Аудиторский финансовый контроль и использование его результатов в деятельности ОВД

Аудиторский финансовый контроль и использование его результатов в деятельности ОВД

Выпускная квалификационная работа

Тема: "Аудиторский финансовый контроль и использование его результатов в деятельности ОВД"

Введение

Глава I. Правовые основы осуществления финансового контроля в Российской Федерации

1.1 Понятие финансового контроля

1.2 Формирование системы финансового контроля в РФ

.3 Понятие и место аудита в системе финансового контроля в РФ

Глава II. Правовое регулирование и надзор в сфере аудиторского финансового контроля в Российской Федерации

.1 История развития и правовое регулирование аудиторского финансового контроля

.2 Саморегулируемые организации аудиторов (СРО) как основной орган регулирования аудиторской деятельности

.3 Проблемы правоприменительной практики регулирования аудиторской деятельности в РФ

Глава III. Юридическая характеристика аудиторского правоотношения в системе финансовых отношений

.1 Определение и особенности аудиторского правоотношения

.2 Структура аудиторского правоотношения

.3 Договор оказания аудиторских услуг и ответственность по нему

Заключение

Список использованной литературы

финансовый контроль договор аудиторский услуга

ВВЕДЕНИЕ

Происходящие в России социально-экономические и политические преобразования не только кардинально изменили роль государства в процессе развития национальной экономики, сформировали на основе качественно новых принципов институт права собственности, но и практически полностью перестроили финансовую систему страны. В этих условиях все большую актуальность приобретает проблема формирования четкой, целостной, взаимосогласованной и действенной системы финансового контроля, все элементы которой подчинены реализации единой цели - обеспечения режима законности, обоснованности, целесообразности и эффективности действий в области образования, распределения и использования централизованных и децентрализованных денежных фондов.

Президент Российской Федерации Дмитрий Медведев в 2009 году объявил о необходимости инновационного развития российской экономики. Возрастающее значение института частной собственности, расширение сфер деятельности экономических субъектов и усложнение условий хозяйствования создали в РФ потребность в организации новых, присущих рыночным отношениям способов упорядочения финансовой деятельности, наиболее перспективным из которых является аудиторский финансовый контроль. Последний осуществляется с целью выражения в аудиторском заключении мнения компетентного специалиста - аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета аудируемых лиц законодательству РФ, на основании которого пользователь этой отчетности может делать верные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

Аудиторский финансовый контроль способствует осуществлению всех хозяйственных операций при соблюдении требований законодательства и обеспечивает рациональное использование ресурсов, предупреждая и снижая риск хозяйственной деятельности, что убедительно подтверждает зарубежный и имеющийся отечественный опыт. Следовательно, аудит, осуществляемый в качестве одного из видов предпринимательской деятельности - аудиторской деятельности, становится все более необходимым механизмом для решения насущных проблем привлечения инвестиций, укрепления финансовой дисциплины и подъема экономики страны.

В то же время потенциал аудиторской деятельности в РФ, к сожалению, остается реализованным далеко не полностью, а возможности аудита в достижении целей финансового контроля - не исчерпаны. Одна из причин тому - несовершенство законодательства. Первый нормативно-правовой акт на уровне федерального закона, регулирующий аудиторскую деятельность, был принят спустя четырнадцать лет после образования первой аудиторской организации, но он так и не смог оправдать ожидания ни аудиторов, ни пользователей аудиторских услуг, хотя и заложил серьезную основу для дальнейшего регулирования аудиторской деятельности. В этой связи важнейшее значение приобретают общетеоретические и прикладные задачи формирования концепции правового регулирования аудита, основное назначение которой - стать базой для последовательного и динамичного развития аудиторского финансового контроля в РФ.

Исследовательский интерес порождает также то обстоятельство, что аудит имеет особую правовую природу. Так, субъекты аудиторской деятельности, действуя в рамках предпринимательской деятельности, как субъекты частного права, на основании договора об оказании аудиторских услуг, по сути, выполняют публичные функции, способствуя охране прав и законных интересов неопределенного круга лиц, общества и государства. Основополагающий принцип аудита - его независимость, которая является публичной гарантией, направленной на формирование объективного мнения аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемого лица. Правоотношение, возникающее в процессе аудиторской проверки, носит, таким образом, публично-правовой и частно-правовой характер, сочетает в себе особенности и финансовых правоотношений, и правоотношений в сфере предпринимательской деятельности, что в целом предопределяет специфику правового режима и особенности правового регулирования аудита.

Таким образом, настоятельная потребность в создании целостной теоретической концепции правового регулирования аудиторского финансового контроля, осуществляемого в рамках аудиторской деятельности, и формирование ее законодательной базы, адекватной условиям рыночной экономики, определили актуальность, своевременность, научное и прикладное значение темы выпускной квалификационной работы.

Вопросы правового регулирования аудиторского финансового контроля в настоящее время являются предметом острой дискуссии в доктрине финансового права. Отсутствует единая терминология, нуждается в уточнении понятийный и научный аппарат, полемично само понятие аудита и аудиторской деятельности. Нет единства во мнениях по вопросу о правовой природе и о применимых методах правового регулирования. Без решения вопроса о месте аудита в системе финансового контроля, четкого определения его целей, задач и функций невозможно определить степень вмешательства государства в лице его органов в регулирование деятельности аудиторского сообщества, установить обоснованные границы распространения публичных интересов в этой важнейшей подсистеме финансового контроля, определить приоритет частно-правовых или публично-правовых методов регулирования. Правильное теоретическое разрешение названных и других поставленных в настоящем исследовании вопросов во многом предопределяет четкость и полноту правового регулирования аудита и в целом аудиторской деятельности, деятельность законодателя и правоприменителей, без чего немыслимо квалифицированное удовлетворение спроса на аудиторские услуги.

Целью исследования является всестороннее изучение правового регулирования аудиторского контроля, как разновидности финансового контроля в Российской федерации.

Реализация этой цели предполагает решение комплекса следующих взаимосвязанных задач:

исследование правовых основ осуществления финансового контроля в Российской Федерации;

исследование правового регулирования и юридической сущности аудиторского финансового контроля в Российской Федерации;

исследование юридической характеристики аудиторских правоотношений в системе финансовых отношений;

выявление недостатков и пробелов в правовом регулировании аудиторского финансового контроля;

разработка конкретных рекомендаций по совершенствованию законодательства.

Объектом исследования являются общественные отношения, возникающие в сфере аудиторского финансового контроля.

Предметом исследования являются правовые нормы, регулирующие аудиторский контроль.

Методологические и теоретические основы исследования. Проведенные исследования и разработки не могут дать требуемого уровня надежности без серьезной методологической основы. Данная исследовательская установка всегда являлась сильной стороной отечественного правоведения. С учетом поставленной цели и задач диссертации методологическую основу исследования составил комплекс следующих приемов:

) всеобщие методы познания (диалектический метод);

) общенаучные средства (сравнительно-исторический метод, системный метод, метод формально-логического исследования);

) частно-научные средства (метод сравнительного изучения), в том числе специально-юридические (формально-юридический метод, методы сравнительного правоведения, толкования права и обобщения судебной практики).

Теоретическую основу настоящего исследования составили переизданные или имеющиеся в подлиннике труды выдающихся дореволюционных исследователей: Е.Ф. Канкрина, А. Потемкина, В. Миляева, Ф.В. Езерского, М. Малышева, И. В. Дагаева, А. Голополосова, М.И. Сперанского и др. Уже в этот период были сделаны первые очень важные шаги в направлении разработки проблем финансового контроля. Анализ данных работ на основе сравнительного и исторического метода позволил выявить положения, прошедшие испытание временем, а также те, которые оказались неудачными. Многие рекомендации дореволюционных ученых, особенно касающиеся построения системы финансового контроля, до сих пор сохраняют свою актуальность, поскольку финансовая система России никогда не была совершенной.

В последующие годы теоретические вопросы финансового контроля разрабатывались в ряде фундаментальных монографических исследований, в диссертационных работах и учебной литературе. Несмотря на то, что часть работ в определенной степени устарели в связи с обновлением законодательства, их теоретический уровень исключительно высок, что и позволяет содержащиеся в них выводы положить в основу настоящего диссертационного исследования. Многие научные работы, изданные в советский период, и прежде всего труды Е.А. Ровинского, Э.А. Вознесенского, Б.М. Лазарева, С.С. Алексеева, Е.В. Шохина, P.O. Халфиной, И.А. Белобжецкого, С.Д. Цыпкина, О.Н. Горбуновой, и др. могли бы оказать честь финансово-правовой науке любой страны.

Проведенные в конце 80-х-90-е годы и в начале нынешнего века научные исследования значительно обогатили современную юридическую науку важными положениями и выводами. Это работы Б.Н. Топорнина, Г.А. Тосуняна, Р.Ф. Захаровой, А.Ю. Викулина, A.M. Экмаляна, В.К. Андреева, И.Л. Бачило, Н.Ю. Хаманевой, К.С. Вельского, М.В. Карасевой, Е.Ю. Грачевой и др. Высоко оценивая труды российских ученых, следует признать, что в большинстве из них проблемы правового регулирования аудиторской деятельности рассматривались как составляющая других научных проблем, при этом комплексное исследование наиболее дискуссионных вопросов избранной автором проблематики на основе действующего законодательства не проводилось.

Структура выпускной квалификационной работы обусловлена поставленными целями и задачами. Работа состоит из введения, 3 глав и заключения.

В I главе будут рассмотрены вопросы, связанные с понятием финансового контроля, формированием системы финансового контроля в РФ, а так же вопросы связанные с понятием и местом аудита в системе финансового контроля в РФ.

Во II главе будет рассмотрен вопрос, связанный с историей развития и правового регулирования аудиторского финансового контроля. Кроме того, мы рассмотрим саморегулируемые организации аудиторов как основной орган регулирования аудиторской деятельности, а так же исследуем проблемы правоприменительной практики регулирования аудиторской деятельности в РФ.

В III главе будут исследованы определение, особенности и структура аудиторских правоотношений, а так же будет рассмотрен договор оказания аудиторских услуг и ответственность по нему.

ГЛАВА I. ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

1.1Понятие финансового контроля

Финансовый контроль является важнейшим средством обеспечения законности в финансовой и хозяйственной деятельности государства.

В основном, под финансовым контролем понимают контроль за законностью и целесообразностью действий в области образования, распределения и использования денежных фондов государства и субъектов местного самоуправления в целях эффективного социально-экономического развития страны и отдельных регионов.

Основные задачи финансового контроля заключаются в:

а) проверке выполнения финансовых обязательств перед государством и органами местного самоуправления организациями и гражданами;

б) проверке правильности использования государственными и муниципальными предприятиями денежных ресурсов, находящихся в их хозяйственном ведении или оперативном управлении;

в) проверке соблюдения правил совершения финансовых операций, расчетов и хранения денежных средств;

г) выявлении внутренних резервов производства;

д) устранении и предупреждении нарушений финансовой дисциплины.

