Налог на добавленную стоимость при возврате товара у резидентов Республики Беларусь
НДС при возврате товара у резидентов Республики Беларусь
Покупатель может возвратить товар по различным причинам, причем как в случае нарушения продавцом договорных условий, так и при надлежащем исполнении договора купли-продажи. Рассмотрим, каков порядок исчисления и вычета налога на добавленную стоимость (далее - НДС) продавцом и покупателем - резидентами Республики Беларусь при возврате товаров.
Основания для возврата товара
По договору купли-продажи продавец обязуется передать товар в собственность покупателю в установленный договором срок, а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму до или после передачи ему этого товара. При этом продавец должен передать покупателю предусмотренный договором купли-продажи товар, качество которого отвечает условиям договора.
В свою очередь покупатель, принимая товар от продавца, обязан проверить количество и качество полученного товара в соответствии с Положением о приемке товаров по количеству и качеству и порядком, закрепленным договором купли-продажи.
При существенном нарушении требований к качеству товара покупатель вправе по своему выбору либо отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы, либо потребовать замены товара ненадлежащего качества на товар, соответствующий договору. В таких случаях, как правило, товар возвращается продавцу.
Товар возвращается продавцу в случае нарушения им условий договора по количеству, ассортименту и комплектности.
Покупатель, не имеющий претензий относительно качества, может вернуть продавцу качественный товар в случае, если:
договором купли-продажи предусмотрены основания и порядок возврата качественных товаров, например не пользующихся спросом (стороны свободны в определении любых не противоречащих законодательству условий договора);
ненадлежаще исполнен договор, например при нарушении покупателем сроков оплаты за проданный в рассрочку и переданный ему товар (продавец вправе потребовать возврата проданного товара).
Особенности исчисления и вычета НДС при возврате товара
Общие положения
Возврат товара не является объектом обложения НДС. В то же время продавец возвращаемого товара сначала его реализует, что обязывает продавца исчислить и уплатить НДС.
НДС исчисляется в момент фактической реализации товаров, который зависит от выбранного плательщиком в соответствии с учетной политикой способа признания в бухгалтерском учете выручки от реализации и может наступить либо в день отгрузки, либо в день оплаты (но не позднее 60 дней со дня отгрузки) товаров.
В свою очередь, покупатель может возвратить продавцу товар, по которому осуществлены налоговые вычеты сумм НДС, предъявленных продавцом.
Вычетам подлежат суммы НДС после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок (если плательщик ведет такую книгу) в зависимости от метода определения выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее - объекты), установленного учетной политикой.
Для случаев возврата товаров, по которым у продавца наступил момент фактической реализации, а у покупателя произведен вычет предъявленных сумм НДС, НК предусмотрены специальные нормы, касающиеся порядка исчисления и вычета налога:
у продавца возвращаемых товаров на сумму оборота по их реализации уменьшаются обороты по реализации объектов того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров;
у покупателя, возвращающего товары, в отчетном периоде, в котором они возвращены, производится корректировка налоговых вычетов.
Не производится корректировка оборотов по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и налоговых вычетов в отношении товаров, возвращенных продавцу для ремонта, если не изменяется их стоимость.
Корректировка продавцом оборота по реализации товара
Как уже отмечалось, продавец при возврате покупателем товаров должен откорректировать и отразить в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (далее - налоговая декларация по НДС) оборот по реализации объектов. Такая корректировка осуществляется в том отчетном периоде, в котором произведен возврат товаров, при условии, что у продавца по возвращаемым товарам наступил момент фактической реализации согласно ст.100 НК.
Уменьшение оборота по реализации объектов отражается в разделе I налоговой декларации по НДС в соответствующей строке в зависимости от ставки НДС, применяемой при отгрузке возвращаемых товаров.
Операции по возврату товаров не признаются действиями по исправлению ошибок, поэтому раздел V "Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки" налоговой декларации по НДС не заполняется
Пример 1.
Организация оптовой торговли (далее - поставщик) в январе 2012 г. отгрузила покупателю товары на 24 млн. руб. (в том числе НДС по ставке 20% 4 млн. руб.) В феврале 2012 г. поступила оплата за отгруженные товары в полном объеме.
В апреле 2012 г. покупатель вернул поставщику часть товара на 6 млн. руб. (в том числе НДС 1 млн. руб.).
Если поставщик признает выручку по методу начисления, момент фактической реализации по отгруженным товарам наступает в январе 2012 г.
Если поставщик признает выручку по методу оплаты, момент фактической реализации по отгруженным товарам наступает в феврале 2012 г.
