Бухгалтерский учет и анализ движения денежных средств

Бухгалтерский учет и анализ движения денежных средств

Бухгалтерский учет и анализ движения денежных средств

Введение

В процессе осуществления своей деятельности предприятия вступают в хозяйственные связи с разными предприятиями, организациями и лицами. Постоянно совершающийся кругооборот хозяйственных средств вызывает непрерывное возобновление многообразных расчётов. Расчеты осуществляются в денежной форме. Денежные средства, самые высоко ликвидные активы, возможные обеспечить выполнение обязательств любого уровня и вида. Денежные средства относятся к наиболее важной группе оборотных средств. От их наличия в необходимых размерах зависит благополучие организации любых форм собственности, выживаемость и дальнейшее существование хозяйствующего субъекта. На предприятиях денежные средства находятся в форме наличных денег в кассе, хранятся в банке на расчетных счетах, на специальных счетах по целевым средствам, на особых счетах, а также используются в виде аккредитивов, чековых книжек, депозитов и финансовых вложений в ценные бумаги др. Денежные средства используются для выполнения текущих операций. Они необходимы для совершения непредвиденных платежей, поскольку предприятие подвержено влиянию неопределенности в своей деятельности.

Сумма денежных средств, которая необходима хорошо управляемому предприятию - это по сути дела страховой запас, предназначенный для покрытия кратковременной несбалансированности денежных потоков. И сумма должна быть такой, чтобы ее хватало для производства всех первоочередных платежей. А чтобы получить представление о реальном движении денежных средств на предприятии, оценить синхронность поступлений и платежей, а также увязать прибыль с состоянием денежных средств, следует проводить анализ движения денежных средств.

В процессе анализа учетная информация организации проходит такую аналитическую обработку, как сравнение достигнутых результатов деятельности с данными за прошлые периоды времени, определение влияния разнообразных факторов на результаты хозяйственной деятельности; выявление недостатков, ошибок, неиспользованных возможностей, перспектив развития и т.д. На основе этих результатов разрабатываются и обосновываются решения, принимаемые хозяйствующим субъектом по возникшей ситуации. Таким образом, от четкой постановки бухгалтерского учета и с помощью анализа денежных средств достигается более объективное осмысление и понимание информации о финансовом положении организации и его платежеспособности, чем и объясняется актуальность темы дипломной работы.

Цель дипломной работы состоит в исследовании бухгалтерского учета и анализа движения денежных средств на примере ООО «АСТ».

Для реализации цели дипломной работы поставлены следующие основные задачи:

рассмотреть теоретические аспекты бухгалтерского учета денежных средств, которые включают в себя систему нормативного регулирования бухгалтерского учета денежных средств и документальное оформление движения денежных средств;

обобщить порядок учета кассовых операций и учета безналичных денежных средств в ООО «АСТ»;

провести анализ движения денежных средств в ООО «АСТ», в котором заключается определение целей, задач и источников анализа, а так же проведения анализа динамики и структуры денежных средств ООО «АСТ».

Методы исследования - сбор, обобщение, анализ информации, графический и табличный методы, метод сравнения.

Объект исследования - организация ООО «АСТ» занимающаяся оказанием рекламных услуг.

Предметом исследования бухгалтерского учета является движение денежных средств в ООО «АСТ».

Дипломная работа состоит из: введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.

Введение содержит постановку целей и задач исследования, обоснование актуальности избранной темы.

В первой главе дипломной работы рассмотрены теоретические аспекты бухгалтерского учета денежных средств. Приведена нормативная база, в соответствии которой ведется бухгалтерский учет денежных средств и документальное оформление движения денежных средств наличным и безналичным путем.

Во второй главе представлена краткая характеристика ООО «АСТ» и учет денежных средств в кассе и безналичных денежных средств на примере ООО «АСТ».

В третьей главе проведен анализ движения денежных средств ООО «АСТ», на основе которых сделаны выводы.

В заключении представлены выводы и предложения по совершенствованию учета денежных средств в ООО «АСТ».

денежный касса безналичный бухгалтерский

1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета денежных средств

.1 Система нормативного регулирования бухгалтерского учета денежных средств

Ведение бухгалтерского учета денежных средств осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению (Закон «О бухгалтерском учете», положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии). В зависимости от назначения и статуса нормативные документы целесообразно представить в виде следующей системы [10]:

уровень - законодательные акты, указы Президента РФ и постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета в организации, к ним относятся:

Гражданский кодекс Российской Федерации части I-II, который является основным документом гражданского законодательства, регулирующим отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием.

В Гражданском кодексе установлены нормы и правила расчетов между юридическими лицами, порядок списания денежных средств с расчетного счета, порядок и условия использования чеков в платежном обороте. Так же в Гражданском кодексе регламентируются условия договоров займа.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете», определяет правовые основы бухгалтерского учета в целом и учета операций с денежными средствами, содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность, требования к составлению первичной документации и учетных регистров.

Федеральный Закон «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» Законом установлен ряд обязанностей для хозяйствующих субъектов, осуществляющих денежные расчеты с населением, предусмотрены правила использования ККТ, требования к ККТ, постановки на учет, порядок ведения документооборота при использовании ККТ.

Приказ Минфина «О формах бухгалтерской отчетности организаций» применяется в части требований по группировке и детализации данных о движении наличных, денежных средств и иных ценностей, хранящихся в кассе, а также в части требований по составлению отчета о движении денежных средств.

уровень - стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности.

Положение «О безналичных расчетах в Российской Федерации» определяет порядок правильного отражения в бухгалтерском учете расчетных операций. В положении установлен порядок расчетов платежными поручениями, по аккредитивам, чекам и другим расчетным документам.

«Положение о правилах организации наличного денежного обращения на территории РФ» применяется в части порядка получения денежных средств в банке и сдачи наличных денег в банк, установления лимита остатков наличных денег и других вопросов, касающихся отношений между организацией и банком в рамках договора о расчетно-кассовом обслуживании.

уровень - методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Министерства финансов РФ и других ведомств.

Письмо ЦБ РФ «Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации» применяется в части, касающейся организации порядка приема денежной наличности и ее выдачи, порядком оформления кассовых документов; порядком хранения денег, установлением контроля за соблюдением кассовой дисциплины.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года №94н. Эта инструкция применяется как регулирующая организацию и ведение бухгалтерского учета кассовых операций.

4-й уровень: рабочие документы по бухгалтерскому учету самого предприятия. Рабочие документы самого предприятия определяют особенности организации и ведения учета в нем. Основными из них являются документы по учетной политике предприятия; утвержденные руководителем формы первичных учетных документов, графики документооборота, так же большую роль для организации играет её учетная политика, под учетной политикой организации понимается принятая ей совокупность способов ведения бухгалтерского учета, включающая в себя первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущую группировку и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности. При формировании учетной политики организация имеет право выбрать один из нескольких элементов из каждого способа ведения бухгалтерского учета, допускаемых нормативными документами о бухгалтерском учете в РФ [19].

1.2 Документальное оформление операций по движению денежных средств

Хозяйственные операции отражаются на бумажных и машиночитаемых носителях информации. Следовательно, документ - любой носитель информации, с помощью которого хозяйственные операции подвергаются первичной регистрации.

Форма документа определяется совокупностью показателей и их расположением в документе. Наименование показателей и их число в документах зависят в основном от содержания отражаемой хозяйственной операции. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не предоставляется возможным - непосредственно по окончанию операции. Своевременное и достоверное создание первичных документов, передача их в установленные сроки и порядке для отражения в бухгалтерском учете производится в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота [19].

Документооборот движения денежных средств осуществляется по двум направлениям проведения хозяйственных операций связанных с денежными средствами: наличный оборот денежных средств и безналичный оборот денежных средств (Рис. 1).

Рис. 1. Формы движения денежных средств

Все хозяйственные операции совершенные и наличным и безналичным путем имеют документальное подтверждение.

Кассовые операции осуществляет бухгалтер-кассир, являющийся должностным лицом с полной материальной ответственностью за сохранность всех принятых на хранение денег и денежных документов. Все хозяйственные операции совершенные через кассу организации имеют документальное оформление в определенной последовательности. Документооборот кассовых операций представлена на рисунке 2.

Рис. 2. Документооборот по учету кассовых операций

Прием наличных денег в кассу предприятия производится по приходным кассовым ордерам (ф. №КО-1), подписанным главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным руководителем. О приеме денег выдается квитанция к приходному ордеру за подписями главного бухгалтера или лица, на это уполномоченного, и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата. Приходный кассовый ордер выписывается в одном экземпляре. В приходном кассовом ордере и квитанции к нему по строке «Основание» указывается содержание хозяйственной операции, по строке «В том числе» указывается сумма НДС, которая записывается цифрами, а в случае, если продукция, работы, услуги не облагаются налогом, делается запись «без налога НДС» [3].