В результате реализации задач финансового контроля укрепляется финансовая дисциплина, выражающая одну из сторон законности.

Роль финансового контроля в социально-экономических преобразованиях выражается в том, что при его проведении проверяются, во-первых, соблюдение установленного правопорядка в процессе финансовой деятельности государственными и общественными органами, предприятиями, учреждениями, организациями, гражданами и, во-вторых, экономическая обоснованность и эффективность осуществляемых действий, соответствие их задачам государства. Таким образом, он служит важным способом обеспечения законности и целесообразности проводимой финансовой деятельности.

Финансовый контроль подразделяется на несколько видов по разным основаниям.

В зависимости от времени проведения он может быть предварительным, текущим и последующим. Такие виды контроля свойственны деятельности всех контролирующих органов.

Предварительный финансовый контроль осуществляется до совершения операций по образованию, распределению и использованию денежных фондов. Поэтому он имеет важное значение для предупреждения нарушений финансовой дисциплины.

Текущий (оперативный) финансовый контроль - это контроль, осуществляемый в процессе совершения денежных операций (в ходе выполнения финансовых обязательств перед государством, получения и использования денежных средств для административно-хозяйственных расходов и т.д.).

Последующий финансовый контроль - это контроль, осуществляемый после совершения финансовых операций (после исполнения доходной и расходной частей бюджета и т.п.). В этом случае определяется состояние финансовой дисциплины, выявляются ее нарушения, пути предупреждения и меры по их устранению.

Можно выделить обязательный и инициативный финансовый контроль. Обязательный проводится:

а) в силу требований законодательства;

б) по решению компетентных государственных органов.

Инициативный финансовый контроль проводится по решению хозяйствующих субъектов. Возможны и другие основания классификации финансового контроля, в частности, в зависимости от органов (субъектов), осуществляющих его. В этом случае выделяется финансовый контроль:

а) представительных органов государственной власти и местного самоуправления;

б)президента;

в)исполнительных органов власти общей компетенции;

е)общественный;

ж)аудиторский.

Ведомственный контроль, осуществляемый министерством, ведомством за деятельностью входящих в их систему учреждений и организаций, имеет много общего с контролем, который производится в системе общественных организаций или религиозных организаций. Близок к ним и контроль, осуществляемый хозяйствующим субъектом, не входящим в какую-либо систему. Указанный контроль целесообразно обозначить как внутренний или внутрисистемный контроль.

Представляется необходимым в условиях развития местного самоуправления выделить в качестве самостоятельного вида финансового контроля контроль, осуществляемый представительными и исполнительными органами местного самоуправления.

Государственный контроль осуществляется федеральными органами законодательной власти, федеральными органами исполнительной власти, в том числе специально созданными органами исполнительной власти. Большое значение для развития государственного финансового контроля в свое время имел Указ Президента РФ от 25 июля 1996 г. "О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации", которым было установлено, что в РФ государственный контроль включает в себя контроль за исполнением федерального бюджета и бюджета федеральных внебюджетных фондов, организацией денежного обращения, использованием кредитных ресурсов, состоянием государственного внутреннего и внешнего долга, государственных резервов, предоставлением финансовых и налоговых льгот и преимуществ.

Одновременно в соответствии с установленным законодательством РФ разграничением функций и полномочий указываются конкретные субъекты государственного финансового контроля: Счетная палата РФ, Центральный банк РФ, Минфин РФ (Федеральная служба страхового надзора, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора и Федеральная служба по финансовому мониторингу), Федеральная таможенная служба РФ, контрольно-ревизионные органы федеральных органов исполнительной власти, иные органы, осуществляющие контроль за поступлением и расходованием средств федерального бюджета и федеральных внебюджетных фондов. Было признано необходимым проведение не реже одного раза в год соответствующими контрольными и финансовыми органами комплексных ревизий и тематических проверок поступления и расходования бюджетных средств не только в федеральных органах исполнительной власти, но и на предприятиях и в организациях, использующих средства федерального бюджета.

Государственный контроль производят также органы представительной (законодательной) и исполнительной власти субъектов РФ.

Внутренний (внутрисистемный) финансовый контроль. Данный вид финансового контроля осуществляется в министерствах, комитетах, в других органах исполнительной власти, общественных и религиозных организациях руководителями соответствующих образований и специально созданными в данных системах контрольно-ревизионными подразделениями, которые подчиняются, как правило, непосредственно руководителю министерства, комитета, иного органа исполнительной власти или соответствующему органу общественной или религиозной организации. Контрольно-ревизионная служба системы органов внутренних дел проводит ревизии финансово-хозяйственной деятельности подразделений министерства, состоящих на федеральном бюджете, не реже одного раза в два года. Внеплановые ревизии происходят по указанию вышестоящих по отношению к ревизуемому подразделению руководителей, решению судебно-следственных органов, при ликвидации подразделения, смене его руководителя или начальника финансовой службы. Срок ревизии не может превышать 40 дней. Продление этого срока допускается с разрешения руководителя, назначившего ревизию.

Основные задачи данного контроля:

выявление случаев хищения и недостач денежных средств и материальных ценностей, бесхозяйственности, других нарушений финансовой дисциплины;

разработка предложений по устранению условий и причин, их порождающих;

принятие мер по возмещению виновными лицами причиненного ущерба и др.

Аудиторский (независимый) финансовый контроль. В соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2008г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" аудиторская деятельность (аудит) представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований хозяйственных субъектов, а также оказанию им иных аудиторских услуг.

Аудиторская деятельность осуществляется наряду с финансовым контролем, проводимым в соответствии с законодательством РФ, специально уполномоченными органами. Аудиторы, прошедшие аттестацию и желающие работать самостоятельно, а также аудиторские фирмы начинают свою деятельность после государственной регистрации в качестве субъекта предпринимательской деятельности, получения лицензии и включения в государственный реестр аудиторов и аудиторских фирм.

Лицензии на осуществление специального аудита выдаются: Центральным банком РФ для проведения банковского аудита; Федеральной службой страхового надзора для проведения аудита страховых организаций. Лицензии на проведение общего аудита, а также аудита бирж, инвестиционных фондов выдает Министерство финансов РФ.

Основная цель аудиторской деятельности - установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам РФ. Аудиторские проверки бывают обязательными и инициативными.

Обязательная аудиторская проверка проводится в случаях, прямо установленных законодательными актами РФ, инициативная - по решению хозяйствующего субъекта.

Обязательная аудиторская проверка может также производиться по поручению органов дознания, следователя при наличии санкции суда или арбитражного суда. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" подробно регламентирует вопросы, связанные с оплатой работы аудитора, ответственностью хозяйствующего субъекта за уклонение от проведения обязательной аудиторской проверки, порядком проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности и т.д.

Качество аудиторского заключения может быть проверено органом, выдавшим лицензию на осуществление аудиторской деятельности, по заявлению хозяйствующего субъекта, собственной инициативе или предложению прокурора. В случае обнаружения неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшей к убыткам для государства или для хозяйствующего субъекта, с аудитора (аудиторской фирмы) могут быть взысканы на основании решения суда или арбитражного суда по иску органа, выдавшего лицензию:

понесенные убытки в полном объеме;

расходы на проведение перепроверки;

штраф, зачисляемый в федеральный бюджет, в определенном размере.

Контроль финансово-кредитных органов (банковский контроль). Государственный финансовой контроль ведется также банками и другими кредитными учреждениями. Банковский контроль осуществляется банками в ходе операций по кредитованию, финансированию и расчетам. Банковский контроль необходим для эффективного использования банковских ссуд и направлен на укрепление платежной дисциплины.

Внутрихозяйственный контроль представляет собой проверку производственной и хозяйственной деятельности предприятий в целом, отдельных его структурных подразделений, осуществляемую бухгалтерией, финансовым отделом и другими экономическими службами хозяйствующего субъекта.

1.2Формирование системы финансового контроля в РФ

История финансового контроля России берет свое начало в первом своде законов - Русской Правде (11век). Именно в этом документе в ст. 35,36.37 закреплялось право высшего должностного лица - князя на денежный контроль. В целом нормы Русской Правды были направлены на обеспечение справедливого по тем временам баланса между общинами и государством. Созданный Владимиром Мономахом Устав (12 век) дополнил Русскую Правду и придал финансовому контролю более строгий и упорядоченный характер. В новгородской республике в период удельной раздробленности (12-14век) контроль над управлением финансами государства оставался важнейшей функцией веча.

В правление Ивана III для управления государством были созданы 25 учреждений - Приказов, и практически все приказы имели отношение к финансовому контролю. Создавая новую систему управления, Иван III создал и Казну - общегосударственное ведомство, хранившее деньги и драгоценности. До середины 16 века на Руси не существовало единой систем налогообложения, лишь при Иване Грозном была проведена перепись земель и введена единица податного обложения - "большая соха", тем самым установлена единая налоговая система.

При становлении династии Романовых взаимоотношения общества и власти стали регламентироваться законами Соборного Уложения 1649г., разработанного и принятого Земским собором. В Уложении в число особо опасных вошли преступления и против денежной монополии государства. Первый орган государственного финансового контроля России - Большая Казна - действовал с конца 15 века для того, чтобы четко определить полномочия и упорядочить финансовый контроль Указом Алексея Михайловича Романова 10 марта 1656г. был учрежден Приказ Счета Большой казны (Счетный Приказ). Счетный Приказ стал неким прообразом современной Счетной Палаты России. Счетный Приказ вел учет доходов и расходов государства по книгам и документации других центральных приказов и земельных учреждений, требовал отчетов от местных финансовых органов.

В связи с учреждением 10 марта 1656г. Приказа Счета Большой казны (Счетного Приказа), положившего начало государственному финансовому контролю в России. В.В. Путиным было подписано распоряжение о принятии предложения Правительства Российской Федерации и Счетной палаты Российской Федерации о праздновании в 2006г. 350-летия установления государственного финансового контроля в России.

Реформы Петра 1 изменили организацию государственного финансового контроля. Упразднив Думу, Петр 1 возложил на Сенат обязанности контроля. Если Ближняя канцелярия сверяла счета и итоги, наблюдая за законностью расходования средств, то Сенату принадлежала высшая ревизия полезности, своевременности и хозяйственности государственных расходов. Поскольку ревизия была рассредоточена по двум учреждениям, ее деятельность не принесла заметных результатов. В 1718г. для счета всех государственных приходов и расходов была учреждена Ревизион-Коллегия и финансовые органы в провинции, которые представляли отчеты о движении сумм и соображения о найденных злоупотреблениях.