Независимо от метода признания выручки от реализации в бухгалтерском учете уменьшение оборота по реализации объектов отражается в разделе I налоговой декларации по НДС либо за апрель 2012 г., если отчетным периодом признается календарный месяц, либо за II квартал 2012 года, если отчетным периодом признается календарный квартал. При этом в строке 1 налоговой декларации по НДС оборот по реализации уменьшается на 6 млн. руб. (графа 2) и сумма НДС - на 1 млн. руб. (графа 4)
Если товары возвращаются в том отчетном периоде (календарный месяц или календарный квартал), в котором они отгружены продавцом, обороты по реализации объектов в налоговой декларации по НДС не уменьшаются, так как по итогам отчетного периода оборот по реализации возвращенных покупателем товаров не отражался.
Пример 2.
Организация оптовой торговли (далее - поставщик) 2 марта 2012 г. отгрузила покупателю товары. Товары в полном объеме возвращены покупателем 23 марта 2012 г.
Оборот по реализации товаров в налоговой декларации по НДС не отражается (независимо от метода признания выручки от реализации поставщиком). Отгрузка и возврат произведены в одном отчетном периоде, и у поставщика по истечении отчетного периода отсутствует обязательство исчислить НДС и отразить обороты по реализации в налоговой декларации по НДС.
налог возврат товар беларусь
Для плательщиков, признающих выручку от реализации в бухгалтерском учете по методу оплаты, согласно НК установлен срок, по истечении которого наступает момент фактической реализации в связи с отсутствием оплаты, - 60 дней со дня отгрузки товаров. Поэтому продавец, признающий выручку указанным методом, при возврате товаров в течение данного срока (при отсутствии оплаты), не уменьшает обороты по реализации объектов, так как не наступил момент фактической реализации товаров, которые возвращаются продавцу.
Пример 3.
Организация оптовой торговли (далее - поставщик) 6 января 2012 г. отгрузила покупателю товары для детей на 22 млн. руб. (в том числе НДС по ставке 10% 2 млн. руб.)
Поставщик признает выручку от реализации по методу оплаты.
Оплата за товары от покупателя не поступила.
Оборот по реализации товаров не отражается поставщиком в налоговой
декларации по НДС, поскольку не наступил момент фактической реализации (отсутствует оплата), следовательно, не корректируется и оборот по реализации объектов.
. Товары полностью возвращены 2 апреля 2012 г.
Оборот по реализации товаров отражается в налоговой декларации по НДС за март 2012 г. либо за I квартал 2012 года (в зависимости от избранного отчетного периода), поскольку на 6 марта 2012 г. приходится 60-й день со дня отгрузки товаров.
В разделе I налоговой декларации по НДС за апрель 2012 г. либо за II квартал 2012 года (в зависимости от избранного отчетного периода) отражается уменьшение оборота по реализации объектов по строке 3: в графе 2 - на сумму 22 млн. руб., в графе 4 - на сумму 2 млн. руб.
В случае если сумма, на которую возвращаются товары и на которую необходимо уменьшить оборот по реализации объектов, превышает отраженные по соответствующим строкам налоговой декларации по НДС (раздел I) обороты по реализации, показатели графы 2 "Сумма" и графы 4 "Сумма НДС" (в случае ее заполнения) отражаются в налоговой декларации по НДС со знаком "минус". При этом, если сумма показателей графы 4 по строкам 1 - 13 раздела I имеет отрицательное значение, в графе 4 по итоговой строке раздела I (строка 14) проставляется 0.
Если принимаемые к вычету суммы НДС необходимо распределять между оборотами по реализации объектов, то отрицательное значение оборотов по реализации принимается к распределению равным 0.
Пример 4.
Организация оптовой торговли (далее - поставщик), определяющая выручку по методу начисления, в декабре 2011 г. отгрузила товары на 36 млн. руб. (в том числе НДС по ставке 20% 6 млн. руб.). В марте 2012 г. данные товары возвращены покупателем в полном объеме.
За период январь - март 2012 г. у поставщика имеются следующие обороты по реализации товаров:
со ставкой НДС 20% - 24 млн. руб., в том числе НДС 4 млн. руб.;
со ставкой НДС 10% - 5,5 млн. руб., в том числе НДС 0,5 млн. руб.;
освобожденных от НДС - 4,5 млн. руб.
В налоговой декларации по НДС за март 2012 г. (за I квартал 2012 года, если отчетным периодом признается календарный квартал) поставщик должен уменьшить сумму оборота по реализации объектов на сумму оборота по реализации возвращенных товаров, т.е. на 36 млн. руб., и отразить:
в строке 1 графе 2: - 12 млн. руб. (24 млн. руб. - 36 млн. руб.),
графе 4: - 2 млн. руб. (4 млн. руб. - 6 млн. руб.);
строке 3 графе 2: 5,5 млн. руб., графе 4: 0,5 млн. руб.;
строке 8 графе 2: 4,5 млн. руб.
Сумма показателей графы 4 раздела I налоговой декларации по НДС (сумма НДС) имеет отрицательное значение и составляет - 1,5 млн. руб. (-2 млн. руб. + 0,5 млн. руб.). В связи с этим в графе 4 строки 14 налоговой декларации по НДС проставляется 0, а в графе 2 строки 14 указывается - 2 млн. руб. (-12 млн. руб. + 5,5 млн. руб. + 4,5 млн. руб.).
