Аудит расчетов с покупателями и заказчиками и документирование его результатов в ООО 'Подъемтранссервис'

Аудит расчетов с покупателями и заказчиками и документирование его результатов в ООО 'Подъемтранссервис'

ФГОУ ВПО Вятская государственная сельскохозяйственная академия

Экономический факультет

Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине «Аудит»

Аудит расчетов с покупателями и заказчиками и документирование его результатов в ООО «Подъёмтранссервис»

Киров, 2011

Содержание

Введение

. Теоретические основы аудита расчетов с покупателями и заказчиками

1.1 Понятие и сущность аудита расчетов с покупателями и заказчиками

1.2 Нормативное регулирование аудита расчетов с покупателями и заказчиками

. Планирование аудита

2.1 Понимание деятельности аудируемого лица и оценка аудиторского риска

.2 Уровень существенности ошибки

.3 План и программа аудита

. Содержание аудиторских процедур и выборочного аудиторского обследования

.1 Аудит оформления первичных документов

.2 Аудит арифметического подсчета в документах

.3 Аудит дебиторской задолженности по срокам возникновения

3.4 Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и бухгалтерского учета

4. Документирование аудита

Заключение

Список используемой литературы

Приложение

Введение

С проблемой управления расчетами с покупателями и заказчиками сталкиваются предприятия всех форм собственности независимо от их размера и сферы деятельности.

Аудит расчетов с покупателями и заказчиками является одной из важнейших составляющих аудита финансово-хозяйственной деятельности коммерческой организации. Проверка статей «дебиторская задолженность» в балансе и статьи «выручка» в отчете о прибылях и убытках позволяет выявить как непреднамеренные ошибки в учете.

На основании этого необходимо проводить анализ состояния расчетов. Для проведения анализа используются данные бухгалтерского учета и отчетности, поэтому немаловажную роль играет правильная организация на предприятии бухгалтерского учета расчетных операций, которая требует своевременного и полного отражения хозяйственных операций по расчетам в первичных документах и учетных регистрах.

Актуальность курсовой работы заключается в том, что своевременное обращение денежных средств, а также тщательно поставленный учет расчетных операций с покупателями и заказчиками, оказывают значительное влияние на финансовые результаты предприятия (прибыли или убытки), среди которых основное место занимает прибыль от реализации товарной продукции.

Целью работы является изучение порядка ведения расчетов с покупателями и заказчиками на конкретном предприятии и проведение аудита расчетов с покупателями и заказчиками.

Задачи работы обусловлены ее целью и сформулированы следующим образом:

определение нормативного регулирования аудиторской деятельности;

изучить особенности проведения аудита расчетов с покупателями и заказчиками.

составить план и программу аудита расчетов с покупателями и заказчиками;

отобразить содержание аудиторских процедур и документирование аудита.

Объектом исследования работы выступает ООО «Подъёмтранссервис». Период исследования предприятия 2008-2010гг., период проведения аудита -2010г.

Источники информации: нормативно-правовые документы, регулирующие бухгалтерский учет и аудит расчетов с покупателями и заказчиками; учетная политика, регулирующая порядок учета расчетов с покупателями и заказчиками; вся первичная документация по учету операций расчетов с покупателями и заказчиками; учетные регистры и отчетность.

Методологической и технической основой для работы послужили: Постановления Правительства РФ и инструктивные материалы по изучаемым вопросам; Федеральный Закон «О бухгалтерском учете»; Положение по введению бухгалтерского учета и отчетности в РФ; учебная литература.

1. Теоретические основы аудита расчетов с покупателями и заказчиками

.1 Понятие и сущность аудита расчетов с покупателями и заказчиками

Федеральный закон от 30.12.2008 №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» от 24.12.2008 полностью вступил в силу с 01.01.2010.

Новый закон содержит большое количество новелл. В частности изменения коснулись понятия сопутствующих аудиту услуг. Теперь их перечень устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности.

Что касается восстановления и ведения бухгалтерского учета, налогового консультирования, оценочной деятельности, анализа финансово-хозяйственной деятельности компаний, обучения и других услуг, поименованных в пункте 6 статьи 1 закона № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности», то они перешли в разряд прочих связанных с аудиторской деятельностью услуг. Тем не менее, данные функции остались в компетенции аудиторов.

Кроме того, частично изменились условия проведения обязательного аудита. Теперь обязательный аудит проводится в компаниях, у которых объем выручки за предшествовавший отчетному год превышает 50 млн. руб. или сумма активов баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 млн. руб.

Аудиторскую деятельность могут вести и аудиторские организации, и индивидуальные аудиторы.

Однако обязательный аудит некоторых видов организаций, а также аудит консолидированной отчетности проводят только аудиторские компании.

Помимо нового закона «Об аудиторской деятельности» Постановлением Правительства РФ от 22.07.2008 № 557 введен новый стандарт аудиторской деятельности, качающийся системы контроля качества аудиторских услуг. Согласно новому стандарту, каждая аудиторская фирма обязана внедрить у себя такую систему. Контроль качества услуг должен четко документироваться и осуществляться по нескольким направлениям (этические требования, решение о принятии клиента на обслуживание, выполнение задания и д.р.). Подробнее стандарты аудиторской деятельности рассмотрены в п. 1.5.

Согласно закону «Об аудиторской деятельности», аудит представляет собой независимую проверку бухгалтерской отчетности аудируемого лица с целью выражения мнения о ее достоверности. Под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная законом «О бухгалтерском учете».

Аудиторская деятельность может осуществляться аудиторской фирмой или частным аудитором и представляет собой предпринимательскую деятельность по проведению собственно аудита и оказанию сопутствующих ему работ и услуг.

