Методика аудиторской проверки учета готовой продукции на примере ЗАО УК 'БМЗ'

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РФ

ГОУ ВПО ВСЕРОССИЙСКИЙ ЗАОЧНЫЙ ФИНАНСОВО - ЭКОНОМИЧЕСКИЙ ИНСТИТУТ

Факультет Кафедра

Учетно-статистический Аудита

Выпускная квалификационная работа на тему:

Методика аудиторской проверки учета готовой продукции на примере ЗАО УК «БМЗ»

Студентка

Колесникова Ирина Александровна

Руководитель

Кандидат экономических наук

доцент Земсков Г.Ю.

Консультант

Аудитор ООО АФ «НТЛ - Аудит»

Филиппова Елена Александровна

Зав. кафедрой

Доктор экономических наук

профессор Кеворкова Жанна Аракеловна

г. Брянск - 2011 г.

ВВЕДЕНИЕ

В настоящее время необходимость совершенствования и развития методологии аудита связана с объективной потребностью повышения его качества, не позволяющего в полном объеме удовлетворить потребности общества в достоверной информации о финансово-экономическом состоянии предприятий. Важнейшей целью аудита наряду с подтверждением достоверности бухгалтерской отчетности становится оценка непрерывности деятельности предприятия, что по формулировке и по методам решения является аналитической задачей и предполагает расширение использования аналитических процедур. Именно с интеграцией аудита, финансового менеджмента и экономического анализа связана разработка новых методик аудита.

Выпуск и продажа готовой продукции является основным разделом деятельности промышленного предприятия. В этом цикле формируются такие значимые для пользователей бухгалтерской отчетности показатели, как выручка от продажи, себестоимость проданной продукции и прибыль (убыток) от продажи.

Целью аудита операций с готовой продукцией при проведении обязательной аудиторской проверки является формирование мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта в части показателей, отражающих информацию о наличии и движении соответствующего вида оборотных активов.

Актуальность выбранной нами темы заключается в том, что усиливается влияние учета выпуска и реализации продукции, как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Можно утверждать, что выпуск готовой продукции в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом учета и аудита.

Цель выпускной квалификационной работы заключается в раскрытии методики аудиторской проверки учета готовой продукции, факторов, механизмов и обоснование направлений развития бухгалтерского учета и аудита в условиях рынка.

Для реализации поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

-  охарактеризовать особенности организации учета готовой продукции ЗАО УК «БМЗ».

-       выявить особенности методики проведения аудиторской проверки учета готовой продукции ЗАО УК «БМЗ».

-       проверить обоснованность разработанной методики аудиторской проверки учета готовой продукции ЗАО УК «БМЗ».

Объектом исследования является ЗАО «УК БМЗ»

Предмет исследования - методические аспекты аудиторской проверки учета готовой продукции ЗАО УК «БМЗ».

Брянский Машиностроительный завод был основан в 1873 году, как рельсопрокатное и металлургическое предприятие. На сегодняшний день - это одно из крупнейших предприятий российского транспортного машиностроения. В числе последних достижений предприятия - создание маневрового тепловоза нового поколения ТЭМ 21 с электрической передачей переменного тока и микропроцессорной системой управления, контроля и диагностики, создание вагона-хоппера 19-3116 с принципиально новой конструкцией кузова овальной формы. Брянским машиностроительным заводом впервые в России разработаны магистральные тепловозы нового поколения - 2ТЭ25К «Пересвет» и 2ТЭ25А «Витязь», отвечающие современным требованиям эксплуатации и не уступающие лучшим зарубежным локомотивам. Сегодня «Брянский машиностроительный завод» входит в состав группы «Трансмашхолдинг» <#"602760.files/image001.gif">

Рисунок 1. Выпуск продукции осуществляется в программе документом «Передача готовой продукции на склад»

Приходуя на склад готовую продукцию в течение месяца, мы не всегда знаем ее фактическую стоимость, поэтому готовая продукция на склад приходуется по плановой стоимости (колонка «Стоимость» документа). Для автоматического проставления плановой стоимости в документ в справочнике «Номенклатура» у выпущенной продукции должен быть заполнен реквизит «Плановая себестоимость», то есть приблизительная сумма затрат на производство одной единицы этой продукции.

При расчете себестоимости выпуска проводки будут формироваться, исходя из плановой стоимости, указанной в документе.

Контрольные действия включают политику и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются, например, что необходимые меры предприняты в отношении рисков, которые могут препятствовать достижению целей аудируемого лица. Контрольные действия, осуществляемые вручную или с применением информационных систем, имеют различные цели и применяются на различных организационных и функциональных уровнях.

Важной обязанностью руководства предприятия является создание и поддержание системы внутреннего контроля в режиме непрерывной работы.

Мониторинг средств контроля включает наблюдение за тем, функционируют и были ли они изменены надлежащим образом в случае необходимости, и может включать такие мероприятия, как наблюдение руководства за тем, своевременно ли подготавливаются выверки расчетов с банками, оценка внутренними аудиторами соответствия действий персонала, занимающегося продажами, политике аудируемого лица в отношении определенных условий договоров с покупателями, осуществление надзора за соответствием действий персонала политике предприятия в области этики или деловой практики.

При компьютерной обработке информации предприятия подвергаются различным видам рисков, которые руководители должны распознать и которыми должны управлять с помощью внутренних процедур и средств внутреннего контроля:

-  Риски, связанные с защитой и безопасностью данных, - риск случайного или намеренного раскрытия или уничтожения данных в системе;

-       Риск, связанный с обеспечением конфиденциальности информации - риск того, что данные об операциях клиентов или предприятия будут переданы третьим лицам;

-       Риск, связанный с достоверностью данных, - риск того, что в систему введены неточные данные;

-       Риск, связанный с полнотой данных, - риск того, что данные введены в систему в неполном объеме или вовремя не обновлены;

-       Риск низкой производительности - риск того, что система неспособна вовремя выдавать ожидаемые результаты или выдает информацию в неудобном для пользования формате;

-       Риск неэффективности работы - результаты работы компьютерной системы не отвечают потребностям руководства предприятия или клиентов.

Для уменьшения существующих рисков применяют три основных вида внутреннего контроля:

-  Профилактический контроль, цель которого - ликвидировать существующие риски. Примеры: использование индивидуальных паролей, идентификационных кодов пользователей, двойного ключа при входе в систему;

-       Контроль на обнаружение, задача которого - обнаружить случаи реализации рисков;

-       Контроль на исправление, осуществляемый на этапе ввода операции, которая ранее была отклонена системой, или операции, которая требовала исправления.

Процесс обработки операции в компьютерной системе проходит в шесть этапов, поэтому необходимы шесть направлений контроля:

1. Контроль на этапе начала операции.

2. Контроль на этапе ввода операции в систему.

3. Контроль передачи данных.

4. Контроль на этапе обработки операции.

5. Контроль на этапе сохранения и поиска данных.

6. Контроль данных на выходе из системы.

Внутренний контроль в условиях применения системы КОД должен сочетать обычные методы контроля, применимые в отсутствие системы КОД, и специальные программные средства контроля. Все используемые средства контроля за системой КОД можно разделить на общие и специальные.

Общие средства контроля представляют собой процедуры проверки правил системы КОД, а также надежности функционирования системы КОД. Они включают в себя следующие процедуры:

а) организационный и управленческий контроль, который предусматривает создание инструкций и правил для различных контрольных функций и системы разделения полномочий при их выполнении, например правил ввода информации;

б) контроль за поддержанием и развитием системы КОД, который состоит в проверке того, что все изменения, вносимые в систему, и операции с ней надлежащим образом разрешены (применение такого контроля необходимо в случаях тестирования, внесения изменений, внедрения новых систем КОД, предоставления доступа к их документации);

в) операционный контроль, который предполагает проверку того, что система КОД выполняет только авторизованные операции, доступ к ней имеют только лица, обладающие на это разрешением, и ошибки в обработке данных определяются и исправляются;

г) контроль за программным обеспечением, который предполагает проверку того, что используется только разрешенное и эффективное программное обеспечение (с этой целью анализируется система визирования, тестирования, проверки, внедрения и документирования новых систем и модификаций уже действующих, а также ограничения на доступ к документации о них только лицам, имеющим специальное разрешение);

д) контроль за вводом и обработкой данных, который заключается в проверке того, что существует система предварительного визирования операций до их ввода в систему КОД, и ввод информации возможен только теми лицами, которые имеют на это соответствующие разрешения;

е) возможны также иные приемы общего контроля, среди которых можно назвать анализ правил копирования программ и баз данных в специальные архивы и процедур восстановления информации или извлечения ее из архивов при утрате данных.

Специальный контроль за применением системы КОД в системе бухгалтерского учета экономического субъекта предусматривает специальные проверочные процедуры, позволяющие удостовериться, что все бухгалтерские операции должным образом авторизуются и отражаются в учете своевременно и без ошибок. К проверочным процедурам относят:

а) контроль за вводом информации;

б) контроль за обработкой и хранением информации;

в) контроль за выводом информации.

Процедуры контроля ввода информации состоят из проверки выполнения системой следующих требований:

а) вся информация, вводимая в систему, предварительно визируется;

б) ошибки ввода обнаруживаются, отвергаются и, по возможности, исправляются системой.

Контроль за обработкой и хранением информации заключается в проверке того, что:

а) операции, включая те, которые проводятся системой самостоятельно, выполняются верно;

б) ошибки в обработке данных обнаруживаются и своевременно исправляются.

Контроль за выводом информации предполагает проверку того, что:

а) результаты операций предоставляются авторизированным пользователям должным образом и в установленные сроки;

б) доступ к предоставляемой информации разрешен только ограниченному кругу лиц.

Таким образом, можно сделать вывод, что все виды контроля могут осуществляться пользователями системы КОД или отделом внутреннего контроля экономического субъекта, а также автоматически с помощью специальных программ. Рассмотрев особенности организации учета готовой продукции ЗАО «УК «БМЗ» перейдем к характеристике методик проведения аудиторской проверки учета готовой продукции.

ГЛАВА 2. МЕТОДИКА ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ УЧЕТА ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ

2.1 Классификация методик

Методика аудиторской проверки - это перечень способов практических действий, осуществляемых аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами в целях выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации во всех существенных отношениях.

Можно выделить четыре подхода к созданию методик аудиторских проверок:

. бухгалтерский подход - наиболее распространенный, заключается в разработке методик проверки по всем основным участкам и разделам бухучета (сальдо по счетам).