В 18 веке организация финансового контроля не достигла серьезных успехов: менялись названия, разделялись функции, но отсутствие независимости у контрольных органов тормозило развитие. Лишь в 19 веке при реформах М. Сперанского государственный контроль по существу стал независимым. Управлению ревизией государственных счетов были предоставлены широчайшие полномочия. А одной из обязанности было "усмотреть выгоды, приобретенные казной при разных операциях". Это были ростки, говоря современным языком, аудита эффективности. Введение должности Государственного контролера и учреждение особого независимого ведомства привели к позитивным изменениям.

Ведомственный контроль был сохранен, но утратил свое самостоятельное значение. Хотя к концу царствования Александра I многие реформаторские изменения были сведены на нет. В том числе и важнейший принцип финансового контроля - осуществлять ревизию по первичным документам, что, несомненно, давало возможность чиновникам скрывать подлинное положение.

При Николае I счетные отделения Казенных палат появились во всех губерниях. Значительно расширились штаты финансовых контролеров, были предусмотрены льготы.

Эпоха Александра II подарила России легендарного в своем роде государственного деятеля - В.А.Татаринова. Основываясь на опыте изучения работы контрольно-счетных учреждений европейских стран, он предложил проект реформы государственного контроля, в которой были развиты идеи о независимости финансового контроля. К сожалению не все из начинаний увидели свет. Однако к концу 19 века сложилась система контроля, в основу которой легли идеи реформатора.

Началом преобразований явилось наведение должного порядка в системе государственной отчетности, а именно введением единства бюджета и единства кассы, закрепленных законом в 1862г. С этого же года роспись государственных доходов и расходов стала ежегодно публиковаться. Введение новой контрольно-ревизионной системы позволило создать в губерниях независимые от местных властей контрольные палаты. Постепенно общественное мнение по-новому стало воспринимать значение контрольного финансового органа для улучшения управления финансами и предотвращения финансовых нарушений.

В 1892г. в России был принят Закон о Государственном контроле. Высший орган государственного финансового контроля - Государственный контроль был самостоятельным и равноправным государственным ведомством.

Уже в начале 20 века возникла идея о необходимости приблизить финансовый контроль к Думе, нежели к Правительству. Депутаты требовали контроля не цифр, а целесообразности расходов и качества хозяйственной деятельности. С целью обеспечения подлинной независимости государственного контроля вводилась система несменяемости контролеров, усиливалась их социально-правовая защита.

Временное Правительство предоставило Госконтролю широкие полномочия: проводить проверки во всех отраслях хозяйства и возбуждать уголовные дела. В марте 1917г. был принят закон, который позволял привлекать для контроля и представителей общественности.

В советское время контрольные органы не раз реорганизовывались. В итоге сложилась система, при которой Государственный контроль состоял из Комиссии советского контроля СССР (затем Комитета народного контроля) и аналогичных комиссий в союзных республиках. Эти структуры функционировали под непосредственным руководством партии. При массовости народный контроль не обеспечивал необходимого качества финансового контроля. Бюджетно-финансовый контроль вело Министерство финансов СССР. В целом государственная система контроля включала: партийный, государственный, народный и общественный контроль. Однако система, ориентированная только на выявление нарушений давала сбои и не работала на достижение эффективности расходования государственных средств.

Принятая в 1993г. Конституция РФ в должной степени не отразила вопросы финансового контроля. В ст.101-103 включены контрольные полномочия парламента и очень кратко освещен вопрос организации контроля исполнения федерального бюджета. В этих условиях осуществлялся только внутренний контроль Минфином России.

Вместе с тем, в ст. 101 п.5 Конституции указано, что "для осуществления контроля за исполнением федерального бюджета Совет федерации и Государственная Дума образует Счетную палату, состав и порядок деятельности которой определяется федеральным законом". В соответствии с этим 11 января 1995г. был принят федеральный закон "О Счетной палате РФ" и создан принципиально новый орган государственного финансового контроля независимый от исполнительной власти и осуществляющий внешний контроль над управлением государственными финансовыми средствами.

В соответствии Федеральным законом от 07.02.2011 № 6-ФЗ "Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований" <#"justify">1.3Понятие и место аудита в системе финансового контроля в РФ

Аудит - изучение, анализ, контроль денежного состояния предприятий, организаций, фирм, их доходов и расходов, прибыли и выработка советов по улучшению хозяйственной деятельности. Такой анализ выполняют квалифицированные специалисты в области бухгалтерии, финансов, называемые аудиторами. Иногда аудитора приглашают на фирму ее руководитель для проверки того, насколько успешно ведет фирма свое хозяйство, чтобы узнать, как улучшить работу. Бывает, что аудитора направляют государственные органы для ревизии, если возникает подозрение, что в своей финансовой деятельности, в бухгалтерском учете фирма нарушает законы.

Законодатель закрепил собственное определение, которое отличается от выше приведенного определения. В федеральном законе "Об аудиторской деятельности" аудит определен как независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

Аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Аудиторский контроль - независимый негосударственный, вневедомственный контроль всех экономических субъектов, а также органов власти и управления всех уровней и органов на местах. Это сравнительно новое направление финансового контроля.

Основные цели аудиторской проверки:

установление достоверной бухгалтерской отчетности;

соответствие совершаемых финансовых и хозяйственных операций с нормативными актами (законность операций).

Этот контроль осуществляет аудиторская фирма или частные аудиторы.

Государственное регулирование этой деятельности возложен на Министерство финансов РФ. Основная задача - обеспечение общественных интересов в ходе осуществления аудиторской деятельности.

Аудитором можно стать лицо, получившее высшее образование в имеющем государственную аккредитацию образовательном учреждении высшего профессионального образования. Но при этом, претендент должен имеет ко дню объявления результатов квалификационного экзамена стаж работы, связанной с осуществлением аудиторской деятельности либо ведением бухгалтерского учета и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности, не менее трех лет. Не менее двух лет из последних трех лет указанного стажа работы должны приходиться на работу в аудиторской организации.

Аудиторы должны иметь квалификационный аттестат саморегулируемой организацией аудиторов и должны быть включены в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей (для физических лиц).

Виды деятельности аудиторов:

1.анализ хозяйственной деятельности;

2.постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета;

.составление деклараций о доходах;

.составление бухгалтерской отчетности - баланса;

.оценка активов пассивов экономического субъекта;

.обучение в области своей деятельности;

.консультирование по вопросам финансов, налогов, по банковским вопросам - konsalting - консалтинг - деятельность специальных компаний по консультированию производителей, продавцов, покупателей, по широкому кругу вопросов.

Все эти услуги предоставляются за определенную плату, которая оговаривается в договорах.

При осуществлении своей деятельности аудиторы наделены широкими правами и одновременно имеют определенные обязанности. Аудиторы имеют право:

-самостоятельно определять формы и методы проведения аудита на основе федеральных стандартов аудиторской деятельности, а также количественный и персональный состав аудиторской группы, проводящей аудит;

-исследовать в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а также проверять фактическое наличие любого имущества, отраженного в этой документации;

-получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме по возникшим в ходе аудита вопросам;

-отказаться от проведения аудита или от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в аудиторском заключении в случаях:

а) непредоставления аудируемым лицом всей необходимой документации;

б) выявления в ходе аудита обстоятельств, оказывающих либо способных оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица;

-страховать ответственность за нарушение договора оказания аудиторских услуг и (или) ответственность за причинение вреда имуществу других лиц в результате осуществления аудиторской деятельности;

Обязанности аудитора сводятся к следующему:

-предоставлять по требованию аудируемого лица обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о своем членстве в саморегулируемой организации аудиторов;

-передавать в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, аудиторское заключение аудируемому лицу, лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг;

-обеспечивать хранение документов (копий документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены;

-исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

Аудит может быть обязательный и инициативный.

Обязательному аудиту подвергаются:

-Все коммерческие банки, включая Банк России;

-Страховые компании;

-Биржи;

-Акционерные общества;

-Внебюджетные и благотворительные фонды;

-По решению налоговых и правоохранительных органов;

-Обязательная проверка проводится по поручению органов дознания, следователя при наличии санкции прокурора, суда, арбитражного суда, при наличии в производстве возбужденного (возобновленного производством) уголовного дела, принятого к производству гражданского дела или дела, подведомственного арбитражному суду.

-Организации, если объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей;

-Организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

Аудиторская проверка аудируемых лиц, в финансовой документации которых содержатся сведения, составляющие государственную тайну, может производиться только аудиторскими организациями, в уставном капитале которых отсутствует доля, принадлежащая иностранным физическим и юридическим лицам, и которые имеют допуск к сведениям, составляющим государственную тайну, полученный в порядке установленном законодательством РФ.

Аудиторы могут образовывать аудиторские организации и саморегулируемые организации. Все они дорожат своей репутацией, несут ответственность за результаты своей деятельности. Не должны нарушать законодательство и должны соблюдать конфиденциальность (тайну).

При проведении обязательного аудита аудиторская организация обязана страховать риск ответственности за нарушение договора.

Инициативная проверка проводится по решению самого хозяйствующего субъекта.

По результатам проверки оформляется аудиторское заключение (ревизионный сертификат), имеющее силу официального документа. Заключение аудитора по результатам обязательной проверки, инициированной государственным органом, имеет силу заключения экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством.

Так, например, Территориальное управление Федерального агентства по управлению государственным имуществом по Самарской области (далее - истец, заявитель жалобы) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с исковым заявлением к закрытому акционерному обществу Аудиторской фирме "Аудит-Консалтинг" (далее - ЗАО Аудиторская фирма "Аудит-Консалтинг", ответчик) о признании заведомо ложным аудиторского заключения от 25.03.2008 по финансовой (бухгалтерской) отчетности открытого акционерного общества "Опытно-производственное хозяйство Поволжской государственной зональной машиноиспытательной станции" (далее - ОАО "ОПХ Поволжской МИС") за 2007 год. Иск мотивирован тем, что вывод, содержащийся в аудиторском заключении, о достоверном отражении в финансовой (бухгалтерской) отчетности финансового положения ОАО "ОПХ Поволжской МИС" на 31.12.2007 не соответствует законодательству и существенно нарушает права Российской Федерации, поскольку в финансовой (бухгалтерской) отчетности ОАО "ОПХ Поволжской МИС" имело место неверное отражение сведений об уставном капитале общества.

Рассмотрев материалы дела Федеральный Арбитражный суда Поволжского округа постановил: решение Арбитражного суда Самарской области от 27.01.2009 и постановление <garantF1://52639864.0> Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2009 по делу N А55-14735/2008 оставить без изменений, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Текст аудиторского заключения состоит из вводной, аналитической и итоговой частей. Во вводной части приводится юридический адрес аудиторской фирмы, фамилии всех аудиторов, принимавших участие в проверке, номер и дата выдачи лицензии и т.п. В аналитической части излагаются результаты экспертизы организации бухгалтерского учета, составления соответствующей отчетности и состояния внутреннего контроля, а также факты выявленных существенных нарушений в системе учета и отчетности, влияющих на достоверность, несоблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций, которые нанесли или могут нанести ущерб интересам собственников хозяйствующего субъекта, государства и третьих лиц. Итоговая часть содержит запись о подтверждении достоверности финансовой отчетности хозяйствующего субъекта.