Целью аудита расчетов с покупателями и заказчиками является выражение мнения о достоверности отражения в учете и отчетности показателей дебиторской задолженности. Следовательно, основной задачей аудита расчетов с покупателями и заказчиками является получение доказательств правильности отражения такого рода операций в учете и отчетности.

Типовая аудиторская проверка подразделяется на три основных этапа.

1.  Подготовительный этап (этап планирования)

На данном этапе аудитор знакомится с финансово-хозяйственной деятельностью предприятия. При этом принимаются во внимание отрасль, сфера деятельности, экономические, финансовые и иные риски, свойственные данной компании. Аудитор проводит предварительный анализ системы внутреннего контроля, структурный и динамический анализ отчетности.

На этом же этапе определяется величина аудиторского риска, рассчитывается уровень существенности, а также трудоемкость проверки. Данные расчеты базируются на результатах анализа указанных выше внешних и внутренних факторов, влияющих на деятельность аудируемого лица. Когда определена величина аудиторского риска и уровень существенности, разрабатывается программа аудита. В аудиторских фирмах, как правило, имеется набор типовых аудиторских программ для проверки всех статей отчетности. Программы могут адаптироваться для конкретного предприятия. Также при разработке аудиторских программ могут приниматься во внимание результаты предшествующих проверок.

2.  Основной этап

На этой стадии аудиторской проверки производится сбор аудиторских доказательств, который состоит из двух основных блоков:

Ø  тестирование средств контроля

Ø  проведение процедур по существу

3.  Завершающий этап

На данном этапе производится обобщение и систематизация аудиторских доказательств. Перечень выявленных нарушений предоставляется руководству аудируемого лица с предложением внести соответствующие изменения в учет и отчетность. Процесс аудита завершается выдачей аудиторского заключения.

На этапе планирования аудиторской проверки расчетов с покупателями и заказчиками обычно производится анализ договоров с целью их соответствия требованиям ГК и РФ и внутренним правилам компании (наличие всех необходимых подписей, виз и т.п.). Такой анализ позволяет оценить риск претензий со стороны контролирующих органов, например, исков о признании соответствующих сделок недействительными или ничтожными. Также на ознакомительном этапе проверяется наличие необходимых лицензий, если проверяемый вид деятельности подлежит лицензированию. Кроме того, целесообразно оценить динамику показателя дебиторской задолженности. А также изменение коэффициента оборачиваемости дебиторской задолженности.

На основном этапе оценивается построение и эффективность системы контроля расчетов с покупателями и заказчиками. Методами контроля могут являться разделение полномочий между сотрудниками, периодические проверки руководством, авторизация расчетных документов, мониторинг и т.д. В качестве процедур по существу обычно выступают проверка тождественности данных учета и отчетности, проверка правильности отнесения операций к конкретному периоду, анализ результатов инвентаризаций расчетов, правильность отражения курсовых разниц при совершении валютных операций, проверка балансов дебиторов путем запросов или анализа актов сверки, полнота и корректность раскрытия информации о расчетах с покупателями и заказчиками в отчетности и пояснительной записке. Особое внимание уделяется просроченной дебиторской задолженности и правильности создания и использования резерва по сомнительным долгам (если таковой создается).

На заключительном этапе составляется список выявленных нарушений в части расчетов с покупателями и заказчиками со ссылками на соответствующие нормативные акты, а также варианты устранения этих нарушений. В случае если клиент принимает все предложенные исправления или сумма нарушений нематериальна, то выдается чистое аудиторское заключение.

Типовыми ошибками при учете расчетов являются:

Ø  неправильное оформление первичных документов на отгрузку

Ø  отражение операций не в том периоде, к которому они относятся

Ø  неправильный учет расчетов по договорам мены

Ø  неправильный зачет авансов

Ø  отражение в активах дебиторской задолженности, подлежащей списанию

Ø  неправильное отражение в учете расчетов по векселям

Таким образом, в данном разделе были рассмотрены понятие и сущность аудита расчетов с покупателями и заказчиками, цели, задачи, основные этапы проверки, а также приведен краткий перечень типовых ошибок в учете указанных операций.

.2 Нормативное регулирование аудита расчетов с покупателями и заказчиками

аудит бухгалтерский отчетность расчет

При проведении аудита расчетов с покупателями и заказчиками проверяющему необходимо руководствоваться:

Ø  стандартами аудиторской деятельности

Ø  иными нормативными актами, регулирующими аудиторскую деятельность

Ø  нормативными актами, регулирующими порядок учета расчетов с покупателями и заказчиками

В Российской Федерации действуют 34 стандарта аудиторской деятельности, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (последняя редакция от 19.11.2008). Стандарт №15 утратил силу в 2008 году. Данными стандартами определяются цель, принципы, объем и общая методология аудита.

Аудиторские стандарты формируют единые требования к качеству и надежности аудита и обеспечивают определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении.

Основная цель аудиторских стандартов - обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских услуг единообразным пониманием основных принципов аудита, прав и обязанностей аудиторов, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения. Стандарты служат основанием для оценки качества проведения аудита и определения ответственности аудиторов при недобросовестном выполнении проверки.

Внедрение стандартов способствует обеспечению высокого качества аудиторских проверок, применению единых требований при осуществлении обязательного аудита, использованию научных достижений в процессе проведения проверок, пониманию пользователями финансовой информации, сущности и методов аудита, обеспечению сравнимости показателей работы отдельных аудиторов. На основе стандартов формируются программы для подготовки аудиторов.