. юридический подход - разработка методик по юридической и правовой стороне вопроса (экспертиза хозяйственных договоров). По ряду вопросов, которые пересекаются с методиками бухгалтерского подхода. В стандартах эти методики наз. методиками проверки средств контроля.

. специальный подход - включает разработку методик проверки групп экономических субъектов, которые обладают общими для данной группы специальными признаками (структура капитала, численность сотрудников, организационно-правовую форму, неналоговый режим, структура управления).

. отраслевой подход - при нем методики аудита разрабатываются в зависимости от видов деятельности экономических субъектов и их отраслевой принадлежности (сельскохозяйственные организации, строительные организации, оптовая торговля, страховые и кредитные организации) [24, C. 185]

В таких методиках учитываются особенности учета или формирования доходов и расходов, калькулирование себестоимости, особенности управленческого учета и т.д.

Основные положения методики:

Методика может включать в себя следующие основные части:

. Нормативное обеспечение

внешнее: законы, постановления правительства, стандарты аудита, ПБУ и т.д.

внутреннее: учетная политика, внутренние распорядительная документация и т.д. (для сравнения с действующей)

. Предметная область проведения проверок:

комплекс задач, подлежащих проверке (единого подхода нет). Целесообразным является выделение основных комплексов задач в соответствии (например с разделами плана счетов бухучета: аудит внеоборотных активов, аудит производственных запасов, аудит затрат денежных средств, аудит расчетов, аудит капитала).

. Методика проведения проверки разделов учета и работ, надлежащих аудиту.

. Особенности проведения аудита в условиях компьютерной обработки данных.

Сущность методики проверки оборотов и сальдо по счетам
Методику детальной проверки желательно разрабатывать по единой или типовой схеме, которая включает в себя:

. перечень нормативных документов, регулирующих порядок отражения хозяйственных операций по данному разделу, участку или бух/счету.

. описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен организации нормативными документами.

. состав первичных документов по данному разделу, участку, счету.

. регистр аналитического учета по участку, разделу или счету.

. регистр синтетического учета по участку, разделу или счету.

. отчет, в котором находит отражение раздел учета, участок либо счет. Отчетность, которая предоставляется в органы статистики, налоговая отчетность, декларации по налогам и сборам.

. классификатор возможных нарушений по участку, счету или учету

. перечень типовых нарушений по разделу, участку или счету.

. перечень вопросов аудитора для проведения типовых опросов на этапе планирования проверки.

. перечень аудиторских процедур, применяемых при проверке оборотов или остатков по счету

. последовательность выполнения аудиторских процедур

. описание особенностей аудита в условиях компьютерной обработки

Особенности проведения аудита в условиях компьютерной обработки данных

. стандарт «Аудит в условиях компьютерной обработки данных»

. проведение аудита с помощью компьютера

Существует несколько методик аудиторской проверки отгрузки и реализации продукции, рассмотрим методику А.Д. Шеремета.

По словам Шеремета А.Д. предмет проверки:

) отражение в учете готовой продукции в соответствии с учетной политикой;

) правильность оценки, учета в полном объеме и реальность существования готовой продукции.

Аудиторские процедуры:

) определение порядка отражения в учете готовой продукции. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации предусматривает возможность нескольких вариантов оценки готовой продукции:

по фактической производственной себестоимости;

по нормативной (плановой) производственной себестоимости;

по прямым статьям расходов.

Организация учета должна соответствовать выбранному в учетной политике варианту. Так, вариант учета готовой продукции по нормативной себестоимости подразумевает использование счета 40 «Выпуск продукции»; вариант оценки готовой продукции по прямым статьям затрат возможен при списании общехозяйственных расходов, учтенных на счете 26, непосредственно в дебет счета 90 «Продажи»;

) проверка того, что готовая продукция (счет 40) полностью укомплектована, прошла испытания и приемку и сдана на склад по накладной;

) проверка списания себестоимости готовой продукции на счет реализации в том отчетном периоде, когда она действительно была реализована, и, когда был определен финансовый результат;

) проверка тождества фактических остатков готовой продукции на конец года (по данным инвентаризации) суммам, указанным в балансе.

Методика аудита реализации продукции (работ, услуг) по А.Д. Шеремету.

Предмет проверки:

) правильность определения затрат на реализацию и выручки от реализации;

) правильность определения финансового результата. Аудиторские процедуры:

) сравнение на основе выборки вошедших в нее сумм с первичными документами и договорами с покупателями. Проверка правильности и своевременности отражения выручки по кредиту счета 90.

Следует иметь в виду, что выручка от реализации продукции (работ, услуг) учитывается по кредиту счета 90 исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, т.е. в момент отгрузки или в другой определенный в договоре момент перехода права собственности на продукцию к покупателю (заказчику);

) проверка наличия раздельного учета выручки, полученной при осуществлении различных видов деятельности;

) оценка правильности определения финансового результата от реализации продукции (работ, услуг) (использовать данные проверок по разделам «Затраты и себестоимость», «Готовая продукция», «Товары», «Товары отгруженные» и др.).

Проверка ведения учета специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды осуществляется в следующем порядке. Вначале необходимо проверить, как производилось оприходование таких материальных ценностей.

Заключительным этапом проверки является контроль ведения сводного учета материальных ценностей. Эти данные проверяются по данным журнала-ордера № 10, ведомостей форм 10, 11, 10с, 14, 15с и главной книги.

При необходимости аудитор может провести анализ всей системы организации учета материальных ценностей и дать рекомендации по ее рационализации.

2.2 Нормативное обеспечение для проведения аудита готовой продукции

Аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» [7], Федеральным законом от 1 декабря 2007 года № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» (далее - Федеральный закон «О саморегулируемых организациях») [8], другими федеральными законами, а также принимаемыми в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами.

Статья 2 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» определяет законодательство РФ и иные нормативные правовые акты, которыми осуществляется регулирование аудиторской деятельности. При регламентации данного вопроса в ст. 2 Закона 2001 г. об аудите говорилось о законодательстве РФ и иных актах об аудиторской деятельности. При этом в п. 1 указанной статьи устанавливалось, что аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с данным Законом и принятыми в соответствии с ним иными федеральными законами, регулирующими отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности. Там же было установлено, что нормы законодательства РФ об аудиторской деятельности, содержащиеся в других федеральных законах, должны соответствовать названному Закону (в п. 1 ст. 2 Закона 2001 г. об аудите содержалось еще одно положение, предусматривавшее, что особенности правового положения аудиторских организаций, осуществляющих аудиторские проверки сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов, определяются Федеральным законом от 8 декабря 1995 г. № 193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации»; однако это положение исключено Федеральным законом от 3 ноября 2006 г. № 183-ФЗ, которым одновременно в Федеральный закон «О сельскохозяйственной кооперации» внесены изменения, заменяющие положения о проведении аудиторских проверок сельскохозяйственных кооперативов положениями о проведении ревизий).

Из сказанного следует, что иными нормативными правовыми актами, которыми осуществляется регулирование аудиторской деятельности, могут быть только акты федерального уровня. К таковым относятся нормативные правовые акты Президента РФ, а также Правительства РФ и иных федеральных органов исполнительной власти. В этой связи уместно упомянуть, что в п. п. 2 и 3 ст. 2 Закона 2001 г. об аудите непосредственно говорилось о возможности издания указов Президента РФ и постановлений Правительства РФ, содержащих нормы об аудиторской деятельности.

Учет и аудит готовой продукции регулируется, прежде всего, Гражданским Кодексом Российской Федерации [1].

В соответствии с ним, организация, преследующая цель - извлечение прибыли из своей деятельности, т.е. занимающаяся коммерческой деятельностью, должна быть оформлена как юридическое лицо. В противном случае, если организация занимается предпринимательской деятельностью без регистрации или лицензии, то руководитель данной организации привлекается к уголовной ответственности [1].

Налоговый Кодекс Российской Федерации. Часть первая.
Федеральный закон РФ от 31,07,1998 г. № 146-ФЗ (с изменениями и
дополнениями на 02.01.2000 г.), Часть вторая от 05,08,2000 г. № 118-ФЗ (с
изменениями и дополнениями от 29.12.2000 г. № 166-ФЗ). Настоящий
Налоговый Кодекс РФ определяет порядок налогообложения при реализации
товаров (работ, услуг), определяет расходы, связанные с производством и
реализацией товаров.

ФЗ РФ «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 г. определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации [4].

Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Ведение бухгалтерского учета на территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с нормативными документами, основной из которых - Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996г. № 129-ФЗ [3].

Основные требования, предъявляемые к ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, отражаются в ПБУ и отчетности в Российской Федерации, утвержденных Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998г. №34н (в ред. Приказа Минфина РФ от 24 марта 2000г. № 31н) [5].

Важным моментом в бухгалтерском учете является учетная политика организации. Основным нормативным документом, устанавливающим порядок формирования учетной политики, является Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) [7]. На основании данного Положения главный бухгалтер разрабатывает учетную политику организации, а руководитель утверждает ее, издавая приказ «Об учетной политике».

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99), утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 июля 1999г. № 43н [9], устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организации.

Порядок отнесения поступлений к доходам от обычных видов деятельности определен в ПБУ 9/99 «Доходы организации» исходя из предмета деятельности организаций [11].

В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» производят расчет расходов организации и принимают их для бухгалтерского учета организации. Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации.

В соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет
материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного
Приказом Министерства Финансов РФ от 09.06.2001 г. № 44Н, готовая
продукция - часть материально-производственных запасов организации,
предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом
производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией),
технические и качественные характеристики которой соответствуют
условиям договора или требованиям иных документов в случаях,
установленных законодательством РФ [10. C.16].

В учете к готовой продукции данного отчетного периода относятся изделия, полностью прошедшие технологическую обработку на данном предприятии в соответствии с требованиями утвержденных стандартов или технических условий и оформленные приемо-сдаточной документацией не позднее 24х часов последнего отчетного дня месяца, а при трехсменной работе - не позднее 8ми часов утра первого числа, следующего за отчетным месяца. Изделия, не соответствующие этим требованиям к указанному времени рассматриваются как незавершенное производство.

Готовая продукция, как правило, должна сдаваться на склад готовой продукции.

Особое место среди нормативных документов отводится Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н, где определяется порядок отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета.

2.3 Процедуры проведения аудиторской проверки готовой продукции

Согласно ФПСАД № 3 «Планирование аудита» при разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание, среди прочего, общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица. Перечень вопросов, подлежащих рассмотрению для получения информации о деятельности аудируемого лица (в части общих экономических факторов и особенностей отрасли), приведен в приложении к ФПСАД № 15 «Понимание деятельности аудируемого лица».

