|
Проведение инициативного
аудита, постановка бухгалтерского учета, анализ хозяйственной деятельности
клиента; оценка активов и пассивов, экономических, инвестиционных проектов,
экономической безопасности клиента; тестирование систем внутреннего контроля
и бухгалтерского учета; тестирование бухгалтерского персонала; все виды
консультирования и другие информационные услуги; контролю ведения учета и
составлению отчетности; контролю начисления и уплаты налогов и иных
обязательных платежей; представлению интересов экономического субъекта по
доверенности перед третьими лицами; проведению семинаров, повышению
квалификации и обучению персонала экономических субъектов, и в частности
аудиторских организаций; научной разработке, изданию методических пособий и
рекомендаций по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу финансово -
хозяйственной деятельности, аудиту, хозяйственному праву и т.д.; компьютеризации
бухгалтерского учета, составления отчетности, расчетов
<#"653263.files/image001.gif">
В то время как сегмент оказания сопутствующих и прочих
услуг аудиторскими организациями прочно утверждает свои позиции и набирает
стремительный темп роста.
Это говорит о возрастании потребности в услугах
профессиональных консультантов в бизнесе и необходимости повышения
экономической эффективности своей деятельности.
Среди востребованных на рынке услуг эксперты называют финансовый и
налоговый консалтинг, совершенствование и оптимизацию учета, сопровождение
реорганизации и инвестиционных проектов.
Очевидно, что с развитием бизнеса перечень услуг, интересных для
компаний, будет расширяться.
. Характеристика основных сопутствующих видов аудиторских услуг
Рассмотрим сущность отдельных видов таких услуг применительно к ст. 1 п.
6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности».
Постановка бухгалтерского учета предусматривает разработку для
организации системы организации бухгалтерского учета. Это касается прежде всего
вновь создаваемых, а также действующих организаций и предприятий, на которых
необходимо произвести модернизацию действующей системы учета. К основным
мероприятиям этого вида услуг относятся: разработка учетной политики
организации, выбор метода учета затрат на производство и калькулирование
себестоимости продукции, организация документооборота в бухгалтерии,
организация управленческого учета, организация системы финансового контроля и
др.
Модернизация действующей системы учета предполагает озна-комление с
действующей системой бухгалтерского учета клиента. Аудитор изучает
обоснованность используемой учетной политики, принятых учетных решений по ее
реализации. К подобным услугам прибегают, как правило, рачительные хозяева и
квалифицированные бухгалтеры фирм, испытывающие чувство неуверенности в
условиях калейдоскопического изменения законодательства.
Сотрудники аудиторской фирмы в этом случае после тщательного исследования
системы учета могут предложить переход к более совершенной форме учета,
подобрать систему его автоматизации, внедрить передовые и малоизвестные пока в
отечественной учетной практике методы учета.
Услуга по постановке бухгалтерского учета носит разовый характер, поэтому
разработанная отдельными аудиторскими фирмами типовая технология организации
бухгалтерского (финансового, управленческого) учета пользуется наибольшим
спросом у вновь создаваемых предприятий.
Восстановление бухгалтерского учета. Данная услуга оказывается в
определенный период времени и носит разовый характер. Залогом того, что такая
работа будет выполнена своевременно и качественно, является предоставление
заказчиком всех первичных и прочих необходимых документов, а также
использование программного обеспечения с гибкой системой настройки для
выполнения всего комплекса работ по восстановлению учета на персональных
компьютерах. Гибкая система настройки позволит устанавливать рациональные виды
учетных решений на определенных этапах восстанавливаемого периода. Это
относится, в частности, к моменту начисления налога на добавленную стоимость,
причитающегося к возмещению: на момент оплаты материальных ценностей или на
момент списания материальных ценностей на затраты, списания налога на
добавленную стоимость в течение 24 месяцев, 6 месяцев или единовременно и т.д.
Восстановление учета - довольно сложная процедура, поэтому она проводится
наиболее квалифицированными специалистами аудиторских фирм. Кроме того, для
введения в память компьютера типовых хозяйственных операций привлекаются
специалисты-операторы, ассистенты аудитора и др.
Ведение бухгалтерского учета. В соответствии со ст. 6 Закона «О
бухгалтерском учете» в организации, не имеющей бухгалтерской службы,
бухгалтерский учет может осуществляться специализированной организацией или
соответствующим специалистом на договорных началах. Аудиторские фирмы с успехом
могут играть роль указанной специализированной организации. Единственным ограничением
на данный вид услуг является указание в Законе «Об аудиторской деятельности» на
невозможность выдачи заключения о достоверности отчетности предприятию, на
котором аудиторская фирма ведет учет.
Для ведения учета аудиторская фирма разрабатывает для клиента учетную
политику, формирует рабочий план счетов бухгалтерского учета, перечень
субсчетов, проектирует состав аналитических счетов и регистров, рекомендует
форму счетоводства, методики получения данных для целей налогообложения.
Сотрудники аудиторской фирмы в случае, если предприятие на момент заключения
договора не располагает необходимой оргтехникой - компьютерами, средствами
связи, - могут дать рекомендации по выбору приемлемых для клиента технических
средств, произвести подбор, установку и настройку программного обеспечения,
выполнить работу по наполнению баз данных.
По желанию клиента сотрудник (сотрудники) аудиторской фирмы работает
непосредственно в офисе у заказчика, который берет на себя обязательства по
предоставлению необходимого оборудования, организации рабочего места аудитора и
др. Если клиент не располагает достаточными средствами для приобретения
оргтехники или считает нецелесообразным ее приобретение, не имеет условий для
работы сотрудников аудиторской фирмы в офисе клиента, то заказчик берет на себя
обязательства исключительно по своевременному предоставлению первичных
документов. Все остальные функции - доставку первичных документов в аудиторскую
фирму, обеспечение сохранности документов, обработку документов с помощью
программного обеспечения, ведение регистров аналитического и синтетического
учета, доставку первичных документов и составленных регистров бухгалтерского
учета клиенту и др. - берет на себя аудиторская фирма.
Ведение бухгалтерского учета можно организовать как по всем видам и
счетам, так и по отдельным его участкам или разделам. Таковы учет расчетов по
оплате труда, учет движения материальных ценностей (данная услуга может
потребоваться, если заказчик имеет складские помещения, отдаленные от
центрального офиса) и др.
