Учет общепроизводственных и общехозяйственных расходов

Введение

Важнейшим участком работы бухгалтерского учета любой производственной организации является учет затрат на производство продукции и определение ее себестоимости.

Себестоимость продукции (работ, услуг) - это стоимостная оценка используемых в процессе производства энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, сырья, материалов, топлива, природных ресурсов, а также других затрат на производство и реализацию.

Основными задачами учета производственных затрат являются:

своевременное и правильное отражение фактических затрат на производство продукции по соответствующим статьям;

предоставление информации для осуществления оперативного контроля за производством продукции;

выявление резервов снижения себестоимости и предупреждение непроизводительных расходов и потерь.

Организация учета затрат на производство продукции должна быть основана на следующих принципах:

неизменность принятых методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в течение года;

полнота отражения в учете всех хозяйственных операций;

правильное отнесение доходов и расходов к отчетным периодам;

разграничение в учете текущих и капитальных затрат и т.д. .

Затраты предприятия могут подразделяться на множество видов. Затраты на обслуживание производства и затраты на управление производством это виды затрат классифицирующихся в бухгалтерском учете, еще они носят название общепроизводственных и общехозяйственных затрат. А в управленческом учете их называют косвенными или накладными затратами. Такие виды затрат имеются на любом предприятии, так как производство невозможно без управления и обслуживания. Общепроизводственные и общехозяйственные затраты занимают довольно большую часть в общем объеме производственных затрат любого предприятия. Бухгалтерский учет этих видов затрат имеет свою специфику и отличен от учета других видов затрат. Кроме того, учет таких затрат может быть различным, в зависимости от того метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, который принят на конкретном предприятии.

Объект исследования - общепроизводственные и общехозяйственные затраты.

Предмет исследования - учет и анализ общепроизводственных и общехозяйственных затрат.

Цель данной работы - рассмотреть теоретические и практические аспекты учета и анализа общепроизводственных и общехозяйственных затрат. Задачами данной работы являются:

дать описание понятия «затраты» и классифицировать их;

раскрыть основные аспекты планирования и учета производственных затрат на предприятиях;

классифицировать основные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции;

описать ведение учета на предприятиях;

описать основные аспекты формирования себестоимости продукции, распределения и включения в себестоимость общепроизводственных и общехозяйственных затрат;

отразить возможные пути снижения себестоимости продукции на предприятии;

Глава 1. Состав затрат на производство

1.1 Понятие затрат и расходов организации. Их классификация

В последнее время происходит подмена понятий "затраты", "издержки", "расходы", хотя каждый из этих терминов имеет самостоятельное значение.

Затраты - это стоимость ресурсов, использованных на конкретные цели.

В этой дефиниции следует выделить три момента:

) затраты определяются величиной использованных ресурсов (материальных, трудовых, финансовых);

) величина использованных ресурсов должна быть представлена в денежном выражении для обеспечения соизмерения различных ресурсов;

) понятие затрат должно обязательно соотноситься с конкретными целями и задачами. Такими задачами могут быть производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, осуществление капитальных вложений, функционирование отдела, службы и т.п. Без указания цели понятие затрат становится неопределенным, ничего не означающим.

Затраты (costs) - это экономические элементы, используемые в процессе осуществления деятельности. Все они группируются в статьи затрат: заработная плата, социальные выплаты, транспортные расходы, административно-хозяйственные расходы (эксплуатация оргтехники, обслуживание ЭВМ), связь и коммуникации, материальные затраты, налоги в себестоимости, амортизация, арендная плата, финансовые услуги, услуги банковского обслуживания и т.п. Статьи формируются в разрезе финансовой структуры - для каждого центра ответственности используется свой набор статей затрат.

В отечественной практике понятия "издержки", "затраты" и "расходы" на уровне предприятия являются синонимами, хотя по сути они различаются. Несмотря на то что в понятие "расходы" вкладывается более широкий смысл, в настоящее время в экономической литературе часто расходы ассоциируются с учетом затрат на производство, себестоимостью продукции, работ, услуг и ее формированием.

Понятие "расходы" рассматривается, в частности, как "потребление, затраты для определенной цели", а "затраты" - в качестве синонима издержек. Издержки -денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью. В зависимости от сферы деятельности организации затраты могут выражаться в форме издержек производства и издержек обращения. Издержки производства - затраты на изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг. Издержки обращения - расходы на приобретение и сбыт товарно-материальных ценностей.

Расходами считается уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников. Расходы включают такие статьи, как затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг), оплату труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.).

Определение понятия "расходы" дано в ПБУ 10/99 "Расходы организации" и в Налоговом кодексе.

Согласно ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Расходами считаются только те затраты, которые участвуют в формировании прибыли определенного периода, а оставшаяся часть затрат капитализируется в активах компании в виде готовой продукции, незавершенного производства, остатков полуфабрикатов для собственного потребления, незавершенных объектов капитального строительства, нематериальных активов и т.п. (упрощенная схема на основе стандартов МСФО представлена ниже). Другими словами, расходы - это уменьшение активов или увеличение обязательств, приводящее к уменьшению капитала, не связанному с распределением прибыли между акционерами.

Понятия затрат и расходов даны и в Международных стандартах финансовой отчетности. Расходы включают в себя все затраты в полном объеме, которые возникают в ходе основной деятельности. То есть по своему составу понятие расходов шире понятия затрат.