Согласно ФПСАД № 3 общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур.

Исходя из этого, в процессе аудита аудитору может потребоваться переоценить аудиторские риски, принятые им во внимание при первоначальном составлении общего плана аудита и программы аудита. При этом аудитор может прийти к выводу, что существует значительный риск существенного искажения бухгалтерской отчетности. Следствием такого вывода может стать пересмотр характера, времени или продолжительности аудиторских процедур, необходимой квалификации членов аудиторской группы либо необходимого уровня руководства и надзора за работой членов аудиторской группы. Повышенный аудиторский риск может потребовать увеличения объема осуществляемой аудиторской процедуры, проведения ее непосредственно по состоянию на конец отчетного года, изменения характера процедуры.

В связи с текущей экономической ситуацией возможно усугубление действия факторов, которые предопределяют риск искажения бухгалтерской отчетности организаций в силу недобросовестных действий руководства аудируемого лица. Согласно ФПСАД № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита» о наличии и возрастании значения таких факторов свидетельствует, среди прочего, следующее:

спад в отрасли, сопровождающийся растущим количеством случаев банкротства организаций и существенным спадом покупательского спроса;

большая часть доходов руководства аудируемого лица состоит из премий, опционов на акции и других материальных стимулов, размер которых во многом зависит от того, насколько успешно аудируемое лицо достигает неоправданно амбициозных целей в отношении результатов финансовой деятельности, финансового положения и поступления денежных средств;

руководство аудируемого лица имеет неоправданно высокий интерес к поддержанию или увеличению цены акций аудируемого лица или к увеличению темпов роста доходности, которые обеспечиваются с помощью тенденциозных подходов к ведению бухгалтерского учета;

руководство аудируемого лица берет обязательства по достижению аудируемым лицом заведомо завышенных и нереалистичных результатов;

руководство аудируемого лица ставит неоправданно амбициозные финансовые цели и задачи перед бухгалтерскими работниками;

необычные или умышленно усложненные хозяйственные операции (особенно ближе к окончанию отчетного периода), проблематичные с точки зрения требования приоритета содержания перед формой;

неоправданно усложненная организационная структура аудируемого лица, привлечение для ведения деятельности многочисленных юридических лиц, использование соподчиненности руководства аудируемого лица или заключение договоров без очевидной деловой цели;

необычно высокая зависимость от долговых обязательств, недостаточная способность выполнить требования по погашению обязательств или наличие долговых контрактов, выполнение которых затруднительно;

угроза надвигающегося банкротства, ареста имущества или внешнего поглощения;

плохое или ухудшающееся финансовое положение в результате гарантирования руководством аудируемого лица крупных сумм долговых обязательств.

Аудитор должен выполнять следующие процедуры оценки рисков в целях ознакомления с деятельностью аудируемого лица и со средой, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля:

запросы в адрес руководства или других сотрудников аудируемого лица;

аналитические процедуры;

наблюдение и инспектирование.

Аудитор не обязан выполнять все указанные процедуры оценки рисков в отношении каждой проблемы, указанной в пункте 19 настоящего правила (стандарта). Однако все процедуры оценки рисков выполняются аудитором в ходе достижения необходимого объема знаний о деятельности аудируемого лица.

Кроме процедур оценки рисков, предусмотренных пунктом 6 настоящего правила (стандарта), аудитор выполняет прочие аудиторские процедуры, позволяющие получить информацию, которая может оказаться полезной при выявлении рисков существенного искажения. Например, аудитор может рассмотреть целесообразность направления запросов в адрес организаций, оказывающих аудируемому лицу юридические услуги или услуги по оценочной деятельности. Просмотр информации, полученной из внешних источников, в частности аналитических отчетов, отчетов, подготовленных банками или органами статистики, экономических и профессиональных газет и журналов или официальных правовых и финансовых изданий, может быть полезным при ознакомлении с деятельностью аудируемого лица.

Аналитические процедуры могут помочь выявить необычные операции или события, а также показатели, коэффициенты и тенденции, которые могут свидетельствовать о возможных проблемах, имеющих значение для бухгалтерской (финансовой) отчетности и аудита.

При выполнении аналитических процедур в качестве процедур оценки рисков аудитор приблизительно оценивает показатели ожидаемых результатов деятельности и вероятные соотношения. В случае если сопоставление этих показателей ожидаемых результатов деятельности с учтенными суммами или коэффициентами, рассчитанными на основе учтенных сумм, приводит к необычным или неожиданным соотношениям, аудитор учитывает эти результаты при выявлении рисков существенного искажения информации.

В случае если в таких аналитических процедурах используются данные, обобщенные на достаточно высоком уровне, то результаты таких аналитических процедур могут служить только первичным индикатором наличия существенного искажения. Аудитор рассматривает результаты таких аналитических процедур наряду с другой информацией, собранной при выявлении рисков существенного искажения.

В случае если аудитор намеревается использовать информацию о деятельности аудируемого лица и его среде, собранную в предыдущие периоды, аудитор должен определить, не произошли ли изменения, которые могут оказать влияние на актуальность такой информации для текущего аудита. При повторяющихся аудитах опыт, полученный в ходе предыдущего аудита, способствует лучшему пониманию деятельности аудируемого лица.

В частности, аудиторские процедуры, выполненные в ходе предыдущих аудитов, обычно позволяют получить аудиторские доказательства в отношении организационной структуры и средств контроля аудируемого лица, а также информацию об имевших место в прошлом искажениях и о том, были ли они своевременно исправлены. Все это помогает аудитору при оценке рисков существенного искажения во время текущего аудита. Однако такая информация может стать неуместной для текущего аудита вследствие изменений, произошедших в деятельности аудируемого лица и его среде. Поэтому аудитор должен направить соответствующие запросы и выполнить прочие уместные аудиторские процедуры, в том числе сквозные проверки, с целью выявления возможных изменений, способных оказать влияние на актуальность такой информации.

Аудитором принимается во внимание и прочая информация, если она уместна для текущего аудита, в частности та, которая была собрана при решении вопроса о заключении договора с аудируемым лицом или продолжении сотрудничества с ним, или информация, полученная из опыта оказания других аудиторских услуг для аудируемого лица, в частности работ по обзорной проверке промежуточной финансовой информации.

Участники аудиторской группы должны обсудить подверженность бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица существенным искажениям.

Цель такого обсуждения состоит в том, чтобы участники аудиторской группы достигли большего понимания возможности существенных искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности вследствие недобросовестных действий или ошибок, которые могут иметь место в определенных областях, являющихся объектом порученных им заданий, и поняли, каким образом результаты аудиторских процедур, которые выполняют участники аудиторской группы, могут повлиять на другие аспекты аудита, включая решения о характере, сроках и об объеме дальнейших аудиторских процедур.

Обсуждение подверженности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица существенным искажениям дает возможность более квалифицированным участникам аудиторской группы, включая руководителя аудиторской проверки, поделиться своими знаниями о деятельности аудируемого лица, а также обменяться информацией о возможных рисках хозяйственной деятельности аудируемого лица с другими участниками и о том, каким образом и где бухгалтерская (финансовая) отчетность, возможно, подвержена существенным искажениям. В соответствии с правилом (стандартом) N 13 особое внимание уделяется подверженности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица существенным искажениям вследствие недобросовестных действий. Также должен быть обсужден порядок применения установленных принципов составления бухгалтерской (финансовой) отчетности к конкретным условиям и фактам хозяйственной деятельности аудируемого лица.

В текущей экономической ситуации аудитор должен обратить особое внимание на полноту и качество раскрытия информации в бухгалтерской отчетности аудируемого лица.

В соответствии с ПБУ 4/99 бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении.

При оценке полноты и качества раскрытия аудируемым лицом информации в бухгалтерской отчетности аудитору необходимо рассмотреть следующие вопросы.

. Адекватность форм бухгалтерской отчетности условиям и характеру деятельности

В приложении к приказу Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н приведены образцы форм бухгалтерской отчетности организации, которые рекомендовано учитывать при разработке форм бухгалтерской отчетности, представляемой в установленные адреса. При разработке организацией форм бухгалтерской отчетности целесообразно исходить из характера и условий деятельности организации, необходимости обеспечить представление в отчетности объективной и полезной информации [24, C. 186].

В соответствии с Указаниями о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденными приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н, при формировании бухгалтерской отчетности должны быть исполнены требования нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету по раскрытию в бухгалтерской отчетности информации. Такое раскрытие может быть осуществлено организацией путем включения соответствующих показателей, таблиц, расшифровок непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или в пояснительную записку.

Согласно ФПСАД № 6 «Аудиторское заключение по бухгалтерской (финансовой) отчетности» в аудиторском заключении должно быть указано, что аудит включал в себя, в том числе, оценку представления бухгалтерской отчетности. Иначе, при аудите бухгалтерской отчетности, составленной исключительно по образцам форм, особое внимание аудитор должен обратить на то, в какой степени исследуемая бухгалтерская отчетность позволяет пользователю делать правильные выводы о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, а также принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

В соответствии с ПБУ 1/2008, если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.

Согласно ФПСАД № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица» на основе полученных аудиторских доказательств аудитор должен определить, существует ли в соответствии с его профессиональным суждением существенная неопределенность, связанная с условиями и событиями, которые по отдельности или в совокупности обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно. В случае если допущение непрерывности деятельности можно считать соблюдаемым, но, тем не менее, при этом имеет место существенная неопределенность, аудитор устанавливает:

описываются ли адекватно в бухгалтерской отчетности факторы, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность, и планы его руководства, связанные с такими факторами;

указывается ли в бухгалтерской отчетности тот факт, что имеет место существенная неопределенность, связанная с условиями или событиями, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, и то, что в этой связи аудируемое лицо может, оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе нормального осуществления своей деятельности.

Согласно ФПСАД № 6, если аудитор приходит к выводу о том, что информация раскрыта в бухгалтерской отчетности неполно, он должен соответствующим образом модифицировать аудиторское заключение.

Согласно ФПСАД № 11 при выражении мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица аудитор должен рассмотреть всю совокупность факторов, оказывающих и (или) способных оказать влияние на возможность этого лица продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным годом (проверка применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица).

