сумма поставки, (ориентировочно она составляет 5 млн. рублей), тара и упаковка, ответственность сторон, порядок разрешения споров и форс-мажорные обстоятельства.
Валютой контракта является американский доллар (код валюты 840). По условиям контракта ООО ПФК «Конзас» должен осуществить предоплату за продукцию банковским переводом в размере 100% от стоимости партии в течение 5 банковских дней с даты подписания спецификации поставщиком. Договор действует до 31 декабря 2012 года.
В это же время на заключенный внешнеторговый контракт оформляют паспорт сделки в двух экземплярах. Паспорт сделки оформляется ООО ПФК «Конзас» совместно с ООО КБ «Никольский», так как вся валютная сумма для оплаты импорта продукции должна списаться с транзитного валютного счета организации в этом банке. Для оформления паспорта сделки ООО ПФК «Конзас» представляет в банк вместе с заполненным и подписанным от своего имени паспортом, оригинал или заверенную копию внешнеторгового контракта, на основании которого был составлен паспорт сделки. Паспорту присваивается свой номер, состоящий из четырех частей:
- 1 часть - цифра «2», которая означает, что паспорт используется для валютного контроля за импортными операциями;
- 2 часть - восемь цифр «06307450» обозначают код ООО КБ «Никольский» по ОКПО;
- 3 часть - три цифры - это номер, присвоенный ЦБ РФ филиалу уполномоченного банка. Так как транзитный валютный счет ООО ПФК «Конзас» ведется в головной конторе ООО КБ «Никольский», то проставляется «000»;
- 4 часть - «0000000552» - порядковый номер данного паспорта в журнале входящих и исходящих документов, который ведет банк.
Кроме этого сложного номера паспорт сделки содержит дату его регистрации в журнале, реквизиты ООО КБ «Никольский», ООО ПФК «Конзас», ОАО «ГЭЗ», реквизиты и условия контракта. Один экземпляр паспорта сделки остается в банке для открытия досье валютного контроля за поставкой (подборка документов по каждому паспорту сделки по контролю за поступлением валютной выручки), а второй экземпляр возвращается ООО ПФК «Конзас». Банк рассматривает представленные ему документы, проверяет соответствие данных паспорта сделки условиям внешнеторгового контракта. При отсутствии нарушений, препятствующих нарушению паспорта сделки, уполномоченный банк принимает паспорт сделки к оформлению.
7 января 2012 года покупатель произвел предоплату за товар. 8 января 2012 года сумма списывается с валютного счёта ООО ПФК «Конзас», что подтверждается выпиской банка.
Д-76/00 К-52/1- Произведена предоплата за товар.
долл. по курсу 28,45 руб. = 341400 руб.
ООО КБ «Никольский» высылает извещение о списании средств с транзитного валютного счета. ООО ПФК «Конзас» оформляет поручение на перевод части выручки на свой текущий валютный счет и обязательную продажу части импортной выручки на внутреннем валютном рынке. В поручении отдельной строкой указывается номер и дата паспорта сделки и учетной карточки, по которым списана сумма.
января 2012 года ООО ПФК «Конзас» на основании договора N LV/05/12121 от 28.11.2000 покупает товар у своего постоянного поставщика для перепродажи иностранному покупателю. Отгрузка продукции оформляется счет-фактурами N 21, N 22 от 15.01.2012 и приказами-накладными N24049,24041 от 12.01.2012.
Д-41/04 К-60/00 - Отражен приход товара от ООО «Промышленный Урал» на склад ООО ПФК «Конзас». 287100+23200=310300 рублей.
Д-19/00 К-60/00 - НДС по товару на импорт. 57420+4640=62060 рублей.
В тот же день по приказу-накладной со склада ООО ПФК «Конзас» отгружают продукцию на импорт; выписывают счет-фактуру (Приложение 11,12). Товары грузят на железнодорожный контейнер, что подтверждается квитанцией о приеме груза и отправляют покупателю. Так как момент реализации в ООО ПФК «Конзас» определяется по отгрузке, то делают бухгалтерские проводки:
Д-90/041 К-41/04 - Отгружен товар на импорт.
+23200=310300 рублей.
Д-76/00 К-90/041 - Реализация на импорт.
долл. по курсу 28,25 руб. = 339000 руб.
Д- 90/041 К-91/1 - Отражается финансовый результат от сделки.
Д-76/00 К-91/1 - на счете 76/00 отражается курсовая разница между курсом ЦБ РФ на дату зачисления выручки и на дату отгрузки продукции покупателю. 341400 руб. - 339000 руб. = 240 руб.