Поскольку у предприятия-заказчика отсутствует бухгалтерская служба и нет
квалифицированного сотрудника, которому можно было бы поручить составление
отчетности, заполнение налоговых деклараций, защиту бухгалтерской отчетности и
налоговых деклараций в инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и
сборам (ИМНС) и других учреждениях, поэтому клиент включает в договор и такие
виды услуг, как составление бухгалтерской (финансовой) отчетности и защита
бухгалтерской (финансовой) отчетности и налоговых деклараций и т.п.
Составление бухгалтерской (финансовой) отчетности. Данный вид работ может
быть либо следствием уже проведенного аудиторской фирмой комплекса работ по
ведению бухгалтерских регистров, либо самостоятельным видом работ аудиторской
фирмы - составление отчетности по данным бухгалтерских регистров,
представленных заказчиком. Этот вид услуг предполагает составление, кроме того,
отчетов внебюджетным и социальным государственным фондам, а также
статистической отчетности, необходимой для каждого конкретного клиента.
Общеизвестно, что бухгалтерская (финансовая) отчетность не принимается в
ИМНС без отметки о сдаче в органы статистики установленных статистических
отчетных форм, а также отчетов во внебюджетные государственные фонды. Все эти
хлопоты аудиторская фирма берет на себя: предварительную сдачу и защиту отчетов
во всех государственных социальных внебюджетных фондах; сдачу статистической
отчетности в органы статистики. Успешная сдача и защита отчетности
свидетельствуют о хорошей работе аудиторской фирмы по составлению отчетности,
повышают ее авторитет, придают процессу сотрудничества фирмы с клиентом
законченность, служат залогом дальнейшей совместной работы.
В п. 6 ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» среди
видов сопутствующих услуг большое место занимают консультационные услуги. Это
наименее поддающийся точному определению вид услуг. Данные услуги включают
подготовку разъяснений (в устной и письменной форме) по вопросам
налогообложения, правильности определения базы налогообложения и расчета
размеров штрафных санкций за нарушения налогового законодательства,
рекомендаций по организации первичного учета, учетных решений, соответствия
законодательству заключенных предприятием (организацией, учреждением)
хозяйственных договоров (контрактов).
Аудиторские фирмы и индивидуальные аудиторы осуществляют следующие виды
консультирования:
• бухгалтерское консультирование;
• налоговое консультирование;
• управленческое консультирование;
• правовое консультирование;
• экономическое и финансовое консультирование;
• проектно-инвестиционное консультирование;
• услуги по антикризисному управлению и т.п.
С развитием рыночных отношений консультационные услуги становятся
необходимыми. Это объясняется тем, что рыночная экономика базируется на
формировании здоровой конкурентной среды, а чтобы достичь конкурентных
преимуществ, фирмам нужны нововведения, для чего и требуются квалифицированные
советы. Основными причинами этого являются конкуренция, структурные
преобразования в фирмах, интернационализация и глобализация бизнеса.
В настоящее время все больший спрос на аудит наблюдается не как на
последующий вид контроля, а на предварительный, или оперативный, контроль
(например, консультирование по вопросам бухгалтерского учета и
налогообложения), т.е. как на прогнозный аудит. Возрастание спроса на подобные
услуги имеет место перед сдачей отчетности и сразу после сдачи годовой
отчетности. Дело в том, что по результатам проверок годовых балансов аудиторами
обычно выявляются существенные ошибки в бухгалтерском учете, которых можно было
бы избежать. Но для этого аудитора следует приглашать для совместной работы
заблаговременно, до сдачи отчетности. Тогда можно правильно отразить в учете
существо сделок, не допустить отступлений от выбранной учетной политики,
правильно начислить налоги и т.д.
Увеличение доли консультационных в общем объеме профессиональных услуг,
на наш взгляд, связано:
с особой популярностью услуг по осуществлению слияния или, наоборот,
разделения фирм. Кроме того, в настоящее время широко востребованы консультационные
услуги по финансовому оздоровлению предприятий и услуги, связанные с
корпоративными финансами;
возрастающим количеством транснациональных сделок, что является важным
фактором, способствующим расширению деятельности департаментов налогового планирования
аудиторско-консультационных фирм. Если раньше специалисты по налогам решали
отдельные задачи, то сейчас они все чаще вовлекаются в масштабные комплексные
консультационные проекты: разработку и реализацию стратегии развития
деятельности клиента;
сложными экономическими ситуациями, требующими нестандартных оперативных
решений.
Налоговый аудит - это проверка правильности составления деклараций и
расчетов по всем (или по отдельным) налогам, уплачиваемым аудируемым лицом за
налоговый период. Объем информации, которую анализирует аудитор при таком виде
проверки, несоизмеримо больше.
Основной целью налогового аудита является получение необходимых
доказательств и формирование мнения относительно полноты и достоверности
информации о расчетах с бюджетом по уплачиваемым организацией налогам и сборам,
отраженных в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
В рамках налогового аудита осуществляется проверка:
· правильности определения объекта налогообложения и формирования налоговой
базы;
· правомерности освобождения от налога отдельных операций и
видов имущества; применения налоговых ставок и льгот по налогу;
· правомерности отражения налоговых вычетов по налогам;
· правильности исчисления и своевременности уплаты налога;
· полноты заполнения и своевременности представления налоговой
декларации.
Проведение налогового аудита актуально как для небольших организаций, так
и для крупных организаций с разветвленной сетью обособленных подразделений,
т.к. эта процедура минимизирует налоговые риски, которые могут возникнуть из-за
ошибок при исчислении и уплате налогов.
Спрос на налоговые консультации связан, с одной стороны, стремлением
налогоплательщиков к повышению качества налогового учета, а с другой усилением
внимания к ним со стороны государства. При этом участники рэнкинга обращают
внимание, что объем консультаций по вопросам клиентов практически не изменился,
но более востребованной стала налоговая адвокатура - клиенты хотят сохранить
заработанное. «По статистике ВАС РФ, суды удовлетворяют не менее 60% исков к
налоговикам.