В настоящее время в российской аудиторской практике применяется 31 федеральных стандартов:

-   цель и основные принципы аудита;

-   документирование аудита;

-   планирование аудита;

-   программа аудита;

-   аудиторские доказательства;

-   аудиторское заключение;

-   внутренний контроль качества аудита;

-   оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом; аффилированные лица;

-   события после отчетной даты;

-   применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица и др.

Помимо стандартов аудиторской деятельности существует ряд иных нормативных актов, регулирующих аудит и аудиторскую деятельность. Наиболее важными среди них являются:

Ø  Федеральный закон от 30.12.2008 №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»

Ø  Постановление Правительства РФ от 16.02.2008 №80 (ред. от 31.03.2009) «Об утверждении Положения о лицензировании аудиторской деятельности»

Лицензирование аудиторской деятельности отменено с 01.01.2010 в соответствии с п.5.2 ст.18 ФЗ от 08.08.2001№ 128 (ред. от 25.11.2009) «О лицензировании отдельных видов деятельности». Для аудиторов и аудиторских фирм стало обязательным членство в саморегулируемых организациях.

Помимо стандартов аудиторской деятельности и законов об аудите, при проверке расчетов с покупателями и заказчиками аудиторы обязаны руководствоваться иными нормативными актами, регулирующими вопросы учета данных операций и отражения их в отчетности.

Внутрифирменные аудиторские стандарты - документы, детализирующие и устанавливающие единые требования к аудиту с целью обеспечения эффективности работы и ее адекватности стандартам аудиторской деятельности. Они регламентируют деятельность аудиторов в рамках конкретной аудиторской организации.

Эти стандарты учитывают специфику работы аудиторской организации и раскрывают содержание отдельных процедур проведения проверки, сбора аудиторских доказательств, их документирования и др.

В то же время они не должны быть излишне детализированы, сковывать инициативу аудиторов, т.к. это может превратить аудит в механический сбор сведений.

Внутренний стандарт аудиторской организации имеет следующую структуру:

регламентирующие параметры - ссылка на российские или международные стандарты;

общие положения - необходимость внутреннего стандарта, описание объекта стандартизации и др.;

цель и задачи стандарта - назначение и конкретные проблемы, решение которых обеспечивается его применением;

взаимосвязь с другими стандартами;

определение основных принципов и методик;

оформление - перечень документов, которые аудитор должен составить согласно требованиям стандарта;

перечень нормативных актов, которыми аудиторы должны руководствоваться при выполнении требований внутреннего стандарта [17, с.90-92].

2. Планирование аудита

.1 Понимание деятельности аудируемого лица и оценка аудиторского риска

Общество с ограниченной ответственностью «Подъёмтранссервис» было образовано на основании решения учредителей, в соответствии с Гражданским Кодексом Российской Федерации и законом об обществах с ограниченной ответственностью.

Общество создано путём преобразования Смешанного товарищества «Подъёмтранссервис» в Общество с ограниченной ответственностью «Подъёмтранссервис» и является правопреемником всех прав и обязанностей СТ «Подъёмтранссервис».

Юридический адрес общества: Кировская область, г. К.-Чепецк, ул.Молодежная, д. 11.

Основной целью деятельности общества является выполнение функций, связанных с производством, оптовой и розничной торговлей продукцией производственно-технического назначения и ТНП, продуктовыми товарами, а также наиболее полное и качественное удовлетворение потребностей российских и иностранных предприятий, организаций и граждан в продукции, работах и услугах, производимых обществом, в соответствии с основными видами деятельности, а также получение прибыли в интересах участников.

Для реализации целей уставной деятельности общество вправе осуществлять следующую деятельность:

-   выполнение строительно-монтажных работ;

-   оказание транспортных и экспедиционных услуг предприятиям и населению;

-   оказание услуг по хранению, погрузке, разгрузке и отправке продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления;

-   оптовая и розничная торговля продукцией производственно-технического назначения, продуктами питания и товарами народного потребления;

-   производство продукции производственно-технического назначения;

-   производство товаров народного потребления;

-   переработка и хранение сельскохозяйственной продукции;

-   закуп у населения и предприятий сельскохозяйственной продукции за наличный расчет;

-   маркетинговые исследования.

Бухгалтерский учет и отчетность ведутся по нормам, действующим в Российской Федерации. В организации используется программа 1С: Предприятие Версия 8.0.

Бухгалтерский учет ведется по журнально-ордерной форме с применением персональных компьютеров и специальных сетевых компьютерных программ.

Фирма представляет в обязательном порядке бухгалтерскую отчетность по одному экземпляру органу государственной статистики и в другие адреса, предусмотренные законодательством Российской Федерации, в сроки, установленные законодательством Российской Федерации.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет генеральный директор организации. Бухгалтерский учет осуществляется бухгалтерией организации, возглавляемой главным бухгалтером.

В рамках учетной политики ООО «Подъёмтранссервис» (Приложение А) утвержден:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета на основе Плана счетов, утвержденным приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года №94н. (ред. от 08.11.2010 N 142н <#"577122.files/image001.gif">

Рисунок 1 - Организационная структура управления ООО «Подъёмтранссервис»

В первую очередь для экономической характеристики предприятия проанализируем эффективность использования на предприятии трудовых ресурсов.

На начало 2010 года численность персонала на предприятии составляла 210 человек.

Обеспеченность трудовыми ресурсами ООО «Подъёмтранссервис» характеризуется данными, представленными в таблице 1.

Как видно по данным таблицы 3, численность персонала в 2010 году снизилась против 2008 г. и составила 79,5%. Численность рабочих тоже снизилась и составила 76,2%. Можно заметить, что численность рабочих снижается более высокими темпами.

Таблица 1 - Обеспеченность трудовыми ресурсами ООО «Подъёмтранссервис» (чел.)