января 2012 года ООО ПФК «Конзас» оплачивает товар, с расчетного счета в ООО КБ «Никольский» платежными поручениями 257 и 258
Д-60/00 К-51/01 Перечислена оплата. 344520+27840=372360 руб.
Затем экспортируемые товары принимают к таможенному оформлению. Выписывается грузовая таможенная декларация на экспортируемый товар, которая направляется в таможню. Пермские таможенные органы в рамках процедуры валютного контроля рассматривают следующие документы, представляемые им ООО ПФК «Конзас»:
- внешнеторговый контракт;
- оригинал грузовой таможенной декларации;
- один экземпляр копии грузовой таможенной декларации;
- копию паспорта сделки;
- иные документы, необходимые для контроля.
Таможенные органы проверяют законность самого внешнеторгового контракта, а также соответствие предъявленного паспорта сделки установленным требованиям к его оформлению. Комплект ГТД состоит из четырех листов. Форма ТД-1 (основной) используется для указания сведений о товарах одного наименования, то есть одной классификации по товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД). При декларировании товаров нескольких наименований, используются добавочные листы, которые дают возможность декларировать товары еще трех наименований (форма ТД-2). Листы ГТД распределяются следующим образом:
- первый - остается на таможне в специальном архиве;
- второй - в отделе таможенной статистики;
- третий - отдается декларанту (ООО ПФК «Конзас»);
- четвертый - направляется вместе с товаром, прикладывается к товаросопроводительным документам.
На основании третьего листа бухгалтерия ООО ПФК «Конзас» делает записи по начислению пошлин, налогов.
Д-44/001 К-76/001 - 0,1% от 339000 рублей = 339 рублей.
Д-44/011 К-76/011 - 0,05% от 12000 долларов = 6 долларов.
Д-76/001 К-51 - Перечисляется таможенный сбор в сумме 339 рублей
Д-76/011 К-52/2 - Перечисляется таможенный сбор в сумме 6 долларов
Если между документами, представленными для таможенного оформления не выявлено никаких существенных расхождений, а сами документы признаны подлинными и соответствуют требованиям к подобным документам, то должностное лицо таможенного органа подписывает копию паспорта сделки, которая вместе с экземпляром ГТД остается в архиве таможенного органа.
На таможне кабельную продукцию тщательно взвешивают, измеряют радиационный фон. Если все показатели в норме и соответствуют гигиеническому заключению, то в ГТД ставится штамп «Выпуск разрешен».
В течение десяти дней со дня выпуска товара с таможни ООО ПФК «Конзас» представляет в ООО КБ «Никольский» копию ГТД, заверенную должностным лицом таможенного органа и его личной печатью. В банке копия ГТД подшивается в досье к уже находящемуся там паспорту сделки.
Другим ключевым документом таможенно-банковского контроля является учетная карточка валютного контроля, которая представляет собой возвратный документ, составляемый таможенными органами для уполномоченных банков и содержащий часть сведений из ГТД. Учетная карточка содержит информацию по одной произведенной отгрузке. В ней указывается:
- полное наименование предприятия, его восьмизначный код по ОКПО;
- номер транзитного валютного счета ООО ПФК «Конзас»;
- номер соответствующего внешнеторгового контракта и дата его подписания;
- номер ГТД;
- номер паспорта сделки;
- девятизначный код товара в соответствии с ТН ВЭД;
- форма расчета и код валюты;
- сумма выручки от импорта, фактически поступившая на транзитный валютный счет импортера по произведенной отгрузке (указывается ООО ПФК «Конзас»);
- стоимость товара, заявленная предприятием в ГТД (заполняется таможней);
- если между двумя последними пунктами есть расхождения, то указывается сумма разницы и суммы, на которые импортером были представлены письма ЦБ РФ или МВЭС РФ в уполномоченный банк, подтверждающие обоснованность непоступления выручки от импорта продукции и причины непоступления валютной выручки в полном объеме и в срок (код обоснований);
- особые отметки.
Федеральная таможенная служба на базе импортных ГТД ежедекадно формирует и отправляет по каналам электронной связи информацию о выпущенных товарах в Главный научно-информационный цент (ГНИВЦ) для создания единого банка данных. Эти сведения обрабатываются и группируются в реестры учетных карточек по принципу календарной последовательности ожидаемого поступления на транзитные счета импортеров валютной выручки от произведенных поставок продукции. Реестр содержит информацию об отгрузках товаров на импорт, а также о суммах и сроках поступления валютной выручки, сгруппированной по уполномоченным банкам и срокам поступления. ФТС России по специально созданным каналам связи направляет реестры в двух экземплярах в уполномоченные банки. Первый экземпляр разделяется банком на учетные карточки, относящиеся к различным паспортам сделки, и эти учетные карточки распределяются по соответствующим досье.