При планировании аудита аудитор должен проанализировать, существуют ли какие-либо события или условия, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно. В ходе аудита аудитор должен внимательно следить за тем, имеются ли доказательства существования факторов, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно. Среди таких факторов - убытки на протяжении ряда лет, отрицательная величина оборотного капитала, существенные непогашенные долги, падающий объем или отсутствие перспектив наращивания объема продаж товаров, продукции, работ, услуг, др.

В случае выявления указанных факторов аудитор должен выполнить дополнительные аудиторские процедуры, предусмотренные ФПСАД № 11.

1. Сверка аналитического и синтетического учета.

Источниками информации являются:

-  формы, подтверждаемой отчетности;

-       первичные документы;

-       регистры синтетического и аналитического учета.

Оценивается полнота и точность отражения данных в регистрах синтетического и аналитического учета. Результаты сверки оформить рабочим документом.

Порядок выполнения данной процедуры:

-  осуществить арифметический просчет данных подтверждаемой отчетности;

-       сопоставить данные отчетности с данными главной книги;

-  сопоставить данные ведомостей с данными главной книги;

-       в случае выявления расхождений зафиксировать их в рабочем документе.

2. Анализ правильности и последовательности применения учетной политики.

Источником информации является:

-  приказ об учетной политике;

-       документация по системе бухгалтерского учета;

-       результаты аудиторской выборки;

-       результаты выполнения аудиторских процедур.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - представление и раскрытие.

Порядок выполнения: сопоставить положения учетной политики с результатами проверки их соблюдения аудируемым лицом в аудируемом периоде. Выявленные расхождения фиксируются в отчетном документе и оценивается их влияние на достоверность финансовой отчетности..

3. Проверка правильности оформления первичных документов по учету.

Источники информации:

-  формы нетиповых первичных документов, утвержденные приказом об учетной политике;

-       график документооборота;

-       первичные документы по учету (счета-фактуры, накладные, требования, приходные и расходные ордера);

-       регистры аналитического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - полнота.

Порядок выполнения: Проводится просмотр и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку. Нарушения, связанные с оформлением первичных документов, отражаются в рабочем документе.

4. Проверка полноты отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

Источниками информации являются:

-  первичные документы по учету (накладные, требования, приходные и расходные ордера, счета-фактуры);

-       регистры аналитического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - возникновение и полнота.

Порядок выполнения: по документам, попавшим в выборку, отследить полноту отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций. Проверка должна проводиться с учетом особенностей организации системы управленческого учета (наличие удаленных складов, оперативность документооборота, качество внутреннего контроля за деятельностью складского персонала и т.д.) Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе. Нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе.

. Проверка правильности отражения операций в бухгалтерском учете.

Источники информации:

-  регистры аналитического учета;

-       регистры синтетического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылок подготовки финансовой отчетности - полнота, представление и раскрытие. Порядок выполнения: по данным регистров синтетического учета

проверить правильность отражения операций на счетах бухгалтерского учета. Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе. Нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе.

6. Оценка главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Термин «оценочные значения» означает исчисленные руководством аудируемого лица значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозможности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отношению к аудируемому лицу, оценок. Ответственность за оценочные значения в бухгалтерской отчетности несет руководитель аудируемого лица. Методы расчета оценочных значений должны найти отражение как элемент учетной политики

Источники информации:

-  регистры аналитического и синтетического учета;

-       документация по расчетам оценочных значений.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - полнота, представление и раскрытие.

Порядок выполнения:

-  осуществить анализ точности, полноты и соответствия данных, служащих основой для расчета оценочного значения;

-       изучить методы, используемые руководством аудируемого лица при расчете оценочных значений;

-       получить доказательства из внешних источников;

-       оценить, насколько правильно собранные данные были интерпретированы руководством аудируемого лица и использованы для построения прогноза, лежащего в основе расчета оценочного значения;

-       оценить достаточность оснований для выбора базовой величины расчета оценочного значения;

-       осуществить анализ правильности выбора руководством аудируемого лица методов расчета оценочных значений, их адекватность положению, в котором находится аудируемое лицо и последовательность их применения;

-       произвести проверку арифметических расчетов оценочных значений, используемые руководством аудируемого лица;

Необходимо проверить, каким образом руководство аудируемого лица устанавливает правила расчета оценочных значений, как оно анализирует оценочную информацию, какие выводы и решения принимаются на ее основе, а также как этот процесс отражается в документах аудируемого лица. Если существуют различия между оценочным значением, определенным аудиторами на основании имеющихся аудиторских доказательств, и аналогичным показателем, отраженным в бухгалтерской отчетности, то аудиторы определяет, необходимо ли вносить исправления в отчетность. Если различие является несущественным, например, когда сумма, содержащаяся в бухгалтерской отчетности, находится в пределах допустимых отклонений, исправление может не требоваться.

Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе. Нарушения, выявленные в ходе проверки, обобщаются в отчетном документе.

. Проверка соблюдения правил представления финансовой отчетности и налоговых деклараций.

Источниками аудиторских доказательств являются:

-  приказ об учетной политике;

-       нормативные документы аудируемого лица;

-       бухгалтерская и налоговая отчетность;

-       сводные регистры синтетического учета;

-       регистры аналитического учета;

-       акты проверок контрольных органов;

-       ответы на запросы.

Порядок выполнения: осуществить проверку правильности составления и оформления бухгалтерской и налоговой отчетности, а также соблюдения установленных сроков ее представления. В результате проверки устанавливаются выявленные нарушения. Результаты выполнения процедуры отражаются в рабочем документе.

После рассмотрения аудиторских процедур по существу, рассмотрим заключительные процедуры аудита готовой продукции предприятия.

Процедуры заключительного этапа аудита

. Анализ и оценка качества аудиторской выборки.

Источниками информации служат рабочие документы по оценке аудиторского риска и риска выборки.

Критерий оценки - плановый и фактический уровень аудиторского риска и риска выборки.

Порядок выполнения: произвести расчет фактического уровня аудиторского риска и риска выборки и сравнить полученные результаты с их плановыми показателями. При значительном отклонении их результатов, убедится в качестве выборки, путем проведения дополнительных аудиторских процедур или увеличения объема выборки. Результат оформить рабочим документом.

2. Анализ ошибок, выявленных в ходе проверки и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.

Источником информации является:

-  рабочие документы по проведенным процедурам по существу;

-       законодательные и нормативные акты;

-       практический опыт аудитора;

-       результаты полученных консультаций;

-       ответы на запросы третьим лицам;

-       отчетные документы по результатам проведенных процедур.

Критерий оценки - допустимая ошибка и ответственность за допущенные нарушения, определенные законодательством и нормативными актами.

Порядок выполнения:

-  на основании данных отчетных документов сгруппировать по категориям выявленные нарушения, оказывающие влияние на формирование бухгалтерской отчетности;

-       экстраполировать полученные результаты на проверяемую совокупность;

-       определить существенность выявленных искажений бухгалтерской отчетности. Результат оформить рабочим документом.

3. Формирование предложений по устранению выявленных существенных искажений.

Источником информации служат:

-  рабочие документы по анализу выявленных ошибок в ходе аудита;

-       законодательные и нормативные акты;

-       практический опыт аудитора;

-       результаты полученных консультаций;

-  ответы на запросы третьим лицам.

Порядок выполнения:

-  сформулировать краткие выводы по проведенному аудиту и рекомендации по устранению существенных искажений отчетности;

-       подготовить и составить отчет аудитора руководству аудируемого лица по результату аудита проверяемого раздела отчетности в виде рабочего документа.

4. Оценка качества устранения аудируемым лицом выявленных существенных искажений отчетности и формирование мнения о достоверности показателей бухгалтерской отчетности.

Порядок выполнения: произвести фактическую проверку выполнения рекомендации по устранению существенных искажений отчетности. Сформулировать мнение аудитора о достоверности показателей бухгалтерской отчетности. Результат оформить рабочим документом.

В данной главе мы рассмотрели особенности методики аудита готовой продукции предприятия. На разработку методики аудита готовой продукции предприятия влияет специфика организации и деятельность аудируемого лица, поэтому в третьей части выпускной квалификационной работы рассмотрим методику аудита готовой продукции предприятия на примере предприятия ЗАО УК «БМЗ».

ГЛАВА 3. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ УЧЕТА ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ НА ПРИМЕРЕ ЗАО УК «БМЗ»

3.1 План и программа аудита учета готовой продукции

Общий план аудита содержит описание всех особенностей, как хозяйственной деятельности, так и организации и ведения бухгалтерского учета аудируемого лица.

Общий план составляет руководитель аудиторской проверки и утверждает руководитель аудиторской организации. Некоторые положения общего плана могут согласовываться по усмотрению аудиторской организацией с руководителем аудируемого лица. Каждому члену рабочей группы выдается выписка из общего плана (таблица 3.1).

Таблица 3.1 План аудиторской проверки учета готовой продукции

На основании общего плана составляется и документально оформляется программы аудита, в которых определяются характер, временные рамки и объем запланированных тестов средств контроля или аудиторских процедур по существу. Они являются набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, средством контроля для надлежащего выполнения работ и инструкцией для ассистентов аудитора. При подготовке программы необходимо принимать во внимание:

оценку аудиторского риска и уровень существенности;

временные рамки осуществления аудиторских процедур и тестов средств контроля;

координацию любой помощи и привлечение других аудиторов и экспертов;

Программы аудиторской проверки являются развитием общего плана аудиторской проверки. Они так же, как и общий план, содержит обязательные реквизиты: название проверяемой организации, период проверки, число человеко-часов, фамилию имя отчество руководителя аудиторской группы, состав аудиторской группы, планируемый аудиторский риск, планируемый уровень существенности. Кроме того, в программе аудиторских процедур по существу определяется порядок построения аудиторской выборки (таблица 3.2).

Таблица 3.2 Программа проведения аудита готовой продукции

В целях определения порядка проведения конкретных процедур методики аудиторской проверки готовой продукции на ЗАО УК «БМЗ» осуществляются:

. Процедуры подготовки и планирования аудита;

. Процедуры, выполняемые в ходе аудита по существу;

. Заключительные процедуры.

Организация внутреннего аудита заключалась в выполнении практических задач, связанных с осуществлением процедур подготовки и планирования, аудиторских процедур по существу и заключительных процедур проверки.

Нами осуществлено ознакомление с организацией деятельности ЗАО УК «БМЗ». Источниками получения информации являлись:

-     Учредительный договор и устав ЗАО УК «БМЗ»;

-        Протоколы общих собраний и заседаний совета директоров;

         Документация по постановке на налоговый учет;

         Отчетность;

         Результаты осмотра помещений и общения с руководством.