В РФ аудиторская деятельность специализирована. Банковский аудит лицензируется Центральным банком РФ, аудит страховых организаций, общий аудит, а также аудит инвестиционных фондов - соответствующими подразделениями Минфина РФ

ГЛАВА II. ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ И НАДЗОР В СФЕРЕ АУДИТОРСКОГО ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

.1 История развития и правовое регулирование аудиторского финансового контроля

Аудитор - древняя профессия. Латинское слово "auditor" означает "слушатель". Так в духовных училищах первоначально называли отлично успевающего ученика, который по заданию учителя выслушивал ("audiо" - он слышит, слушатель) других учащихся, проверял, как усвоены ими уроки. Отсюда и происхождение названия "аудит". Это подчеркивает особую доверительность во взаимоотношениях аудитора со своими клиентами и означает внимательность, доброжелательность, участливость, заинтересованность в делах клиента, обратившегося за услугами к аудитору. Эти услуги в первооснове представляли процесс проверки аудиторами правильности ведения бухгалтерского учета, осуществляемого государственными бухгалтерами на местах.

На развитие аудита оказывало влияние множество факторов политического, социального, экономического, юридического и профессионального характера. В России звание аудитора было введено Петром I. Должность аудитора совмещала в себе некоторые обязанности делопроизводителя, секретаря и прокурора. Аудиторов в России называли присяжными бухгалтерами.

Из-за отсутствия объективных экономических причин и общественной потребности в аудите в те годы он не стал необходимым звеном экономической жизни России. Последующие попытки внедрить аудит в нашей стране предпринимались в 1888 г. - спустя более 150 лет. К идее аудита возвращались в начале XX века (1907 - 1912 гг.) и в 1929 - 1930 гг. Как правило, это было связано с проведением экономических реформ. Во времена существования в нашей стране плановой экономики, когда широко применялся финансовый контроль и ревизия, само понятие "аудит" в бухгалтерском обиходе отсутствовало. Формирование и развитие в России рыночных отношений, создание предприятий различных организационно - правовых форм (акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью и т.д.) обусловило возникновение аудита.

Мировой экономический кризис 1929-1933 гг. Усилил потребность в услугах бухгалтеров-аудиторов. В то время резко ужесточились требования к качеству аудиторской проверки, она стала обязательной, увеличилась рыночная потребность в такого рода услугах. После окончания кризиса практически все страны начинают вводить обязательные требования к объему информации, содержащейся в годовых отчетах, обязательности публикации этих отчетов и заключений аудиторов. Аудит становится мощным оружием против мошенничества. Это было вызвано потребностью в объективной оценке отчетности компании с тем, чтобы были получены достоверные данные, показывающие действительное финансовое положение предприятия и результаты его хозяйственной деятельности за определенный период. Полагаться всецело на бухгалтеров и руководителей самой фирмы было делом рискованным, так как нередко были случаи банкротства предприятий, в результате которых акционеры и пайщики или кредиторы теряли свои капиталы. Возникновение недоверия акционеров и кредиторов, с одной стороны, и налоговых органов, с другой, к достоверности бухгалтерских балансов и отчетов о доходах и было побудительным толчком, приведшим к появлению бухгалтеров-аудиторов, которые должны были изучить и проанализировать отчетность акционерного общества и лишь после этого дать квалифицированное заключение о ее достоверности. При обсуждении годового отчета общества на общем собрании акционеров заслушивалось заключение аудитора, а затем отчет утверждался (или не утверждался) и делалась оценка деятельности правления общества.

Соответствующее звание бухгалтер-аудитор получает после сдачи трудных экзаменов по ряду учетно-аналитических, финансовых, правовых дисциплин и по автоматизированной обработке данных. Однако важнейшим условием для допуска к экзаменам является наличие соответствующего образования и необходимый стаж практической работы, в том числе не маловажным считается безупречная репутация.

Правовую базу аудиторской деятельности составляют Гражданский кодекс РФ, Бюджетный кодекс РФ, федеральные законы: от 21.11.1996 № 129-ФЗ (в редакции от 08.05.2010 № 83-ФЗ) "О бухгалтерском учете"; от 10.07.2002 № 86-ФЗ (в редакции от 07.02.2011 № 10-ФЗ) "О Центральном банке Российской Федерации" другие законы, регулирующие отношения собственности, деятельность акционерных обществ, кредитных учреждений.

Непосредственной основой регулирования аудиторской деятельности являются: Федеральный закон РФ от 30.12.08 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (в редакции от 28.12.2010 № 400-ФЗ); Постановление Правительства РФ от 23.09.02 г. № 696 "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности" (в редакции от 27.01.2011 № 30).

Поскольку по средствам аудиторской деятельности контролируется деятельность отдельных хозяйствующих субъектов, то в нормативных актах, касающихся данных субъектов, закреплена правовая основа для проведения аудита. Так, например, таким положением является статья 42 Федерального закона от 02.12.1990 №395-1 "О банках и банковской деятельности" (в редакции от 15.11.2010 №294-ФЗ). Данное положение регулирует аудиторские проверки кредитных организаций, банковских групп и банковских холдингов.

Поскольку результаты аудиторской проверки являются основой множества экономических решений, аудит во всех странах достаточно жестко регулируется. В Российской Федерации для регулирования аудиторской деятельности согласно закону об аудиторской деятельности создается уполномоченный федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности.

Функции федерального органа осуществляет уполномоченный федеральный орган исполнительной власти, определяемый Правительством РФ. Положение о федеральном органе утверждает Правительство РФ. Данным органом в Российской Федерации является Совет по аудиторской деятельности при Министерстве финансов РФ.

Основные функции уполномоченного федерального органа:

1) выработка государственной политики в сфере аудиторской деятельности;

) нормативно-правовое регулирование в сфере аудиторской деятельности, в том числе утверждение федеральных стандартов аудиторской деятельности, а также принятие в пределах своей компетенции иных нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность и (или) предусмотренных настоящим Федеральным законом;

) ведение государственного реестра саморегулируемых организаций аудиторов, а также контрольного экземпляра реестра аудиторов и аудиторских организаций;

) анализ состояния рынка аудиторских услуг в Российской Федерации;

5) иные предусмотренные настоящим Федеральным законом функции.

В целях учета мнения профессиональных участников рынка аудиторской деятельности создается совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе. Положение о совете по аудиторской деятельности утверждается руководителем уполномоченного федерального органа.

Совет по аудиторской деятельности:

) рассматривает вопросы государственной политики в сфере аудиторской деятельности;

) рассматривает проекты федеральных стандартов аудиторской деятельности и иных нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность, и рекомендует их к утверждению уполномоченным федеральным органом;

) одобряет порядок разработки проектов федеральных стандартов аудиторской деятельности, правила независимости аудиторов и аудиторских организаций и кодекс профессиональной этики аудиторов, определяет области знаний, из которых устанавливается перечень вопросов, предлагаемых претенденту на квалификационном экзамене;

) оценивает деятельность саморегулируемых организаций аудиторов по осуществлению внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов и при необходимости дает рекомендации по совершенствованию этой деятельности;

) вносит на рассмотрение уполномоченного федерального органа предложения о порядке осуществления уполномоченным федеральным органом по контролю и надзору внешнего контроля качества работы аудиторских организаций;

) рассматривает обращения и ходатайства саморегулируемых организаций аудиторов в сфере аудиторской деятельности и вносит соответствующие предложения на рассмотрение уполномоченного федерального органа;

) осуществляет в соответствии с настоящим Федеральным законом и положением о совете по аудиторской деятельности иные функции, необходимые для поддержания высокого профессионального уровня аудиторской деятельности в общественных интересах.

Члены совета по аудиторской деятельности утверждаются руководителем уполномоченного федерального органа по представлению аккредитованных профессиональных аудиторских объединений, федеральных органов исполнительной власти, научных организаций и высших учебных заведений.

В состав совета по аудиторской деятельности должны входить:

) 10 представителей пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности. Представители пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности подлежат ротации один раз в три года не менее чем на 25 процентов их общего числа;

) два представителя уполномоченного федерального органа;

) по одному представителю от федерального органа исполнительной власти, осуществляющего функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере развития предпринимательской деятельности, от федерального органа исполнительной власти, осуществляющего функции по принятию нормативных правовых актов, контролю и надзору в сфере финансовых рынков, и от Центрального банка Российской Федерации;

) два представителя от саморегулируемых организаций аудиторов, кандидатуры которых выдвигаются совместно всеми саморегулируемыми организациями аудиторов. Представители саморегулируемых организаций аудиторов подлежат ротации один раз в год.

Из основных функций уполномоченного федерального органа и совета по аудиторской деятельности видно, что важное значение имеют разработка и внедрение в практику стандартов аудиторской деятельности.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности - это нормативные документы, регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита и сопутствующих ему услуг, а также оценке качества аудита, к порядку подготовки аудиторов и к оценке их квалификации.

Аудитору предоставлена возможность и право самому определять методы проведения проверки и выражать свое мнение в аудиторском заключении о достоверности финансовой отчетности экономического субъекта. Высказывая личное мнение, аудитор свою деятельность должен осуществлять в соответствии с определенными профессиональными правилами, выработанными с помощью обобщения международного и национального опыта. Такими правилами, описывающими основополагающие приемы и принципы, которыми необходимо руководствоваться аудитору при проведении проверки, и являются стандарты аудиторской деятельности.

В настоящее время в Российской Федерации разработаны и действуют Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (ПСАД). Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (ПСАД) - профессиональные стандарты <#"justify">Появление такого понятия, как аудит, на российском рынке давало лишь старт для образования нового сектора экономики. Но только реальный рыночный спрос мог обеспечить рост бизнеса отечественных аудиторских компаний. Поначалу составить конкуренцию крупнейшим международным игрокам российские компании просто не могли. Однако буквально за несколько лет ситуация изменилась.

Одним из первых важных моментов стал выигранный в 1995 году российской "Росэкспертизой" контракт Федерального дорожного департамента (ФДД) Минтранса РФ на аудит 120 подведомственных региональных структур ФДД, который стал настоящим прорывом. Дело в том, что заказ ФДД был впервые отдан российскому аудитору, несмотря на то, что Мировой банк реконструкции и развития, выделивший $300 млн на работу департамента, выказывал расположение к аудиторам фирм "большой шестерки". Буквально через год после этого знаменательного контракта, в 1996 году тендер на аудит Центробанка России выиграла российская фирма "Юникон" (теперь BDO), сменив после трех лет работы на этом посту Deloitte & Touche и Coopers & Lybrand, что тоже для рынка было событием.