С реестра ООО КБ «Никольский» снимает ксерокопию, которую разделяет на отдельные учетные карточки и в течение трех банковских дней направляет в ООО ПФК «Конзас» для идентификации сумм, поступающих на валютный счет предприятия в данном банке по отношению к конкретной отгрузке, указанной в реестре.
Не позднее, чем за десять дней до указанного контрольного срока возврата в ГНИВЦ ООО ПФК «Конзас» должно возвратить в свой банк учетную карточку, заполненную на основе полученных от банка выписок со своего транзитного счета, а также иной информации, находящейся в его распоряжении. Заполненную предприятием ксерокопию учетной карточки подписывает лицо, имеющее право подписи по счету, скрепляет печатью и представляет в банк одновременно с поручением на обязательную продажу валютной выручки. Получив от импортера заполненную ксерокопию учетной выручки, ООО КБ «Никольский» проверяет правильность отнесения поступивших сумм к конкретным отгрузкам и соответствие дат, указанных предприятием, датам поступления этих сумм на транзитный валютный счет. Завершив работу с копиями учетных карточек, присланных импортерами, банк заполняет все графы второго экземпляра реестра и направляет его не позднее контрольного срока возврата в ФТС России с целью подготовки оперативных и статистических сведений, необходимых для осуществления валютного контроля. Обработанная информация направляется ФТС России в таможенные органы, в зоне деятельности которых находятся экспортеры, в Федеральную службу валютного и импортного контроля, Федеральную налоговую службу, Центральный банк и Прокуратуру РФ для проведения проверок поступившей информации, расследования случаев нарушения норм валютного законодательства и применения к виновным установленных санкций.
После совершения всех расчетов ООО ПФК «Конзас» ставит НДС по импорту к возмещению из бюджета:
Д-68/10 К-19/00 - НДС к возмещению из бюджета по импорту. 57420+4640=62060 рублей.
Анализ импортного товарооборота ООО ПФК «Конзас» представлена в таблице 3.5.
Таблица 3.5 Структура импортного товарооборота ООО ПФК «Конзас»
Показатели2003 год2010 год2011 год2012 годТыс. руб.%Тыс. руб.%Тыс. руб.%Тыс. руб.%Товарооборот13342100,070341100,066473100,0152388100,0Себестоимость продукции1259994,436653394,595011575,3914276593,69Расходы на продажу6915,1821263,021569523,6191546,00Прибыль520,3916822,396631,004690,31
Рентабельность продаж= 52/13342*100% = 0.39%= 1682/70341*100% = 2.39%= 663/66473*100% = 1.00%= 469/152388*100% = 0.31%
Таким образом, рентабельность внешнеторговых сделок ООО «Конзас» незначительна
Заключение
Основные выводы по работе:
.Импортные операции регулируются таможенным законодательством в рамках режима выпуска для внутреннего потребления. Выпуск товаров для внутреннего потребления - это таможенный режим, при котором ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации товары остаются постоянно на этой территории без обязательства об их вывозе с этой территории (ст. 163 - 164 Таможенного кодекса РФ).
.Основная часть таможенных платежей (таможенные пошлины, НДС, акцизы) взимается при применении режима «выпуск для внутреннего потребления», при этом в качестве налоговой базы используется таможенная стоимость ввозимых товаров, определяемая в соответствии с Законом РФ «О таможенном тарифе» (преимущественно - по цене сделки с ввозимыми товарами). Предусмотрены льготные схемы налогообложения. В частности, к ним относится снижение таможенных пошлин или беспошлинный ввоз товаров из стран - пользователей преференциальной системы Российской Федерации (ими являются развивающиеся и наименее развитые страны). В отношении НДС основная льгота состоит в применении так называемой нулевой ставки для ввозимых товаров. Ряд товаров, работ и услуг, ввозимых на территорию России, в том числе для официального пользования дипломатических и приравненных к ним представительств, облагаются по нулевой ставке. Нулевая ставка определена только для взаимодействия с теми странами, у которых такие товары (работы и услуги) не облагаются НДС.