Выдача наличных денег из кассы предприятия производится по расходным кассовым ордерам (ф. №КО-2) или надлежаще оформленным другим документом (платежным ведомостям и т.д.) с наложением на эти документы штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером предприятия или лицами, на это уполномоченными. При получении денег по платежной ведомости сумма прописью не указывается. Выдача денег лицам, не состоящим в списочном составе, производится по расходным ордерам, выписываемым отдельно на каждое лицо, или по отдельной платежной ведомости на основании заключенных договоров. Кассир выдает деньги только лицу, указанному в расходном кассовом ордере или заменяющем его документе.

Приходные кассовые ордера и квитанции к ним, а также расходные кассовые ордера должны быть заполнены бухгалтером четко и ясно чернилами, шариковой ручкой или выписаны на машине. Подчистки, помарки или исправления в этих документах не допускаются. Прием и выдача денег по кассовым ордерам может производится только в день их составления. В приходных и расходных ордерах указывается основание для их составления, и перечисляются прилагаемые к ним документы. Выдача приходных и расходных ордеров на руки лицам, вносящим или получающим деньги, запрещается [16].

Приходные и расходные кассовые ордера до передачи в кассу регистрируются в бухгалтерии в журнале регистрации приходных и расходных документов (ф. №КО-3). Для регистрации бухгалтерией приходных и расходных кассовых ордеров или заменяющих их документов (платежных (расчетно-платежных) ведомостей) до передачи в кассу организации. Расходные кассовые ордера, оформленные на основании платежных (расчетно-платежных) ведомостей на оплату труда, регистрируются после их выдачи.

Все операции по поступлению и расходованию денежных средств кассир записывает в кассовую книгу ф. - №КО-4. Каждое предприятие ведет только одну кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной или мастичной печатью. Количество листов в кассовой книге заверяется подписями главного бухгалтера и руководителя. Каждый лист кассовой книги состоит из двух равных частей, одна из них (с горизонтальными линиями) заполняется кассиром как первый экземпляр, другая (без горизонтальных линий) заполняется как второй экземпляр с обеих сторон под копирку. Первые и вторые экземпляры листов нумеруются одинаковыми номерами. Первые экземпляры остаются в кассовой книге, вторые должны быть отрывными, они служат отчетом кассира и до конца операций за день не отрываются. Записи в кассовую книгу производятся кассиром сразу же после получения или выдачи денег по каждому ордеру или другому заменяющему его документу.

Ежедневно в конце рабочего дня кассир подсчитывает итоги операций за день, выводит остаток денег в кассе на следующее число и передает в бухгалтерию в качестве отчета кассира второй отрывной лист (копию записей в кассовой книге за день) с приходными и расходными кассовыми документами под расписку в кассовой книге. Подчистки и неоговоренные исправления в кассовой книге не допускаются. сделанные исправления заверяются подписями кассира, а также главного бухгалтера или лица, его заменяющего [2].

На предприятиях при условии обеспечения полной сохранности кассовых документов кассовая книга может вестись автоматизированным способом, при котором ее листы формируются в виде машинограммы «Вкладной лист кассовой книги». Одновременно с ней формируется машинограмма «Отчет кассира». Обе названные машинограммы должны составляться к началу следующего рабочего дня, иметь одинаковое содержание и включать все реквизиты, предусмотренные формой кассовой книги. Нумерация листов кассовой книги в этих машинограммах осуществляется в порядке возрастания с начала года. В машинограмме «Вкладной лист кассовой книги» последним за каждый месяц должно автоматически печататься общее количество листов кассовой книги за каждый месяц, а последним за календарный год - общее количество листов кассовой книги за год. Кассир после получения машинограмм «Вкладной лист кассовой книги» и «Отчет кассира» обязан проверить правильность составления указанных документов, подписать их и передать отчет кассира вместе с приходными и расходными кассовыми документами в бухгалтерию под расписку во вкладном листе кассовой книги. В целях обеспечения сохранности и удобства использования машинограммы «Вкладной лист кассовой книги» в течение года хранятся кассиром отдельно за каждый месяц. Общее количество листов заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера, и книга опечатывается [10].

Журналы-ордера представляют собой свободные листы большого формата со значительным количеством реквизитов. По кассовым операциям журнал ордер открывается на месяц на отдельный синтетический счет 50 «Касса». Каждому журналу-ордеру присваивается определенный постоянный номер. Запись в журналы-ордера производят ежедневно либо непосредственно с первичных документов, либо с вспомогательных ведомостей, которые служат для накапливания и группировки данных первичных документов. В журналы-ордера производятся только кредитовые записи счета 50, Операции, по которым счет «Касса» дебетуется, будут записаны в Главную книгу.

Одним из важнейших средств проверки и контроля полноты и правильности записей по счетам является оборотная ведомость, которая представляет собой сводку оборотов и остатков по счету за учетный период времени.

В соответствии Федеральным Закон от 22.05.03 №54-ФЗ (ред. от 17.07.2009) «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» все организации при осуществлении ими торговых операций или оказании услуг на территории Российской Федерации должны вести денежные расчеты с населением с обязательным применением контрольно-кассовых машин (ККМ).

Документальное оформление поступление денежных средств с использованием ККМ показано на рисунке 3.

Рис. 3. Документооборот по поступлению денежных средств с использованием ККМ

Организация, осуществляющая денежные расчеты с населением с применением ККМ, обязана выдавать покупателям (клиентам) чек или вкладной (подкладной) документ, напечатанный ККМ. На них должны отражаться такие реквизиты, как наименование организации, ИНН организации, заводской номер ККМ, порядковый номер чека, дата и время покупки (оказания услуги), стоимость покупки (услуги), признак фискального режима. Чеки действительны только в день их выдачи покупателю и погашаются одновременно с выдачей товара (оказанием услуг) с помощью штампов или путем надрыва в установленных местах [4]. При ошибочно пробитом кассовым чеком и для оформления возврата денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам, применяется акт о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам.

Справка-отчет кассира-операциониста (Форма №КМ-6) применяется для составления отчета кассира-операциониста о показаниях счетчиков ККМ и выручке за рабочий день. Выручка за рабочий день определяется по показаниям суммирующих денежных счетчиков на начало и конец рабочего дня за вычетом суммы денег, возвращенных покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам и подтверждается соответствующими подписями руководителей подразделений, в которых используются ККМ.

Сведения о показаниях счетчиков ККМ и выручке организации необходим для составления сводного отчета о показаниях счетчиков ККМ и выручке организации за текущий рабочий день и является приложением к справке-отчету кассира-операциониста за текущую дату.

Учет операций по приходу и расходу наличных денег (выручки) по каждой ККМ организации ведется в журнале кассира-операциониста (Форма №КМ-4). Он является контрольно-регистрационным документом показаний счетчиков. Журнал должен быть прошнурован, пронумерован и скреплен подписями налогового инспектора, руководителя и главного бухгалтера предприятия. Все записи в журнале ведутся кассиром-операционистом ежедневно в хронологическом порядке [4].

Контрольные ленты и другие документы, подтверждающие проведение денежных расчетов должны храниться в течении сроков, установленных для первичных документов, но не менее 5 лет. Ответственность за хранение документов несет руководитель организации.

Прием и выдача денег или безналичные перечисления производятся банком на основании документов специальной формы, утвержденной им же, подтверждая осуществление хозяйственной операции.

Документальное оформление учета денежных средств на расчетном счете организации представлено на рисунке 4.

Рис. 4. Схема документального оформления учета денежных средств на расчетном счете

При внесении денег на счет банку представляется объявление на взнос наличными (ОВН). Оправдательным документом при этом является квитанция, заполняемая вместе с ОВН, отмеченная банком.

Денежные чеки представляются в банк при снятии средств со счёта на выплату заработной платы, пенсии, пособия, командировочные и хозяйственные нужды. Оправдательным документом при этом является корешок, который остаётся в чековой книжке предприятия.

Платёжное поручение является распоряжением клиента на перечисление средств другому предприятию или организации. Оно выписывается на основании счетов-фактур, договоров, актов выполненных работ, накладных, распоряжений бухгалтерии на перечисление налогов и сборов и др. По договоренности сторон платежные поручения могут быть срочными, досрочными и отсроченными. Срочные платежи совершаются: до отгрузки товара авансовый платеж, после отгрузки товара - путем прямого акцепта товара, при крупных сделках - частичные платежи. Досрочный и отсроченный платежи могут осуществляться в рамках договорных отношений без ущерба для финансового положения договаривающихся сторон.

Платежное требование является расчетным документом, содержащим требование кредитора (получателя средств) по основному договору к должнику (плательщику) об уплате определенной денежной суммы через банк. Платежные требования применяются при расчетах за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также в иных случаях, предусмотренных основным договором. Расчеты посредством платежных требований могут осуществляться с предварительным акцептом и без акцепта плательщика.

Предприятие периодически получает от банка выписку из расчетного счета, т.е. перечень произведенных им за отчетный период операций. К выписке банка прилагаются документы, полученные от других предприятий и организаций, на основании которых зачислены или списаны средства, а также документы, выписанные предприятием.