В том же 1996 году, чуть не сенсационными стали и результаты тендера на аудит 16 крупнейших российских АО, который проводил Российский центр приватизации (РЦП) при финансовой поддержке Мирового банка. Шесть из семи контрактов достались тогда российским аудиторским компаниям.

К тому моменту отечественные аудиторы стали активно продвигать и свою вторую специализацию - консалтинг. В результате приватизации на рынке сформировалось большое количество негосударственных компаний, которым требовалось консультирование в области налоговой практики, IT и учетной политики. Аудит и консалтинг стали пользоваться хорошим спросом, причем, не в последнюю очередь именно в отечественном исполнении. Объективной причиной для этого была неизменная особенность российского рынка, а именно его налогоориентированность.

Для международного бизнеса в это время все более характерной чертой являлась не универсализация, то есть расширение спектра услуг одной компании, а специализация и достижение совершенства в более узких областях. Именно поэтому выгоды дорогостоящего объединения двух крупнейших международных компании "большой шестерки" - Прайс Вотерхуас и Куперс энд Лайбранд - в 1998 году вызывали большие сомнения.

У российского рынка была и другая особенность. На рынке присутствовало огромное количество компаний, которыми в той или иной степени владело государство. В отличие от государства, которое как акционер было заинтересовано в достоверной информации о ситуации на предприятиях, перед менеджментом этих предприятий стояла совсем иная задача, а именно - сэкономить, в том числе и на аудите. Эта особенность имела прямое влияние на бизнес отечественных аудиторов.

Количество аудиторских фирм и индивидуальных аудиторов неуклонно росло. Достаточно сказать, что с момента начала выдачи лицензий на аудиторскую деятельность в 1993 году, за шесть лет на рынке было создано 8 тысяч аудиторских фирм (по данным Минфина). Действующими квалификационными аттестатами аудитора за тот же период успело обзавестись 23,9 тыс. человек. Рост количества аудиторов объяснялся просто - многие из них были кэптивными и за незначительные гонорары выдавали предприятиям фиктивные заключения.

Для того чтобы очистить рынок от фиктивных аудиторов, требовались решительные действия. К тому времени на рынке уже были созданы общественные аудиторские организации, такие как Российская коллегия аудиторов (РКА) или Союз Профессиональных Аудиторских Организаций (СПАО) (послуживший прообразом нынешнего Института профессиональных аудиторов (ИПАР), призванные представлять интересы профессионального сообщества. Сейчас сложно сказать, насколько определяющим было их лобби в принятии нового закона для аудиторов. Однако факт остается фактом - в 2001 году рынок, работавший с декабря 1993 года по "Временным правилам аудиторской деятельности в России", наконец получил новый закон "Об аудиторской деятельности", который регламентировал минимальную численность штата аттестованных специалистов аудиторских фирм, и не позволял индивидуальным аудиторам заниматься обязательным аудитом.

Казалось бы - решение найдено, ведь закон "Об аудиторской деятельности" нес в себе не только "чистку рядов", но и приближал российские стандарты аудита к международным. Регламент по минимальной численности штата аудиторской фирмы делал невыгодным для предприятий содержание раздутого штата "карманных" аудиторов. Но эффект получился совсем другой.

В декабре 1995 г. была создана Аудиторская палата России, учредителями которой выступили региональные объединения Ассоциации бухгалтеров и аудиторов СНГ. Данная организация в соответствии с приказом Министерства финансов России № 455 от 01.10.2009 года является саморегулируемой организацией аудиторов. Кроме того, в состав учредителей вошли Гильдия финансистов, Гильдия российских адвокатов, Ассоциация правоохранительных органов России. Палата построена по принципу ассоциированного членства - в ее составе не сами аудиторы и аудиторские фирмы, а органы, их представляющие. В состав Палаты избраны ответственные сотрудники ЦАЛАКа Минфина и Центрального банка, Счетной палаты, Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ, Правительства Москвы, Госналогслужбы России и Таможенного комитета.

Чуть позже десять ведущих российских аудиторских фирм решили создать Союз профессиональных аудиторских организаций (СПАО). В Союз вошли крупные операторы аудиторского рынка - "Юникон", "Арни", "Контакт", "Мариллион", "Росэкспертиза", "Русаудит", "Экуран", и др. По некоторым оценкам, эта группировка достаточно мощная и владеет уже более чем 70% аудиторского сегмента финансового рынка, исключая площадку, завоеванную в России большой зарубежной "шестеркой".

Цели указанного Союза следующие: во-первых, отстаивать интересы аудиторского сообщества перед государством, активно участвовать в законотворчестве и выработке налоговой и финансовой политики; во-вторых, вести борьбу за чистоту рынка аудиторских услуг: решение проблем квалификации аудиторов, их ответственности за свое заключение, вопросов взаимоотношений с руководителями организации; в-третьих, заняться выработкой норм и стандартов аудиторской деятельности.

Еще в июне 1992 года был утвержден устав первой в России общественной профессиональной добровольной организации аудиторов - Российской коллегии аудиторов, где основными целями и задачами были определены:

- защита и представление законных интересов членов коллегии аудиторов в государственных и общественных организациях;

содействие в профессиональной подготовке и оказание всесторонней поддержки членам организации;

содействие разработке основных принципов организации аудита на территории РФ, рекомендаций по совершенствованию фирм и методов аудиторской деятельности, формированию и укреплению престижа профессии аудитора.

.2 Саморегулируемые организации аудиторов (СРО) как основной орган регулирования аудиторской деятельности

Согласно новому Федеральному закону "Об аудиторской деятельности", с 1 июля 2009 года лицензирование в аудиторской деятельности заменено саморегулированием (СРО). Ранее выданные лицензии на осуществление аудиторской деятельности с 1 января 2010 года утратили силу, и аудиторы, индивидуальные аудиторы, аудиторские организации, не вступившие в саморегулируемые профессиональные аудиторские объединения, утратили право осуществлять аудиторскую деятельность.

Из 6,2 тыс. фирм, осуществлявших аудиторскую деятельность в России в 2009 году, количество аудиторских фирм, вступивших в СРО, составило только 4,9 тыс. компаний, согласно данным реестра Министерства финансов РФ на 25 мая 2010 года. Число аудиторов, вступивших в СРО, к тому же моменту сократилось до 23,4 тыс. человек в отличие от 38,8 тыс. аттестованных индивидуальных аудиторов, осуществлявших свою деятельность в 2009 году. Таким образом, общее число действующих аудиторов и аудиторских организаций сократилось больше, чем на треть.

Саморегулируемая организация (СРО) аудиторов - это некоммерческая организация, созданная на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности.

Статья 18 Федерального закона от 30.12.2008 №307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" устанавливает требования к членству аудиторских организаций в саморегулируемой организации аудиторов:

1) коммерческая организация может быть создана в любой организационно-правовой форме, за исключением открытого акционерного общества, государственного или муниципального унитарного предприятия;

) численность аудиторов, являющихся работниками коммерческой организации на основании трудовых договоров, должна быть не менее трех;

) доля уставного (складочного) капитала коммерческой организации, принадлежащая аудиторам и (или) аудиторским организациям, должна быть не менее 51 процента;

) численность аудиторов в коллегиальном исполнительном органе коммерческой организации должна быть не менее 50 процентов состава такого исполнительного органа. Лицо, являющееся единоличным исполнительным органом коммерческой организации, а также индивидуальный предприниматель (управляющий), которому по договору переданы полномочия исполнительного органа коммерческой организации, должны быть аудиторами. В случае, если полномочия исполнительного органа коммерческой организации переданы по договору другой коммерческой организации, последняя должна быть аудиторской организацией;

) безупречная деловая репутация;

) наличие и соблюдение правил осуществления внутреннего контроля качества работы;

) уплата взносов в саморегулируемую организацию аудиторов в размерах и порядке, которые устанавливаются ею;

) уплата взносов в компенсационный фонд (компенсационные фонды) саморегулируемой организации аудиторов.

Кроме того, данная статья так же устанавливает требования к членству аудиторов в саморегулируемой организации аудиторов:

1) наличие квалификационного аттестата аудитора;

) безупречная деловая (профессиональная) репутация;

) уплата взносов в саморегулируемую организацию аудиторов в размерах и порядке, которые устанавливаются ею;

) уплата взносов в компенсационный фонд (компенсационные фонды) саморегулируемой организации аудиторов;

) наличие и соблюдение правил осуществления внутреннего контроля качества работы - для индивидуального аудитора.

Некоммерческая организация приобретает статус саморегулируемой организации (СРО) аудиторов с момента ее включения в государственный реестр саморегулируемых организаций (СРО) аудиторов.

В соответствии со статьей 3 Федеральный закон от 01.12.2007 № 315-ФЗ (ред. от 27.07.2010) "О саморегулируемых организациях", для включения в реестр саморегулируемых организаций (СРО), некоммерческое партнерство (НП) должно соответствовать следующим требованиям:

1) объединение в составе саморегулируемой организации в качестве ее членов не менее двадцати пяти субъектов предпринимательской деятельности или не менее ста субъектов профессиональной деятельности определенного вида;

) наличие стандартов и правил предпринимательской или профессиональной деятельности, обязательных для выполнения всеми членами саморегулируемой организации аудиторов;

3) обеспечение саморегулируемой организацией аудиторов дополнительной имущественной ответственности каждого ее члена перед потребителями аудиторских услуг и иными лицами.

Компенсационный фонд первоначально формируется исключительно в денежной форме за счет взносов членов саморегулируемой организации в размере не менее чем 3000 рублей в отношении каждого члена.

В случае применения в качестве способа обеспечения ответственности членов саморегулируемой организации (СРО) перед потребителями и иными лицами системы личного и (или) коллективного страхования, минимальный размер страховой суммы по договору страхования ответственности каждого члена не может быть менее чем тридцать тысяч рублей в год.

Государственный надзор за деятельностью саморегулируемых организаций (СРО) аудиторов осуществляет Министерство финансов Российской Федерации.

Перед саморегулируемыми организациями (СРО) аудиторов ставятся следующие основные задачи:

Осуществление контроля за соблюдением членами саморегулируемой организации (СРО) аудиторов требований Федерального закона, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса профессиональной этики аудиторов.

Установление в отношении аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, которые являются членами саморегулируемой организации (СРО) аудиторов, дополнительных требований, обеспечивающих их ответственность при осуществлении аудиторской деятельности.

Разработка и установление дополнительных мер дисциплинарного воздействия на членов саморегулируемой организации (СРО) аудиторов за нарушение ими требований Федерального закона, стандартов аудиторской деятельности.