И это при том, что до суда доходят не все претензии. Грамотное
сопровождение налоговых проверок показывает инспекторам, что им придется
нелегко с данным предприятием, и это может удержать проверяющих от сомнительных
доначислений. Зачастую и в рамках досудебного урегулирования, сначала на
возражениях по актам, а потом - при апелляционном обжаловании в УФНС решений по
проверкам, первоначальные суммы претензий уменьшаются заметно», - добавляет
Марина Ризванова.
Проведение экономического и финансового анализа. В последнее время спрос
на данный вид услуг значительно возрос. Это связано с тем, что предприятия,
хозяйствующие уже достаточное время в новых экономических условиях и старые
(бывшие государственные предприятия), желают разобраться в своем финансовом
состоянии, наметить пути выхода из кризиса, определить, какой вид продукции
(работ, услуг) приносит наибольший доход (убытки) и т.д. Некоторые предприятия
(в большинстве своем бывшие государственные, а в настоящее время акционерные
общества) находятся в бедственном положении и балансируют на грани банкротства.
Работники экономических служб организаций зачастую не владеют методами
проведения анализа финансового состояния в условиях рыночной экономики.
На основе финансового анализа, выявления сильных и слабых сторон в
финансовом состоянии организации можно наметить меры по его укреплению или
выходу из сложной финансовой ситуации.
Компании все чаще интересуются контролем издержек, постановкой систем
внутреннего контроля и управлением рисками. «Рост спроса на данные услуги
обусловлен продолжающимся укрупнением рынка и соответствующими потребностями в
реорганизации интегрированных структур, с целью повышения управляемости и
снижения расходов. Повышенный спрос на услуги в данном сегменте также связан и
с усилением роли государства в контроле за эффективным использованием активов в
компаниях с государственным участием», - говорит председатель совета директоров
ООО «РСМ Топ Аудит», Елена Лоссь.
Маркетинговый анализ как сопутствующая аудиту услуга.
Одной из сопутствующих услуг, имеющих обширные перспективы на отечественном
рынке, является маркетинговый анализ. С принятием Федерального закона от
07.08.01 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» проведение аудиторскими
фирмами и индивидуальными аудиторами маркетинговых исследований получило
признание в качестве сопутствующей аудиту услуги на законодательном уровне.
Основными направлениями предварительного анализа являются:
· рассмотрение аудиторами общеэкономических факторов: тенденций роста или
спада деловой активности, динамики процентных ставок и уровня инфляции,
особенностей государственной финансово-бюджетной, налоговой, торговой и
тарифной политики;
· оценка воздействия на бизнес предприятия отраслевых факторов,
в том числе состояния рынка, уровня предпринимательских рисков,
среднеотраслевых показателей эффективности деятельности, развития технологии,
требований экологической безопасности, а также технологически обусловленных
особенностей бухгалтерского учета хозяйственных операций и специфики отраслевых
нормативных актов;
· анализ экономической ниши предприятия с учетом местных
особенностей рынка, круга основных покупателей и поставщиков, территориальных
факторов бизнеса предприятия, наличия конкурентов, а также состояния
научно-исследовательских разработок в сфере деятельности предприятия.
Среди внутрихозяйственных факторов, изучаемых в порядке ознакомления с
бизнесом клиента, можно выделить следующие:
структурные особенности предприятия: корпоративная политика и
корпоративная структура; приобретения, слияния или свертывание деятельности
предприятия; основные акционеры и связанные стороны; структура капитала;
источники и методы финансирования; управленческая структура, стратегия и стиль
управления; структура внутрихозяйственного контроля; структура кадров, политика
в отношении найма, продвижения и повышения квалификации работников предприятия;
особенности учетно-финансового обеспечения деятельности предприятия:
учетная политика, налоговые факторы, система прогнозирования доходов и
финансовых потоков, кредиты и прочие финансовые соглашения, требования в
отношении представления финансовой (бухгалтерской) отчетности;
особенности коммерческой деятельности предприятия: производимая продукция
или оказываемые услуги, их рентабельность; основные технологические процессы;
основные статьи расходов; условия контрактов; уровень запасов продукции;
освоенная доля рынка и ценовая политика, предоставляемые клиентам скидки и
гарантии; репутация товаров или услуг.
Проверка прогнозной финансовой информацией является сопутствующей аудиту
услугой совместимой с проведением аудита бухгалтерской отчетности
экономического субъекта, при условии, что данная, аудиторская организация не
оказывала клиенту услугу, по подготовке данной прогнозной финансовой
информации. Аудиторская организация не несет ответственности за содержание
прогнозной информации, а также за достижение прогнозируемых результатов.
Аудиторское задание по проверке прогнозной финансовой, требования к его
выполнению и оформлению результатов, во многом будут зависеть от цели и пользователя
данной услуги, так как, информация может быть подготовлена для внутренних
управленческих нужд и для предоставления третьим лицам.
Основные задачи при оказании данной услуги, в соответствии с российскими
правилами включают:
а) определение методических принципов к проверке прогнозной финансовой
информации и оценке допущений, положенных в основу прогноза;
б) определение круга процедур по проверке прогнозной финансовой
информации для оценки правильности ее подготовки и адекватности представления;
в) предоставление отчета, и соблюдение требований к содержанию и порядку
подготовки отчета аудиторской организации о результатах проверки прогнозной
финансовой информации.
В российской аудиторской практике под прогнозной финансовой информацией
понимается информация о будущем финансовом положении, будущих финансовых
результатах, будущем движении денежных средств экономического субъекта либо
отдельных сторонах его финансово-хозяйственной деятельности в будущем,
подготовленная исходя из допущения, что определенные события произойдут, и
определенные действия будут предприняты руководством экономического субъекта. А
в Международном стандарте аудита 810 «Проверка прогнозной информации»
раскрывается понятие двух видов прогнозов:
· 1- прогноз - это прогнозная финансовая информация, подготовленная на
основании допущений относительно будущих событий и действий, которые
руководство предполагает предпринять (наилучшие оценки).
· 2- перспективная оценка - это прогнозная информация,
подготовленная на основании гипотетических допущений относительно будущих
событий и действий, которые необязательно будут иметь место, или сочетания
наилучших оценок и гипотетических допущений.
Таким образом, степень доверия к этим двум видам прогнозов различна,
исходя из глубины планирования и нам представляется необходимым учитывать такое
ранжирование прогнозов и российским аудиторам.