Выписка из расчетного счета является вторым экземпляром лицевого счета предприятия, открытого ему банком и, таким образом, является основным документом, согласно которому бухгалтер составляет корреспонденцию счетов о движении денежных средств. Выписка банка заменяет собой регистр аналитического учета по расчетному счету и одновременно служит основанием для бухгалтерских записей [17].

При расчетах со своими зарубежными партнерами, при расчетах со своими работниками, направляемыми в загранкомандировки, а также при проведении других валютных операций организация может использовать как наличную, так и безналичную иностранную валюту.

Основанием для отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с покупкой иностранной валюты, являются первичные учетные документы, представленные в таблице 1.

Таблица 1. Документальное оформление поступления и продажи иностранной валюты

Наличие и движение денежных средств в отечественной и зарубежной валютах, находящихся в аккредитивах, чековых книжках, иных платежных документах (кроме векселей), учитывают на специальных счетах в банках. Документальный учет денежных средств на специальных счетах в банках представлен в таблице 2.

Таблица 2. Документальное оформление расчетов на специальных счетах в банках

Таким образом бухгалтерскими документами оформляются любые хозяйственный операции не зависимо от форм их проведения, и оформляются они в той последовательности, в которой совершаются. Это обеспечивает сплошной непрерывный учет движения денежных средств, юридическое обоснование бухгалтерских записей, которые делают на основании документов, имеющих доказательную силу, а так же укрепление законности, поскольку документы служат основным источником сведений для последующего контроля правильности, целесообразности и законности каждой хозяйственной операции при документальных ревизиях.

1.3 Отражение в бухгалтерской отчетности информации о денежных средствах организации

Информация о движении денежных средств полезна для пользователей финансовой отчетности, поскольку она помогает им оценивать потребности компании в денежных средствах и способность создавать денежные средства и эквиваленты денежных средств. Помимо этого, пользователям необходимы сведения о времени и определенности создания денежных потоков. Денежные средства включают в себя, прежде всего, наличные деньги хозяйствующего субъекта. Потоки денежных средств - это приток и отток денежных средств и их эквивалентов [13]. Поэтому информация о движении денежных средств хозяйствующего субъекта необходимо пользователям, прежде всего, для принятия экономических решений.

Движение денежных средств в финансовой отчетности представлено в форме №1 «Бухгалтерский баланс» и форме №4 «Отчет о движении денежных средств».

Отчет о движении денежных средств предназначен для оценки способности предприятия обеспечивать превышение поступлений денежных средств над платежами. При рассмотрении статей отчета ключевым показателем является результат изменения денежных средств от текущей деятельности, поскольку именно этот показатель характеризует возможность устойчивого дополнительного притока денежных средств на предприятие.

Целью отчета является предъявление определенных требований к предоставлению информации об исторических изменениях в денежных средствах и эквивалентах денежных средств хозяйствующего субъекта посредством составления отчетов о движении денежных средств. В данных отчетах производится классификация потоков денежных средств за отчетный период, получаемых от текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. В Отчете о движении денежных средств отражают данные о фактическом поступлении и расходовании денег фирмы за год [11].

При заполнении Отчета денежные потоки нужно распределить по трем видам деятельности фирмы: текущей, инвестиционной, финансовой.

Текущей считают основную (уставную) деятельность фирмы, направленную на реализацию ее основных целей и задач (выпуск готовой продукции, продажа товаров и т.д.).

Инвестиционная деятельность связана с вложениями в недвижимость, оборудование, нематериальные и другие внеоборотные активы. Помимо этого к инвестиционной деятельности относятся долгосрочные финансовые вложения фирмы (покупка ценных бумаг, вклады в уставные капиталы и т.п.). Краткосрочные вложения (на срок не более 12 месяцев), например выдача займов другим фирмам, а также выпуск облигаций считаются финансовой деятельностью.

Финансовой деятельностью считается деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и т.п.) [1].

Следует отметить, что в каждом разделе формы №4 есть свободные строки. В них нужно вписать те поступления денег и направления их расходования, которые не предусмотрены типовой формой. При этом помнить о соблюдении принципа существенности отражаемых в Отчете показателей - детализация мелких поступлений и расходов не нужна.

Для заполнения формы №4 пользуются информацией по следующим бухгалтерским счетам:

«Касса»;

«Расчетные счета»;

«Валютные счета»;

«Специальные счета в банках».

Показатели в форме №4 приводятся за отчетный и предшествующий ему годы. Поэтому необходимо обеспечить их сопоставимость.

Отчет о движении денежных средствах при его использовании совместно с остальными формами финансовой отчетности представляет информацию, которая позволяет пользователям оценить изменения в чистых активах хозяйствующего субъекта, его финансовой структуре и его способность к воздействию на потоки денежных средств для того, чтобы приспособиться к изменяющимся условиям и возможностям. Информация о движении денежных средств дает пользователям возможность разрабатывать модели для оценки и сопоставления стоимости будущих потоков денежных средств различных хозяйствующих субъектов. Данная информация позволяет более точно сопоставлять отчетность о показателях деятельности различных хозяйствующих субъектов, так как устраняет влияние различий применяемых методик учета для одинаковых операций и событий [14].

Данные, содержащиеся в отчете о движении денежных средств, дополняют информацию бухгалтерского баланса. Бухгалтерский баланс

Документ бухгалтерского учета, представляющий совокупность показателей, обрисовывающих картину финансового и хозяйственного состояния фирмы на определенную дату, чаще всего - на конец или начало календарного периода. Баланс состоит из двух частей (таблиц). Активы баланса отражают состав и размещение хозяйственных средств фирмы, а пассивы баланса - источники образования этих средств и их целевое использование. Актив баланса в сумме равен его пассиву. Актив признается в балансе, когда существует вероятность притока будущих экономических выгод в организацию; он может быть надежно оценен и имеет стоимость. Будущие экономические выгоды, заключенные в активе, прямо или косвенно войдут в поток денежных средств или их эквивалентов. Важно то, что активы контролируются организацией, а совсем не обязательно принадлежат ей на праве собственности (например, долгосрочно арендуемые основные средства).

Если баланс отражает финансовое положение организации на определенный момент, как правило, на конец отчетного периода, то отчет о движении денежных средств поясняет изменения, произошедшие с денежными средствами организации за отчетный период. Информация о движении денежных средств полезна в качестве базы оценки способности организации привлекать и использовать денежные средства.

2. Бухгалтерский учет денежных средств в организации ООО «АСТ»

.1 Краткая организационно-экономическая характеристика деятельности ООО «АСТ»

ООО «АСТ» создано и действует на основе устава, утвержденного единственным учредителем от 15 сентября 2006 г.

ООО «АСТ» считается юридическим лицом с момента регистрации в отделе государственной регистрации субъектов предпринимательской деятельности. Может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права.

Расположение ООО «АСТ» - Россия, 644046, г. Омск, ул. 5-я Линия, 157 «А».

Общество осуществляет следующие основные виды деятельности:

рекламная деятельность;

издательская деятельность: издание журналов, периодических публикаций, газет, буклетов, листовок, прочих видов издательской деятельности;

распространение печатной продукции;

информационные услуги;

консультационные услуги;

организация и проведение семинаров и конференций;

иные виды деятельности.

Целью создания Общества является извлечение прибыли.

Предметом деятельности ООО «АСТ» является рекламная деятельность, проведение маркетинговых исследований с целью эффективного сбыта продукции, проведение конкурсов и аукционов, издательская деятельность.

Печать журналов происходит в г. Новосибирске, доставка в г. Омск производится железнодорожным транспортом.

Организация не имеет собственного помещения, поэтому вынуждена арендовать офис.

Основные технико-экономические показатели ООО «АСТ» представлены в таблице 3.

Таблица 3. Основные технико-экономические показатели деятельности ООО «АСТ» за 2007-2008 гг.

Трудовой коллектив организации составляют все граждане, работающие на постоянной основе по трудовому договору. Организация обеспечивает для своих сотрудников своевременный расчет заработной платы, продолжительность рабочего времени и времени отдыха, другие гарантии и компенсации, предусмотренные законодательством. Согласно Учетной политике ООО «АСТ» бухгалтерский учет организации ведет бухгалтерская служба как структурное подразделение, возглавляемое гл. бухгалтером. Учет хозяйственных операций ведется по способам двойной записи в соответствии с рабочим планом счетов бухгалтерского учета. Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции. В ООО «АСТ» учет ведется с использованием автоматизированной системы бухгалтерского учета «1С: Бухгалтерия 8.0».

Главный бухгалтер организует и контролирует работу бухгалтерской службы.

Зам. главного бухгалтера составляет квартальные и годовые отчеты, осуществляет контроль за доходами и расходами для налогового учета, составляет ежемесячные отчеты принципалам, ведет учет расчетов с поставщиками, учет основных средств.

Бухгалтер по сверкам ведет учет расчетов с покупателями, составляет акты сверок с покупателями, формирует отчет по дебиторской задолженности для менеджеров.

Бухгалтер по заработной плате ведет учет расчетов с персоналом, составляет табель учета рабочего времени, начисляет заработную плату, пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за детьми до 1,5 лет, отпускные и другие выплаты.