Преимущества саморегулируемой организации (СРО) аудиторов:

Саморегулируемая организация (СРО) аудиторов осуществляет защиту прав и законных интересов ее членов;

Членство в саморегулируемой организации (СРО) аудиторов ведет к повышению качества осуществляемых работ;

Членство в саморегулируемой организации (СРО) аудиторов ведет к взаимной поддержке членов СРО;

Саморегулируемая организация (СРО) аудиторов оказывает помощь в повышении квалификации сотрудников членов СРО;

Саморегулируемая организация (СРО) аудиторов осуществляет информационную поддержку членов, путем предоставления изменений в нормативно-правовые акты затрагивающие профессиональных участников - членов СРО, проведению общих собраний членов СРО, организации круглых столов, симпозиумов и конференций посвященных актуальным темам саморегулирования, функционирования СРО, а так же проблемам в сфере регулирования и функционирования аудиторской деятельности.

.3 Проблемы правоприменительной практики регулирования аудиторской деятельности в РФ

За последние два десятилетия в нашей стране многое изменилось, в том числе российский рынок аудита, который быстро развивался. Профессиональное аудиторское сообщество вплотную подошло к саморегулированию, и это серьезный этап развития профессиональных отношений.

Согласно Федеральному закону от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" с 1 января 2010 г. государственное лицензирование аудиторской деятельности отменено, и чтобы заниматься этим бизнесом, необходимо получить членство в одной из саморегулируемых аудиторских организаций (СРО), включенных Минфином России в Государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов. На СРО возложены функции ведения реестра аудиторов и аудиторских организаций, повышения квалификации аудиторов и контроля качества работы членов СРО.

Многие участники аудиторского рынка не проявляют оптимизма по вопросу обязательного членства в СРО аудиторов. Так, по нашей оценке, около 68% участников аудиторского рынка являются противниками самой идеи саморегулирования.

В основном обеспокоенность новым Законом об аудиторской деятельности и обязательным членством в аудиторских СРО возникает у представителей малого бизнеса. По нашему мнению, около 60% представителей аудиторского сообщества не поддерживают отмену лицензирования аудиторской деятельности и считают, что деятельность саморегулируемых аудиторских объединений будет направлена на устранение с рынка малого и среднего аудиторского бизнеса, лоббирование в СРО интересов узкой группы лиц.

С другой стороны, участники рынка, работающие по общепринятым правилам аудиторской деятельности, сетуют на засилье "черных аудиторов" и связанные с этим демпинг, выдачу заключений задним числом, низкое качество аудиторских проверок, что дискредитирует профессию.

На наш взгляд, от нового закона следует ожидать скорее положительного эффекта. Преимущества здесь очевидны: СРО будут осуществлять контроль качества аудиторских услуг, соблюдение Кодекса этики, что позволит "почистить" рынок. Система саморегулирования привязывает аудиторов к выполнению общих правил и обязывает выполнять стандарты аудиторской деятельности саморегулируемой организации. Демпинговать и проводить некачественный аудит будет сложно, так как за "вход" в профессию необходимо платить, в связи с чем аудиторские организации будут вынуждены работать по среднерыночным ценам.

Минфин России подготовил перечень мероприятий и актов, которые необходимо выполнить в связи с выходом нового Закона об аудиторской деятельности. Так, в соответствии с перечнем основных мероприятий, подлежащих осуществлению согласно этому Закону и одобренных Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, рассмотрение заявлений профессиональных объединений о внесении сведений о них в Государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов уполномоченным органом планировалось провести в 2010 году.

К моменту подачи заявления о включении в Государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов аудиторские объединения обязаны были привести свои учредительные документы в соответствие с установленными Законом об аудиторской деятельности требованиями к саморегулируемым организациям аудиторов.

В настоящее время Некоммерческое партнерство "Аудиторская ассоциация Содружество" (НП ААС) одним из первых профессиональных объединений аудиторов (в том числе аккредитованных при Минфине России) привело уставные документы в соответствие с требованиями нового Закона об аудиторской деятельности и Федерального закона от 01.12.2007 г. № 315 "О саморегулируемых организациях" и вступило в завершающую стадию подготовки соответствующих документов для их представления в уполномоченный федеральный орган регулирования аудиторской деятельности - Минфин России для включения НП ААС в Государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов.

Финансовый кризис 2007-2008 годов спровоцировал на западных рынках еще большее ужесточение контроля деятельности банков, рейтинговых агентств и аудиторов. Западные регуляторы старательно уходили от практики саморегулирования - еще в 2006 году, после очередного скандального банкротства с итальянским Parmalat, Еврокомиссия приняла так называемую Восьмую директиву ЕС, фактически вводящую на европейском рынке нормы, аналогичные нормам закона Сарбейнза-Оксли. Таким образом, США и Европа объединяли свои усилия.

Российские регуляторы действовали с точностью наоборот. Государство устранялось от контроля за деятельностью аудиторов. В самом конце 2008 года был принят федеральный закон о переходе отечественного аудиторского рынка на саморегулирование. Закон вступил в силу 1 января 2010 года.

В отличие от системы аттестации и лицензирования, которая действовала до этого момента, с 2010 года аудиторским фирмам и индивидуальным аудиторам было необходимо вступить в СРО. Всего на российском рынке стало действовать 6 саморегулируемых организаций. А именно: Некоммерческое партнерство "Аудиторская палата России" <#"justify">Для решения вышеобозначенных проблем предлагается принять следующий комплекс мер:

1.Возвратить часть полномочий по регулированию аудиторской деятельности государству в части выдачи лицензии аудиторам и аудиторским организациям, пока на рынок аудиторских услуг не выйдет достаточное количество крупных и средних конкурентоспособных аудиторских компаний.

2.Изменить кодекс профессиональной этики аудиторов таким образом, что бы он носил обязательный, а не рекомендательный характер.

3.Разработать и принять изменения в административное, гражданское и уголовное законодательство в части введения ответственности аудиторов за нарушение и не выполнение профессиональных обязанностей, в том числе за нарушение кодекса профессиональной этики.

.Осуществлять ежегодное опубликование рейтинга аудиторских организаций с указанием их годового дохода и списка аудируемых предприятий. Данный рейтинг нужен для того, что бы хозяйствующий субъект при выборе аудиторской организации мог узнать качество работы данной организации. При этом необходимо разработать и принять критерии оценки аудиторских организаций для составления данного рейтинга.

.Создать "черный" список аудиторских организаций и аудиторов, которые были неоднократно привлечены к дисциплинарной и административной ответственности.

Опубликованием рейтинга и формированием "черного" списка должны заниматься СРО, так как это аудиторские компании должны сами заботиться о деловой репутации своей профессии и данные меры выступают исключительно на их стороне.

7.В случае неоднократного систематического привлечения к административной и дисциплинарной ответственности, приостанавливать деятельность аудиторской организации и аудитора на определенный срок, например до 30 суток, а так же аннулирование лицензии на определенный срок, с последующей повторной сдачей квалификационного экзамена. При привлечении к уголовной ответственности запретить аудитору заниматься данной деятельностью на определенный срок с аннулированием лицензии, а так же запретить руководство аудиторской организацией. При этом, в случае возвращения аудитора к данной деятельности необходимо ввести институт личного поручительства не менее 2-х практикующих аудиторов с безупречной деловой репутацией с последующим "патронажем" одного из них на определенный срок.

ГЛАВА III. ЮРИДИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА АУДИТОРСКОГО ПРАВООТНОШЕНИЯ В СИСТЕМЕ ФИНАНСОВЫХ ОТНОШЕНИЙ

.1 Определение и особенности аудиторского правоотношения

Аудиторские правоотношения представляют собой один из видов правовых отношений. Само понятие правоотношения является основополагающим в юриспруденции и определяется как отношение между людьми и их организациями, урегулированное нормами права и состоящее во взаимной связи субъективных прав и юридических обязанностей участников правоотношения.

В сфере аудиторской деятельности возникают различные по своему характеру общественные отношения, среди которых можно выделить несколько групп:

во-первых, собственно аудиторские правоотношения, которые возникают между аудитором и аудируемым лицом по поводу проведения аудита;

во-вторых, иные правоотношения, тесно связанные с аудиторскими, возникающие между аудитором (аудиторской организацией) и уполномоченными государственными органами в ходе организации аудиторской деятельности, а также организации контроля за ее осуществлением;

в-четвертых, служебно-вспомогательные правоотношения, возникающие, например, между аудитором и экспертом, привлекаемым в случае необходимости и способствующим проведению аудита.

При этом в зависимости от структуры связей, характерной для тех или иных правоотношений, возникающих в ходе осуществления аудиторской деятельности, можно выделить так называемые горизонтальные отношения, в которых наблюдается юридическое равенство сторон, т.е. отношения между аудиторской организацией (аудитором) и аудируемым лицом, и вертикальные отношения, т.е. отношения между саморегулируемой организаций аудиторов и органами государственной власти. Эти отношения создают условия для осуществления аудиторской деятельности, и именно в них государство реализует публичные интересы. Самостоятельную группу отношений составляют организационно-управленческие отношения, складывающиеся в самой саморегулируемой организаций аудиторов, между ее подразделениями, и аудиторами (аудиторскими организациями), входящими в состав СРО. Для этой группы отношений характерно наличие как горизонтальной, так и вертикальной структуры связей. Такие отношения регулируются субъектами путем издания локальных нормативно-правовых актов.

Несмотря на разнообразие отношений, возникающих при осуществлении аудиторской деятельности, попадая под действие норм права, все они приобретают свойство правовых отношений с присущими им признаками, а именно:

во-первых, правоотношения всегда возникают между конкретно определенными лицами: будь то аудитор и аудируемое лицо либо аудитор и уполномоченный государственный орган;

во-вторых, в правоотношениях четко определен не только состав субъектов, но и их взаимное поведение по отношению друг к другу, т.е. стороны правоотношения всегда обладают субъективными правами и несут субъективные юридические обязанности;

в-третьих, юридические отношения всегда связаны с правом: или с законом, или с нормой обычного права, или с судебным (административным) прецедентом, или они сами являются общественными отношениями с такими правовыми свойствами, что в случае необходимости могут быть признаны и защищены государством. В данном случае аудиторские правоотношения связаны с законом;

в-четвертых, осуществление субъективного права и исполнение обязанности обеспечивается возможностью государственного принуждения. Это свойство правоотношения связано с правореализующей способностью государства. В частности, СРО, аудиторские организации и их руководители, аудиторы, аудируемые лица и лица, подлежащие обязательному аудиту, несут ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации. Гражданско-правовая ответственность возникает по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом РФ. Суть ее состоит в возмещении убытков, причиненных некачественным проведением аудиторской проверки, однако вопрос оценки качества последней является дискуссионным. Административная ответственность, применяемая к субъектам аудиторской деятельности в случае выявления компетентными органами нарушений лицензионных требований и условий, заключается в наложении штрафа на виновное лицо, а также приостановлении действия лицензии. Уголовная ответственность предусмотрена только в отношении конкретных аудиторов, использующих свои полномочия вопреки задачам своей деятельности и в целях извлечения выгод и преимуществ для себя и других лиц либо нанесения вреда другим лицам.