При экономической характеристике трудовых ресурсов важное значение имеют такие показатели, как производительность труда и трудоемкость (таблица 2).

Таблица 2 - Эффективность использования трудовых ресурсов

За анализируемый период существует стабильное повышение объема выполняемых работ, в 2010 году относительно 2008 года увеличение составило 122,4 процентов. Производительность труда с 2008 года повысилась, и это повышение составило 53,9 процентов, трудоемкость соответственно за это время снизилась на 35 процентов.

Одним из важнейших факторов повышения эффективности производства на предприятии является обеспеченности их основными фондами в необходимом количестве и ассортименте и более полное их использование.

Показатели, характеризующие эффективность использования основных фондов предприятия в исследуемом периоде, представлены в таблице 3.

Таблица 3 - Анализ эффективности использования основных средств

По данным таблицы 3 можно сделать вывод о том, что показатель фондоотдачи увеличивается в 2010 г. относительно 2008 г. на 38,2 процента, то есть, наблюдается увеличение объема оказанных услуг при снижении стоимости основных фондов. В результате чего, фондоемкость снизилась на 27,6 процента. Рост основных показателей, характеризующих эффективность использования основных фондов, в анализируемом периоде по сравнению с предыдущими годами свидетельствует об улучшении эффективности использования основных фондов на предприятии. Однако, недостаточно высокий уровень фондоотдачи свидетельствует, что в целом по предприятию основные фонды используются не очень эффективно.

Основные показатели деятельности предприятия представлены в таблице 4 на основе отчета о прибылях и убытках в приложении В.

Таблица 4 - Основные показатели деятельности ООО «Подъёмтранссервис»

Исходя из данных таблицы 4 видно, что если деятельность предприятия в 2008 году была убыточна, то уже в 2010 году выручка выросла на 5509,4 тыс. руб. по сравнению с 2008 годом, что связано с более стабильной работой предприятия и активной маркетинговой политикой.

Прибыль до налогообложения и чистая прибыль в 2010 году выросли соответственно на 2664,1 и 2149,4 тыс. руб. от уровня 2008 года. Это хорошие показатели, предприятие стало более рентабельно.

В целом, работу предприятия за 2010 год исходя из всего сказанного выше можно признать удовлетворительной. Для более детальной экономической характеристики ООО «Подъёмтранссервис» далее проведем краткий анализ финансового состояния данного предприятия по данным бухгалтерских балансов (Приложение Б).

Анализ устойчивости финансового состояния на ту или иную дату позволяет выяснить, насколько правильно предприятие управляло финансовыми ресурсами в течение периода, предшествующего этой дате.

Сведем все показатели финансовой устойчивости анализируемого предприятия в таблицу 5.

Таблица 5 - Анализ обеспеченности запасов и затрат нормальными источниками формирования

Произведем расчет коэффициентов финансовой устойчивости и покажем их в таблице 6, на основании рассчитанных коэффициентов сделаем выводы о финансовой устойчивости предприятия.

Таблица 6 - Коэффициенты, характеризующие финансовую устойчивость предприятия ООО «Подъёмтранссервис»

На протяжении всего исследуемого периода предприятие имело неустойчивое финансовое положение - есть необходимость пополнения собственного капитала и снижения размеров запасов и затрат.

На основании данных, представленных в таблице 6, можно сделать следующие выводы.

Предприятие было обеспечено собственными оборотными средствами на протяжении всего исследуемого периода, и хотя размеры их малы, они постоянно растут.

На протяжении всего исследуемого периода значение коэффициента маневренности не соответствовало нормативному значению. Следовательно, собственные источники средств с финансовой точки зрения не мобильны.

Доля основных средств и внеоборотных активов в источниках собственных средств слишком велика, но связано это с приобретением за счет заемных источников новых основных средств - оборудования.

Хотя финансовая устойчивость предприятия и низкая, уровень производственного потенциала предприятия растет, что является положительной тенденцией.

Коэффициенты, характеризующие ликвидность и платежеспособность предприятия ООО «Подъёмтранссервис» в 2008-2010 гг. представлены в таблице 7.

Таблица 7 - Коэффициенты, характеризующие ликвидность и платежеспособность предприятия ООО «Подъёмтранссервис»

Коэффициент абсолютной ликвидности показывает, что на протяжении всего исследуемого периода предприятие испытывало недостаток денежных средств для покрытия срочных обязательств.

Значение коэффициентов промежуточной и текущей ликвидности также не соответствует оптимальным значениям, следовательно, предприятие неплатежеспособно.

Коэффициент, показывающий соотношение дебиторской и кредиторской задолженности показывает нам, что на протяжении всего исследуемого периода дебиторская задолженность значительно ниже кредиторской, что является негативным фактором финансового состояния предприятия.

Проведенный анализ финансового состояния ООО «Подъёмтранссервис» показал, что данное предприятие на момент исследования является неплатежеспособным и финансово неустойчивым. Для нормализации финансового состояния необходимо принятие различных мер, в противном случае состояние предприятия может стать кризисным.

Проведем анализ состояния системы внутреннего контроля ООО «Подъёмтранссервис». Для этого были составлены вопросы в соответствии с деятельностью организации. Так как аудит расчетов с покупателями и заказчиками, то и вопросы были направлены на этот участок бухгалтерского и налогового учета на предприятии. Исходя из опросного листа (Приложение Г), неотъемлемый риск для ООО «Подъёмтранссервис» следует определить как средний, так как есть риск совершения бухгалтером непреднамеренных ошибок, поскольку в должностной инструкции порядок учета расчетов с покупателями и заказчиками, документооборота по ним, порядок предоставления внутренней отчетности не прописан. Регулярный анализ дебиторской задолженности по срокам возникновения не проводится.