Бухгалтер оператор занимается выпиской счетов, выставляет акты для оказания услуг покупателям.

Бухгалтер кассир осуществляет прием и выдачу наличных денежных средств, составляет первичные документы по кассовым операциям, проверяет правильность их заполнения, ежедневно формирует кассовую книгу и отчет кассира-операциониста, отслеживает подотчетные суммы, пробивает чеки.

Таким образом организация бухгалтерского учета в ООО «АСТ» позволяет получить достоверную и своевременную информацию о хозяйственной деятельности предприятия.

2.2  
Бухгалтерский учет кассовых операций в ООО «АСТ»

Для осуществления расчетов наличными деньгами и хранения денежных документов ООО «АСТ» имеет кассу. Помещение оборудовано охранной сигнализацией и видеокамерой, для обеспечения сохранности денежных средств. Так же доступ в кассу не разрешен лицам, не имеющим отношение к кассе. Все наличные деньги и ценные бумаги хранятся в сейфе, который по окончанию рабочего дня закрывается ключом, и опечатываются печатью кассира. Ключи от сейфа и печать хранятся у кассира, дубликат ключей хранится у руководителя ООО «АСТ». С кассиром заключен договор о полной материальной ответственности, он несет ответственность за сохранность средств в кассе, правильность оформления первичных кассовых документов и ведения кассовой книги, а так же за сохранность всех принятых им ценностей и за ущерб, причиненный предприятию, как в результате умышленных действий, так и в результате небрежного или недобросовестного отношения к своим обязанностям. В случае возникновения спорных моментов и недостач при учете кассовых операций договор является основанием для наказания кассира.

Наличные деньги, полученные кассой, расходуются только на те цели, на которые они были получены (выдача заработной платы, командировочные или хозяйственные расходы). ООО «АСТ» может иметь в своей кассе наличные деньги в пределах лимита их остатка (500000 руб.), установленного учреждением банка БТБ 24 по согласованию с руководителем ООО «АСТ» (Дягилевым В.В.). Сверх лимита наличные деньги в кассе могут храниться только во время выдачи заработной платы не более трех рабочих дней. Всю денежную наличность сверх лимита организация сдает в банк.

Первичные документы в ООО «АСТ» оформляются в момент совершения хозяйственной операции. В ООО «АСТ» учет ведется с использованием автоматизированной системы бухгалтерского учета «1С «Бухгалтерия 8.0»», приходные кассовые ордера и расходные кассовые ордера распечатываются из программы и имеют раздельную (отдельно по приходным и по расходным ордерам) нумерацию без пропусков и регистрируются в журнале регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, в котом подсчитываются итоги за день по приходу и выбытию денежной наличности. Так же автоматически на основании ПКО, РКО и платежных ведомостей оставляется кассовая книга и отчет кассира. По окончанию месяца кассир проверяет и распечатывает кассовую книгу и отчет кассира, к отчету подбирает документы, распечатанные ранее, в течении месяца, подтверждающие поступление и расход денежных средств.

«1С: Бухгалтерия 8.0» формирует необходимые бухгалтерские сводные регистры, оборотно-сальдовые ведомости по счетам «50», и по счету «51», «шахматки», анализ счета «50» и «51» - все те формы, которые необходимы бухгалтеру для учета денежных средств, а так же для расчета итоговых данных, формирующих бухгалтерскую отчетность. Разные виды отчетов можно подготовить с помощью различных параметров. Используя режим формирования произвольных отчетов, можно изменять существующие и создавать новые отчеты и справки как для внутреннего учета, так и для внешний отчетности.

При расчетах с рекламодателями ООО «АСТ» использует контрольно-кассовую машину «ОКА 102К», которая является инструментом контроля за налично-денежным оборотом, полнотой и своевременностью оприходования наличной выручки. К ККМ имеется журнал кассира-операциониста по форме №КМ-4, который применяется для учета операций по приходу и расходу наличных денежных средств, журнал пронумерован, прошнурован и скреплен печатью и подписями. В ООО «АСТ» от ведется с 25.09.2006 г. При принятии денежных средств от рекламодателя кассир выбивает ему чек на сумму оплаченной рекламы или проданных журналов. По окончанию рабочего дня кассир ООО «АСТ» снимает показания счетчика ККМ, сумма выручки записывается в журнал. Так же на сумму выручки кассир составляет приходный кассовый ордер, который регистрируется в журнале регистрации приходных и расходных кассовых ордеров и кассовой книге.

Для учета наличия и движения денежных средств в кассе ООО «АСТ» используется активный счет 50 «Касса». Сальдо счета указывает на наличие суммы свободных денег в кассе предприятия на начало месяца; оборот по дебету - суммы, поступившие наличными в кассу, а по кредиту - суммы, выданные наличными. Кассовые операции записываются по кредиту счета 50 к которому открыт субсчет 1 «Касса организации» и отражаются в журнале-ордере №1. Обороты по дебету этого счета записываются в разных журналах-ордерах и, кроме того, контролируются ведомостью №1. Основанием для заполнения журнала-ордера №1 и в ведомости №1 служат отчеты кассира.

Основными источниками поступления денежных средств в кассу ООО «АСТ» являются:

поступление от рекламодателей за оказание рекламных услуг, за реализацию журналов, газет, буклетов.

поступлении от подотчетных лиц при возврате неиспользованного остатка денежных средств, полученных под отчет;

при поступлении от работников организации в погашение причиненного материального ущерба, выданных займов и ссуд, излишне полученной заработной платы.

Ряд примеров по поступлению и выбытию денежных средств в ООО «АСТ» и их отражение на счетах:

декабря 2008 г. поступила оплата по счету за рекламу в газете «Автопроспект» №40 от ООО «Евразия-Авто» на сумму 2610 рублей. При этом кассир отбил чек, поступление зарегистрировал в справку-отчет кассира операциониста составил приходный кассовый ордер №288 на соответствующую сумму. Поступление было оформлено следующей проводкой:

Д 50.01 К 62.01 2610 - поступление от рекламодателя 14 октября 2008 г. Рыбалову Р.А. была выдана сумма денежных средств расходным кассовым ордером №285 в размере 140 руб. на приобретение комплектующих для ПК. В тот же день 14.10.2008 г. Рыбалов предоставил чеки бухгалтеру для составления авансового отчета на сумму 133 руб., оставшуюся сумму неиспользованного подотчета (7 руб.) внес в кассу по приходному ордеру №243 на сумму 7 руб. В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

Д 71.01 К 50.01 140 руб. - выдано в подотчет Рыбалову Р.А. Д 50.01 К 71.01 7 руб. - возврат неиспользованных подотчетных сумм 28 октября 2008 г. кассиром была сдана выручка в банк ВТБ 24 в размере 350000 руб. по расходному кассовому ордеру №300

Д 51 К 50.01 350000 руб. - сдана выручка в банк

Подтверждающим документом о сданной выручке из банка является квитанция со штампом банка, которая при формировании отчета кассира за 30 июня подкалывается к расходному ордеру.

Выдача заработной платы в ООО «АСТ» оформляется платежной ведомостью, 28 октября 2008 г. была выдана заработная плата двум менеджерам Морозову и Лущикову на сумму 8000 руб., каждый из которых расписался за получившую сумму. По платежной ведомости была составлена бухгалтерская запись:

Д 70 К 50.01 8000 руб. - выдана заработная плата менеджерам

В ООО «АСТ» в состав комиссии входят: финансовый директор (Стадник Н.С.), гл. бухгалтер (Осипова Н.С.), экономист (Савченко А.А.).

Инвентаризация денежных средств кассы ООО «АСТ» проводится регулярно один раз в месяц в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета директоров Центрального банка Российской Федерации от 22 сентября 1993 года №40 и сообщенного письмом Банка России от 4 октября 1993 года №18., для выявления фактического наличия денежных средств и достоверности правильного ведения учета кассовых операций.

В обязательном порядке в ООО «АСТ» инвентаризация проводится в следующих случаях:

-       перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

-       при смене кассира;

-       если были выявлены факты хищения наличных денег;

Порядок и сроки проведения инвентаризации ООО «АСТ» определяет руководитель организации. Инвентаризацию проводит специальная комиссия, назначенная приказом руководителя.

При проведении инвентаризации комиссия проверяет достоверность данных бухгалтерского учета и фактического наличия денежных средств, разных ценностей и документов, находящихся в кассе, путем полного пересчета.

Одновременно с проверкой фактического наличия денежных средств и денежных документов в кассе организации проводится проверка:

правильности оформления первичных расходных документов - наличие подписей получателей наличных денег, наличие подписи руководителя организации и главного бухгалтера на расчетно-платежных (платежных) ведомостях на выплату заработной платы и иных платежных документах, для которых наличие указанных подписей необходимым для осуществления расходования денежных средств;

полнота и правильность оприходования денежных средств, полученных в учреждении банка. Наличные деньги должны быть оприходованы в кассе в день их получения в банке. Проверка осуществляется посредством проведения сплошной сверки данных выписок о состоянии расчетного счета организации в кредитной организации с данными кассовой книги;

полнота и своевременность оприходования наличных денег, сданных по приходным кассовым ордерам;

соблюдение лимита остатка наличных денег в кассе в течение отчетного года.