В нормативных документах, регламентирующих финансовый учет, термины "расходы", "затраты", "издержки" также используются как слова-синонимы.

В силу ПБУ 10/99 в зависимости от характера, условий осуществления и направлений деятельности организации расходы подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы.

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направления деятельности организации подразделяются на:

расходы по обычным видам деятельности;

прочие расходы, которые, в свою очередь, подразделяются на:

операционные расходы;

внереализационные расходы;

чрезвычайные расходы.

Впервые понятие расходов, близкое по смыслу к содержанию Международных стандартов финансовой отчетности, было сформулировано для целей бухгалтерского учета в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной 29.10.1997 Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов РФ и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров. В соответствии с пунктом 7.6 указанного документа «...расходами признается уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала (кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников). Расходы включают материальные затраты, затраты на производство продукции (работ, услуг), оплату труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, иные затраты, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.)». Как видим, в этой формулировке использовано понятие «затраты», которое в Концепции не определено.

Учет расходов организации регламентируется Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99). В пункте 2 ПБУ 10/99 дано следующее определение расходов: «...расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

) расходы по обычным видам деятельности;

) прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также с выполнением работ, оказанием услуг.

Расходами по обычным видам деятельности считаются также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений.

К таким расходам относятся также расходы, связанные:

) с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации - в виде арендной платы;

) с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности - в виде лицензионных платежей;

) с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам) - в виде дивидендов.

Расходы по обычным видам деятельности формируют:

расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

- расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

При этом указанные расходы должны быть связаны с предметом деятельности организаций.

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

) материальные затраты;

) затраты на оплату труда;

) отчисления на социальные нужды;

) амортизация;

) прочие затраты.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

Прочие расходы включают в себя операционные и внереализационные, а также чрезвычайные расходы.

К операционных расходам относятся расходы, связанные:

с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации - в виде арендной платы;

с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности - в виде лицензионных платежей;

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

прочие операционные расходы.

К внереализационным расходам относятся:

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

возмещение причиненных организацией убытков;

убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

курсовые разницы;

сумма уценки активов (за исключением внеоборотных активов);

прочие внереализационные активы.

Чрезвычайными расходами организации признаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (потери от стихийных бедствий, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

В управленческом учете применяется своя классификация затрат, она весьма разнообразна и зависит от того какую управленческую задачу необходимо решить. Это такие задачи как:

расчет себестоимости произведенной продукции и определение размера полученной прибыли;

принятие управленческого решения и планирование;

контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности.

Согласно вышеприведенным задачам в таблице 1 представлена классификация затрат.

Таблица 1 Классификация затрат в зависимости от цели управленческого учета

Косвенные расходы могут распределяться пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, количеству отработанных станкочасов, часов отработанного времени, объему выпуска продукции и т.п.

База распределения косвенных расходов должна отражаться в учетной политике предприятия. Косвенные расходы так же еще называют накладными расходами. Они подразделяются на две группы: общепроизводственные и общехозяйственные расходы и соответственно отражаются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».

Общепроизводственные затраты включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию оборудования и общецеховые расходы на управление. На рисунке 3 представлена классификация косвенных расходов.

Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общецеховые расходы на управление и общехозяйственные расходы имеют не только общие характеристики, но и некоторые различия.

Рисунок 1. Классификация косвенных затрат

Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования считаются условно-переменными, то есть зависящими от объема производства продукции, а общецеховые и общехозяйственные условно-постоянными, то есть не зависящими от объема производства продукции. Особенностью затрат не зависящих от объема производства является то, что изменить степень их покрытия можно увеличением или уменьшением объема продаж.

Вообще, накладные расходы вызываются функциями управления, которые по характеру и назначению значительно отличаются от производственных функций.

Однако, не смотря на все вышесказанное деление затрат на прямые и косвенные зависит от технологических особенностей производства. На некоторых производствах, выпускающих однородную продукцию, все расходы могут быть прямыми; на обрабатывающих предприятиях высок объем косвенных расходов.

Выбор носителей затрат осуществляется следующим образом:

) определяется сама величина затрат на определение показателей издержек - в качестве показателей должны браться уже существующие, и величина должна быть приемлема для предприятия;

) устанавливается степень корреляции между носителями издержек и фактическим поглощением накладных расходов.

Примеры носителей издержек:

машино-часы;

количество единиц забракованной продукции;

количество размещенных заказов;

количество контрольных проверок;

количество покупателей;

количество человеко-часов;

площадь зданий и т.д.

По отношению к производственному (технологическому) процессу затраты подразделяются на:

а) основные. Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом изготовления продукции, выполнением работ, оказанием услуг.

б) и накладные. Накладные затраты образуются в ходе обслуживания производственного процесса, управления деятельностью производственных подразделений организации.

Накладные расходы делятся на постоянные и переменные и распределяются на каждый объект расходов. Нормы накладных расходов определяются раздельно на постоянные и переменные накладные расходы.

Постоянные накладные расходы не зависят от изменения объемов производства, в краткосрочном периоде остаются неизменными. Поэтому нормирование постоянных накладных расходов на единичную операцию считается неприемлемым. С точки зрения контроля постоянные накладные расходы следует унифицировать и распределять на продукцию. При этом нераспределенные накладные расходы следует относить на удорожание себестоимости реализованной продукции.