Инвестиционный проект - это процесс осуществления комплекса
взаимосвязанных действий, направленных на достижение определенных финансовых,
экономических, социальных, инфраструктурных результатов.
Основным инструментом реализации инвестиционного проекта является
бизнес-план, который представляет собой технико-экономическое и финансовое
обоснование эффективности инвестиций и одновременно является прогнозной
финансовой информацией экономического субъекта и объектом проверки (оценки).
Необходимо заметить, что за эффективность реализации инвестиционного
проекта аудиторская организация не несет ответственности, если таковое не
указано в договоре на проведение сопутствующих аудиту услуг.
Очевидно, что на данном направлении услуг АКГ испытывают серьезную
конкуренцию со стороны крупных ИТ-компаний, влияющих на рынок автоматизации и
клиента в целом. По сопоставимым данным, в 2012 году прирост ведущих АКГ от
услуг ИТ-консалтинга составил 11,5%, что на 4 процентных пункта больше по
сравнению с итогами 2011 года. Объем выручки в этом секторе составил в прошлом
году 5,6 млрд. рублей.
«Рынок ИТ-консалтинга смещается от крупных масштабных внедрений ERP к
решению задач в области оптимизации логистики, комплексной аналитики и
моделирования бизнес-результатов, управления производством, эффективного
управления персоналом», - делится опытом Андрей Дубинский.
Впрочем, перспектива развития данного сегмента сохраняется. По словам
Андрея Дубинского, многие крупные компании, которые серьезно вложились в
автоматизацию бизнес-процессов, испытывают все больше проблем с сопровождением
внедренных ИТ-систем. «Поэтому они все чаще обращают взгляд на тех немногих
консультантов, которые готовы взять на себя полный спектр услуг по обслуживанию
таких систем на протяжении всего их жизненного цикла», - завершает мысль он.
Аудиторские организации могут оказывать услуги по обучению специалистов
аудиторских фирм и бухгалтерских работников, заниматься издательской
деятельностью. При необходимости на осуществление таких услуг они должны
получить соответствующие лицензии.
Обучение бухгалтерского персонала. В отличие от предыдущего данный вид
услуг не предполагает наличия у обучающихся специальных знаний в области
бухгалтерского учета или налогообложения. Он является скорее продолжением
такого вида услуг, как постановка бухгалтерского учета.
За определенный срок сотрудники аудиторской фирмы подбирают и
подготавливают для бухгалтерии определенного предприятия штат сотрудников,
начиная от бухгалтеров по отдельным участкам (автоматизированным рабочим
местам) учета и кончая главным бухгалтером и финансовым директором.
Естественно, что подбор осуществляется в основном по деловым качествам. Для
проверки будущего коллектива бухгалтерии на психологическую совместимость
аудиторская фирма заключает договор со специализированной фирмой.
Данный вид услуг предназначен для подготовки и обучения бухгалтеров
(начальный курс), обучения персонала ведению бухгалтерского учета на
персональном компьютере; для подготовки специалистов к сдаче экзаменов в целях
получения квалификационного аттестата аудитора.
Издание методических пособий по бухгалтерскому учету, налогообложению,
анализу, аудиту. Данный вид услуг выполняется обычно аудиторскими фирмами,
имеющими коллективы авторов для разработки методической, учебной и популярной
литературы по заданной тематике и полиграфическую базу. Обычно в регионе
(городе, области) достаточно одной-двух фирм для удовлетворения потребностей в
специальной литературе. Например, в Москве в этом направлении успешно работают
аудиторские фирмы «ФБК», «Приор» и др.
Аудиторские фирмы оказывают клиентам услуги по подбору оптимального
набора пособий. Заканчивая анализ наиболее распространенных сопутствующих
аудиту услуг, отметим, что приведенный в ст. 1 ФЗ «Об аудиторской деятельности»
перечень является открытым и может пополняться новыми видами услуг, если они не
противоречат сущности услуг, сопутствующих аудиту. Некоторые услуги могут
потерять свою актуальность (например, распространенная в начале 90-х гг. услуга
«восстановление бухгалтерского учета» сегодня в значительной мере утратила свою
актуальность).
В перечне сопутствующих услуг закона «Об аудиторской деятельности»
необходимо было привести такие важные услуги, как «инициативный аудит» и «аудит
по специальным аудиторским заданиям». Обе услуги можно отнести к сопутствующим
и они найдут (да и сейчас находят) широкое распространение.
. Соотношение аудита и услуг в области аудиторской деятельности в
зарубежной практике
На сегодняшний день, при определении перспектив развития отечественного
аудита необходимо ориентироваться на пример иностранных государств. В мировой
практике можно выделить две различные концепции регулирования аудиторской
деятельности. Первая концепция получила распространение в таких европейских
странах, как Австрия, Испания, Франция, ФРГ и др. В этих странах с
континентальной системой права существует преимущественно подробное
регулирование бухгалтерского учета и отчетности, где главным пользователем
отчетности выступает государство, и эти особенности формируют соответствующую
концепцию аудита. Во многих их этих стран уполномоченные государственные органы
устанавливают правила ведения аудиторской деятельности, фиксируя их в
нормативно-правовых актах, осуществляют регистрацию аудиторов и аудиторских
организаций и контроль за их деятельностью. Страны с достаточно высоким уровнем
развития аудита - Канада, Великобритания, Ирландия, США - лишь принимают к
сведению положения международных стандартов аудита. Аудиторы ряда стран, в
число которых входят Австралия, Бразилия, Индия и Голландия, используют их для
разработки национальных стандартов аудита. Страны, не разрабатывающие
собственные стандарты аудита, такие, как Малайзия, Нигерия, Фиджи и другие,
применяют международные стандарты аудита в качестве национальных.
Вторая концепция регулирования аудиторской деятельности развита в странах
англосаксонской системы права (США, Канада, Великобритания, Австралия и др.).
Она предполагает ориентацию аудиторов на удовлетворение потребностей
акционеров, инвесторов и других участников предпринимательской деятельности.
Исторически здесь сложился другой подход к регулированию аудиторской
деятельности, которое осуществляется преимущественно общественными аудиторскими
объединениями.