Результаты инвентаризации в ООО «АСТ» оформляется Актом инвентаризации наличных денежных средств ИНВ-15. Результаты инвентаризации оформляются актом в двух экземплярах и подписываются всеми членами комиссии и лицами, ответственными за сохранность ценностей, и доводятся для сведения руководителя организации. Один экземпляр акта передается в бухгалтерию организации, второй - остается у материально ответственного лица.

В результате инвентаризации могут быть выявлены излишки денежных средств или недостача, которые оформляются следующими проводками:

Дебет 50 Кредит 91-1 - на сумму излишка.

Дебет 94 Кредит 50 - на сумму недостачи.

мая 2008 г. в ООО «АСТ» была проведена инвентаризация наличных денежных средств, по результатам которой фактическое наличие денежных средств составило 158384 руб., по учетным данным сумма денежных средств-158384 руб. Результаты оформлены актом №3 от 20 мая 2008 г. Излишек и недостач выявлено не было.

2.3     Бухгалтерский учет безналичных денежных средств в ООО «АСТ»

Большая часть расчетов организации ООО «АСТ» осуществляется безналичным путем - перечислением денежных средств со счета плательщика на счет получателя. Посредником при осуществлении этих расчетов является банк. ООО «АСТ» открыла в банке ВТБ 24 расчетный счет (№4070281090040012544) для хранения денежных средств и операций по расчетам. Порядок открытия расчетного счета регламентирован инструкцией, в соответствии с которой каждое предприятие может открыть только один расчетный счет в одном из банков по его выбору. На расчетном счете ООО «АСТ» сосредотачиваются свободные денежные средства и поступления за реализованную продукцию, выполненные работы и услуги, краткосрочные и долгосрочные ссуды, получаемые от банка, и прочие зачисления.

С расчетного счета производятся почти все платежи организации: оплата поставщикам за материалы, погашение задолженности бюджету, получение денег в кассу для выдачи заработной платы, материальной помощи, премий и т.п. При расчетах между предприятиями, банками и государством применяется календарная система расчетов, то есть все платежи с расчетного счета, включая отчисления в бюджет и выплату заработной платы, производятся в порядке календарной отчетности (в порядке их поступления в банк). Для того чтобы банк принял, выдал или осуществил операцию с безналичными денежными средствами, бухгалтер ООО «АСТ» представляет в банк специально оформленные документы, подписанные руководителем и главным бухгалтером предприятия, т.е. лицами, чьи образцы подписей представлены в банк.

В ООО «АСТ» используется двусторонняя компьютерная-модемная связь «Банк-Клиент», которая имеет возможность отослать платежное поручение и принять выписки из банка в течении нескольких минут. Благодаря этой системе бухгалтеру не надо каждый раз предоставлять в банк платежные документы, что позволяет обеспечить экономию рабочего времени бухгалтера. В свою очередь денежные средства указанные в платежном поручении в тот же день будут списаны со счета клиента и в течении 1-2 дней дойдут до поставщика. Не смотря на то что выписки распечатываются бухгалтером с клиент-банка ежедневно, ООО «АСТ» периодически получает от банка выписку со штампом банка. Выписка банка заменяет собой регистр аналитического учета по расчетному счету и одновременно служит основанием для бухгалтерских записей. Ошибочно зачисленные или списанные с расчетного счета суммы принимаются на счет 63 «Расчеты по претензиям», а банку немедленно сообщается о таких суммах для внесения исправлений. В последующих выписках банк вносит исправления, а в бухгалтерском учете организации задолженность списывается.

Если в кассе ООО «АСТ» не хватает денежных средств на выплату заработной платы или выплаты командировочных расходов ООО «АСТ» получает наличные деньги из банка через кассира по денежному чеку, выписанному на его имя. При сдаче денежных средств в банк кассир ООО «АСТ», сдающий деньги, заполняет «Объявление на взнос наличными». Бланк «Объявления» получает у оператора банка. Он состоит их трех частей. Верхняя часть остается в банке, средняя часть (квитанция) передается кассиру. Нижняя часть объявления (ордер) тоже возвращается кассиру, но только после проведения банком соответствующей операции и вместе с банковской выпиской. На каждой из трех частей проставляются: дата, от кого приняты деньги, банк получателя и получатель, назначение взноса. В правом верхнем углу первой и второй части проставляет номер расчетного счета ООО «АСТ» и сумму цифрами.

Синтетический учет операций по расчетному счету бухгалтерия организации ООО «АСТ» ведет на счете 51 «Расчетный счет». Это активный счет, по дебету которого записываются, остаток свободных денежных средств предприятия на начало месяца, поступления наличных денег из кассы предприятия, денежные средства, зачисленные от покупателей продукции, заказчиков, дебиторов, полученные ссуды. По кредиту этого счета отражаются денежные средства в погашение задолженности предприятия поставщикам материальных ценностей (услуг), подрядчикам за выполненные работы, бюджету, банку за полученные ссуды, органам социального страхования и прочим кредиторам, а также суммы, выданные предприятию наличными в кассу. Для отражения оборотов по кредиту счета 51 служит журнал-ордер по счету 51, а так же анализ счета 51 и оборотно-сальдовая ведомость по счету 51. Обороты по дебету этого счета записываются в разных журналах-ордерах. Основанием для заполнения этих регистров являются проведенные и обработанные выписки из расчетного счета ООО «АСТ».

Основными источниками поступления денежных средств на расчетный счет ООО «АСТ» являются:

сданная выручка с кассы ООО «АСТ»;

поступление платежей от рекламодателей и прочих дебиторов;

поступление краткосрочных кредитов и займов.

Для осуществления платежей в пользу получателя средств ООО «АСТ» кроме расчетного счета еще использует счет 55 «Специальные счета в банке»; в частности расчеты аккредитивами.

На субсчете «Аккредитивы» учитывается движение средств, находящихся в аккредитивах. Зачисление денежных средств в аккредитивы отражается по дебету счета 55.1 и кредиту счета 51.

Средства в аккредитивах списываются по мере их использования (согласно выпискам кредитной организации), как правило, в дебет счета 60.

Аналитический учет по субсчету «Аккредитивы» ведется по каждому выставленному организацией ООО «АСТ» аккредитиву.

В ООО «АСТ» открыт непокрытый (гарантированный) аккредитив он заключатся в том, что банк-эмитент предоставляет исполняющему банку право списывать средства с ведущегося у него корреспондентского счета банка-эмитента в пределах суммы аккредитива либо указывает в аккредитиве иной способ возмещения исполняющему банку сумм, выплаченных по аккредитиву в соответствии с его условиями. Порядок списания денежных средств с корреспондентского счета банка-эмитента по непокрытому (гарантированному) аккредитиву, а также порядок возмещения денежных средств по непокрытому (гарантированному) аккредитиву банком-эмитентом исполняющему банку, определяется соглашением между банками. Порядок возмещения денежных средств по непокрытому (гарантированному) аккредитиву плательщиком банку-эмитенту определяется в договоре между плательщиком и банком-эмитентом.

Примеры отражения хозяйственных операции по расчетному счету ООО «АСТ:

Бухгалтер ООО «АСТ» 05.06.2008 г. выставил счет №2434 ЗАО «Армада» за рекламу в газете «Автопроспект» №21-24. 27.11.2008 г. ЗАО «Армада оплатила за услуги по платежному поручению №184 2789 руб. Бухгалтер ООО «АСТ» оформил поступление следующей записью:

Д 51 К 62.2 2789 - поступление денежных средств от рекламодателя 30 марта 2007 г. ООО «АСТ» перечислила ЧП Лореш А.В за транспортные услуги по счет фактуре 151 от 30.03.2007 г. 10408 бухгалтером ООО «АСТ» операция была оформлена следующей записью:

Д 76 К 51 10408 - оплата за транспортные услуги;

ноября 2008 г. был оплачен счет №1157 от ООО «Городская электронная связь» по платежному поручению за абонентскую плату за ноябрь 30000 руб.:

Д 76 К 51 30000

.02.2007 г. ВТБ 24 предоставил кредит ООО «АСТ» по кредитному договору №722/0043-0000053 в сумме 796550,87 поступление оформлено платежным поручением 30.03.2007 г. отправлен платеж в погашение кредитного договора с сумме 53388 по платежному требованию. Бухгалтером были составлены следующие бухгалтерские записи:

Д 51 К 66.01 796550,87 - зачисление кредита

Д66.01 К 51 53388 - погашение кредита

.11.2008 г. ООО «АСТ» оплатила ООО «Ларго» за оргтехнику по счету №980 от 24.11.2008 г. 24902 руб. по платежному поручению №97.