Переменные накладные расходы при системе калькуляции себестоимости по нормативным затратам рассчитываются по часовым ставкам распределения накладных расходов, умноженным на нормативное время, а не на фактическое время работы.

Итак, если учесть, что процесс производства готового продукта - это совокупность операций, которые потребляют по нормам ресурсы и обеспечивают производство конкретного продукта, то нормативы должны постоянно отражать текущие ситуации, уточняться и корректироваться.

1.2 Методы учета затрат

В управленческом учете используются различные методы учета затрат, которые зависят от объектов учета, полноты включения затрат в себестоимость продукции и их управленческой интерпретации.

Методы учета затрат в зависимости от объектов учета:

учет затрат по экономическим элементам (то есть по видам используемых ресурсов) подразумевает учет по таким элементам, как расходы на оплату труда (все расходы на оплату труда независимо от места их возникновения), материальные затраты, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств и т.д. Использование этого метода позволяет наиболее точно рассчитать затраты на каждый вид ресурсов по предприятию в целом.

учет затрат по местам возникновения означает группировку затрат по структурным подразделениям предприятия. Такой метод применяется для учета внутризаводского оборота, формирования контрольных показателей деятельности подразделений, определения потребности подразделения в ресурсах.

учет затрат по статьям калькуляции (то есть по целевому назначению затрат) предполагает распределение расходов по определенным статьям затрат, перечень которых устанавливается непосредственно на предприятии исходя из его потребностей в детализации управленческой информации (например, оплата труда как статья затрат может входить в общепроизводственные, общехозяйственные и в коммерческие расходы). Группировка затрат по статьям калькуляции предназначена для определения плановой и фактической себестоимости отдельных видов продукции и всей продукции предприятия в разрезе калькуляционных статей.

Учет затрат по видам продукции необходим для расчета себестоимости каждого вида продукции. При использовании данного метода все затраты делятся на прямые (непосредственно относящиеся к конкретным продуктам) и косвенные. Последние распределяются по видам продукции в зависимости от выбранной базы распределения (затраты на оплату труда рабочих, прямые затраты и др.). Этот метод позволяет рассчитывать плановую и фактическую себестоимость отдельных видов продукции, анализировать рентабельность и прибыльность каждого вида продукции, формировать цены.

Учет затрат по периодам нужен для обеспечения равномерного и объективного распределения затрат исходя из их экономической сути.

Методы учета затрат в зависимости от полноты их включения в себестоимость:

учет затрат с калькулированием полной себестоимости предполагает разнесение всех затрат по видам выпущенной продукции. Использование этого метода позволяет принимать решения по ассортиментному составу продукции и ценовой стратегии.

учет затрат с калькулированием усеченной себестоимости предусматривает разделение всех затрат на постоянные и переменные. При этом постоянные расходы учитываются как затраты периода и не включаются в себестоимость продукции. Этот метод используется для принятия краткосрочных оперативных решений (например, о выпуске дополнительной единицы продукции), расчета прибыльности продукции, проведения анализа "затраты - выпуск - прибыль", определения цены на дополнительные партии продукции и анализа решений по краткосрочному изменению отпускных цен.

Методы учета затрат в зависимости от управленческой интерпретации затрат:

учет затрат по фактической себестоимости дает максимально объективную информацию о затратах. Существенный недостаток этого метода в том, что он не позволяет оперативно управлять затратами, выявлять участки экономии или причины перерасхода средств, так как фактическую себестоимость можно определить лишь по окончании расчетного периода.

учет затрат по нормативной себестоимости предполагает использование в управленческом учете нормативов затрат, которые, как правило, рассчитываются на основе статистики расходов за предыдущие периоды. Этот метод дает возможность составлять бюджеты, проводить оперативную оценку эффективности управления отклонениями, упростить оценку запасов.

учет затрат по плановой себестоимости - это учет по плановым (прогнозным) затратам. В отличие от нормативных плановые затраты показывают планируемый уровень затрат, к которому предприятие стремится. Данный метод также используется для бюджетирования и управления по отклонениям.

Методы учета затрат каждое предприятие выбирает самостоятельно, ориентируясь на собственные потребности и специфику бизнеса. Нередко в управленческом учете используются одновременно несколько методов учета затрат, что позволяет получать более подробную информацию по различным аспектам его деятельности.

Однако для калькулирования полной себестоимости единицы продукции и оценки рентабельности каждого вида продукции в компании используется методика калькулирования затрат с полным разнесением накладных расходов по видам продукции.

В управленческом плане счетов объединены несколько классификаторов и кодификаторов управленческого учета, разработанных на предприятии. На основе этого плана регистрируются все хозяйственные операции. Группировка счетов и разработка аналитики по счетам производятся в зависимости от объектов учета и форматов управленческой отчетности. За основу нумерации счетов может быть принята кодировка счетов по МСФО или национальным стандартам бухгалтерского учета.

Важными факторами, влияющими на построение управленческого плана счетов предприятия, являются:

взаимосвязь управленческого, финансового и налогового учета;

специфика производства (массовое, позаказное и пр.);

способ ведения оперативного учета.

Как правило, при разработке плана счетов управленческого учета сразу же устанавливаются типовые проводки, отражающие хозяйственные операции по основным объектам управленческого учета. Это существенно облегчает и стандартизирует работу специалистов, занимающихся ведением управленческого учета.