В качестве примера можно привести AICPA (American Institute of Certified
Public Accountants - Американский институт дипломированных общественных
бухгалтеров-аудиторов). Эта американская профессиональная организация создает и
корректирует профессиональные стандарты, дает трактовку их положений и вполне
успешно справляется с этой задачей. В целом у Института три главные функции:
установление стандартов и правил, исследования и публикации, непрерывное
обучение.
Аудиторская деятельность в странах СНГ - Российской Федерации, Украине,
Белорусии, Казахстане, Армении, Узбекистане и других - развивается по мере
формирования рыночной экономики, возникновения разных форм собственности
капитала. Аудиторская деятельность в этих странах регулируется специальным
законодательством и нормативно-правовыми актами по аудиту. Положительным в
развитии аудита в странах СНГ является то, что создан Координационный центр по
аудиту с участием определенных структур ООН, Ассоциации бухгалтеров и аудиторов
СНГ. Координационный центр содействует разработке методического обеспечения
аудита, созданию учебников для подготовки бакалавров и магистров по
специальности «Бухгалтерский учет и аудит».
Рассмотрим соотношения аудита и услуг в области аудиторской деятельности
в международной практике.
Этический кодекс, подготовленный Международной федерацией бухгалтеров
(IFAC), включает раздел 11, посвященный видам деятельности, не совместимым с
практикой профессиональных бухгалтеров. В нем в достаточно кратком и общем виде
сказано, что профессиональный бухгалтер в публичной практике (т.е. готовящий по
результатам работы какие-либо справки, отчеты или заключения, предполагающие их
обнародование для любых заинтересованных сторон) не должен заниматься видами
деятельности, которые влияют или могут повлиять на его честность, объективность
или независимость либо поставить под угрозу хорошую репутацию бухгалтерской
(аудиторской) профессии.
Несовместимой считается также такая деятельность, которая не позволяет
профессиональному бухгалтеру оказывать свои профессиональные услуги в
соответствии с фундаментальными этическими принципами бухгалтерской профессии.
В то же время подчеркивается, что оказание двух или более видов
профессиональных услуг само по себе не содержит угрозы честности, объективности
и независимости бухгалтера или аудитора. При этом Международный кодекс этики
профессионального аудитора не содержит какого-либо разрешительного или
запрещающего перечня видов деятельности или родов услуг.
В законодательстве зарубежных государств также присутствуют различные
подходы в отношении возможности оказания аудиторами дополнительных возмездных
услуг. Так, в Великобритании, которая считается родиной аудита, разрешаются
аудиторам такие действия, как прием денежных средств от клиентов на сохранение,
осуществление доходных вложений средств клиентов в ценные бумаги и т.п. В
Великобритании не видят ничего предосудительного в одновременном ведении учета
и осуществлении аудита в отношении одного и того же клиента. Требуется только,
чтобы первое и второе выполняли различные сотрудники данной аудиторской организации.
В то же время во Франции аудиторам вообще запрещено оказывать клиенту
какие-либо услуги помимо аудита (в т.ч. любые консультации), а также выполнять
любые пожелания клиента, например проверить какой-либо раздел учета или
отчетности более подробно. Все это считается нарушением независимости аудитора:
любой совет аудитора можно рассмотреть как оказание влияния на учет, который
аудитор впоследствии проверяет, а любое пожелание проверяемого можно
рассмотреть как попытку вмешаться в методику проверки аудитора. Во Франции
предполагается, что для бухгалтерских услуг и налоговых консультаций существуют
самостоятельные организации, которым запрещено проводить аудиторские проверки с
выдачей официальных заключений.
Вместе с тем следует отметить тот факт, что за рубежом вопрос о
совместимости аудита и сопутствующих аудиту услуг в последние несколько лет
приобрел особую актуальность в связи с банкротством в США ряда крупных
корпораций, в т.ч. в сфере электроэнергетики, бухгалтерская отчетность которых
была проверена крупными авторитетными аудиторскими организациями и были выданы
положительные аудиторские заключения.
Несмотря на то, что проведение аудита и оказание сопутствующих услуг
проводились разными специалистами аудиторских организаций, необходимость сохранения
деловой репутации не позволила аудиторам публично сказать о том, что их
коллеги-консультанты давали в ряде случаев неверные рекомендации. Поскольку
федеральные законы США направлены на защиту экономических интересов держателей
ценных бумаг, то, если последние терпят убытки, они могут возбуждать судебные
дела против аудиторов. Единственное, что первичным покупателям ценных бумаг
необходимо предъявить суду, - это свидетельства того, что финансовая отчетность
не отражает реального состояния дел проверенной компании. Напротив, аудиторы
несут довольно обременительную юридическую обязанность доказывания того, что
аудит проводился в соответствии с профессиональными стандартами и адекватно
обстоятельствам проверки и искажения в финансовой отчетности не являются
существенными или вовсе отсутствуют. Если ошибки в проверенной аудиторами
финансовой отчетности все же имеются, то аудиторы должны доказать, что убытки
истца не были следствием таких ошибок, что доказать весьма нелегко.
Не вносят ясности и четкости в решение этой проблемы и международные
стандарты аудита (MCA) (International Standards of Auditing - ISAs),
подготовленные IFAC. MCA появились в 70-х гг. XX в., в последующем они
претерпевали неоднократные изменения. В настоящее время в системе международных
стандартов действует 37 стандартов. Помимо МСА в систему международных
документов, регламентирующих аудит, входят также 11 положений по международной
аудиторской практике, которые посвящены более частным вопросам и конкретизируют
применение международных стандартов аудита в конкретных обстоятельствах.
В частности, МСА № 800 «Заключение аудитора по специальным аудиторским
заданиям», № 810 «Изучение прогнозируемой финансовой информации», № 910
«Задания по общей проверке финансовой отчетности», № 920 «Задания по выполнению
согласованных процедур, связанных с финансовой информацией», № 930 «Задания по
компиляции финансовой информации» рассматривают порядок осуществления
разнообразных финансовых проверок, не относящихся к аудиту как таковому, но не
касаются таких вопросов, как оказание услуг по постановке или восстановлению
бухгалтерского учета, консультациям, обучению и т.п.
Следует отметить, что в соответствии с п. 1 ст. 7 Закона № 307-ФЗ
отечественные федеральные стандарты аудиторской деятельности должны разрабатываться
в соответствии с международными стандартами аудита.