Исходя из общей классификации правоотношений, можно представить следующую характеристику аудиторских правоотношений. Так, аудиторские правоотношения являются двусторонними, так как в них участвуют две стороны: с одной стороны - аудиторская организация (аудитор), с другой - аудируемое лицо, государственный уполномоченный орган, кредиторы, собственники или учредители, каждая из которых несет права и обязанности. Эти правоотношения относятся к категории относительных, в которых определены обе стороны, и только они могут являться потенциальными нарушителями прав по данному отношению. Аудиторские правоотношения - по сути, регулятивные правоотношения, так как связаны с установлением прав и обязанностей сторон и их реализацией.

Правовые отношения различаются и в зависимости от отраслевой принадлежности, что вызвано особенностями правового регулирования отношений, составляющих предмет той или иной отрасли права. Аудиторские правоотношения носят комплексный характер. Наряду с общими признаками правовых отношений они обладают и специфическими, однако последние не позволяют отнести аудиторские правоотношения к одной конкретной отрасли права. Так, наиболее существенной чертой гражданских правоотношений является равенство сторон, их юридическая независимость друг от друга. Эта черта присуща только отношениям между конкретным аудитором и аудируемым лицом. Отношения сторон оформляются договором об оказании аудиторских услуг между аудиторской организацией (аудитором) и аудируемым лицом (организацией), ни одна из сторон не может повелевать другой стороной и диктовать ей свои условия только в силу занимаемого ею положения, а лишь вправе требовать определенного поведения от обязанного лица в силу существующего договора или прямого указания закона. Властный характер присущ аудиторским правоотношениям в том случае, когда одной из сторон выступает уполномоченный государственный орган или саморегулируемая организация аудиторов. Эти субъекты наделены властными полномочиями в отношении аудитора, т.е. аудиторские правоотношения приобретают черты административных правоотношений, а именно: отсутствие диспозитивного регулирования и наличие специфической системы мер административно-финансовой ответственности (наложение административных штрафов, аннулирование лицензий на право заниматься аудиторской деятельностью, аннулирование квалификационных аттестатов аудитора и др.).

Таким образом, аудиторское правоотношение представляет собой отношение между аудиторской организацией, конкретным аудитором, аудируемым лицом, кредиторами, собственниками, учредителями, уполномоченными государственными органами по поводу проведения независимой проверки бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности экономического субъекта, а также организации контроля за осуществлением аудиторской деятельности. Это правоотношение "не является одномоментным явлением и протекает во времени более или менее длительный период. Устанавливается оно с целью правового регулирования социального взаимодействия субъектов, и поэтому упорядочение их поведения в этом процессе облекается в форму субъективных прав и обязанностей не бесцельно, а для достижения значимых в обществе целей". В данном случае это снижение информационного риска, т.е. вероятности того, что в финансовых отчетах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей содержатся недостоверные или неточные сведения, искажающие реальное экономическое состояние субъекта.

.2 Структура аудиторского правоотношения

Правоотношение, в том числе и аудиторское, имеет сложную структуру. В нем всегда можно выделить четыре взаимодействующих элемента: субъект правоотношения, объект правоотношения, субъективное право и юридическую обязанность - последние составляют содержание правоотношения.

Под субъектами (участниками) правоотношения понимают физических лиц (индивидов) и организационно оформленные коллективные образования (юридические лица, государство, иные коллективные образования). При этом для участия в правоотношениях субъекты должны обладать определенными качествами (свойствами), признанными или установленными законом для всех и каждого из будущих участников правоотношения. Совокупность этих качеств образует понятия субъекта права и его правосубъектности. Понятие правосубъектности, выработанное в теории права, включает в себя правоспособность и дееспособность лица. При этом качества субъекта правоотношения могут различаться для разных отраслей права как по условиям их возникновения (в частности, в зависимости от возраста физического лица), так и по содержанию, т.е. возможностям правообладания (например, имущественными, личными или властными правами). Таким образом, субъектами правоотношений являются лица, обладающие правоспособностью и достаточным объемом дееспособности, позволяющим им участвовать в различных правоотношениях с другими лицами и организациями. При этом закон может ограничивать возможность участия отдельных субъектов в конкретных правоотношениях.

Субъектами правоотношения, возникающего в связи с осуществлением аудиторской деятельности, являются, с одной стороны, конкретные аудиторы, осуществляющие проверку или оказывающие сопутствующие аудиту услуги, а с другой - либо аудируемые лица (организации и индивидуальные предприниматели), либо уполномоченные государственные органы, либо кредиторы, собственники, учредители юридического лица.

Таким образом, учитывая особенности предусмотренных законом организационно-правовых форм коммерческих юридических лиц, связанные с порядком создания и осуществления деятельности, распределением ответственности по обязательствам юридического лица, в настоящее время аудиторские организации создаются в любой организационно-правовой форме, за исключением открытого акционерного общества, государственного или муниципального унитарного предприятия. Представляется целесообразным закрепить в Законе об аудиторской деятельности исчерпывающий перечень организационно-правовых форм, в которых может быть создана аудиторская организация.

Так, например, закрытый перечень организационно-правовых форм создания аудиторских организаций предусмотрен в законодательстве ряда зарубежных государств. Так, в соответствии с п. 1 ст. 6 Закона Республики Казахстан от 21 ноября 1998 г. N 304-1 "Об аудиторской деятельности" аудиторская организация может быть создана в форме полного, коммандитного товарищества, товарищества с ограниченной или дополнительной ответственностью, а также акционерного общества закрытого типа. Там же содержится прямой запрет на создание аудиторской организации в форме производственного кооператива, государственного предприятия и открытого акционерного общества. В соответствии с Законом Швеции от 18 мая 1995 г. "Об аудиторах" аудиторская фирма может быть создана в форме товарищества с солидарной ответственностью или акционерного общества, зарегистрированного в соответствии с законодательством страны

Как уже отмечалось, для того чтобы стать полноценным субъектом аудиторских правоотношений, каждое лицо должно обладать правосубъектностью, т.е. оно должно приобрести устанавливаемое и защищаемое государством, не зависящее от воли и волеизъявления, интереса и желания отдельных лиц юридически значимое качество, наличие которого необходимо и достаточно для возможности вступления в аудиторские правоотношения в качестве самостоятельного субъекта права.

Таким образом, аудиторская организация (аудитор) как субъект аудиторских правоотношений является юридическим лицом со специальной правоспособностью и может иметь гражданские права, соответствующие предмету и целям деятельности, определенным в законе, а также в учредительных документах данной организации, и нести связанные с этой деятельностью обязанности.

Вопрос об объекте аудиторского правоотношения является одним из самых неисследованных в российской правовой науке. Несмотря на огромное количество научных трудов, посвященных анализу правоотношений, "крупной проблемой в теории права" В общем виде под объектом правоотношения можно понимать "то, на что направлены субъективные права и юридические обязанности, то, ради чего возникает само правоотношение" Но единства мнений в понимании того, что есть "объект правоотношения", нет. На сегодняшний день "существует несколько различных подходов в трактовке понятия "объект правоотношения":

первый - признающий в качестве такового предметы материального мира и тем самым исключающий эту категорию из системы правоотношения;

второй - присваивающий свойство "объекта" фактическому общественному отношению, то есть урегулированному правом поведению, направленному на изменение предмета материального мира (например, вещи);

третий - весьма абстрактно описывающий "объект" как вообще любое благо;

четвертый - вообще отрицающий необходимость самой категории "объект правоотношения" и выделяющий, в противовес общефилософскому и специальному юридическому пониманию "объекта", два других понятия - "объект интереса" и "объект правовой деятельности", которые в действительности в ряде случаев совпадают;

пятый - квалифицирующий объект правоотношения (объект прав) как объект господства управомоченного лица, в качестве которого могут выступать в ряде случаев вещи или люди".

В соответствии с плюралистической концепцией нельзя выделить один-единственный объект правоотношения, существует множество объектов, они "столь же разнообразны, сколь многообразны регулируемые правом общественные отношения, то есть сама жизнь"

Объектом правоотношений, возникающих из обязательного аудита, являются услуги, т.е. действия по проведению аудиторской проверки, не имеющие материализованного результата, он не может быть отделен от самой деятельности субъекта и потребляется в результате ее осуществления. Посредством совершения указанных действий в ходе осуществления аудита субъекты правоотношения в конечном счете удовлетворяют свой интерес в получении достоверной финансовой информации, на основе которой возможно принятие финансово значимых решений.

.3 Договор оказания аудиторских услуг и ответственность по нему

Отношения между экономическим субъектом и аудитором по поводу проведения аудиторской проверки и оказания других аудиторских услуг оформляются договором аудита. Пункт 2 ст.779 Гражданского кодекса РФ четко определяет, что аудиторские услуги оказываются в рамках договора возмездного оказания услуг. Таковым он считается даже в том случае, если аудит проводится лишь для того, чтобы предприятие получило аудиторское заключение, без которого, например, невозможно сдать отчет в налоговую службу. Поскольку это предпринимательский договор, то он должен во всех случаях заключаться в простой письменной форме. Договор аудита следует отнести к типу подрядных договоров. В его определении необходимы указания о риске аудитора, о задании экономического субъекта и об использовании специальных знаний аудитора. Самостоятельным видом подрядного типа договора он является в том случае, когда в обязанности аудитора входит установление достоверности бухгалтерской отчётности экономического субъекта и соответствия совершённых им хозяйственных и финансовых операций законодательству. Эта обязанность является неотъемлемым признаком договора аудита. В случае, когда аудитор оказывает отдельные услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского учёта, анализу финансово-хозяйственной деятельности и т. п., в этом случае используется обычный договор подряда или оказания услуг, не требующий у подрядчика наличия квалификационного аттестата аудитора и (или) лицензии на занятие аудиторской деятельностью.

Так, ЗАО "ОптимАудит" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением к ООО "С.В.ГРУПП" о взыскании 1.200.000 руб. задолженности за оказанные аудиторские услуги по договору от 24.09.2008 г. N 49-А. Обязательства ответчика по договору выполнены в полном объеме и в сроки, предусмотренные договором, что подтверждается актом от 17.11.2008 г. приема-передачи услуг по договору N 49-А от 24.09.2008 г., который подписан без претензий по объемам, качеству и срокам оказания услуг и скреплен печатями истца и ответчика.

Ответчик свои обязательства по договору не выполнил, работы не оплатил.

Арбитражный суд удовлетворил иск о взыскании задолженности по договору на оказание аудиторских услуг, поскольку обязательства ответчика по договору выполнены в полном объеме и в сроки, предусмотренные договором, что подтверждается актом приема-передачи услуг по договору, который подписан без претензий по объемам, качеству и срокам оказания услуг и скреплен печатями истца и ответчика, в то время как ответчик свои обязательства по договору не выполнил, работы не оплатил (ст. 711 ГК РФ).