Нами также осуществлено ознакомление с существующей системой внутреннего контроля (далее, СВК) в ЗАО УК «БМЗ». Описание компонентов СВК, таких как: система бухгалтерского учета, контрольная среда, применяемые средства контроля, осуществлено в рабочих документах РД - 2 (Приложение 3), РД - 3 (Приложение 4) и РД - 4 (Приложение 5).

Источниками получения информации являлись:

-   Устав ЗАО УК «БМЗ»;

-        Законодательные и нормативные акты;

         Результаты общения с руководством и сотрудниками структурных подразделений.

На основе ознакомления с организацией деятельности ЗАО УК «БМЗ» и его системой внутреннего контроля, нами составлена схема организации бухгалтерской службы и перечень законодательных и нормативных актов, РД 5 осуществлены процедуры подготовки и планирования аудита.

Руководствуясь содержанием программы преддипломной (производственной) практики, индивидуального задания и распоряжения директора ЗАО УК «БМЗ», нами проведен аудит учета готовой продукции ЗАО УК «БМЗ» за 2009 год.

Организация внутреннего аудита заключалась в выполнении практических задач, связанных с осуществлением процедур подготовки и планирования, аудиторских процедур по существу и заключительных процедур проверки.

При подготовке и планировании внутреннего аудита ЗАО УК «БМЗ» нами осуществлены следующие процедуры:

1. Первоначальная оценка влияния контрольной среды на эффективность процедур внутреннего контроля.

Источники информации:

·   Рабочие документы (РД - 1, 2, 3 и 4), составленные по результату ознакомления с деятельностью и системой внутреннего контроля ЗАО УК «БМЗ»;

·   Законодательные и нормативные документы, регламентирующие организации деятельности ЗАО УК «БМЗ»;

·   Сведения, полученные в результате общения с руководством и сотрудниками ЗАО УК «БМЗ».

Порядок выполнения:

·    На основе анализа полученной информации определен уровень влияния контрольной среды на эффективность применяемых процедур внутреннего контроля ЗАО УК «БМЗ».

·        Подготовлен и составлен рабочий документ РД - 6.

1. Первоначальная оценка системы бухгалтерского учета и применяемых средств контроля.

Источники информации:

·   Рабочие документы (РД - 1, 2, 3 и 4), составленные по результату ознакомления с деятельностью и системой внутреннего контроля ЗАО УК «БМЗ»;

·   Законодательные и нормативные документы, регламентирующие организацию системы бухгалтерского учета ЗАО УК «БМЗ»;

·   Приказ об утверждения учетной политики;

·   Должностные обязанности главного бухгалтера;

·   План рабочих счетов;

·   Сведения, полученные в результате общения с руководством и сотрудниками ЗАО УК «БМЗ»;

·   Документация по результатам контрольных мероприятий.

Порядок выполнения:

·    Путем сопоставления данных учетной политики и требований законодательных и нормативных актов, осуществлена первоначальная оценка полноты и правильности составления учетной политики. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 7.

·        Осуществлена первоначальная оценка полноты и правильности составления внутренних документов по организации системы бухгалтерского учета и применяемых средств контроля. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 8.

·        Осуществлена оценка профессионального уровня сотрудников бухгалтерской службы. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 9.

1. Первоначальная оценка уровня аудиторского риска.

Источники информации:

·   Рабочие документы РД - 1 по РД - 10.

Порядок выполнения:

1. Осуществлена оценка уровня неотъемлемого риска по следующим основным направлениям:

·   Существуют ли счета бухгалтерского учета, которые могут быть подвержены искажениям.

·   Существует ли сложность лежащих в основе учета операций и прочих событий, которая может потребовать привлечения экспертов.

·   Существует ли необходимость субъективного суждения в определении остатков на счетах бухгалтерского учета.

·   Существует ли подверженность активов потерям или незаконному присвоению.

·   Существует ли завершение необычных и сложных операций, особенно в конце или ближе к концу отчетного периода.

·   Существуют ли операции, которые не подвергаются процедуре обычной обработки.

Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 11 (Приложение 11).

1. На основе данных рабочих документов РД - 6, 7, 8, 9 и 10 осуществлена первоначальная оценка уровня риска средств контроля. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 12 (Приложение 12).

2. Осуществлена оценка уровня риска необнаружения. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 13 (Приложение 13).

3. Осуществлена первоначальная оценка уровня аудиторского риска. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 14 (Приложение 14).

Качественная оценка риска указана в таблице 3.3.

материальный ценность аудиторский контроль

Таблица 3.3 Качественная оценка аудиторского риска

5. Определение величины абсолютной уровня существенности.

Источники информации:

·   Нормативные документы аудируемого лица;

·   Бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица;

·   Сводные регистры синтетического учета;

·   Рабочие документы РД - 1 по РД - 14.

Порядок выполнения:

·  На основе анализа и оценки полученной информации, определены базовые показатели и процент уровня существенности.

·        Произведен расчет числового значения уровня допустимой ошибки.

Результаты процедуры отражены в рабочем документе РД- 15 (Приложение 15).

5. Порядок построения аудиторской выборки.

Источники информации:

·   Нормативные документы аудируемого лица;

·   Бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица;

·   Сводные регистры синтетического учета;

·   Рабочие документы РД - 10 и РД - 15;

·   Результат определения приоритетных направлений проверки.

Порядок выполнения: на основе оценок аудиторского риска, рисков деятельности, допустимой ошибки и приоритетных направлений проверки нами определены:

·   Возможные ошибки и генеральную совокупность, которая должна быть использована для выборочной проверки.

·   Порядок формирования совокупности элементов, подлежащих проверке.

·   Объем выборки.

В результате построения аудиторской выборки, нами принято решение, что выборка будет нерепрезентативная, т.е. осуществлена сплошным методом.

5. Составление программы аудиторских процедур по существу.

Источники информации:

·   Нормативные документы аудируемого лица;

·   Бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица;

·   Сводные регистры синтетического учета;

·   Рабочие документы РД - 10 и РД - 15;

·   Результат определения приоритетных направлений проверки;

·   Результаты построения выборки.

Порядок выполнения:

На основе анализа проведенных процедур подготовки проверки, нами составлена программа аудиторских процедур по существу, которая оформлена рабочим документом РД - 16 (Приложение 16).

Следующим аспектом аудиторской проверки является первоначальная оценка уровня аудиторского риска. Аудиторский риск - риск выражения аудитором ненадлежащего аудиторского мнения в случаях, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения.

Источники информации, на основании которых осуществлена оценка аудиторского риска:

Рабочие документы РД - 1 по РД - 10.

Порядок выполнения:

Оценка уровня неотъемлемого риска произведена по следующим основным направлениям:

Раскрывая проделанную работу по подготовке и планированию, в четвертом разделе отчета рассматривается практическое выполнение задач по осуществлению аудиторских процедур по существу в ЗАО УК «БМЗ».

3.2 Методика проверки учета готовой продукции

В процессе практического выполнения программы, нами реализованы следующие процедуры по существу аудиторской проверки учета готовой продукции:

1. Проверка соответствия данных учета и бухгалтерской отчетности.

Источники аудиторских доказательств:

·  Бухгалтерская отчетность за 2009 год;

·        Сводные регистры синтетического учета;

·        Регистры аналитического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения предпосылки подготовки финансовой и налоговой отчетности - полнота.

Порядок выполнения:

Осуществлена проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности на начало и конец проверяемого периода.

Результаты сверки оформлены рабочим документом РД - 17.

В 2009г. план реализации выполнен в денежном выражении, в основном в связи с увеличением цены на продукцию, относительно 2008г. В то же время, в связи с падением спроса в 4 квартале, не удалось выполнить план по вагонам, тепловозам и судовым дизелям (таблица 3.4).

Таблица 3.4 Реализация продукции по ЗАО «УК «БМЗ»

После рассмотрения данных таблицы 3.4 следует вывод, что остатки готовой продукции уменьшились на 3 752 тыс. руб. в основном из-за того, что по году были реализованы сданные на готовую продукцию тепловозы 2ТЭ25К. В то же время не произошло увеличение остатков по вагонам и тепловозам ТЭМ18.

Факт дебиторской задолженности по покупателям и заказчикам на 01.01.10г. - 983671 тыс. руб. при нормативе 451045 т.р. Основной причиной явилась то, что согласно договору, оплата 75% за отгруженные в декабре 2009г. тепловозы ТЭМ18Д, была произведена в январе 2010г.

1. Проверка правильности оформления первичных документов по учету.

Источники аудиторских доказательств:

·    Формы нетиповых первичных документов, утвержденные приказом об учетной политике;

·        График документооборота;

·        Первичные документы по учету;

·        Регистры аналитического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения предпосылок подготовки финансовой и налоговой отчетности - полнота и обязанности.

Порядок выполнения:

Осуществлено инспектирование и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку. Нарушения, связанные с оформлением первичных документов не установлено. Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД -18 (Приложение 18).

1. Проверка правильности отражения операций в бухгалтерском учете.

Источники аудиторских доказательств:

·   Нормативные акты аудируемого лица;

·   Регистры аналитического и синтетического учета.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылок подготовки финансовой отчетности - полнота, представление и раскрытие.

Порядок выполнения:

По данным регистров аналитического и синтетического учета проверена правильность отражения операций на счетах бухгалтерского учета.

Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД 19.

В процессе проверки данного объекта контроля анализируется правильность учета доходов и расходов от обычных видов деятельности на счете 90 «Продажи», а также прочих доходов и расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Особое внимание обращается на обоснованность признания в учете выручки и прочих доходов, а также финансовых результатов от обычных видов деятельности, операционной деятельности и от внереализационных операций с целью налогообложения финансовой отчетности.

Источниками информации для контроля являются:

Первичные документы по отгрузке готовой продукции:

-   приказ-накладная (комбинированный документ, совмещающий распоряжение складу на отпуск готовой продукции и накладную, являющуюся сопроводительным документом, фиксирующим отпущенное количество продукции);

-       счет-фактура;

-   товарно-транспортная накладная;

-       договор;

-   счет-фактура для целей налогообложения.

Регистры аналитического и синтетического учета:

-   ведомость выпуска готовой продукции;

-       ведомость реализации готовой продукции.