. Профессиональные требования оказанию сопутствующих аудиту услуг
Помимо специальных требований к каждому виду сопутствующих аудиту услуг,
которые должны быть представлены в описании к отраслевому классификатору видов
аудиторских услуг, к ним предъявляются и общие профессиональные требования.
Так как высокое качество финансовой отчетности зависит прежде всего от
высокого качества стандартов бухгалтерского учета и законоположений, которые
постоянно изменяются, чтобы соответствовать потребностям пользователей
финансовой отчетности. В этом контексте высокое качество организации
аудиторской деятельности является тоже очень важным. Что же понимают под
качеством аудита?
Под качеством в аудиторской практике следует понимать максимальное
удовлетворение информационных потребностей пользователей результатам
аудиторских работ, услуг и сопутствующих ему работ в ответственности в интересе
ей владельцу обществу и конкретного заказчика в рамках требований действующего
законодательства и Кодекса морального этики аудитора осуществлено субъектами
аудита.
На рынке аудиторских услуг ни низкая, ни средняя, ни высокая цена сами по
себе не гарантируют качество аудита. Вот почему клиент может запросить
предоставить такие данные об аудиторской фирме:
. Количественный состав специалистов, их профессионализм и опыт работы;
. Общая стратегия проверки;
. Бюджета рабочего времени для каждого этапа проверки;
. Сумма гонорара, который ожидается с учетом затрат времени на каждую процедуру
проверки;
. Наличие офисов за рубежом для обслуживания в случае необходимости
филиалов фирме - клиента
А также в свою очередь клиент, который выбирает аудиторскую фирму, должен
выяснить: сколько лет аудиторская фирма работает на рынке; список клиентов
аудиторской фирмы (их уровень сферу деятельности, срок сотрудничества);
ознакомиться с типовым договором
При этом стоит помнить, что удовлетворение информационных потребностей
заказчика аудиторских услуг не могут служить достаточным критерием качества аудита.
Международные профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов
ориентируют нас на "качество по стандартам", то есть аудиторские
услуги следует предоставлять «по правилам» которые все аудиторы признают и
придерживаются в своей практике.
МСА 220 рекомендует аудиторской фирме "ввести политику и процедуры
контроля качества, обеспечивающие проведение всех аудиторских проверок в
соответствии с МСА или согласно национальных стандартов или наоборот" (п
4). Политика контроля качества на аудиторской фирме должным образом должна
предусматривать необходимую компетентность и профессиональные навыки для
выполнения поставленных задач перед своим персоналом, а также высокий уровень
внутреннего мониторинга и контроля качества их работы.
Сопутствующие аудиту услуги должны быть оказаны аудиторской организацией
экономическому субъекту с добросовестностью и тщательностью. При оказании
сопутствующих аудиту услуг, где это возможно, аудиторская организация должна
соблюдать порядок нахождения уровня существенности на основе системы базовых
показателей.
Специалисты аудиторских организаций, принимающие участие в выполнении
работ или оказании услуг, сопутствующих аудиту, должны отвечать таким
необходимым профессиональным требованиям и этическим нормам аудиторской
деятельности, как честность, объективность, профессиональная компетентность,
прилежание, следование правилам профессионального поведения, соблюдение правил
(стандартов) аудиторской деятельности, скромность (соблюдение принципа
конфиденциальности информации, ставшей известной этим сотрудникам в ходе
выполнения ими своих профессиональных обязанностей).
Государство в лице органов, на которые возложено регулирование
аудиторской деятельности в Российской Федерации, предъявляет достаточно высокие
требования к лицам, как только изъявляющим желание заниматься аудиторской
деятельностью, так и уже имеющим статус аудитора, получившим квалификационный
аттестат аудитора в установленном порядке. Требования к уровню профессионализма
аудиторов (лиц, уже получивших квалификационный аттестат аудитора),
определяются Временным положением о системе аттестации, обучения и повышения
квалификации аудиторов в Российской Федерации (Приказ МФ РФ ,от 12 сентября
2002 г. № 93-н).
Требование независимости специалиста аудиторской организации от экономического
субъекта является обязательным согласно стандарту только при оказании
сопутствующих аудиту услуг, не совместимых с проведением обязательной
аудиторской проверки. При этом ответственность за соблюдение принципа
независимости возлагается на аудиторскую организацию. Методы проверки
независимости специалистов аудиторской организации разрабатываются аудиторской
организацией самостоятельно.
При оказании аудиторами сопутствующих услуг экономический субъект несет
ответственность за соблюдение действующего законодательства, за полноту и
юридическое оформление предоставляемых документов, точность и достоверность
предоставляемой информации, за своевременность предоставления документов,
информации, сведений, а также за любые ограничения возможности выполнения аудиторской
организацией своих обязанностей.
Аудиторская организация отвечает за качество и сроки оказания
сопутствующих аудиторских услуг согласно действующему законодательству, а также
в соответствии с условиями договора, заключаемого между нею и экономическим
субъектом. Аудиторская организация освобождается от ответственности за качество
оказываемых сопутствующих аудиту услуг и сроки их выполнения в случае
предоставления ложной или неполной информации, а также в случае задержки в ее
предоставлении со стороны экономического субъекта.
Выполнение работ и оказание услуг, сопутствующих аудиту, требует от
аудиторских организаций:
• действовать в соответствии с заданием, выполнения которого ждет от них
заказчик, сформулированным в письменном виде (в форме договора или контракта,
технического задания, письма-обязательства, письменного запроса и т.п.). В
соответствии со стандартом задание должно содержать наименование и код
сопутствующих аудиту услуг и работ, перечень источников информации (данных),
представленных для обработки, перечень документов, создаваемых при оказании
услуг и выполнении работ, а также указывать носитель (бумажный, машинный и
иной) этих документов;
• планировать порядок выполнения работ или оказания услуг;
• документировать ход выполнения работ или оказания услуг;
• четко разграничивать ответственность и функции исполнителей при
выполнении части задания сторонними организациями или сотрудниками, не
входящими в штат аудиторской организации;
• разрабатывать постоянно действующие типовые формы отчетности по
наиболее часто выполняемым видам работ или услуг;
• контролировать качество выполненных работ или оказанных услуг,
сопутствующих аудиту, особенно в крупных аудиторских организация;
• подготавливать по итогам выполнения работ (услуг) документ, отражающий
результаты задания и выводы аудиторской организации.