Так план счетов в части учета затрат, рекомендуемый В.Ф. Палием. При интегрированной системе учета счета управленческого и финансового учета, отражающие затраты па производство, ведутся в единой системе. Исходя из требований ПБУ 10/99 «Расходы организации», необходимо вести учет по элементам затрат. В плане счетов для этого предлагаются счета 30- 37. Учет можно вести двумя способами. Вариант 1

В рабочий план счетов вводятся счета:

Счет 27 «Распределение общих затрат» (только для второго варианта)

Счет 30 - «Материальные затраты»

Счет 31 - «Затрат на оплату труда»

Счет 32 - «Отчисления на социальные нужды»

Счет 33 - «Амортизация»

Счет 34 - «Прочие затраты»

Счет 37 - «Отражение общих затрат» (для обобщения затрат по элементам на основании проводок)

Счет 38 - «НЗП» (только для второго варианта)

При осуществлении затрат даются проводки :

Д-т сч, 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты». К-т сч. 10, 70, 69, 76, др.

При обобщении затрат по элементам даются проводки:

Д-т сч. 37 «Отражение общих затрат».

К-т сч. 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты».

Собранные на счете 37 суммы распределяют между калькуляционными счетами и записывают в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», а также в дебет счета 44 «Расходы на продажу». Далее операции осуществляются в традиционном порядке (смотрим рис.4 - Приложение 1).

При использовании первого варианта на предприятии формируется производственная (а с учетом коммерческих расходов, или расходов на продажу - полная) себестоимость выпускаемой продукции по отдельным ее видам (заказам, переделам).

Для этого в учетной политике определена база для распределения общехозяйственных затрат на счетах 20, 23, 29, а внутри них (при необходимости) по видам продукции. В зависимости от отраслевой принадлежности и вида деятельности такой базой (показателем) может быть выручка от реализации продукции (работ, услуг), фонд оплаты труда персонала, показатели товарного выпуска в натуральных измерителях или величина прямых затрат.

Второй вариант основывается на выделении счетов 20-29 по учету затрат на производство в самодостаточную систему счетов управленческого учета, с выделением специального счета-экрана - 27 «Распределение общих затрата», противоположный ему счет - 37 «Отражение общих затрат».

Отраженные на счетах 30-34 элементы затрат ежемесячно закрываются в дебет счета 37 « Отражение общих затрат». Одновременно эти же суммы расходов записывают но кредиту другого отражающего счета 27 «Распределение общих затрат» в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Порядок записей на счетах отражены на рис. 5 (смотрим Приложение 1).

Общехозяйственные и общепроизводственные расходы в учете носят еще название косвенных и накладных расходов, то есть расходов относимых на себестоимость продукции согласно выбранной базе их распределения. Базой распределения этих расходов может служить основная заработная плата, сметные (нормативные) ставки на содержание и эксплуатацию оборудования, масса и объем продукции, количество отработанных человеко-часов, количество машин и оборудования и другие объекты. Способ распределения косвенных расходов предприятие выбирает, учитывая специфику своей работы, уровень механизации и автоматизации, уровень квалификации счетных работников и другие факторы.

Нормативными документами предоставлено право организациям списывать общехозяйственные расходы непосредственно на счет 90 «Продажи», но на практике это редко используется, так как усложняется расчет полной производственной себестоимости продукции, которая служит основой ценообразования и планирования прибыли предприятия.

Вообще, синтетический учет производственных затрат в целом по организации призван обеспечить получение информации по издержкам производства, затратам по экономическим элементам и себестоимости товарной продукции.

Параллельно учету затрат на многих предприятиях ведется планирование затрат. Процесс планирования затрат на производство осуществляется для определения общей величины затрат по предприятию, а так же расчета себестоимости продукции.

Перед планированием себестоимости продукции проводится анализ сложившегося уровня затрат. Анализ необходим для выявления возможных отклонений в результате производственного процесса с целью выявления резервов производства. Для разработки плана себестоимости продукции используются следующие данные:

планируемые объемы производства продукции;

нормы расхода материальных и трудовых ресурсов;

договора на поставку материальных ресурсов и сбыт выпускаемой продукции;

экономические нормативы;

содержание мероприятий плана развития предприятия и другие.

Планирование себестоимости продукции в зависимости от целей планирования, этапов и стадий разработки плана может определяться двумя способами: при помощи укрупненных расчетов и детальных сметно-нормативных расчетов.

Укрупненные расчеты применяются при разработке перспективных планов, а так же при составлении проекта годового плана. Планирование себестоимости производится путем расчета влияния на себестоимость важных технико-экономических факторов.

При детальных расчетах, то есть при текущем планировании проводится пофакторный расчет себестоимости продукции в сочетании со сметно-нормативным методом расчета себестоимости продукции. При этом разрабатывается сводные сметы затрат на производство и другие сметы обеспечивающие эти расчеты.

При планировании себестоимости рассчитываются следующие основные показатели:

изменение себестоимости сравниваемой продукции;

затраты на 1 тыс. рублей произведенной продукции.