Контрольный риск следует определить как средний, так как на предприятии существует система внутреннего контроля. Слабость данной системы в том, что контроль осуществляется нерегулярно (четкого графика нет) и не документируется.

По данным тестирования системы внутреннего контроля было выяснено, что в ООО «Подъёмтранссервис» уровень внутреннего контроля можно оценить как средний.

.2 Уровень существенности ошибки

Уровень существенности рассчитывается аудитором на основании данных отчетности. Для расчета уровня существенности ООО «Подъёмтранссервис» определим показатели, значение которых будет влиять на расчет уровня существенности (Таблица 8).

Таблица 8 - Определение уровня существенности

Так как значения балансовой прибыли и собственного капитала значительно отклоняются, отбросим их при расчете уровня существенности. Следовательно, в расчет уровня существенности войдут такие числовые значения как:

(602,1+1045,5+268,8)/3=638,8 тыс. руб.

Средняя величина этих показателей составляет 638,8 тыс. руб. Округлим данную величину до 639 тыс. руб., что и будет являться уровнем существенности для ООО «Подъёмтранссервис».

.3 План и программа аудита

Программа аудита расчетов с покупателями заказчиками, операций по реализации продукции, товаров, работ, услуг (таблица 9) представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур для сбора аудиторских доказательств.

При проверке необходимо установить:

заключены ли договора купли-продажи продукции;

реальность задолженности покупателей и заказчиков, что должно быть подтверждено актами инвентаризации (сверки) расчетов;

правильность составления бухгалтерских проводок по счету 62;

соответствие записей аналитического учета по счету 62 записям в журналах-ордерах, главной книге и балансе.

По выявленным несоответствиям определяют существенность, характер и возможные причины возникновения отклонений.

Аудиторские процедуры по существу предполагают детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Цель общей программы аудита - собрать достаточный объем аудиторских доказательств для формулирования профессионального мнения о соответствии бухгалтерского учета операций по приобретению и реализации продукции требованиям действующего законодательства и достоверности во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности в части отраженных в ней операций.

Таблица 9 - План аудита расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Подъёмтранссервис»

Программа аудита представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. С учетом аудиторских рисков, уровня существенности, количества операций, отсутствия истории прежних проверок для ООО «Подъёмтранссервис» была разработана следующая программа аудита.

Таблица 10 - Программа аудита расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Подъёмтранссервис»

3. Содержание аудиторских процедур и выборочного аудиторского обследования

.1 Аудит оформления первичных документов

Процедурами аудита оформления первичных документов являются:

формальная проверка (правильность заполнения всех реквизитов; наличие неоговоренных исправлений, подчисток, дописок в тексте и в цифрах; подлинность подписей должностных и материально ответственных лиц);

проверка документов по существу (законность и целесообразность операции; правильность отнесения на счета и статьи).

прослеживание. Под прослеживанием понимается процедура, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, проверяет отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно (или неправильно) отражены в бухгалтерском учете.

Прослеживание позволяет изучить нетипичные статьи и события, отраженные в документах клиента. Ниже представлен рабочий документ аудитора по результатам аудита первичных документов.

Таблица 11 - Рабочий документ аудитора № 1

Проверяемое предприятие: ООО «Подъемтранссервис»

Период аудита: 5 дней

Количество человеко-часов: 20

Проверяемый период: 2010 год.

Аудиторский риск: средний

Уровень существенности: 639 тыс. руб.

Результаты аудита первичных документов.

Основными нарушениями в оформлении первичных документов являются неполное заполнение реквизитов в документах. Не документировано хранение первичных документов в архиве, не происходит сверки расчетов с банком.

.2 Аудит арифметического подсчета в документах

В данном разделе программы аудита применяется процедура арифметической проверки: правильность подсчетов в документах, правильность показанных итогов в первичных документах, учетных регистрах и отчетных формах.

Таблица 12 - Рабочий документ аудитора № 2

Проверяемое предприятие: ООО «Подъемтранссервис»

Период аудита: 5 дней

Количество человеко-часов: 20

Проверяемый период: 2010 год.

Аудиторский риск: средний

Уровень существенности: 639 тыс. руб.

Перечень выявленных нарушений в ходе проверки расчетов с покупателями и заказчиками

В ходе проверки арифметических подсчетов документов был выявлен неправильный расчет НДС в счет-фактуре № 202 от 14.12.10 (Приложение Д). Что свидетельствует об отсутствии внутрифирменного контроля за правильностью отражения НДС, вследствие чего налог начислен неправильно.

.3 Аудит дебиторской задолженности по срокам возникновения

Аудиторские процедуры при аудите дебиторской задолженности следующие:

) определение преимущественного порядка расчетов с дебиторами и основных дебиторов;

) получение списка дебиторов с указанием сумм задолженности на конец года. Выполнение выборки с включением в нее наиболее значительных сумм и проверка наличия соответствующих договоров и первичных документов;

) проверка развернутого приведения в балансе остатков по счетам расчетов: по аналитическим счетам, имеющим дебетовое сальдо, - в активе; имеющим кредитовое сальдо - в пассиве;

) проверка проведения в конце года инвентаризации дебиторской задолженности;

) проверка списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и других нереальных для взыскания долгов за счет соответствующего резерва сомнительных долгов или отнесения их на финансовые результаты хозяйственной деятельности. При проверке отражения данных по расчетам с другими организациями следует учитывать сроки исковой давности, установленные законодательством;

) проверка того, что организация учета расчетов позволяет сгруппировать суммы дебиторской задолженности по срокам погашения: более чем через 12 месяцев после отчетной даты, в течение 12 месяцев после отчетной даты.