Для целей распределения сумм налоговых вычетов принимается общая сумма оборота по реализации в размере 10 млн. руб. (5,5 млн. руб. + 4,5 млн. руб.), отрицательное значение оборота по реализации товаров, облагаемых по ставке 20%, не учитывается.
Налоговые вычеты у покупателей корректируются в том отчетном периоде, в котором возвращены товары, но при условии, что на момент возврата у покупателя наступило право на вычет по возвращаемым товарам в соответствии с п.6 ст.107 НК.
Покупатель, определяющий момент фактической реализации "по отгрузке", производит вычет НДС независимо от оплаты полученных товаров при их приобретении. В случае возвращения товара непосредственно в отчетном периоде его приобретения (календарный месяц или календарный квартал) налоговые вычеты по итогам отчетного периода не корректируются, так как суммы НДС по этим товарам еще не отражены в налоговой декларации по НДС за этот отчетный период.
При возвращении товаров в отчетном периоде, следующем за отчетным периодом их оприходования, независимо от сроков представления налоговой декларации по НДС уменьшение налоговых вычетов производится в налоговой декларации по НДС за отчетный период (месяц или квартал), в котором товары возвращены.
Пример 5.
Покупатель определяет момент фактической реализации "по отгрузке".
Товары стоимостью 12 млн. руб. (включая НДС по ставке 20%) получены в марте 2012 г.
. В марте 2012 г. товар возвращен поставщику в полном объеме.
В этом случае налоговые вычеты в налоговой декларации по НДС не корректируются.
. В марте 2012 г. произведен частичный возврат товара на 3 млн. руб., в апреле 2012 г. покупатель вернул товар еще на 3 млн. руб.
В данной ситуации покупатель вправе принять к вычету предъявленную сумму НДС (при отражении ее в учете) в размере 1,5 млн. руб. ( (12 млн. руб. - 3 млн. руб.) x 20/120) в налоговой декларации за март 2012 г. либо за I квартал 2012 года (в зависимости от избранного покупателем отчетного периода).
В налоговой декларации по НДС за апрель 2012 г. либо за II квартал 2012 года (в зависимости от избранного отчетного периода) покупатель должен произвести корректировку сумм налоговых вычетов в сторону уменьшения в размере 0,5 млн. руб. (3 млн. руб. x 20/120).
Покупатели, определяющие момент фактической реализации "по оплате" вычет предъявленных сумм НДС по приобретенным товарам производят только после оплаты продавцу. По этой причине, если покупатель возвращает продавцу неоплаченный товар, налоговые вычеты корректировать не следует. Не производится корректировка налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС и в случае, когда право на вычет (т.е. сумма НДС, предъявленная продавцом возвращаемых товаров, фактически уплачена) наступает в том же отчетном периоде, в котором возвращаются товары.
Пример 6.
Покупатель определяет момент фактической реализации "по оплате".
Товары стоимостью 12 млн. руб. (включая НДС по ставке 20%) получены в марте 2012 г.
. Оплата за товар произведена 10 апреля 2012 г. Товар возвращен поставщику в полном объеме 18 апреля 2012 г.
Поскольку в апреле 2012 г. наступает право на вычет у покупателя и тогда же товар возвращается поставщику, корректировка налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС в данной ситуации не производится.
. Оплата за товар произведена частично в марте 2012 г. (9 млн. руб.), частично в апреле 2012 г. (3 млн. руб.) В конце апреля 2012 г. часть товара на 6 млн. руб. возвращена поставщику.
В этом случае покупатель вправе принять к вычету предъявленную сумму НДС (при отражении ее в учете) в размере 1,5 млн. руб. (9 млн. руб. x 20 / 120) в налоговой декларации по НДС за март 2012 г. либо за I квартал 2012 года (в зависимости от избранного отчетного периода).
В налоговой декларации по НДС за апрель 2012 г. либо за II квартал 2012 года (в зависимости от избранного отчетного периода) покупатель должен произвести корректировку сумм налоговых вычетов, уменьшив их на 0,5 млн. руб. ( (6 млн. руб. - 3 млн. руб.) x 20/120)
Если сумма налога по возвращенному товару превышает общую сумму принятых ранее налоговых вычетов, разница между суммой "входного" НДС по возвращаемому товару и суммой налоговых вычетов подлежит доплате в бюджет и отражается в строке 12 "Суммы уменьшения налоговых вычетов, превышающие сумму вычетов отчетного налогового периода" раздела I налоговой декларации по НДС.
Если покупателем ведется книга покупок, то при осуществлении операций, связанных с возвратом товаров, в книге покупок суммы НДС корректируются за тот месяц, в котором товары возвращены покупателем поставщику (продавцу) .