В методических рекомендациях Министерства промышленности предусмотрен следующий порядок этапов планирования себестоимости:

) расчет планируемой суммы экономии (удорожания) затрат по технико-экономическим факторам, определение величин и уровня затрат на производство в плановом периоде на основе планируемой суммы экономии (удорожания) затрат, расчет плановой себестоимости всей произведенной продукции;

) составление баланса распределения продукции и услуг вспомогательных цехов по потребителям;

) составление смет затрат и калькулирования себестоимости продукции и услуг вспомогательных производств;

) разработка смет расходов на подготовку и освоение производства новых видов продукции, новых технологических процессов и смет пусковых расходов;

) составление смет общепроизводственных расходов по цехам основного производства и суммирование их по предприятию в целом, а услуги вспомогательных цехов включаются в сводные сметы по плановой себе - стоимости;

) составление смет транспортно-заготовительных расходов, общехозяйственных и коммерческих расходов;

) калькулирование себестоимости единицы продукции по видам и расчет себестоимости всего производства продукции;

) составление сметы и свода затрат на производство.

При исчислении полной себестоимости всего объема производства продукции следует помнить что она исчисляется исходя из общей суммы затрат на производство и что она должна быть равна плановой себестоимости продукции в сводном расчете по технико-экономическим факторам. Кроме того, она должна быть равна себестоимости рассчитанной по плановым калькуляциям единицы отдельного вида продукции и их планируемого выпуска.

Расчет себестоимости продукции с учетом влияния технико-экономических факторов осуществляется при определении перечня этих факторов, которые в свою очередь определяются на основе постоянно действующих причин изменении себестоимости продукции. Группы технико-экономических факторов:

) повышение технического уровня производства;

) совершенствование управления и организации производства, совершенствование труда;

) изменение объема и структуры продукции или структуры производства;

) изменение условий хозяйствования.

Расчет изменения себестоимости продукции в плановом периоде за счет этих факторов производится в разрезе элементов затрат.

При составлении сметы затрат на производство и реализацию продукции в ней отражаются затраты предприятия, обусловленные его производственно-хозяйственной деятельностью. Смета затрат составляется по экономическим элементам. Различают сводную смету затрат на производство и полную себестоимость продукции.

В настоящее время предприятия самостоятельно выбирают плановые периоды, методы и формы планирования затрат.

себестоимость затраты калькулирование общепроизводственный

Глава 2. Учет накладных расходов

2.1 Методы учета затрат на предприятиях

Методы учета затрат каждое предприятие выбирает самостоятельно, ориентируясь на собственные потребности и специфику бизнеса. Нередко в управленческом учете используются одновременно несколько методов учета затрат, что позволяет получать более подробную информацию по различным аспектам его деятельности.

Однако для калькулирования полной себестоимости единицы продукции и оценки рентабельности каждого вида продукции в компании используется методика калькулирования затрат с полным разнесением накладных расходов по видам продукции.

Сочетание двух методов калькулирования себестоимости позволяет эффективно контролировать рентабельность продукции, ассортиментный состав и каналы реализации.

Так согласно учетной политики предприятия материалы делятся на две группы - "Сырье" и "Прочие материалы", учет каждой из которых имеет свои особенности. Учет сырья осуществляется по нормативным (стандартным) ценам и отклонениям от фактической стоимости приобретенного сырья, учет прочих материалов - по фактической себестоимости. Готовая продукция отражается по нормативным (стандартным) ценам.

Группировка затрат производится по видам: сырье, упаковочные материалы, затраты на оплату труда, энергия, топливо, прочие прямые затраты, а также в разрезе проектов.

Список проектов не является закрытым и по мере появления новых видов выпускаемой продукции или в целях управленческого учета может быть дополнен.

Себестоимость материальных ресурсов, списываемых в производство, оценивается по методу ФИФО.

Косвенные расходы относятся на период их осуществления без распределения между калькуляционными объектами.

Каждому подразделению соответствует определенный счет бухгалтерского учета для учета затрат:

для подразделений вспомогательного производства: 23 «Вспомогательное производство»;

для административных подразделений: 26 «Общехозяйственные расходы»;

для других подразделений: 29 "Обслуживающие производства и хозяйства"

расходы, связанные со сбытом продукции счет 44 « Расходы на продажу».

Так большинство предприятий в бухгалтерском учете для обобщения информации о расходах по обслуживанию (управлению) основных и вспомогательных производств организации предназначен счет 25 "Общепроизводственные расходы". На этом счете могут быть отражены следующие расходы:

по содержанию и эксплуатации машин и оборудования подразделения;

амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого в производстве;

расходы по страхованию указанного имущества;

расходы на отопление, освещение и содержание помещений;

арендная плата за помещения, машины, оборудование, используемые в производстве;

оплата труда работников, занятых обслуживанием производства;

другие аналогичные по назначению расходы.

Счет 25 ведется в разрезе каждой структуры с применением субсчетов. И исходя из производственной направленности каждого конкретного подразделения, затраты, собранные по данной структуре, списываются на счета 20, 23.

В первую очередь нас интересует учет основного и вспомогательного производства. Бухгалтерия предприятий ведет раздельный учет затрат по видам производимой продукции, работ или услуг, которые являются объектами калькулирования.

Аналитический учет затрат на производство продукции осуществляется на счете 20 «Основное производство», к нему открыты субсчета в разрезе мест возникновения затрат: 20.1.1 «Технологический цех» и 20.1.2 «Элетрический цех».