Оказание сопутствующих аудиту услуг оформляется договором, к которому
может прилагаться задание на выполнение работ, содержащее перечень:
• источников данных (первичных документов), представляемых аудиторской
организации для обработки;
• документов, которые должны быть созданы аудиторской организацией в
результате обработки источников данных, с указанием носителя данных (бумажный,
машинный и т.д.);
• вопросов, ответы на которые экономический субъект желает получить от
аудиторской организации.
Результатом оказания сопутствующих аудиту услуг являются документально
оформленные расчеты, консультации, документы (первичные документы, регистры
учета, отчетность, справки и др.).
Аудиторская организация может оформить дополнительно письменную
информацию руководству и (или) собственнику экономического субъекта по
результатам оказания сопутствующих аудиту услуг. При этом следует использовать
правило (стандарт) «Письменная информация аудитора руководству экономического
субъекта по результатам проведения аудита».
Специалисты, оказывающие сопутствующие аудиту услуги, должны обладать
необходимым опытом работы и квалификацией. В процессе оказания сопутствующих
аудиту услуг аудиторская организация вправе привлекать к оказанию таких услуг
экспертов в соответствии с российским правилом (стандартом) «Использование
работы эксперта». Решение об использовании работы эксперта при оказании
сопутствующих аудиту услуг принимает аудиторская организация исходя из:
• характера и сложности обстоятельств, подлежащих исследованию;
• уровня существенности обстоятельств, подлежащих исследованию;
• целесообразности, возможности проведения и надежности иных аудиторских
процедур применительно к этим обстоятельствам;
• вероятности значительного увеличения риска ошибочного (некачественного)
выполнения сопутствующих аудиту услуг.
Использование работы эксперта не снимает ответственности с аудиторской
организации за качество оказываемых услуг, сопутствующих аудиту.
Для достижения объективных результатов в ходе аудиторской проверки
сопутствующих услуг аудитор должен руководствоваться общими этическими
принципами, изложенными в «Кодексе этики профессиональных бухгалтеров»,
принятыми МФБ вместе с МСА. Этих принципов семь (в скобках приводится их толкование
согласно Кодексу этики профессиональных бухгалтеров МФБ).
. Независимость. Аудитор должен быть свободен от какой-либо
заинтересованности в делах клиента, которая может быть признана несовместимой с
принципами честности, объективности, независимости. Обстоятельства, которые
могут обусловить сомнения в независимости аудитора:
финансовая взаимосвязь с клиентами или с их делами;
работа аудитора на руководящей должности в организации клиента;
выполнение управленческих функций и принятие управленческих решений;
принятие аудитором товаров, услуг или знаков чрезмерного гостеприимства;
преобладающее участие в капитале аудиторской фирмы лиц, не имеющих
отношения к аудиторской практике;
работа бывшего партнера аудиторской фирмы на руководящей должности в
проверяемой организации;
действительное или возможное судебное разбирательство между аудитором и
его клиентом;
длительное участие одних и тех же лиц в проверках финансовой отчетности
одного и того же клиента.
. Честность. В Кодексе профессиональной этики этот принцип упоминается
вместе с порядочностью и подразумевает справедливое ведение дел, откровенность
и правдивость.
. Объективность (обязательство быть справедливым, интеллектуально
честным, не иметь конфликтов интересов, избегать влияния других лиц, мешающих
непредвзятости аудитора).
. Профессиональная компетентность и надлежащая добросовестность (аудитор
должен предоставлять услуги с должной тщательностью, компетентностью и старательностью,
поддерживать профессиональные знания и навыки на требуемом уровне, не должен
вводить в заблуждение клиента относительно опыта или экспертных знаний,
которыми он в действительности не обладает).
. Конфиденциальность (обязательство аудиторов обеспечивать
конфиденциальность информации, полученной в ходе предоставления
профессиональных услуг).
. Профессиональное поведение (аудитор должен заботиться о поддержании
хорошей репутации профессии).
. Следование техническим стандартам (предоставление профессиональных
услуг в соответствии с применимыми стандартами, например, МСА, внутренними
стандартами профессиональных аудиторских объединений и другими нормативными
документами).
Рассматривая подробней 1 принцип Кодекса, остановимся на понятии
независимости. Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ были одобрены
Правила независимости аудиторов России (протокол № 71 от 22.12.08), в
соответствии с которыми независимость рассматривается как один из
основополагающих принципов аудита. Правила не содержат конкретных примеров
того, как концептуальный подход к независимости должен реализовываться
применительно к определенным обстоятельствам и взаимоотношениям, но определяют
факторы, представляющие угрозу независимости при выполнении аудиторами
профессиональных задач, а также указывают меры предосторожности, которые
аудиторы должны предпринимать для сохранения своей независимости.
Аудиторская организация должна исключить наличие тесных деловых и
коммерческих отношений с аудируемой организацией, не должна заключать сделки и
проводить коммерческие операции с аудируемой организацией по договорам аренды,
поставки, купли-продажи, агентирования, совместной деятельности и др. При
проведении процедур по принятию клиента и в ходе процедур внутреннего контроля
должны быть рассмотрены все обстоятельства и угрозы независимости аудиторской
организации и участвующих в аудите специалистов и своевременно приняты меры по
устранению причин зависимости (замена специалистов, изменение взаимоотношений с
клиентом и т.д.). В случае невозможности соблюдения настоящих правил
аудиторской организации (индивидуальному аудитору) следует отказаться от
заключения договора на проведение аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности
или продолжения проведения аудита.
Аудиторская организация не должна оказывать услуги, которые могут создать
угрозу отсутствия или ослабления самоконтроля со стороны аудируемой
организации. При оказании консультационных услуг по заданию аудируемой
организации необходимо следить за тем, чтобы:
консультации не трансформировались в услуги по управлению организацией;
аудитор, оказывающий консультацию и одновременно участвующий в аудите, не
брал на себя обязанности по консультированию, связанному с непосредственным
составлением отчетности;
ответственность за составление и со держание бухгалтерской отчетности
принимало на себя руководство аудируемой организации.