Таблица 13 - Рабочий документ аудитора № 3

Проверяемое предприятие: ООО «Подъемтранссервис»

Период аудита: 5 дней

Количество человеко-часов: 20

Проверяемый период: 2010 год.

Аудиторский риск: средний

Уровень существенности: 639 тыс. руб.

Нарушения в аудите дебиторской задолженности.

В ходе проверки дебиторской задолженности было выявлено, что у предприятия есть суммы дебиторской задолженности срок исковой давности по которой истек. Данные суммы неправомерно служат снижением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Такое неправомерное снижение налоговой базы по налогу штрафуется до 15000 руб., поэтому необходимо устранить данное нарушение.

.4 Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и бухгалтерского учета

Аудиторской процедурой в соответствии с программой аудита в этом разделе является оценка правильности формирования статей баланса, содержащих сведения о дебиторской задолженности. Полнота отражения данных о реализации услуг в регистре учета расчетов с покупателями и заказчиками имеет важное значение, поскольку влияет на возможность экономического субъекта контролировать оплату непогашенной дебиторской задолженности.

На этапе проверки отражения результатов от продаж аудитор определяет правильность отражения дебиторской задолженности в бухгалтерской отчетности и Главной книге по счету 62 (таблица 14). А именно сравнение суммы по стр. 230, 240 формы 1, и сальдо по счету 62 в Главной книге.

Таблица 14 - Рабочий документ аудитора № 4

Проверяемое предприятие: ООО «Подъемтранссервис»

Период аудита: 5 дней

Количество человеко-часов: 20

Проверяемый период: 2010 год.

Аудиторский риск: средний

Уровень существенности: 639 тыс. руб.

Сопоставление данных главной книги с бухгалтерским балансом

В ходе проверки было выявлено что, сумма отраженная в бухгалтерском балансе по строке 230, соответствуют счету 62 в Главной книге. Можно указать, что разделения на краткосрочную и долгосрочную дебиторскую задолженность не ведется. По приложению к бухгалтерскому балансу (ф.№5) в разделе 2 «Дебиторская и кредиторская задолженность» отсутствует состояние (на начало и конец отчетного периода) и не определено движение краткосрочной и долгосрочной задолженности с выделением «просроченной», а из нее - длительностью свыше 3 месяцев и более чем через 12 месяцев.

4. Документирование аудита

Ошибки, допущенные в учете расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Подъёмтранссервис» относятся к разряду методологических. Исходя из отдельных процедур аудита на основе рабочих документов аудитора составим заключительный отчет.

Таблица 15 - Отчет аудитора

Ошибки, допущенные и обнаруженные в одном и том же отчетном периоде до утверждения отчетности, могут быть исправлены, в частности, методом сторно. Предприятию рекомендуется утвердить формальный график документооборота с тем, чтобы все первичные документы поступали в бухгалтерию без задержек.

В ходе проверки дебиторской задолженности было выявлено, что у предприятия есть суммы дебиторской задолженности срок исковой давности по которой истек. Данные суммы неправомерно служат снижением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Такое неправомерное снижение налоговой базы по налогу штрафуется до 15000 руб., поэтому необходимо устранить данное нарушение. Можно указать, что разделения на краткосрочную и долгосрочную дебиторскую задолженность не ведется. Предприятию рекомендуется вести контроль за дебиторской задолженностью, своевременно проводить инвентаризацию. А также рекомендуется создавать резервы по сомнительным долгам.

В соответствии с п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Поэтому если некоторая вероятность взыскания просроченного долга все же остается, то целесообразно создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Резерв образуется при признании долга сомнительным на основании проведенной инвентаризации расчетов и приказа руководителя. Планом счетов для обобщения информации о создании резервов по сомнительным долгам предусмотрен счет 63 "Резервы по сомнительным долгам". На сумму создаваемого резерва делается запись по дебету счета 91 и кредиту счета 63. При списании невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 63 в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами.

Заключение

Аудит оформления первичных учетных документов выявил неправильно оформленные акты (на актах отсутствовали необходимые реквизиты, печати). Суммы по первичным документам были сопоставлены с суммами, проведенными в учете. Для этого были сделаны выгрузки из системы (журнал проводок) и суммы по проводкам были проверены на соответствие первичным документам.

Анализ дебиторской задолженности по срокам возникновения показал наличие просроченных балансов по нескольким контрагентам. Такая задолженность не списана, резерв на нее не сформирован ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

Все выявленные нарушения в суммарном выражении ниже уровня существенности, своевременное их исправление не приведет к искажению отчетности. Вместе с тем, при повторении в будущем существующих методологических ошибок сумма искажений может уже оказаться существенной.

В связи с выявленными ошибками были рекомендованы следующие мероприятия:

-   утвердить график документооборота первичных документов;

-   ввести в должностные инструкции работников бухгалтерии, обязанности по контролю за правильностью заполнения и подсчета первичных документов;

-   своевременно проводить инвентаризацию дебиторской задолженности;

-   создавать резервы по сомнительным долгам.

Следуя рекомендациям аудиторского заключения организация сможет избежать ошибок и нарушений в бухгалтерском и налоговом учете в дальнейшем.

Список используемой литературы

1.  Федеральный закон от 30.12.2008 №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» от 24.12.2008 (с изм. и доп.)

2.  О бухгалтерском учете: ФЗ РФ № 129-ФЗ от 21.11.1996 (ред. от 28.09.2010).

3.       Правило (стандарт) №1. Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности.

.        Правило (стандарт) №2. Документирование аудита.

.        Правило (стандарт) №3. Планирование аудита.

.        Правило (стандарт) №4. Существенность в аудите.