ОАО «ЧЭМК» имеет 47 вспомогательных производств и соответственно 47 субсчетов к счету 23.

Аналитический учет затрат вспомогательного производства ведется но видам затрат: амортизация; материальные расходы; прочие расходы, связанные с производством; расходы на оплату труда; отчисления на социальные нужды и расходы по аренде. В конце месяца счет 23 закрывается но счета - 20.

Информация о расходах для нужд управления предприятия в целом, не связанных непосредственно с производственным процессом и не относящихся к структурным подразделениям, собирается на счете 26 "Общехозяйственные расходы". На этом счете могут быть отражены следующие затраты:

административно-управленческие расходы;

содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;

амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и тому подобных услуг;

другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Общехозяйственные расходы списывают как на счета учета производственных затрат (счет 20, 23), так и на счета учета реализации продукции, то есть на счет 90 "Продажи".

Для каждой операции ведутся карточки учета нормативных затрат (табл. 2).

Таблица 2 Образец карточки учета нормативных затрат

Нормативы на материалы, труд и переменные накладные расходы при выполнении производственных операций должны устанавливаться в местах их потребления и во взаимосвязи с постоянными накладными расходами на продукт.

2.2 Учет накладных расходов в системе ABC

Современная концепция организации учета накладных расходов заключается в формировании учетно-аналитической информации в разрезе сгруппированных по бизнес-процессам видов деятельности, лежащих в основе системы ABC, использование которой предполагает разработку эксклюзивной методики учета и анализа накладных расходов для конкретного предприятия.

Что касается современного предприятия, то формирование учетно-аналитической информации по системе ABC необходимо осуществлять в разрезе следующих его видов деятельности: заготовление - инновационные разработки - менеджмент качества - производство - сбыт и маркетинг - управление предприятием. При этом для каждого вида деятельности должна быть разработана своя методика учета и распределения накладных расходов. Поскольку рассматриваемые электротехнические предприятия являются наукоемкими, повышенный интерес вызывает методика учета накладных расходов в инновационном бизнес-процессе.

На предприятии формируется информация о накладных расходах в разрезе функциональных обязанностей, подлежащих распределению и перераспределению в следующем порядке:

учет накладных расходов по управленческим и исполнительским функциям;

выбор баз распределения по управленческим функциональным обязанностям (число разработанных технологических карт; число технологических проектов; число проведенных испытаний; количество разработанной конструкторской документации) в зависимости от видов деятельности бизнес-процесса "Инновационные разработки";

расчет ставки базы распределения по управленческим функциональным обязанностям, являющимся промежуточным объектом калькулирования;

распределение накладных расходов по управленческим функциональным обязанностям видов деятельности "Исследовательская деятельность", "Технологические разработки" и "Конструкторские разработки" на исполнительские функциональные обязанности видов деятельности, входящих в бизнес-процесс "Инновационные разработки" и связанных с проведением НИОКР.

В целях организации учета накладных расходов по управленческим и исполнительским функциональным обязанностям административно-управленческого персонала необходимо использовать многоуровневую систему аналитических счетов:

первого уровня - формируется информация о накладных расходах по местам возникновения затрат: отделы, цехи, мастерские. При этом число знаков кодов зависит от числа мест возникновения затрат;

второго уровня - формируется информация о накладных расходах по статьям затрат. В зависимости от принятой номенклатуры применяется двузначный код;

третьего уровня - формируется информация о накладных расходах по бизнес-процессам. Используется однозначный код с присвоением следующих субсчетов: 1 - заготовление; 2 - инновационные разработки; 3 - производство; 4 - менеджмент качества; 5 - сбыт и маркетинг; 6 - управление предприятием;

четвертого уровня - формируется информация о накладных расходах по функциональным обязанностям административно-управленческого персонала в разрезе видов деятельности. Так, для инновационного бизнес-процесса используется однозначный код с присвоением следующих субсчетов: 1 - исследовательская деятельность; 2 - технологические разработки; 3 - конструкторские разработки; 4 - производство литиевых источников тока;

пятого уровня - формируется информация о накладных расходах по управленческим и исполнительским функциональным обязанностям. Число знаков кода зависит от числа выполняемых функциональных обязанностей;

шестого уровня - формируется информация о накладных расходах по видам продукции. При этом число знаков кодов зависит от количества изготовляемой продукции.

Предлагаемая методика учетного отражения результатов распределения накладных расходов представлена бухгалтерской записью на примере инновационного бизнес-процесса:

Таблица 3

Отраженные на сч. 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы" результаты промежуточного распределения накладных расходов по управленческим функциональным обязанностям и накладных расходов по исполнительским функциональным обязанностям необходимо перераспределять на продукцию инновационного бизнес-процесса. Перераспределение накладных расходов по исполнительским функциональным обязанностям также осуществляется на основе баз распределения, обоснованных причинно-следственной связью с выполняемыми функциями штатными единицами административно-управленческого персонала в рекомендуемой форме отчета, фрагмент которого представлен в табл. 4.

Таблица 4 Фрагмент перераспределения накладных расходов инновационного бизнес-процесса вида деятельности "Технологические разработки" на объекты затрат видов деятельности "Производство литиевых источников тока"

Предлагаемая методика учетного отражения результатов перераспределения накладных расходов представлена бухгалтерской записью на примере инновационного бизнес-процесса Таблица 5

Полученная по результатам распределения и перераспределения себестоимость видов деятельности и изготавливаемой продукции используется для контроля за накладными расходами в системе бюджетирования.