Оказание услуг, связанных с разработкой и внедрением
информационно-технологических систем, используемых для обработки информации,
входящей в состав финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемой организации,
может создать угрозу ослабления самоконтроля. В целях предупреждения угрозы
ослабления самоконтроля аудитор должен принять меры предосторожности, которые
бы позволили руководителю аудируемой организации:
признавать свою ответственность за создание, содержание и мониторинг
систем внутреннего контроля;
назначать компетентного работника организации ответственным за принятие
всех управленческих решений, касающихся разработки и внедрения программных
средств;
самостоятельно принимать все управленческие решения в части разработки и
внедрения указанных систем;
оценивать адекватность и результаты разработки и внедрения систем;
отвечать за эксплуатацию систем и за данные, используемые или
генерируемые системами.
Оказание услуг по оценке, разработке и внедрению систем внутреннего
финансового контроля и систем управления рисками не создает угрозу
независимости при условии, что персонал аудиторской организации не выполняет
функций управления. Юридические услуги, предоставляемые аудируемой организации
с целью оказания помощи в той или иной сфере (например, составление договора,
юридическая консультация, юридическая экспертиза или советы по реорганизации),
могут создать угрозу ослабления самоконтроля, но при этом могут приниматься меры
предосторожности, способные свести такую угрозу до приемлемого уровня. Такие
услуги, как правило, не оказывают отрицательного влияния на независимость при
соблюдении следующих условий:
члены аудиторской группы не участвуют в оказании этих услуг;
при оказании консультационных услуг аудируемая организация сама принимает
окончательное решение.
Указанные выше Правила независимости аудиторов России содержат лишь
примерный перечень возможных конфликтных ситуаций, что позволяет отнести
признак независимости прочих услуг к оценочным. Однако следует учесть, что
субъекты аудиторской деятельности, обладая исключительной правоспособностью, не
вправе заниматься иными видами деятельности, кроме оказания аудиторских и
прочих услуг (п. 6 ст. 1 Закона № 307-ФЗ). В случае нарушения указанного
требования закона аудиторы могут быть привлечены к юридической ответственности
в виде аннулирования квалификационного аттестата (подп. 4 п. 1 ст. 12 Закона №
307-ФЗ), а также исключения из членов саморегулируемой организации аудиторов (подп.
4 п. 6 ст. 20 Закона № 307-ФЗ). Складывается ситуация, когда субъект
аудиторской деятельности может быть привлечен к юридической (дисциплинарной)
ответственности в случае несоответствия его деятельности оценочным критериям,
что противоречит принципам правового регулирования, т.к. условия и основания
ответственности должны быть четко установлены законом.
аудиторский
налоговый консультация профессиональный
Заключение
Во всем мире любая уважающая себя коммерческая организация обязательно
подтверждает свою отчетность заключением аудитора. Этим она резко увеличивает
доверие к себе со стороны потенциальных пользователей отчетности - учредителей,
инвесторов, кредиторов, банков, покупателей, поставщиков.
Сами аудиторы довольно самокритично относятся к своей деятельности.
Высокое качество услуг достигается, по их мнению, значительными конкурентными
преимуществами, накопленным опытом работы, стабильным штатом с высокой
квалификацией, многопрофильностью, успешным применением апробированных методик,
предоставлением услуг по МФСО, масштабом клиентской базы, глубоким знанием и
владением вопросами отраслевых предприятий, высокой корпоративной и особенно
информационной культуры.
Оказание сопутствующих аудиту услуг - сложное, но перспективное
направление в деятельности аудиторской организации. Очень важно, чтобы в этом
процессе аудиторская фирма сумела привлечь клиентов, а затем, что самое
главное, удержать их впоследствии. Для этого все оказанные услуги должны быть
выполнены на высоком уровне, их результаты не должны повлечь за собой
финансовые санкции со стороны налоговых и прочих органов по отношению к
клиенту. Клиент должен видеть реальную пользу от приобретения аудиторских
услуг, ощущать как реальную экономию финансовых ресурсов, так и многочисленные
скрытые выгоды от плодотворного сотрудничества с аудиторской организацией.
Развитие сколько-нибудь масштабного бизнеса требует не только совместных
усилий отечественных профессионалов данного рынка и широких деловых кругов, но
и определенной поддержки со стороны государственных органов. Необходимые меры в
данной области сводятся к изучению зарубежного опыта, законодательно
обязывающему международные структуры работать по аудиту вместе с национальными
фирмами, и принятию соответствующих нормативных актов.
Список использованной литературы
1. Федеральный
закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 N 307- ФЗ
2. Федеральный
закон «О лицензировании отдельных видов деятельности» 2001 г.
3. Стандарт
«Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним»,
соответствует Временным правилам аудиторской деятельности в Российской
Федерации, утвержденным Указом Президента Российской Федерации № 2263 от
22.12.93г
. Об
утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.
Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г.
. В.И.
Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин и др. «Аудит» уч. для вузов под ред. Проф.
В.И. Подольского перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА 2002 г.
. Данилевский
Ю.А., Шапигузов С.М. Аудит: учебное пособие. - 2-е изд., перераб. И доп.- М.:
ИД ФБК - ПРЕСС, 2003.
. Ковалева
О.В., Константинов Ю.П. Аудит. - М,: “ПРИОРИЗДАТ”, 2003. Г.Б. Полисюк, Ю.Д.
Кузьмина, Г.И. Сухачева «Аудит предприятия. Организация аудиторских проверок и
комплексный анализ финансовых результатов деятельности предприятия». М.:
«ЭКЗАМЕН» 2003 г.
. Ерофеева
В.А., Пискунов В.А, Битюкова Т.А. Аудит - К .: Юрайт - 2010
. Румянцева
Т. Консалтинг более востребован, чем аудит Финансовый директор. 2008. №4.
. Чикунова
Б.П. Маркетинговый анализ как сопутствующая аудиту услуга. Аудитор. 2002. №11.
. Ковалёва
А. М., Суворова С. П. Внутрифирменная стандартизация аудиторских услуг по
оценке инвестиционных проектов Аудиторские ведомости.- 2007.- №2
Похожие работы на - Сопутствующие виды аудиторских услуг
|