Д 60 К 51 24902 - оплата поставщику

.11.2008 г. оплачен НДФЛ с дивидендов в УФК по Омской области (ИФНС России по Октябрьскому АО г. Омска) 90000

Д68 К51 90000 - оплата НДФЛ

марта 2008 г. в ООО «АСТ» на счет аккредитива с расчетного счета были зачислены денежные средства в размере 150000 руб. 28 марта 2008 г. организация ООО «СофтЛайн Трэйд» выставила счет на право на программу ЭВМ на сумму 146920 руб. в тот же день в погашение задолженности с поставщиком была списана денежная сумма в размере 86520 руб. со счета аккредитива, 29 марта была погашена оставшаяся задолженность по счету ООО «СофтЛайн Трэд» 60400 руб., оставшуюся часть аккредитива списали на 51 счет бухгалтером были сделаны следующие записи:

Д 55.1 К 51 150000 руб. - зачислены денежные средства на счет аккредитива

Д60 К 55.1 86520 руб. - списана задолженность перед поставщиком со счета аккредитива

Д 60 К 51.1 60400 руб. - списана остаточная задолженность перед поставщиком со счета аккредитива

Д 51 К55.1 3080 руб. - списана неиспользованная часть аккредитива.

3. Анализ движения денежных средств в ООО «АСТ»

3.1 Цель, задачи и источники анализа денежных средств предприятия

Денежные средства характеризуют начальную и конечную стадии кругооборота хозяйственных средств, скоростью движения которых во многом определяется эффективность всей предпринимательской деятельности.

Денежные средства являются единственным видом оборотных средств, обладающим абсолютной ликвидностью, то есть немедленной способностью выступать средством платежа по обязательствам предприятия. Поэтому именно их объемом определяется платежеспособность предприятия. Для определения ее уровня объем денежных средств сопоставляется с размером текущих обязательств предприятия. Абсолютно платежеспособными считаются предприятия, обладающие достаточным количеством денежных средств для расчетов по имеющимся у них текущим обязательствам. Однако всякие излишние запасы денежных средств приводят к замедлению их оборота, то есть к снижению их использования, в условиях инфляции - к прямым потерям за счет их обесценивания.

Поэтому управления денежными средствами заключается не в том, чтобы накопить как можно больше денег, а в оптимизации их запасов, в стремлении к такому планированию движения денежных средств, чтобы к каждому очередному платежу предприятия по своим обязательствам обеспечивалось поступление денег от покупателей и других дебиторов при сохранении необходимых резервов. Такой подход обеспечивает возможность сохранения повседневной платежеспособности предприятия, извлечения дополнительной прибыли за счет инвестирования появляющихся временно свободных денежных ресурсов без их омертвления. В условиях постоянно изменяющейся экономической ситуации достичь поставленной цели можно, лишь опираясь на теоретические и методические разработки в области управления денежными средствами, которые включают в себя и экономический анализ как одну из важнейших функций управления.

Чтобы получить представление о реальном движении денежных средств на предприятии, оценить синхронность поступлений и платежей, а также увязать прибыль с состоянием денежных средств, следует выделить и проанализировать все направления поступления денежных средств, а также их выбытия.

Главная цель анализа движения денежных средств - оценить способность предприятия генерировать денежные средства в размере и в сроки, необходимые для осуществления планируемых расходов. Платежеспособность и ликвидность предприятия зачастую находятся в зависимости от реального денежного оборота предприятия в виде потока денежных платежей, проходящих через счета хозяйствующего субъекта. Поэтому анализ движения денежных средств существенно дополняет методику оценки ликвидности и платежеспособности и дает возможность более объективно оценить финансовое благополучие предприятия.

Основными задачами анализа денежных средств являются:

         оперативный, повседневный контроль за сохранностью наличных денежных средств и ценных бумаг в кассе предприятия;

         контроль за использованием денежных средств строго по целевому назначению;

         контроль за правильными и своевременными расчетами с бюджетом, банками, персоналом;

         контроль за соблюдением форм расчетов, установленных в договорах с покупателями и поставщиками;

         своевременная выверка расчетов с дебиторами и кредиторами для исключения просроченной задолженности;

         прогнозирование способности предприятия погасить возникшие обязательства в установленные сроки;

Анализ денежных средств проводят по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности по формам 1 (бухгалтерский баланс), 2 (отчет о прибылях и убытках), 4 (отчет о движении денежных средств). В настоящее время отчет о движении денежных средств признан в мировой практике основным источником данных для анализа финансово-экономического состояния предприятия.

В процессе анализа необходимо оценить приток денежных средств в полном объеме за весь период. Поэтому поступления предприятию рассматриваются независимо от их источников по дебетовым оборотам счетов денежных средств. Общей величиной притока денежных средств являются суммы оборотов по дебету счетов денежных средств. Из этих сумм необходимо вычесть сумму внутреннего оборота, т.е. величину средств, поступившую в дебет из кредита этих же счетов (например, перевод сверхлимитного остатка денежных средств из кассы на расчетный счет или получение наличных денег в кассу с расчетного счета). Если не произвести корректировку дебетовых оборотов на сумму внутреннего оборота, это приведет к двойному счету и искажению итогового показателя.

3.2 Анализ динамики и структуры денежных средств ООО «АСТ»

Оценка динамики денежных потоков включает изучение динамики совокупного положительного денежного потока и совокупного отрицательного денежного потока от текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, а так же факторов, которые оказали влияние на те или иные отклонения.

Текущая (основная) деятельность - получение выручки от реализации, авансы, уплата по счетам поставщиков, получение краткосрочных кредитов и займов, выплата заработной платы, расчеты с бюджетом, выплаченные полученные проценты по кредитам и займам.

Инвестиционная деятельность - движение средств, связанных с приобретением или реализацией основных средств и нематериальных активов;

Финансовая деятельность - получение долгосрочных кредитов и займов, долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения, погашение задолженности по полученным ранее кредитам, выплата дивидендов.

При анализе используются методы горизонтального и вертикального анализа. Результатами проведения горизонтального анализа являются абсолютные и относительные отклонения по определенным статьям.

Абсолютные отклонения представляют собой разницу между значениями по определенной статье, на конец и на начало анализа определенного периода.

Относительное отклонение характеризует темп роста за период и выражается в процентах.

Вертикальный анализ позволяет установить долю отдельных статей по поступлению и расходованию денежных средств в их общей массе (совокупное поступление и совокупное расходование денежных средств за период). Данные для проведения анализа берутся из форм бухгалтерской отчетности: «Бухгалтерского баланса» (Приложение 22) и «Отчета о движении денежных средств». Оценка динамики общего поступления и выбытия денежных средств на расчетном счете и в кассе ООО «АСТ» представлена в таблице 4.

Таблица 4. Оценка динамики общего поступления и выбытия денежных средств в ООО «АСТ»

Оценка динамики денежных потоков показала, что за период 2007-2008 гг. произошло увеличение совокупного положительного денежного потока на 20374 тыс. руб., из которых увеличение поступлений в кассе 8874 тыс. руб. и на расчетном счете 11500 тыс. руб. Выбытие денежных средств тоже увеличилось как в кассе так и на расчетном счете на 20129 тыс. руб. Остатки на конец 2008 г. увеличились в целом на 473 тыс. руб. или 189,4%. Из них остатки по кассе увеличились на 153,6 тыс. руб., а остатки на расчетном счете - 319,4 тыс. руб.

Рис. 6. Динамика общего поступления денежных средств в кассе и на расчетном счете ООО «АСТ» за 2007-2008 гг.

На основании рисунка видно, что основная часть поступлений денежных средств как в 2007 г. так и в 2008 г. приходится на поступление на расчетный счет. Поступления в 2008 г. увеличились и в кассе и на расчетном счете, но значительная доля увеличения поступлений произошла на расчетном счете.

На рисунке 7 представлено графическое изображение общего выбытия денежных средств в кассе и на расчетном счете.

Рис. 7. Динамика общего выбытия денежных средств в кассе и на расчетном счете в ООО «АСТ» за 2007-2008 гг.

По данным рисунка видно, что выбытие денежных средств так же как и поступление в основной части производятся по расчетному счету.

Для более конкретизированного анализа по выбытию и поступлению денежных средств используется оценка динамики денежных средств по видам деятельности представленная в таблице 5.

Таблица 5. Оценка динамики денежных потоков по видам деятельности ООО «АСТ» за 2007-2008 гг.

По данным таблицы можно сказать, что на увеличение положительного денежного потока повлиял такой фактор как выручка от реализации товаров (увеличилась на 14788 т.р. и 149,08%). Так же вместе с увеличением положительного потока увеличился и отрицательный так оплата поставщикам увеличилась на 6589 тыс. руб., а так же за счет приема на работу дополнительных сотрудников увеличился фонд заработной платы на 2055 тыс. руб., но не смотря на увеличение отрицательного ДП, результат от текущей деятельности в 2008 г. получился положительный.

От финансовой деятельности произошел отток денежных средств, но это можно считать как положительный фактор, так как привлеченные заемные средства в 2008 г. были погашены на 108,37%, а значит, за счет положительного денежного потока от текущей деятельности была погашена часть задолженности 2007 г. Следовательно финансовое положение предприятия улучшилось и оно может покрывать свои обязательства.