.        Правило (стандарт) №5. Аудиторские доказательства.

.        Правило (стандарт) №6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности.

.        Правило (стандарт) № 8 понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности (в ред. Постановления Правительства РФ от 19.11.2008 N 863)

.        Методические рекомендации по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ. Утв. приказом Министерства РФ по налогам и сборам от 20 декабря 2000 г. № БГ-3-03/447 (в ред. приказа МНС РФ от 17.09.2002 № ВГ-3-03/491).

.        Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, А.А. Савин, Л.В. Сотникова и др.; Под ред. проф. В.И. Подольского. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ - ДАНА, Аудит, 2007. - 583с.

.        Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, А.А. Савин, Л.В. Сотникова и др.3-е изд. перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2005.

.        Аудит. Практикум: Учебное пособие / О.Н. Харченко, С.А. Катцына и др. - М.: КНОРУС, 2005.

.        Аудит: Учебник / Под ред. М.В. Мельник. - М.: Экономист, 2006. - 282с.

.        Аудит. Практикум: Учебное пособие для вузов / В.И. Подольского, Л.Г. Макарова, А.А. Савина и др. Под ред. проф.В.И. Подольского. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006.

16.     Аудит. (Учебное пособие) Ерофеева В.А., Пискунов В.А., Битюкова Т.А., 2010. - 638с. <http://www.alleng.ru/d/econ-fin/econ-fin318.htm>

.        Бухгалтерский учет и аудит. (Учебно-метод. компл.) Соколова Е.С., Архарова З.П., 2009. - 224с. <http://www.alleng.ru/d/econ-fin/econ-fin240.htm>

.        Шеремет А.Д., Суйу В.П. Аудит на коммерческих предприятиях - М.:Инфра-М, - 2006.

Приложение

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

Общества с ограниченной ответственностью ООО «Подъемтранссервис» г. Кирово-Чепецка на 2010г.

Принятая учетная политика регламентируется следующими нормативными документами:

1. Федеральный закон о бухгалтерском учете от 21.11.96г. №129-ФЗ

2. положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности утвержденная приказом Минфина РФ от 29.07.98г. №34н

3. ПБУ 1-98 «Учетная политика организации» утвержденная приказом Минфина от 09.12.98г. №60н

4. ПБУ 4-99 «Бухгалтерская отчетность организации» Утвержденная приказом Минфина РФ от 06.07.99г. №43н

5. ПБУ 6-01 «Учет основных средств» утвержденная приказом Минфина РФ от 30.03.2001г. №26н

6. ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» от 28.12.01г. №119н

7. ПБУ 14-2000 «Учет нематериальных активов» утвержденная приказом Минфина РФ от 16.10.2000 №91н

8. ПБУ 9-99 «Доходы организаций» утвержденная приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. №32н

9. ПБУ 10-99 «Расходы организации» утвержденная приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. №33н

10. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия, утвержденный приказом Минфина №94н от 31.10.00г.

11. Постановление об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты. Основных средств и нематериальных активов, материалов №71а от 30.10.1997г.

12. Приказ Минфина РФ от 02.08.2001 №60н «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию»(ПБУ15/01).

13. Письмо Минфина РФ от 13.10.2003г. №91н «Об утверждении методических указании по бухгалтерскому учете основных средств»

14. Прочие действующие нормативные акты о порядке ведения бухгалтерского учета и отчетности в организациях.

Задачи бухгалтерского учета:

Формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и её имущественном положении;

Обеспечение контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

Своевременное предупреждение негативных явлений хозяйственно-финансовой деятельности;

Выявление и мобилизация внутрихозяйственных резервов;

Ответственность за организацию бухгалтерского учета

В соответствии с законом РФ «О бухгалтерском учете» ответственными являются:

За организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций - руководитель организации;

За формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное предоставление полной и достоверной бухгалтерской отчетности - главный бухгалтер организации.

I. Организационно-технический раздел

.1.Бухгалтерский учет ведется по журнально-ордерной форме учета (с применением компьютерной техники). При ведении бухгалтерского учета применяется программа «1с».

.2. Бухгалтерский учет осуществляется на основе типового плана счетов утвержденного приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. №94Н, приложение №1 от 31.12.2001г.

.3.Учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется способом двойной записи в соответствии с утвержденным рабочим планом счетов бухгалтерского учета.

.4.Доходы и расходы отражаются на основании первичных документов и налоговых регистров. Основанием для записи в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции, а также расчеты бухгалтерии.

В налоговом учете применяются те же первичные учетные документы, что и в бухгалтерском.

.5. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов, утверждает руководитель по согласованию с главным бухгалтером отдельным приказом по предприятию.

.6.Отчетным годом считается период с 01 января по 31 декабря.

.7. Бухгалтерский учет на предприятии осуществляется бухгалтерской службой.

.8.Для своевременного получения финансового результата работы предприятия и своевременного отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете установить следующие сроки сдачи документов:

не позднее 2-го числа месяца, следующего за отчетным, табель рабочего времени (инспектору по кадрам и ведущему специалисту(бухгалтеру), осуществляющему расчет заработной платы).

до первого числа каждого месяца- документы на сотрудников, принятых на работу в течение последнего месяца (ведущему специалисту(бухгалтеру), осуществляющему расчет заработной платы).

ежедневно отчет кассира (главному бухгалтеру)

авансовые отчеты подотчетными лицами предоставляются в бухгалтерию не позднее 3 дней после получения аванса.

до 3-го числе месяца следующего за отчетным отчет об остатках ТМЦ (ведущему специалисту (бухгалтеру по учету ТМЦ).

.9. В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности производится инвентаризация имущества и обязательств.

Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них устанавливаются особым приказом директора предприятия.

Проведение инвентаризации обязательно:

Перед составлением годового отчета - по расчетам и денежным средствам

Касса не реже одного раза в квартал;

Не реже одного раза в год по основным фондам;

При смене материально-ответственных лиц;

При выявлении факторов хищения, злоупотреблении или порчи имущества;

В случае стихийного бедствия, пожара и т. д.;

При реорганизации или ликвидации предприятия и других случаев, предусмотренных законодательством;

Выявление при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

а) излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты предприятия;

б)недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относится на затраты, сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки, недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты предприятия.

.10.Хранение документов бухгалтерского отчета

Сроки хранения бухгалтерской документации устанавливаются правилами организации государственного архивного дела.

Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании их постановлений в соответствии их постановлений в соответствии с законодательством РФ.

Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.

Ответственность за хранение бухгалтерской документации несет директор предприятия.

.11. Данная учетная политика является не исчерпывающей и при внесении в законодательные акты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета, значительных изменений, может дополнятся отдельными приказами по предприятию с доведением внесенных изменений до налоговых органов.

.12. Рабочий план счетов бухгалтерского учета ООО «Авто сити» г. Кирова является приложением к учетной политике.

II. Методический раздел

. Способы ведения бухгалтерского учета

.1.Выручка от реализации продукции, работ, услуг.

.1.1. Выручка от реализации продукции, работ, услуг определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные работы, услуги. Порядок признания доходов и расходов определяется методом фактического поступления денежных средств. Доходы от реализации услуг признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств.

Акты выполненных работ, счета-фактуры за услуги выписываются на основании расчета вознаграждения, согласно договора до 10 числа месяца, следующего за расчетным периодом.

Зачет авансов в книге покупок регистрируется на основании счетов-фактур, выставленных за оказанные услуги по концу отчетного периода (месяца).

Доходом от обычных видов деятельности является выручка, которую получаем регулярно, систематически, занимаясь основными видами деятельности.

.1.2. В целях признания доходов и расходов при расчете налога на прибыль предприятие использует метод начисления, ст .271,272 НК.

.1.3. Ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль- считать исходя из фактически полученной прибыли, рассчитываемой с начало налогового периода до окончания соответствующего месяца.

.2.Учет основных средств (ОС)

.2.1. В организации к ОС относятся ценности исходя из календарного критерия не менее 12 месяцев в соответствии с ПБУ-6/01.

.2.2.Годовая норма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости (восстановительной) объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

В налоговом учете начисление амортизации ОС также производится линейным способом, согласно п.1 ст.259 НК.

.2.3. Изменение первоначальной стоимости ОС может осуществляться в связи с реконструкцией, модернизацией, частичной ликвидацией и переоценкой.

.2.4. Ремонт ОС отражается путем включения фактических затрат в себестоимость, при этом затраты на ремонт относятся на себестоимость в том отчетном периоде в котором были проведены ремонтные работы.

.3.Учет нематериальных активов.

.3.1. Нематериальные активы отражаются в учете и отчетности в сумме затрат на приобретение, изготовление и расходов по их доведению до состояния в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

.3.2. Износ объектов нематериальных активов отражается ежемесячно начиная со следующего месяца после месяца введения его в эксплуатацию. Износ начисляется линейным способом.

.3.3. Стоимость бухгалтерских компьютерных программ относится на расходы будущих периодов (сч.97). срок списания стоимости ПП на издержки обращения устанавливается приказом директора.

.3.4. Суммы начисленной амортизации по нематериальным активам отражаются на балансовом счете 05 «Амортизация нематериальных активов»

.4. Учет товарно-материальных ценностей

.4.1. Материальные ценности приходуются на балансовом счете 10 «Материалы» по цене приобретения с учетом затрат по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (счета 15 и 16 для учета материальных ценностей предприятиями не используются).

.4.2. Списание материально-производственных запасов производится согласно ПБУ 5/01 по себестоимости единицы .

В налоговом учете применяется тот же способ списания материально-производственных запасов, что и в бухгалтерском, согласно п.8 ст254 НК.

.5. Расходы будущих периодов.

.5.1. Расходы будущих периодов списываются равномерно в течение периода к которому они относятся.

В налоговом учете расходы будущих периодов списываются как и в бухгалтерском учете равномерно в течение периода к которому они относятся, согласно п. 1 ст. 272 НК.

.6.Учет общехозяйственных расходов

.6.1Все общехозяйственные расходы учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и списываются ежемесячно в полной сумме в дебет счета 90 «Продажи», уменьшают налогооблагаемый доход в том периоде в котором они осуществлены.

Деятельность ООО «Авто сити» полностью соответствует определению услуг для целей налогового законодательства.

Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ «налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить суммы прямых расходов, осуществленных в налоговом периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного налогового периода без распределения на остатки незавершенного производства». В силу этого положения на предприятии « незавершенка" не формируется.

В налоговом учете прямые расходы - это материальные затраты, косвенные расходы - это расходы, связанные с управлением и обслуживанием.

Общехозяйственные расходы в налоговом учете являются косвенными расходами и сразу списываются в дебет счета 90 «Продажи» (90/1 «Выручка») и уменьшают налогооблагаемый доход в том периоде в котором они осуществлены.

2.7. НДС

.8.1Учет выручки для исчисления НДС и порядок уплаты в соответствии со ст 167 НК определяется «по отгрузке».

.8.2 На субсчете к счету 90 учитывают облагаемую и не облагаемую НДС выручку, а на субсчетах к счету 19-НДС к распределению.

Приложение Б

Вопросы для тестирования среды внутреннего контроля