В экономической литературе существует точка зрения, что бюджетирование целесообразно рассматривать как следующий шаг после внедрения методики ABC, поскольку создание системы бюджетирования, основанной на действиях, значительно проще в связи с возможностью использования описанной учетной модели бизнес-процессов, а также определенных параметров распределения накладных расходов, связанных с функциональными обязанностями.

Однако следует отметить, что применение методики бюджетирования в системе ABC не получило широкого распространения на отечественных предприятиях по следующим причинам:

отсутствия отработанной технологии внедрения и программных средств поддержки и ее высокой трудоемкости;

недостаточности или чрезмерности детализации функциональных обязанностей по видам деятельности каждого бизнес-процесса: заготовление - инновационные разработки - производство - менеджмент качества - сбыт и маркетинг - управление предприятием, приводящих к большим погрешностям в расчетах в связи со сложностью определения причинно-следственных связей;

отсутствия линейной зависимости при определении причинно-следственных связей между продуктами, функциональными обязанностями и ресурсами;

частой корректировки функциональных обязанностей по видам деятельности в разрезе бизнес-процессов в связи с организационно-структурными изменениями.

Тем не менее организация контроля за накладными расходами на базе гибких бюджетов позволит выявить:

перерасход накладных расходов по функциональным обязанностям;

завышение или недооценку себестоимости продукции;

снижение конкурентоспособности предприятия;

потерю рынков сбыта;

снижение прибыли предприятия.

При разработке гибких бюджетов накладных расходов предусматриваются:

расчетные нормативы накладных расходов, показывающие их изменение по функциональным обязанностям при изменении величины базы распределения;

определение прогнозируемого объема накладных расходов.

Формирование гибкого плана накладных расходов, показывающего изменения планируемой их суммы в зависимости от изменения базового показателя, рекомендуем осуществлять в следующей форме (табл. 6).

Таблица 6 Фрагмент гибкого плана накладных расходов по функциональным обязанностям инновационного бизнес-процесса

Следует отметить, что созданная на базе предложенного гибкого плана информация о накладных расходах не позволяет выявить причины возникновения отклонений, а также не определяет характера управленческих действий по их корректировке. Возможность выявить причины возникновения отклонений и выработать корректирующие действия осуществляется с помощью аналитических приемов.

В качестве основного аналитического инструментария в системах учета затрат по видам деятельности используется анализ отклонений фактических и нормативных показателей, позволяющий выявить и оценить факторы отклонения.

Для корректировки накладных расходов по функциональным обязанностям в разрезе видов деятельности требуется проведение анализа отклонений по накладным расходам, обусловленных двумя факторами: базой распределения накладных расходов по функциональным обязанностям и их ставкой распределения. Это позволит оптимально прогнозировать величину накладных расходов в разрезе функциональных обязанностей.

Заключение

Затраты предприятия - это издержки понесенные предприятием на производство и реализацию продукции, оказания услуг и выполнения работ за определенный период времени. Возникновение затрат приводит к уменьшению экономических ресурсов предприятия и к увеличению кредиторской задолженности.

Затраты подразделяются на множество видов, их классификация весьма разнообразна. Она подразумевает подразделение затрат в зависимости от участия в процессе производства, в зависимости от принятых решений, в зависимости от методов группировки. Так затраты могут подразделятся производственные и внепроизводственные, прямые и косвенные, основные и накладные, одноэлементные и комплексные, постоянные и переменные, регулируемые и нерегулируемые и другие виды.

В бухгалтерском финансовом учете существует немного другая классификация затрат нежели в управленческом учете, она подразумевает два основных направления: группировка затрат по однородным экономическим элементам и по статьям калькуляции. Все затраты входящие в группировку по элементам или по калькуляционным статьям образуют полную себестоимость продукции.

Подразделение затрат на виды необходимо для анализа затрат и выявления причин их изменения для дальнейшего снижения себестоимости продукции, которая влияет на показатели прибыли и рентабельности предприятия, то есть на успешную работу предприятия в будущем.

Организация затрат на предприятии подразумевает использование бухгалтерских счетов для учета и применяемых подходов к группировке затрат. На организацию учета затрат на предприятии оказывают влияние размер предприятия, вид деятельности, форма предприятия и многие другие факторы.

Методологические основы учета затрат на производство разрабатываются и утверждаются Министерством Финансов РФ и Госкомстатом России.

Основные нормативные акты регламентирующие учет затрат в РФ являются федеральный закон «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» №10/99, а так же разрабатываемые министерствами, ведомствами, отраслевыми государственными объединениями и другими организациями на основе Положения о составе затрат отраслевые положения о составе затрат и методические рекомендации по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) для подведомственных организаций.

Бухгалтерские счета по учету производственных затрат подразделяются в зависимости от методов отражения и списания затрат, на калькуляционные, отчетно-распределительные и собирательно-распределительные. К собирательно-распределительным счетам относятся счета 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расчеты».

Вся рассмотренная выше методология учета, планирования затрат и калькулирования себестоимости была применена для оценки ведения учета, планирования затрат и калькулирования себестоимости продукции на предприятии.