От инвестиционной деятельности в 2008 г. так же как и в 2007 г. образовался отток денежных средств, но в 2008 г. на 1300 тыс. руб. меньше.

Финансовая деятельность ориентирована на формирование капитала, привлечение заемных источников средств, что требует их обязательного возврата в точно определенный срок. Поэтому предприятие должно заранее спрогнозировать будущие расходы, чтобы избежать дефицитного денежного потока по всем направлениям деятельности.

Денежные средства в кассе и на расчетном счета ООО «АСТ» образуются за счет поступлений от рекламодателей, от разных дебиторов, а так же от прочих поступлений (возврат неиспользованных подотчетных сумм, возврат излишне выданной заработной платы), графический анализ поступления денежных средств за 2007-2008 гг. представлен на рисунке 8.

Рис. 8. Динамика поступления денежных средств в ООО «АСТ» за 2007, 2008 гг.

По графику наглядно видно, что основное увеличение положительного денежного потока в 2008 г. по сравнению с 2007 г. произошло за счет поступлений от рекламодателей это обусловлено увеличением клиентской базы ООО «АСТ», увеличением размера размещаемой рекламы, а следовательно и обшей суммы поступлений за рекламные услуги. Так же исходя из графика видно что увеличилось поступление заемных средств в ООО «АСТ», это объясняется тем что, не смотря на увеличение положительного денежного потока организация все же вынуждена использовать заемные средства для погашения обязательств.

Выбытие денежных средств в ООО «АСТ» происходит за счет оплаты поставщикам и прочим кредиторам, выплаты заработной платы сотрудникам, выплаты подотчетных сумм, на командировочные и хозяйственные расходы, отчисления по налогам и сборам при анализе выбытия денежных средств в ООО «АСТ» можно воспользоваться графиком выбытия денежных средств за 2007, 2008 гг. (рисунок 9).

Рис. 9. Динамика выбытия денежных средств в ООО «АСТ» за 2007, 2008 гг.

На основании графика о выбытии денежных средств видно, что в 2008 г. увеличение произошло и в расходовании денежных средств. С увеличением объемов размещаемой рекламы участился график выхода журналов, соответственно и увеличился тираж и количество страниц, а следовательно журналов требуется печатать больше - это объясняет увеличение расхода денежных средств за печать журналов. В 2008 г. увеличился и объем заработной платы так как состав сотрудников в ООО «АСТ» увеличился, следовательно, сумма налогов по заработной плате и отчисления во внебюджетные фонды тоже увеличились. По погашению кредитов и займов произошли изменения в сторону увеличения, это является положительным моментом, так как основная часть задолженности по кредитам в 2008 г. была погашена. В 2008 г. был дополнительный расход денежных средств - выплата дивидендов и предоставление займов другим организациям, которые повлияли на увеличение общего отрицательного денежного потока.

Оценка структуры денежных потоков предполагает структуру анализа положительного и отрицательного денежного потоков по направлениям деятельности.

При этом составляется расчет удельного веса элементов положительных и отрицательных денежных средств в общем объеме за отчетный период.

Таблица 6. Оценка структуры движения денежных средств ООО «АСТ» за 2007-2008 гг.

Оценка структуры показала, что основная доля денежных средств как в 2007 г. так и в 2008 г. приходится на текущую деятельность. В 2008 г. существенную долю составляет сформированный чистый денежный поток именно от текущей деятельности, который частично компенсировал дефицит денежных средств от инвестиционной и финансовой деятельности, а в 2007 г. чистый денежный поток от финансовой деятельности покрыл недостаток средств поступивших от текущей деятельности, образовавшийся от превышения в 2007 г. расходов над доходами от текущей деятельности. В 2008 г. увеличилась структура расходов денежных средств от финансовой деятельности, а от текущей деятельности снизилась, это говорит о том что свободные средства были направлены на погашение кредитов.

Таблица 7. Оценка структуры движения денежных средств ООО «АСТ» за 2007-2008 гг. по направлениям деятельности

Основное поступление денежных потоков от текущей деятельности как в 2007, так и в 2008 гг. приходится на поступления выручки от оказания услуг и реализации продукции. Большую часть расходов от текущей деятельности составляют оплата поставщикам и выплата заработной платы сотрудникам. В 2008 г. дополнительными расходами были выплата дивидендов, которые составили 3,5% расходов от текущей деятельности. От инвестиционной деятельности в 2008 г. так же появились дополнительные расходы - займы предоставленные другим организациям, структура которых составила 46,2%.

Рис. 10. Структура поступления денежных средств в ООО «АСТ» за 2007-2008 гг.

По рисунку 10 видно, что структура поступления денежных средств в 2007 и 2008 г. практически не изменилась, основным источником поступления денежных средств является выручка от оказания услуг, поступление кредитов составило 26,4% и совсем незначительную долю образуют прочие поступления.

Рис. 11. Структура выбытия денежных средств в ООО «АСТ» за 2007-2008 гг.

Расход денежных средств главным образом составляют платежи поставщикам, выплата заработной платы и погашение кредитов.

По результатам оценки динамики и структуры движения денежных средств ООО «АСТ» хозяйствования за период 2007-2008 гг. складывается общее представление о направлениях поступления и расходования, денежных средств, структуре денежных потоков и обеспеченности ООО «АСТ» денежными средствами. В отношении ООО «АСТ» можно сделать следующие выводы:

в 2007 г. от текущей и инвестиционной деятельности был получен убыток, организация воспользовалась привлечением заемных средств, которые компенсировали недостаток денежных средств;

в 2008 г. наблюдается покрытие положительными денежными потоками от текущей деятельности отрицательных итогов по инвестиционной и финансовой деятельности;

в 2008 г. появились дополнительные статьи расходования денежных средств, что непосредственно повлияло на увеличение отрицательного денежного потока.

В ходе анализа для выявления финансового состояния ООО «АСТ» и способности погашения обязательств, можно провести оценку достаточности денежных средств, которая состоит в определении длительности периода оборота. С этой целью используется формула:

 (1)

Длительность периода составляет: 360 дней - при расчете значения Показателя за год; 90 дней - при расчете за квартал; 30 дней - за месяц. Для расчета привлекаются внутренние учетные данные о величине остатков на начало и конец периода (желательно, месяца) по счетам денежных средств (50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 55 «Специальные счета в банках»). Для этого служит формула:

 (2)

где ОДn, - остатки на начало месяца n;- количество месяце» и периоде.

Для исчисления величины среднего оборота следует использовать кредитовый оборот, очищенный от внутренних оборотов за анализируемый период, по счету 51 «Расчетный счет» имея в виду, что ООО «АСТ» совершает безналичные расчеты со свои ми контрагентами, а выдача денежных средств через кассу (напри мер, заработная плата работников или оплата хозяйственных расходов) предполагает их предварительное получение в банке. Данные для заполнения таблицы взяты из анализа счета №51.

Таблица 8. Изменение длительности оборота денежных средств ООО «АСТ» по месяцам в 2007-2008 гг.

Как следует из данных табл. 4, период оборота денежных средств в течение 2007 г. колеблется в пределах от 1,7 до 4,44 дня. Иначе говоря, с момента поступления денег на счета предприятия до момента их выбытия проходило в среднем не более четырех дней. Самыми критичными периодами являются январь-май в это время период оборота равен от 1,7 до 2,91 это говорит о явной недостаточности средств у предприятия в этот промежуток времени, весьма опасной при значительном объеме кредиторской задолженности. Любая серьезная задержка платежа может вывести предприятие из состояния финансовой устойчивости. В период с июня по декабрь 2007 г. финансовое состояние немного лучше и период оборота значительно выше от 2,39 до 4,44.

В 2008 г. период оборота денежных средств больше, это говорит о улучшении финансового состояния организации ООО «АСТ». В период с января по март 2008 г. ООО «АСТ» переживало самый сложный период времени когда оборот денежных средств был от 0,83 до 2,65.

По данным таблицы 4 можно провести графический анализ остатков денежных средств за 2007, 2008 гг. который представлен на рисунке 8.

Рис. 8. Анализ остатков денежных средств в ООО «АСТ» за 2007-2008 гг.

Проанализировав движение денежных средств ООО «АСТ» определили, что в общем положение предприятия в 2008 г. по сравнению с 2007 г. улучшилось и оно может погашать свои обязательства. В процессе анализа движения денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности видно что предприятие почти не ведет инвестиционную и финансовую деятельность, так как положительный приток денежных средств сформирован только за счет поступлений от текущей деятельности.

Заключение

В дипломной работе рассмотрены вопросы учета и анализа движения денежных средств на предприятии. В качестве базы исследования выбрана организация ООО «АСТ».

По результатам исследования системы бухгалтерского учета и проведения анализа движения денежных средств в ООО «АСТ» можно сделать выводы о существующих преимуществах и недостатках системы учета кассовых операций и безналичных движений денежных средств.

Бухгалтерский учет в ООО «АСТ» ведется в соответствии с «Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ» в полном объеме, с использованием автоматизированной системы бухгалтерского учета «1С: Бухгалтерия 8.0».