Бухгалтерская отчетность, в которой отражается раздел (участок, бухгалтерский счет), должна включать в себя бухгалтерский баланс (ф. № 1) и, в частности, строки баланса:

строка 214 «Готовая продукция и товары для перепродажи»; строка 215 «Товары отгруженные»;

строка 217 «Прочие запасы и затраты», по которой показываются запасы и затраты, не нашедшие отражения в других строках подраздела «Запасы» раздела II бухгалтерского баланса, в частности, не списанная в установленном порядке со счета 44 «Расходы на продажу» часть коммерческих расходов, относящихся к остатку неотгруженной (нереализованной) продукции;

строка 231 «Покупатели и заказчики», по которой показывается дебиторская задолженность.

Таблица 3.5 Процедуры аудиторских тестов контроля реализации продукции и дебиторской задолженности

Установим правильность ведения журнала-ордера №11 по кредиту счетов 43, 44, 90, 62. Проверим полноту и своевременность отражения себестоимости отгруженной продукции (работ, услуг) и выручки от реализации; правильность списания себестоимости реализованной продукции, обоснованность и правильность отнесения коммерческих расходов; точность списания торговой наценки пропорционально стоимости продукции по покупным или продажным ценам; правильность расчета финансовых результатов от реализации каждого вида продукции или оказания услуг и выполнения работ.

В дебет счета 90 относятся не только затраты, входящие в себестоимость, но и ряд расходов и отчислений, которые хотя и исключаются из выручки при определении результата от реализации, но также влияют на финансовые результаты от реализации продукции. В первую очередь это НДС, акцизы и др., отражаемые поставщиками (подрядчиками) по дебету счета 90 в корреспонденции со счетом 68. Здесь же отражаются расходы по доставке продукции, реализованной по цене франко-вагон-станция (пристань) назначения, ее ли по условиям договора расчеты за эту продукцию осуществляются непосредственно между поставщиком и покупателем (без участия сбытовых организаций). В таком случае эти расходы не включаются в состав коммерческих расходов, а сразу относятся на финансовый результат от реализации.

Наиболее сложно установить обоснованность данных об отнесенных в дебет 90 счета затратах на производство и сбыт реализованной продукции. Здесь необходимо выделить следующие основные этапы контроля:

проверка обоснованности pacпределения затрат между реализованной (отгруженной) продукцией и остатками ее на складах; проверка правильности формирования состава затрат.

Для контроля за правильностью формирования себестоимости продукции используем данные журналов-ордеров №10,10/1 и 10а, в которых выявляются обороты по кредиту счетов учета материальных ценностей (счета 10, 12 и 16), расчетов по имущественному и личному страхованию, расчетов по социальному страхованию и обеспечению (счет 69), расчетов с персоналом по оплате труда (счет 70), износа основных средств и нематериальных активов (счета 02, 05), затрат на производство (счета 20, 23,25,26), недостач и потерь от порчи ценностей в их взаимосвязи со счетами затрат на производство. При полуфабрикатном варианте учета затрат на производство в журналах-ордерах №10, 10/1 отражаются также обороты по кредиту счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

С целью проверки правильности дебетового оборота по счету 90 «Продажи» аудитору целесообразно продублировать расчет фактической себестоимости проданной продукции. Контрольные расчеты следует составить на каждый месяц.

В таблице 3.6 приведены бухгалтерские записи при производстве и оприходовании готовой продукции ЗАО «УК «БМЗ» бухгалтерские записи при производстве и оприходовании готовой продукции ЗАО «УК «БМЗ»

Таблица 3.6 Бухгалтерские записи при производстве и оприходовании готовой продукции ЗАО «УК «БМЗ»

Продажа продукции осуществляется в соответствии с заключенными договорами или путем свободной продажи через розничную торговлю. ЗАО «УК «БМЗ» определяет выручку от продажи продукции для целей налогообложения по налогу на прибыль по методу начисления, т.е. доходы и расходы признаются в том периоде, в котором они произведены независимо от даты оплаты.

При реализации готовой продукции в бухгалтерии ЗАО «УК «БМЗ» выписывается расходная накладная и счет фактура в двух экземплярах, в которых указываются все реквизиты покупателя и продавца, наименование, количество товара, стоимость товара и сумма НДС. Счета фактуры подписываются руководителем и главным бухгалтером предприятия. Вся реализация за месяц формируется и заносится в ведомость №16.

Аналитический учет продаж, как и выпуска готовой продукции, ведется в разрезе наименований продукции. По каждому наименованию продукции отражается фактическая производственная себестоимость, управленческие расходы, расходы на продажу, начисленные налоги, поступившая выручка. Аналитический учет ведется в ведомости аналитического учета по счету 90 «Продажи».

Для синтетического учета выручки от продажи продукции, ее себестоимости, полученных от покупателей налогов и выявления финансовых результатов по основной деятельности ЗАО «УК «БМЗ» используется синтетический счет 90 «Продажи». К счету 90 «Продажи» открываются субсчета 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»; сведения по каждому субсчету отражаются за каждый отчетный период в накопительном порядке, и, следовательно, в течение года они не закрываются.

Учет операций по субсчетам счета 90 «Продажи» ведется в ведомости учета по субсчетам счета 90 «Продажи»

Выручка от продажи ЗАО «УК «БМЗ» учетной политикой предприятия определена методом отгрузки.

ЗАО «УК «БМЗ» согласно заключенных договоров производит реализацию готовой продукции иностранным фирмам.

Согласно ст. 151 Налогового Кодекса РФ, при вывозе товаров с таможенной территории РФ в таможенном режиме экспорта налог на добавленную стоимость не уплачивается (налогообложение по 0 %).

ЗАО «УК «БМЗ» согласно ст. 165 Налогового Кодекса РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов представляют в налоговый орган декларацию и соответствующе документы.

Контракт налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории РФ.

Выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке.

Грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ.

ЗАО «УК «БМЗ» реализует свою продукцию не только оптовым фирмам, но и осуществляет розничную продажу в специально открываемых торговых подразделениях.

Передача готовой продукции в торговое подразделение для реализации оформляется требованием-накладной (форма №М-11), утвержденной Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 30 октября 1997 года №71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, работ в капитальном строительстве», а их реализация и передача покупателям - накладной формы №М-15.

Рабочим планом счетов следует предусмотреть, что к счету 43 «Готовая продукция» открываются следующие субсчета:

-1 «Готовая продукция на складе»;

-2 «Готовая продукция в неторговой организации».

ЗАО «УК «БМЗ» за март 2008г произвела 20 насосов линейный моноблочный ЛМ32-3,15/5, фактические затраты на производство которых составили - 13000 рублей. В течение месяца организация дважды передавала собственную продукцию в магазин (не выделен на отдельный баланс), каждый раз по 2 шт. остальная готовая продукция была реализована оптом.

Розничная цена 1 насоса составляет 6500 рублей (в том числе НДС - 1170 руб.). Оптовая цена 1 Насоса линейного моноблочного ЛМ32-3,15/5 составляет 5670 рублей (в том числе НДС - 1021руб). Расходы магазина (торгового подразделения) за месяц составили 5000 рублей.

В бухгалтерском учете ЗАО «УК «БМЗ» данные хозяйственные операции отражены следующим образом (смотрите таблицу 3.7):

Таблица 3.7

Бухгалтерский учет готовой продукции мебельной фабрики

Таким образом, на основе данных товарного отчета бухгалтерской службой ежемесячно формируются данные о фактической себестоимости, поступившей и реализованной продукции, а также стоимость остатка готовой продукции на конец месяца.

1. Проверка правильности и последовательности применения учетной политики.

Источник аудиторских доказательств:

·   Приказ об учетной политике.

·   Внутренние нормативные акты.

·   Рабочий документ РД - 8.

·   Результаты выполнения процедур по существу.

Критерий оценки - подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности - представление и раскрытие.

Порядок выполнения:

В процессе проведения процедур по существу осуществлена проверка соблюдения требований учетной политики. Нарушений не установлено. Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД -20 (Приложение 20)

1. Проверка соблюдения правил представления финансовой отчетности.

Источники аудиторских доказательств:

·   Приказ об учетной политике.

·   Нормативные документы аудируемого лица.

·   Бухгалтерская и налоговая отчетности.

·   Акты проверок контрольных органов.

Порядок выполнения:

Осуществлена проверка правильности составления и оформления отчетности, а также соблюдения установленных сроков ее представления. В результате проверки нарушений не установлено. Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД -21 (Приложение 21).

Таким образом, можно сделать вывод, что основными недостатками учета готовой продукции на ЗАО «УК «БМЗ» являются следующие моменты:

. В оформлении первичных учетных документов по выпуску готовой продукции имеют место некоторые недочеты по заполнению дополнительных реквизитов первичных документов, например, в приходном ордере по ф. М-4 без номера от 15 марта 2010 года не заполнено наименование организации.

. По некоторым видам продукции в карточках складского учета не выведен остаток готовой продукции на конец периода.

. По ряду договоров, заключенных с покупателями, истек срок их действия, а дополнительные соглашения не заключены. Данный факт является существенным упущением бухгалтерских работников и работников отдела продаж. Смягчающим обстоятельством служит тот факт, что контрагенты по данным договорам являются постоянными клиентами ЗАО «УК «БМЗ».

. Но самым существенным недостатком работы бухгалтерской службы ЗАО «УК «БМЗ» является отсутствие системы внутреннего контроля по учету выпуска продукции.

3.3 Типичные ошибки, выявленные в процессе аудиторской проверки

Типичными ошибками учета выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции являются следующие.

. Оценка готовой продукции не соответствует методу оценки, установленному учетной политикой организации. Как уже отмечалось, организации могут вести учет выпуска продукции двумя способами:

без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

с использованием счета 40.

Если организация не использует счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», тогда на счете 43 «Готовая продукция» учет выпуска продукции отражается по фактической себестоимости.

Если организация использует счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», то на счете 43 «Готовая продукция» продукция отражается по нормативной или плановой производственной себестоимости, а отклонение от фактической производственной себестоимости списывается со счета 40 в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж».
Необходимым условием применения счета 40 является применение на предприятии показателей нормативной или плановой себестоимости, что достигается обычно при использовании нормативного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.

Вариант учета выхода готовой продукции с использованием счета 40 нецелесообразно использовать, если отклонения фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой оказываются значительными, а продукция реализуется неритмично. Задержки с реализацией продукции могут привести к убыточности организации, поскольку отклонения со счета 40 сразу списываются на счет 90, который ежемесячно закрывается корреспонденцией со счетом 99 «Прибыли и убытки». Если такие факты имеют место, аудитору следует указать руководству предприятия на неэффективность применяемого учетного решения.