Отличительной особенностью взимания НДС и акцизов при пересечении товаром таможенной границы РФ является то, что налоговой базой выступает таможенная стоимость товара. Существуют шесть методов определения таможенной стоимости, основным из них и наиболее распространённым в практике деятельности таможенных органов является определение таможенной стоимости по цене сделки с ввозимыми товарами. Остальные методы (цена сделки с идентичными товарами; цена сделки с однородными товарами; вычитание стоимости; сложение стоимости; резервный метод) применяются в специально установленных Законом о таможенном тарифе случаях и при условии невозможности применить метод по цене сделки с ввозимыми товарами.
.Начисление таможенных пошлин и таможенных сборов в бухгалтерском учете осуществляется при помощи одной из проводок:
Д 44 - К 51, 52, 68, 71, 76,
где: счет 44 «Расходы на продажу», счет 51 «Расчетные счета», счет 52 «Валютные счета», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами», счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по таможенным платежам»).
Для удобства налогового контроля таможенной пошлины и таможенных сборов их начисление и уплата чаще всего оформляются следующими проводками:
Д 44 - К 68 - начислены таможенная пошлина и таможенные сборы;
Д 68 - К 51 - уплачены таможенная пошлина и таможенные сборы.
А НДС и акцизы, которые подлежат удержанию и оплате для соответствующих видов товаров:
Д 19 - К 68 - удержаны НДС и акцизы;
Д 68 - К 51 - оплачены НДС и акцизы;
Д 68 - К 19 - осуществлен зачет с бюджетом по оплаченным НДС и акцизам,
где: счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», счет 44 «Расходы на продажу», счет 51 «Расчетные счета», счет 68 «Расчеты по налогам и сборам».
.Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности целесообразно выделить в отдельное направление учета на предприятии. Для данного направления следует внести дополнения и изменения в типовой план счетов, например, ввести субсчета второго порядка. Эти субсчета позволят отражать все особенности учета валютных операций.
. Об особенностях внешнеторговых операций с Республикой Беларусь можно отметить следующее. В настоящее время соглашение о едином таможенном пространстве подписано с Республикой Беларусь. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 23.06.97 N 583 "О мерах по реализации Указа Президента Российской Федерации от 25 мая 1995 г. N 525 "Об отмене таможенного контроля на границе Российской Федерации с Республикой Беларусь"" были отменены таможенный контроль на границе России с Республикой Беларусь и таможенное оформление перемещаемых через границу российских товаров и товаров, происходящих из этой республики. Однако впоследствии порядок перемещения товаров через таможенную границу России и Республики Беларусь был уточнен в постановлении Правительства РФ от 22.08.2000 N 619 "О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 23 июня 1995 г. N 583". Этим документом предусмотрен упрощенный порядок декларирования товаров, происходящих из России и ввозимых в Республику Беларусь, и товаров, происходящих из Республики Беларусь и ввозимых в Россию.
.Аудит импортных операций включает проверку:
·эффективности внутреннего контроля за движением и сохранностью импортируемых товаров;
·правильности оформления первичных документов по импортным операциям;
·своевременности постановки на учет импортируемых товаров;
·правильности формирования себестоимости импортных товаров;
·своевременности расчетов с иностранными поставщиками и выявление причин просроченной кредиторской и дебиторской задолженности;
·правильности отражения в учете операций по покупке иностранной валюты.
Аудит налогообложения импортных операции включает проверку:
·обоснованности включения в себестоимость импортных товаров расходов по их приобретению в целях налогообложения;
·полноты исчисления и уплаты таможенных платежей;
·правильности и полноты начисления курсовых разниц.
Так как изучение импортных операций в ОО ПФК «Конзас» проходило по следующим направлениям:
·методика бухгалтерского учета импортных операций и порядок их документального оформления;
·особенности налогообложения импорта;
·анализ хозяйственной деятельности,
то и рекомендации по совершенствованию учета сделаны по нескольким направлениям.
. Изучив существующую методологию бухгалтерского учета импортных операций, для его совершенствования можно порекомендовать:
В ОО ПФК «Конзас» отгрузка продукции, а также все расчеты с покупателями ведутся на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В связи с огромным количеством операций, совершаемых через счет 76, в целях облегчения учета расчетов с покупателями эти операции целесообразнее вести на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в разрезе субсчетов. Этот счет специально предусмотрен Планом счетов для обобщения информации обо всех расчетах с покупателями. Также можно порекомендовать ОО ПФК «Конзас» отдельно отражать полученные авансы на открытых к счету 62 субсчетах.