ООО «АСТ» охарактеризовано как юридическое лицо, занимающееся оказанием рекламных услуг и реализацией собственных журналов, имеющее обособленное имущество, самостоятельный баланс, расчетный счет в банке, печать со своим наименованием, бланки, фирменное наименование.

Наличные денежные средства на ООО «АСТ» хранятся в кассе предприятия. Для их синтетического учета используется счет 50 «Касса».

Учет наличных денежных средств осуществляет кассир, с которым заключен договор о полной материальной ответственности, что позволяет ему нести ответственность за сохранность средств в кассе, правильность оформления первичных кассовых документов и ведения кассовой книги, а также за сохранность всех принятых им ценностей и за ущерб, причиненный предприятию, как в результате умышленных действий, так и в результате небрежного или недобросовестного отношения к своим обязанностям. И в случае возникновения спорных моментов и недостач при учете кассовых операций договор является основанием для наказания кассира.

Кассой ООО «АСТ» является специально оборудованное помещение, которое оснащено видеокамерой и охранной сигнализацией, изолированно и предназначено для приема, выдачи и временного хранения наличных денег. При этом доступ в кассу не разрешен лицам, не имеющим отношения к ее работе.

У ООО «АСТ» также заключен договор с банком о лимите наличных денежных средств (500000 руб.). Всю денежную наличность сверх лимита ООО «АСТ» сдает в банк. Инкассация выручки производится кассиром самостоятельно.

Наличные операции организация не превышает установленного законодательством предела в размере 100000 рублей.

С основной частью сотрудников расчет заработной платы проводится через карточную систему оплаты труда.

Безналичные денежные средства ООО «АСТ» хранятся на расчетном счете в банке. Для их учета используется синтетический счет 51 «Расчетный счет».

Для работы с безналичными расчетами ООО «АСТ» применяет двустороннюю компьютерную-модемную связь «Банк-Клиент», что позволяет ускорить движение денежных средств по безналичным расчетам, а следовательно увеличивается и объем поступлений денежных средств.

Для осуществления платежей в пользу получателя средств ООО «АСТ» кроме расчетного счета еще использует счет 55 «Специальные счета в банке»; в частности расчеты аккредитивами.

В процессе анализа движения денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности видно что предприятие почти не ведет инвестиционную и финансовую деятельность, так как положительный приток денежных средств сформирован только за счет поступлений от текущей деятельности.

Основной объем поступлений ООО «АСТ» сформирован за счет поступлений от рекламодателей, а расход денежных средств направлен на оплату поставщикам, выплату заработной платы и погашение кредитов.

В целом положение ООО «АСТ» в 2008 г. по сравнению с 2007 г. улучшилось, и оно может погашать свои обязательства.

На основании проведенных исследований предложены следующие рекомендации по совершенствованию учета и внутреннего контроля денежных средств ООО «АСТ».

Недостатком в системе организации кассовых операций на предприятии является сдача наличных денежных средств, превышающих лимит кассы самостоятельно в кассу банка, что является опасным мероприятием, так как кассир может подвергнуться покушению, а также это неудобно в плане траты времени кассира. Поэтому для устранения этой проблемы можно воспользоваться услугами инкассаторских служб или назначить лиц для сдачи денег в банк с более усиленной охраной.

Для того чтобы обойти ограничения по размеру наличных расчетов можно «разбить» договор на несколько более мелких договоров, так как придельный размер расчетов относится к одному договору. Тогда лимит будет применяться к каждому из этих мелких договоров.

Для получения более точного, полного и своевременного учета денежных средств и операций по их движению необходимо усилить контроль за выпиской документов по учету денежных средств, исключить исправления в кассовых документах.

Для сбалансированности объема поступлений и расходования денежных средств по все направлениям деятельности нужно стараться уменьшить дебиторскую задолженность, ускорить ее сбор, возможно поощрениями, например предоставление скидок при условии более ранней оплаты счетов, так же как можно больше и чаще предоставлять акты сверок дебиторам для контроля дебиторской задолженности.

Для осуществления предприятием инвестиционной деятельности можно привлечь выпуск акций, облигационного займа, а так же возможна продажа или сдача в аренду неиспользованных основных средств.

Список литературы

1.     Федеральный закон от 21.11.96 г. №129-ФЗ. (ред. от 23.11.2009) «О бухгалтерском учете» (принят ГД ФС РФ 23.02.1996)

2.      «Положение о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской федерации» от 05.01.1998 №14-П (ред. от 31.10.2002) (утв. Советом директоров Банка России 19.12.1997; протокол №47).

.        Письмо ЦБ РФ от 4.10.1993 №18 (ред. от 26.02.1996) «Об утверждении «Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации»

.        Федеральный закон от 22.05.2003 №54-ФЗ (ред. от 17.07.2009) «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетах и (или) расчетов с использованием платежных карт» (принят ГД ФС РФ 25.04.2003)

.        План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года №94н

.        «Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации» (утв. ЦБ РФ 03.10.2002 №2-П) (ред. от 22.01.2008) (зарегистрировано в Минюстре РФ 23.12.2002 №4068)

.        Баканов М.И., Мельник М.В., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: Учебник. - М.: Финансы и статистика, 2006.

.        Бухгалтерский учет: учебник для студентов Вузов/ Ю.А. Бабаев, И.П. Комиссарова, В.А. Бородин; Под. ре. проф. Ю.А. Бабаева и И.П. Комиссаровой. М.: Юнити-ДАНА, 2007-527 с.

.        Ермолович Л.Л., Сивчик Л.Г., Толкач Г.В., Щитникова И.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия // Интерсервисс; Эко - Минск: перспектива, 2007. - 576 с

.        Жарылгасова, Б.Т. Анализ финансовой отчетности: Учеб. пособие / Б.Т. Жарылгасова, А.Е. Суглобов. - М.: Экономистъ, 2009. - 297 с.

11.   Журавлев В.Н. «Кассовые операции». Налог-инфо, 2007 г. - 116 с.

.       Зонова А.В., Адамайтис Л.А., Бачуринская И.Н. Бухгалтерский учет и анализ. Комплексный подход к принятию управленческих решений: практическое руководство - М,: ЭКСМО, 2009.-512 с. - (моя бухгалтерия)

13.    Ионова А.Ф., Селезнева Н.Н. Финансовый анализ: учеб. - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007. - 624 с.

.        Каморджанова Н.А., Карташова И.В., Тимофеева М.В. «Бухгалтерский - финансовый учет» учебное пособие - и.дом «Питер» 2006 г. - 531 с.

.        Кассовые и банковские операции с учетом всех изменений в з-ве / Под ред. Г.Ю. Касьяновой (6-е изд. и доп.) - М.: АБАК, 2009-296 с.

.        Ковалев В.В., Волкова О.Н. анализ хозяйственной деятельности предприятия. - М.: проспект, 2005

.        Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: Учебник для вузов/ Лысенко Д.В. - М.: ИНФРА-М, 2008,-320c. - (Высшее образование)

.        Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учеб.-М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2007. - 448 с.

.        Лытнева Н.А., Парумина Н.В. Документальное оформление и учет кассовых операций организации: Учебно-практич. пособие - М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2008 г. 280 с.

20.   Любушкин Н.П., Лещева В.Б., Дъякова В.Г. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия/ ЮНИТИ-ДАНА - М.: 2007. - 471 с.

21.    Мякота В., Рудяк Ю., Кузнецов В. «Кассовые операции». 2007 г. - 304 с.

22.   Пястолов С.М. Экономический анализ деятельности предприятия - М.: Академический проект, 2005

23. Савицкая Т.В. Анализ хозяйственной деятельности: Учеб. Пособие. - 4-е изд., испр. и доп. - М, 2008.-288 с. - (Вопрос-Ответ).

24.   Сосненко Л.С. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности. Краткий курс: учебное пособие Л.С. Сосненко, А.Ф. Черненко, Е.Н. Свиридова, И.Н. Кивелиус. - М.: КНОРУС, 2007,-344 с.

25.    Чуева Л.Н., Чуев И.Н. Анализ финансово-хозяйственной деятельности: Учебник 7-е изд. перераб., 2008. М: 252 с.

.        Шеремет А.Д., Негашев Е.В. Методика финансового анализа деятельности коммерческих организаций. М.: ИНФРА - М, 2006.

27.   Экономический анализ - под ред. Л.Т. Гиляровской Л.Т., Москва, ЮНИТИ, 2005 г. - 436 с.

28.    Экономический анализ: ситуации, тесты, примеры, задачи, выбор оптимистических решений, финансовое прогнозирование: учеб. пособие /под ред. М.И. Баканова, А.Д. Шеремета М.: Финансы и статистика, 2005.

.        Информационно-справочная система «Консультант Плюс».

.        Информационно-справочная система «Гарант».

.        Хорин А.Н. Отчет о движении денежных средств. // Бухгалтерский учет. - 2008. - №5 С. 58

.        Верщак В.В. Расчеты с наличными денежными средствами. // Главбух. - 2005. - №18 - С. 35