Готовая продукция списывается в порядке реализации со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж», только если она отгружена или сдана покупателю на месте и расчетные документы за нее предъявлены этим покупателям (заказчикам).
Если договором поставки обусловлен момент перехода права владения, использования и распоряжения отгруженной продукцией и риска ее случайной гибели от предприятия к покупателю (заказчику) не в момент отгрузки или сдачи покупателю на месте (например, при экспорте продукции), то до такого момента эта продукция, как уже отмечалось, учитывается на счете 45 «Товары отгруженные».

. Оценка отгруженной продукции не соответствует методу оценки, установленному учетной политикой организации. Товары отгруженные учитываются на счете 45 «Товары отгруженные» по фактической производственной или нормативной (плановой) себестоимости. Записи по дебету счета 45 «Товары отгруженные» в корреспонденции со счетом 43 «Готовая продукция», 41 «Товары» могут производиться только в соответствии с оформленными документами (накладными, приемосдаточными актами и др.) по отгрузке готовых изделий (товаров) или передаче их для реализации на комиссионных и иных подобных началах. Суммы списываются с кредита счета 45 «Товары отгруженные» в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» только при предъявлении покупателям (заказчикам) расчетных документов за отгруженную продукцию либо поступлении извещения комиссионера о реализации переданных ему изделий.

Если предприятие отражает реализацию продукции (товаров, работ, услуг) по мере оплаты покупателем (заказчиком) расчетных документов, то счет 45 «Товары отгруженные» используется для обобщения информации о наличии и движении всей отгруженной продукции (товаров), выполненных и сданных работ (услуг). При этом принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные» суммы списываются в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» при оплате расчетных документов покупателем (заказчиком).

В целях соблюдения единой методологии бухгалтерского учета на предприятии должен использоваться единый метод определения следующей цепочки: «фактическая себестоимость незавершенного производства - фактическая себестоимость готовой продукции - фактическая себестоимость отгруженной и реализованной продукции».

Соответствие методов оценки всех составных частей цепочки должно быть проанализировано аудитором на этапе экспертизы учетной политики.

. Неправильный расчет и отражение в учете отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам (при учете готовой продукции по учетным ценам). При учете готовой продукции на синтетическом счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости в аналитическом учете движение ее отдельных наименований, как уже отмечалось, возможно, отражать по учетным ценам (плановой себестоимости, отпускным ценам и т.п.) с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам. Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются предприятием исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий.

При списании готовой продукции со счета 43 относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по ценам, принятым в аналитическом учете, определяется по проценту, исчисленному исходя из отношения отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам. Сумма отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящаяся к отгруженной и реализованной продукции, отражается по кредиту счета 43 и дебету соответствующих счетов дополнительной или сторнировочной записью в зависимости от того, представляют они перерасход или экономию.

. Отражение в учете как собственной готовой продукции, выработанной из давальческого сырья. Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.

. Неполное отражение в учете выпущенной продукции. По строке «Готовая продукция» в бухгалтерской отчетности показывается фактическая производственная себестоимость остатка законченных производством изделий, прошедших испытания и приемку, укомплектованных всеми частями согласно условиям договоров с заказчиками и соответствующим техническим условиям и стандартам. Продукция, не отвечающая указанным требованиям, и несданные работы считаются незаконченными и показываются в составе незавершенного производства.

Если продукция предприятия отвечает всем вышеуказанным требованиям, то она должна быть отражена в учете как готовая продукция. Для выявления фактов учета фактически готовой продукции в составе незавершенного производства, как правило, знаний аудитора бывает недостаточно. В таких случаях требуется привлечение эксперта. При использовании для учета затрат на производство счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» готовая продукция отражается по данной статье по нормативной (плановой) себестоимости.

. Несвоевременное отражение в учете отгруженной и реализованной продукции. При отражении в учете отгруженной и реализованной продукции возможны два варианта ошибки:

• отражение в учете продукции как реализованной, в то время как в соответствии с договором она еще не может быть признана реализованной, а должна быть отражена в учете и отчетности как отгруженная;

• отражение в учете продукции как отгруженной, в то время как в соответствии с договором она уже реализована, т.е. момент перехода права собственности от продавца к покупателю уже состоялся.

. Отсутствие налаженного аналитического учета готовой продукции по местам хранения и отдельным видам готовой продукции. Для хранения готовой продукции на предприятии должны быть организованы отдельные складские помещения. Хранить готовую продукцию в тех же помещениях, что и материальные ценности, используемые для ее производства, нельзя.

Если на предприятии имеется несколько складов готовой продукции, на первичных документах и документах аналитического учета должно быть указано место хранения, например, номер или код склада.

Аналитический учет должен быть организован так, чтобы в любой момент времени иметь точные данные о том, какая продукция, какого типа, сорта, размера имеется на предприятии, а также где она хранится.

. Отсутствие инвентаризаций готовой продукции. При инвентаризации готовая продукция заносится в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).

. Неправильное отражение в учете морально устаревшей, испорченной при хранении готовой продукции. Согласно п. 11 ПБУ 5/2001 фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению (кроме случаев, установленных законодательством).

Материально-производственные запасы (кроме оборудования к установке), на которые цена в течение года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты организации.

. Неверное представление деятельности, связанной с изготовлением продукции из давальческого сырья у давальца-заказчика, как торговой деятельности. Деятельность предприятия (в том числе торговой организации) по приобретению сырья и материалов и продаже готовых изделий, произведенных из этого сырья и материалов сторонней организацией, относится к производственной.

На заключительном этапе, по результатам проведенной аудиторской выборочной проверки осуществлено:

1. Подтверждение первоначальной оценки системы бухгалтерского учета.

Источник аудиторских доказательств:

·   Рабочие документы РД - 17 по РД - 21.

Критерий оценки - результат первоначальной оценки, отраженный в рабочих документах с РД - 7 по РД -9.

Порядок выполнения:

По результатам проведенных аудиторских процедур по существу, нами составлен рабочий документ РД - 22 (Приложение 22) по оценке эффективности системы бухгалтерского учета.

1. Подтверждение первоначальной оценки влияния контрольной среды на эффективность применяемых средств контроля.

Источник информации:

·   Рабочий документ РД - 6.

·   Рабочие документы РД - 17 по РД - 21.

Критерий оценки - результат первоначальной оценки, отраженный в рабочем документе РД - 6.

Порядок выполнения:

По результатам проведенных аудиторских процедур по существу, нами составлен рабочий документ РД - 23 (Приложение 26) по оценке влияния контрольной среды на эффективность применяемых средств контроля.

1. Подтверждение первоначальной оценки применяемых средств контроля.

Источник аудиторских доказательств:

·   Рабочие документы РД - 17 по РД - 21.

Критерий оценки - результат первоначальной оценки, отраженный в рабочем документе РД -10.

Порядок выполнения:

По результатам проведенных аудиторских процедур по существу, нами составлен рабочий документ РД - 24 (Приложение 27) по оценке эффективности применяемых средств контроля.

1. Подтверждение первоначальной оценки надежности внутреннего контроля.

Источник аудиторских доказательств:

·   Рабочие документы РД - 22 по РД - 24.

Критерий оценки - результат первоначальной оценки, отраженный в рабочем документе РД -14 и градация надежности СВК (таблица 3.8).

Таблица 3.8 Градация оценки надежности СВК

Порядок выполнения:

По результатам проведенных аудиторских процедур, нами составлен рабочий документ РД - 25 (Приложение 23) по оценке надежности внутреннего контроля.

1. Оценка качества проведения аудиторской выборки.

Источник аудиторских доказательств:

·   Рабочие документы с РД - 11 по РД - 14 и с РД - 22 по РД - 25.

Критерий оценки - результат первоначальной оценки уровня аудиторского риска, отраженный в рабочем документе РД -13.

Порядок выполнения:

Определен фактический уровень аудиторского риска и его компонентов, который зафиксирован в рабочих документах с РД - 11 по РД - 13. По результатам сопоставления данных первоначальной оценке аудиторского риска и фактического его уровня, нами осуществлена оценка риска выборки и сделан вывод, что выборка проведена качественно.

1. Обобщение и оценка выявленных ошибок, нарушений и недостатков СВК.

Источник аудиторских доказательств:

·   Рабочие документы с РД - 17 по РД - 25.

Порядок выполнения:

Все выявленные ошибки, нарушения и недостатки обобщены и сгруппированы по их значимости в рабочем документе РД - 26 (Приложение 24). Путем экстраполяции, определена сумма общей ошибки генеральной совокупности. В результате сопоставления абсолютной величины уровня существенности и суммы общей ошибки установлено, что в проверяемой генеральной совокупности существенные ошибки отсутствуют.

1. Оценка применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.

Источник аудиторских доказательств:

·   Рабочие документы с РД - 16 по РД - 26.

·   Законодательные и нормативные акты.

·   Результаты бесед, полученных консультаций и запросов.

Порядок выполнения:

Осуществлен анализ результатов аудита и сделан вывод, что сомнений в применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица нет.

1. Формирование предложений по устранению выявленных ошибок, нарушений и недостатков СВК.

Источник информации:

Рабочий документ РД - 26.

Законодательные и нормативные акты.

Результаты бесед, полученных консультаций и запросов.

Порядок выполнения:

Нами сформулированы выводы по проведенному аудиту и рекомендации по устранению ошибок, нарушений и недостатков СВК.

Подготовлено и составлено аудиторское заключение по результату аудита.

Во время аудиторской проверки за 2009 год согласно плану были выявлены нарушения, содержания которых изложено в аудиторском отчете.

Учетная политика ЗАО «УК «БМЗ» не в полной мере отвечает требованиям ПБУ. необходимо более детально изучить нормативные документы и внести дополнения к приказу «Об учетной политике» в соответствии с вышеуказанным Положением и Инструкции по применению плана счетов. А именно:

. утвердить распределение служебных обязанностей работников бухгалтерии;

. составить и указать в учетной политике рабочий план счетов;

3 разработать организацию документооборота;

4 указать сроки и порядок проведения инвентаризации наличных денежных средств;

5 утвердить список лиц, имеющих право получать деньги подотчет;

6 целесообразность, размеры и сроки, на которые выделяются средства под отчет

Рекомендуется к приказу об учетной политике разработать приложение для внутренних пользователей (должностные инструкции работников бухгалтерии, система оплаты труда, составление бухгалтерской документации, порядок хранения и сроки хранения первичных документов и учетных регистров, план счетов и т.д.)