Специфика внешнеэкономической деятельности такова, что при контактах с партнерами из стран ближнего и дальнего зарубежья возникает потребность в командировках за границу. Различий в организации учета расчетов по таким командировкам практически нет, тем не менее, имеют место некоторые особенности ведения учета. Одна из них - необходимость учета расчетов с подотчетными лицами не только в рублях, но и в валюте. Необходимо отметить, что в этом случае предприятие обязательно должно открыть валютную кассу. Тем не менее, кассовая книга и на рублевую и на валютную кассу должна быть одна.
. В работе были детально рассмотрены все документы, оформляющие импортную сделку от стадии заключения контракта до представления бухгалтерской отчетности. Исходя из этого, можно сказать, что: по документальному оформлению важным моментом является заполнение реквизитов документов, так как любое несоответствие может привести к тому, что выпуск товаров, предназначенных для иностранного покупателя, будет не разрешен таможенными органами. В практике ОО ПФК «Конзас» подобные ситуации возникают крайне редко, но вызывают они, как правило, серьезные последствия. Чаще всего штраф за несвоевременную поставку товара покупателю.
. Выйдя за рамки заданной темы, и проанализировав деятельность ОО ПФК «Конзас» предложить:
·Для улучшения показателей финансово - хозяйственной деятельности целесообразно направить часть нераспределенной прибыли на погашение кредиторской задолженности. Тогда коэффициент абсолютной ликвидности, представляющий наибольший интерес для поставщиков достигнет оптимального значения (0,7).
·Рентабельность продаж, а следовательно и прибыль от реализации единицы продукции заметно сокращается. Можно порекомендовать предприятию либо закупать товар по более низким ценам, либо устанавливать высокий процент наценок, планировать и тщательно продумывать политику ценообразования.
Список использованной литературы
1.Таможенный кодекс Российской Федерации (вступил в силу с 1 января 2010 г).
2.Налоговый кодекс Российской Федерации (части I и II).
.Федеральный закон «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» от 20 октября 2003 г.
.Закон РФ «О таможенном тарифе» от 23 мая 1993 г.
.Андреев В. Д. Практический аудит. М.: Экономика, 2010 - 336 с.
.Вельяминов Г. М. Международное экономическое право и процесс М.: Волтерс Клувер, 2010 - 440 с.
.Государственное регулирование экономики /под ред. Г. Н. Власова Электронная библиотека ННГУ (Нижний Новгород)
.Данилевский Ю. А. Практика аудита. М.: Финансы и статистика, 2000 - 128 с.
.Егиазарова В. В. Новый Таможенный кодекс // Хозяйство и право, 2010, №1 - с.23 - 31; №2 - с.21 - 28.
.Егиазарова В. Стрижова О. Изменения в Законе о таможенном тарифе //Приложение к журналу «Хозяйство и право», 2012, №8 - 64 с.
.Загашвили В. Торгово-политические инструменты ВТО // Мировая экономика и международные отношения, 2002, №8 с. 12-21
.Иванов Н. Г. Аудиторская проверка кассовых операций // Бухгалтерский учёт, 2001, №2, с.47 - 51.
.Козырин А. Н., Егиазарова В. В. Таможенные режимы. М.: Статут, 2011 - 320 с.
.Кондраков Н. П. Бухгалтерский учёт. М.: ИНФРА-М, 2012 - 640 с.
.Миляков Н. В. Таможенная пошлина. М.: Финансы и статистика, 2011 - 288 с.
.Молчанов О. В., Коган М. В. Таможенное дело. Ростов на Дону: Феникс, 2011 - 400 с.
.Пиляева В. В. Комментарии к Таможенному кодексу РФ. М.: ТК «Велби», 2010 - 616 с.
.Подольский В.И. Аудит М.: Юнити-Дана, 2011 - 583 с.
.Свинухов В.Г. Таможенно-тарифное регулирование внешнеэкономической деятельности. М.: Экономистъ, 2010 - 432 с.
.Таможенное право /под ред. М.М. Рассолова, Н.Д. Эриашвили. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2011 - 384 с.
.Халипов С. В. Таможенное право. М.: Зерцало, 2011 - 430 с.
.Чекмарева Г. И. Таможенное дело. Ростов-на-Дону: Издательский дом «МарТ», 2010 - 576 с.
.Черник Д.Г. Налоги и налогообложение М.: Инфра-М, 2011 - 432 с.
.Шеремет А. Д., Суйц В. П. Аудит. М.: ИНФРА-М, 2010 - 352 с.
.Юрасов А. В. Аудит. Орёл: ОРАГС, 2003 - 196 с.