Каждому подразделению предприятия как правло соответствует определенный счет бухгалтерского учета для учета затрат:

-     для подразделений основного производства: 20 «Основное производство»;

      для подразделений вспомогательного производства: 23 «Вспомогательное производство»;

      для административных подразделений: 26 «Общехозяйственные расходы»;

      для других подразделений: 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;

      расходы, связанные со сбытом продукции счет 44 « Расходы на продажу».

Список использованной литературы

1.   Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть I и II от 26 января 1996 г. № 14-ФЗ (в ред. от 26 марта 2003 г. № 37- ФЗ).

.     Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05 08.2000 № 117-ФЗ // СПС Консультант Плюс

3.      Федеральный закон от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

.        Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утверждено приказом Министерства финансов РФ от 09.12.1998г. №60н (изменения от 30.12.1999г. №107н) // СПС Консультант Плюс

.        Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утверждено приказом Министерства финансов РФ от 06.07.1999г. №43н // СПС Консультант Плюс

.        Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 года № 34н).

7.   Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утверждено приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999г. №33н (изменения от 30.03.2001г. №27н) // СПС Консультант Плюс

8.      План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н // Нормативные акты для бухгалтера. - 2000. №23. - С. 29-81.

.        Анциферова, И.В. Бухгалтерский и управленческий учет [Текст]: Учебное пособие. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: "Дашков и К", 2007. - 800 с.

.        Атаманов Д.Ю. Распределение затрат при калькуляции себестоимости традиционным и операционно-ориентированным методом [Текст] / Д.Ю. Атаманов // Маркетинг в России и за рубежом. - 2003. - № 3.

.        Бабченко Т.Н. О включении в себестоимость общепроизводственных и общехозяйственных расходов // Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации. 2009. N 22. С. 15 - 17.

.        Боброва Е.А. Учетно-аналитическая система затрат на производство: виды учета и аудита // Аудиторские ведомости. 2007. N 2

.        Борисов А. Б. Большой экономический словарь .- М.: Книжный мир, 2000 .- 895 с

.        Врублевский Н.Д. Построение системы счетов управленческого учета // Бухгалтерский учет. 2000. № 17. С. 63-66.

.        Ермакова Н.А. Контрольно-информационные системы управленческого учета. - М.: Экономистъ, 2005.

16. Затраты как основной объект управленческого учета // Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании. 2008. N 5. С. 3 - 6.

17.    Ивашкевич, В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для вузов [Текст]. - М.: Экономистъ, 2006. - 618 с.

.        Ивлев В., Попова Т. Бюджетирование по методу Activity based budgeting // Финансовый директор. - 2004. - N 3.

.        Киселева И. Раздельный учет расходов в многопрофильных организациях Финансовая газета. 2010. N 19.

20. Климова Н.В. Бухгалтерский финансовый и управленческий учет в анализе формирования и использования экономической прибыли Экономический анализ: теория и практика. 2009. N 1. С. 5 -7.

21.    Кондукова Э.В. ABC: Себестоимость без искажений. - М.: Эксмо, 2008.

.        Кулаева, Н.С. Учет затрат организации пищевой промышленности на производство продукции [Текст] / Н.С. Кулаева Все для бухгалтера. - 2007. - N 7

.        Кыштымова, Е.А., Боброва, Н.А. Формирование информации по затратам на производство для калькулирования себестоимости [Текст] / Е.А. Кыштымова, Н.А. Боброва // Аудиторские ведомости. - 2007. - N 4

.        Лысенко Д. Управленческая отчетность: Расходы, затраты, издержки: основные различия // Аудит и налогообложение. 2009. N 4

.        Мельникова, Л.А., Веселкина, Н.А. Теоретические аспекты учета расходов и калькулирования себестоимости продукции [Текст] / Л.А. Мельникова, Н.А. Веселкина // Современный бухучет. - 2008. -N 4

26. Павлова Т.О. Бухгалтерский и налоговый учет финансовых результатов деятельности торговых организаций // Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании. 2010. N 3

27.    Палий, В.Ф. Бухгалтерский учет доходов, расходов и прибыли [Текст]. - М.: Норма, 2005.

28. Поленова, С.Н. Взаимосвязь производственных затрат в управленческом и финансовом учете [Текст] С.Н. Поленова// Все для бухгалтера. - 2008. - N 8

29.    Попова, Л.В. Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы [Текст]: учебно-методическое пособие. - М.: Дело и Сервис, 2006. - 448 с.

.        Протасов А.Е. Учет накладных расходов в системе ABC Экономический анализ: теория и практика. 2009. N 7

.        Распределение затрат по видам деятельности: сущность метода, основные элементы и учет Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании. 2009. N 1. С. 15 - 16.

.        Соколов Я.В. Управленческий учет: миф или реальность? / Бухгалтерский учет. - 2000. - № 18. - С. 50-52

.        Соколов Я.В. План счетов и реформирование бухгалтерского учета / Бухгалтерский учет. - 2000. - № 12. - С. 38-41.

.        Чернов, В. А. Операционный анализ и градация затрат в финансовой оценке и прогнозировании работы предприятий // Финансовая газета. 2008. № 1. С. 6-7.

Приложение 1

Рис 4 Схема корреспонденции счетов управленческого и финансового учета (Вариант 1)

Рис. 5. Схема корреспонденции счетов управленческого и финансового учета (Вариант 2)