В результате проведенного исследования организации внутреннего аудита на ЗАО «УК «БМЗ» были выявлены различные недостатки и нарушения, поэтому в этой работе необходимо предложить следующие пути совершенствования внутреннего аудита на предприятии.

) Так как ЗАО «УК «БМЗ» является крупным предприятие с разветвленной системой управления, то в современных условиях возникла необходимость создания службы внутреннего аудита. Это позволит не только более рационально осуществлять анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятия, предоставление информации руководству для принятия управленческих решений, проверку адекватного отражения хозяйственных операций в учете, но и проводить оценку достаточности пассивов, предупреждение санкций со стороны налоговых органов и эффективное взаимодействие с внешними аудиторами.

) Созданной службе внутреннего аудита на предприятии целесообразно ежегодно разрабатывать программу проверки отгрузки и реализации готовой продукции. Примерная программа проверки отгрузки и реализации готовой продукции представлена в нижеприведенной таблице.

) Возобновить работу наблюдательного совета. Это усилит систему внутреннего контроля в данном хозяйстве. Кроме проведения инвентаризации, необходимо как минимум раз в год проводить ревизию, составляя при этом акт ревизии с заполнением всех необходимых реквизитов.

) Ужесточение контроля за деятельностью инвентаризационных комиссий. Включение в их состав только высококвалифицированных специалистов, предотвращение формальной инвентаризации. Это связано с тем, что допущенные ошибки при инвентаризации влияют на себестоимость реализуемой продукции.

) Введение в практику заключения договоров с материально ответственными лицами о полной материальной ответственности. Установить приказом руководителя конкретные санкции, к нарушителям системы внутреннего аудита, увеличение личной и коллективной ответственности за сохранностью готовой продукции.

Также для эффективного использования опыта предыдущих аудитов в целях совершенствования методики самого аудита предприятию необходимо автоматизировать хранение и извлечение информации из архива. Целесообразно также открыть доступ для всех сотрудников к данным, касающимся выявленных в прошлом дефектов и способов их устранения, такому своеобразному справочному пособию по оперативной коррекции и предупреждению без ожидания проведения очередной проверки.

Таким образом, предложенные мероприятия во многом позволят повысить качество аудиторской проверки учета готовой продукции и выведут учет на более качественный уровень, при этом не следует забывать, что полноценный аудит потребует выделения специального и немалого бюджета на его внедрение и проведение.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Заканчивая рассмотрение данной темы необходимо сделать следующие выводы:

В настоящее время необходимость совершенствования и развития методологии аудита связана с объективной потребностью повышения его качества, не позволяющего в полном объеме удовлетворить потребности общества в достоверной информации о финансово-экономическом состоянии предприятий.

Для обеспечения качественного проведения аудита важно четко определить его цели, безошибочно выбрать объекты исследования, грамотно спланировать свои действия, применить эффективные методики аудита и собрать доказательства для формулирования объективного заключения. Поскольку аудит предприятия - это сложный процесс, требующий существенных затрат времени на его организацию, целесообразно в каждой аудиторской фирме постоянно проводить работу, направленную на максимальное сокращение времени проверок, не снижая при этом их качества, и следовательно, не увеличивая аудиторский предпринимательский риск. Основной путь решения этой проблемы - разработка и постоянное совершенствование методик аудита. Методики выполнения аудиторских проверок разрабатываются специалистами аудиторских организаций и являются их «ноу-хау».

В настоящее время исключительно бухгалтерское подтверждение достоверности отчетности перестает удовлетворять ее пользователей, которым необходима глубокая оценка достоверности отчетности с точки зрения целесообразности и эффективности совершения сделок и уже на этой основе подтверждение гипотезы о непрерывности деятельности предприятия.

Можно предложить что подход, основанный на теории жизненного цикла организации, дает возможность разработать эффективную методику, чтобы определить перспективы субъекта хозяйствования к дальнейшему развитию. Такой подход позволит:

выработать аудиторские предложения по совершенствованию организации производства и повышению эффективности системы принятия решений;

совершенствовать методику организации и повышения качества аудита за счет выявления наиболее важных факторов аудируемого объекта и формирования более полной оценки их влияния на отклонение результирующего показателя деятельности этого объекта. Кроме того, это создаст возможность без потери достоверности и полноты исследования сократить сроки и стоимость проведения аудита. А последующее совершенствование методологии аудита, ориентированной на интеграцию с финансовым менеджментом и экономическим анализом позволит использовать выводы аудиторских проверок для обоснования управленческих решений.

Нами проведена аудиторская проверка учета готовой продукции ЗАО УК «БМЗ» за 2009 год и оценка надежности системы внутреннего контроля.

В результате осуществленных процедур аудиторской проверки можно сделать следующие выводы:

В целом учет готовой продукции в ЗАО УК «БМЗ» соответствует правилам, закрепленным в учетной политике, которая, в свою очередь, соответствует положениям действующих нормативных документов. Данные бухгалтерской отчетности соответствуют данным, разнесенным в учетных регистрах предприятия (журналах-ордерах и накопительных ведомостях) и подтверждены данными инвентаризации.

По итогам аудиторской проверки можно сделать вывод, что основными недостатками учета отгрузки и реализации готовой продукции на ЗАО УК «БМЗ» являются следующие моменты:

. В оформлении первичных учетных документов по выпуску готовой продукции имеют место некоторые недочеты по заполнению дополнительных реквизитов первичных документов, например, в приходном ордере по ф. М-4 без номера от 15 ноября 2009 года не заполнено наименование организации и нет расшифровки подписи лица, принявшего продукцию на склад.

. По некоторым видам продукции в карточках складского учета не выведен остаток готовой продукции на конец периода.

. По ряду договоров, заключенных с покупателями, истек срок их действия, а дополнительные соглашения не заключены. Данный факт является существенным упущением бухгалтерских работников и работников отдела продаж. Смягчающим обстоятельством служит тот факт, что контрагенты по данным договорам являются постоянными клиентами ЗАО УК «БМЗ».

Для устранения рассмотренных недостатков в организации учета, хлебозаводу необходимо вести заполнение всей документации соответствующим образом, то есть, на унифицированных бланках и с соблюдением всех реквизитов, что позволит вести более точный и подробный учет и сократит время обработки информации.

Необходимо регулярно внедрять меры по совершенствованию работы всех специалистов бухгалтерии в целом.

Для этого целесообразно:

использовать компьютерные программы, которые разрабатываются с соблюдением методических правил бухгалтерского учета, а также с учетом специфики производства на предприятии;

направлять работников бухгалтерии на курсы повышения квалификации;

четко разграничивать должностные обязанности работников бухгалтерии.

В случае если руководство предприятия примет к сведению разработанные нами рекомендации, то сможет значительно оптимизировать процесс бухгалтерского учета и аудит на предприятии.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

Законодательные и нормативные акты

1.     Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и II. - М.: Проспект, 2008. - 744 с.

.       Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть I. - М.: Финансы и статистика, 2008. - 528 с.

3.     Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ // Главбух.- 2008. - С. 5-7.

4.      Федеральный закон от 30 декабря 2008 №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» // Нормативные акты для бухгалтера. - 2009. - №1. - С.35.

5.     Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. № 31н) // Положения по бухгалтерскому учету. - М.: ТК Велби, Проспект, 2003. - 176 с.

6.      План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н // Консультант Плюс.

.        Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Минфина РФ от 6 октября 2008г. № 106н

.        Положения по бухгалтерскому учету. - М.: ТК Велби, Проспект, 2003. - 176 с.

.        Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99). Утвержденное Приказом Минфина РФ от 6.07.99 г. № 43н) // Положения по бухгалтерскому учету. - М.: ТК Велби, Проспект, 2003, 176с.

.        Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01). Утверждено Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 года № 44н) // Положения по бухгалтерскому учету. - М.: ТК Велби, Проспект, 2003. - 176с.

.        Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99). Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 32н) // Положения по бухгалтерскому учету. - М.: ТК Велби, Проспект. 2008. - 176с.

12.   Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 года № 33н) // Положения по бухгалтерскому учету. - М.: ТК Велби, Проспект, 2008, 176с.

.       Приказ Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». // Консультант Плюс.

14.    Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. № 49.

.        Общероссийский классификатор продукции. Утвержден постановлением Госстандарта России от 30.12.93 г. // Консультант Плюс.

16.   Методические рекомендации по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию, товары и услуги. Утверждены Минэкономики России от 06.12.1995 г. № СН-484/7-982 // Консультант Плюс.

Монографии

.       Алибеков Ш.И. Использование аналитических процедур в аудиторской деятельности. Аудиторские ведомости, № 3, 2004 г. - 80 с.

18.   Газарян А.В. Подготовка аудиторского заключения // Бухгалтерский учет. № 6, 2003 г. С. 25.

19.    Гутцайт Е.М. Методологические проблемы аудита. Аудиторские ведомости, № 1, 2, 2007 г. - 80 с.

.        Бабаева Ю.А. Бухгалтерский учет. - М.:ЮНИТИ, 2008. - 476 с.

.        Бакаев А.С. Годовая бухгалтерская отчетность коммерческой организации. Библиотека журнала «Бухгалтерский учет». 2008 г. - 387 с.

.        Богомолов А.М., Голощапов Н.А. Внутренний аудит: организация и методика проведения. М.: Экзамен, 2000г.-302 с.

.        Волков Н.Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. Библиотека журнала «Бухгалтерский учет». 2007 г. - 475 с.

.        Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: -М: Юристъ, 2003. 618 стр.

.        Кондраков Н.В. Бухгалтерский учет. М.: Информационное агентство «ИПБ-БИНФА», 2007 - 584 с

.        Крикунов А.В. Аудиторская деятельность в Российской Федерации: законодательная и нормативная база, аттестация, отчетность и контроль качества. - Финансовая газета, 2003. - 272 с.

.        Макоев О.С. Контроль и ревизия: Учебное пособие. - М.: ГИН-ФО, 2007 г. - 240 с.

.        Мельник М.В., Пантелеев А.С., Звездин А.Л. Ревизия и контроль. Учебное пособие. М.: ИД ФКБ ПРЕСС, 2004г. - 520 стр.

.        Подольский В.И. Аудит. - М.: ЮНИТИ, 2003 г -305 с.

.        Ремизова Н.А. Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и Международные стандарты аудита. - М: МЦРСБУ, 2007. - 804 с.

.        Родионова В.М., Шлемников В.И. Финансовый контроль: Учебник. - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2007 г. - 320 с.

.        Сотникова Л. В. Внутренний контроль и аудит. - М.: ЗАО Финстатинформ, 2004. - 239с.