Правила не разрешают проводить аудиторскую проверку, если аудитор оказывал данному экономическому субъекту услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учёта, а также составлению финансовой отчётности. Этот момент имеет важное юридическое и экономическое значение. Более того, многие аудиторы-практики и юристы говорят о том, что в правилах надо предусмотреть ещё и тот момент, что аудиторская фирма или аудитор не вправе заключать длительные постоянные договоры с тем или иным экономическим субъектом на проведение аудиторских проверок и разовых аудиторских услуг. Последними должны заниматься специализированные бухгалтерские, аналитико-экономические, юридическо-консультативные, а не аудиторские фирмы.

Существенными условиями аудита как вида подрядного договора являются установление достоверности бухгалтерской отчётности: экономического субъекта и цена за выполнение этой работы. Аудитор обязан своевременно предупредить контрагента, если возникла необходимость значительно повысить обусловленную договором цену. В этом случае экономический субъект имеет право отказаться от договора, возместив аудитору уже понесённые им расходы. Если аудитор не предупредил об этом экономического субъекта, то он обязан провести аудиторскую проверку, не требуя дополнительной оплаты своего труда.

Экономический субъект и аудитор свободны в заключение договора, т. е. как одна, так и другая стороны вправе выбирать себе любого контрагента. Однако уклонение экономического субъекта от проведения обязательной аудиторской проверки либо препятствие её проведения влекут за собой штраф, предъявляемый прокурором, органами федерального казначейства, налоговыми органами по специальной шкале.

Аудитор обязан при проведении аудиторской проверки немедленно сообщать о необходимости привлечения к участию в проверке дополнительных аудиторов в связи со значительным объёмом работы или какими-либо иными обстоятельствами, возникшими после заключения договора. Аудитор и аудиторская фирма обязаны обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых ими в ходе аудиторской проверки, и не разглашать их содержание без согласия собственника (руководителя) экономического субъекта, за исключением случаев, предусмотренных законом.

Для осуществления квалифицированной аудиторской проверки аудитор имеет право самостоятельно определять её формы и методы, исходя из требований законодательства и условий конкретного договора. Аудитор вправе проверять у экономических субъектов в полном объёме документацию, наличие денежных сумм, ценных бумаг, материальных ценностей, привлекать на договорной основе к участию в аудиторской проверке аудиторов и специалистов. Аудитор или аудиторская фирма в случае не предоставления проверяемым экономическим субъектам необходимой документации вправе отказаться от проведения аудиторской проверки, расторгнув договор аудита, так как это является существенным его нарушением. В этом случае аудитор вправе требовать возмещения убытков, причинённых расторжением договора.

Агишева Н.В. обратилась в Арбитражный суд Пермского края с иском к обществу "Компания МВМ" об обязании общества представить по месту нахождения его исполнительного органа в течение 10 дней с момента вступления в законную силу решения суда надлежащим образом заверенные копии перечисленных документов или возможности ознакомиться с бухгалтерскими книгами, а также требуемыми истицей документами, касающимися деятельности общества (с учетом уточнения исковых требований в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Удовлетворяя иск об обязании предоставить копии или возможность ознакомиться с документами, касающимися деятельности общества, арбитражный суд установил, что общество по требованию его участника обязано предоставить аудитору, определенному в соответствии с условиями, содержащимися в абзаце 2 статьи 48 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", возможность ознакомиться с бухгалтерскими книгами и иной документацией, необходимой для проведения проверки, в порядке, установленном законодательством об аудиторской деятельности.

Главная обязанность аудитора - квалифицированно проводить свои проверки. Аудиторское заключение служит основанием для подтверждения или не подтверждения бухгалтерской отчётности экономического субъекта. В заключении отмечаются (если обнаружены) существенные нарушения установленного порядка ведения бухгалтерского учёта и составления финансовой отчётности, нарушения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций, которые нанесли или могут нанести ущерб интересам собственников экономического субъекта, государства и третьих лиц. На основании аудиторского заключения, итоговую часть которого экономический субъект обязан предоставлять заинтересованным лицам, строятся деловые отношения с налоговыми и другими государственными органами, банками, кредиторами и т. п. Если оказывается, что аудиторское заключение составлено ошибочно, неточно, с нарушением законодательства, то встаёт вопрос об имущественной ответственности аудитора. Но экономический субъект не имеет возможности непосредственно с аудитора взыскать понесённые убытки вследствие неквалифицированной аудиторской проверки. СРО сначала назначает проверку качества аудиторского заключения.

Исходя из этого жалоба на несоблюдение аудитором требований Федерального закона "Об аудиторской деятельности", на систематическое нарушение аудитором при проведении аудита требований Федерального закона "Об аудиторской деятельности" или федеральных стандартов аудиторской деятельности, на иные действия (бездействие), нарушающие требования Федерального закона "Об аудиторской деятельности", подается заинтересованным лицом в саморегулируемую организацию аудиторов, членом которой является данный аудитор.

Ответственность аудитора (аудиторской организации) предполагает санкции, связанные с неисполнением либо ненадлежащим исполнением аудитором (аудиторской организацией) своих обязательств по заключенному с экономическим субъектом договору на проведение аудита. Формы и виды ответственности определяются действующим законодательством и соглашением сторон.

Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" устанавливает следующую ответственность за нарушение законодательства Российской Федерации об аудите.

Аудиторские организации и их руководители, индивидуальные аудиторы, аудируемые лица и лица, подлежащие обязательному аудиту, несут уголовную, административную и гражданско-правовую ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации и федеральным законом об аудиторской деятельности. Рассмотрим эти и другие виды ответственности аудиторов и аудиторских организаций. Гражданско-правовая ответственность за причинение вреда. Федеральное правило (стандарт) № 1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности" так определяет ответственность сторон в отношении достоверности отчетности: в то время как аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, ответственность за подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности несет руководство аудируемого лица. Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности. Экономические субъекты обязаны в случаях, предусмотренных действующим законодательством Российской Федерации и нормативными актами, заключать с аудиторскими организациями договоры на проведение обязательного аудита. За незаключение (несвоевременное заключение) таких договоров и создание препятствий к их выполнению они несут ответственность в установленном порядке.

Проведение аудиторской проверки не освобождает руководство экономического субъекта от ответственности за выполнение присущих ему обязанностей и функций. Аудиторская организация несет ответственность за формирование и выражение профессионального мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта во всех существенных отношениях. При формировании и выражении своего мнения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская организация обязана руководствоваться требованиями нормативных документов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации, и профессиональными этическими принципами аудита. Гражданский кодекс РФ (ГК РФ) (ст. 15 и ст. 393) предусматривает, что "лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере". В ГК РФ отмечается, что "физические и юридические лица приобретают и осуществляют свои права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству, условий договора". Однако взыскание убытков не происходит автоматически. Организация - клиент аудиторов - должна доказать в суде причинную связь между действиями аудитора и наступившими последствиями. Наиболее общий источник возникновения ответственности перед клиентом - несостоятельность аудитора выполнить работу с должной тщательностью. Основаниями для привлечения к ответственности являются как нарушения условий договора, так и нарушения, связанные с небрежностью при оказании услуг. Принципиальным вопросом в этом случае является уровень требуемой тщательности и аккуратности со стороны аудитора. Хотя общеизвестно, что никто не может достичь абсолютного совершенства, но любая значительная ошибка или ошибочное суждение будут создавать презумпцию небрежности в работе, которую аудитор должен будет опровергнуть. Проведение проверки в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами часто служит доказательством невиновности. Степень тщательности проверки более сложно установить в случае оказания других услуг, так как четко определенных критериев для их оценки не существует. Аудиторские фирмы в этих случаях прибегают к нескольким способам защиты:

во-первых, доказательство того, что аудитор не имеет обязательств перед клиентом, не указанных в договоре. В связи с этим важно, чтобы в договоре четко были определены характер предоставляемых услуг, их продолжительность и стоимость;

во-вторых, аудитор должен доказать, что проверка проводилась в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами. В этом случае даже при обнаружении ошибок аудитор может не нести за них ответственности;

в-третьих, если судебный процесс возбужден из-за неосмотрительности пострадавшего, вызвавшей убытки, то аудитор имеет большие шансы выиграть процесс, если он уведомлял в письменном виде клиента о необходимости каких-либо изменений в системе учета или предоставлении ему каких-нибудь документов.

В гражданском законодательстве Российской Федерации содержится ряд норм, предусматривающих потенциальную возможность возбуждения клиентами исков в отношении аудиторских фирм, в частности нормы, регулирующие договорные отношения.

Административная ответственность

Основная форма административной ответственности аудиторов и аудиторских фирм определяется Кодексом об административных правонарушениях Российской Федерации.

Так, например, девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд своим постановлением от 28.10.2008 года отменил решение Арбитражного суда Тамбовской области от 20.06.2008 года в удовлетворении заявленных требований в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 27.12.2007 N 12252286 о предложении уплатить недоимку по НДС в размере 19 020 625 руб., уменьшения НДС, предъявленного к возмещению в размере 5 360 127 руб., пени по НДС в размере 599 395 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС в виде штрафа в размере 2 664 076 руб., предложения уплатить недоимку по ЕНВД в размере 480 593 руб., пени по ЕНВД в размере 106 823 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по ЕНВД в виде штрафа в размере 96 118 руб., по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по ЕНВД в виде штрафа в размере 831 017 руб.

Признавая правомерным привлечение налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налоговому органу запрошенных документов, суд отклонил доводы о передаче всех первичных документов для проведения аудиторской проверки. Суд счел, что факт нахождения документов на аудиторской проверке не может рассматриваться обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, так как не является чрезвычайным или непреодолимым по смыслу ст. 111 НК РФ, поскольку налогоплательщик имел возможность сделать копии запрошенных документов и представить их налоговому органу.

Уголовная ответственность распространяется только на физических лиц. В действующем Уголовном кодексе РФ (УК РФ) введена специальная статья 202 "Злоупотребление полномочиями частными нотариусами и аудиторами":

. Использование частным нотариусом или частным аудитором своих полномочий вопреки задачам своей деятельности и в целях извлечения выгод и преимуществ для себя или других лиц либо нанесения вреда другим лицам, если это деяние причинило существенный вред правам и законным интересам граждан или организаций либо охраняемым законом интересам общества или государства, - наказывается штрафом в размере от пятисот до восьмисот минимальных размеров оплаты труда либо арестом на срок от трех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до трех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

. То же деяние, совершенное. неоднократно, - наказывается штрафом в размере от семисот до одной тысячи минимальных размеров оплаты труда. либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

В определенном смысле к деятельности аудиторов может быть отнесена и ст. 199 УК РФ "Уклонение от уплаты налогов с организаций", а также ст. 33 УК РФ "Виды соучастников преступления" (п. 5): "Пособником признается лицо, содействовавшее совершению преступления советами, указаниями, предоставлением информации, средств или орудий совершения преступления, либо устранением препятствий."

В законе об аудиторской деятельности имеется специальная статья "Аудиторская тайна". Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны обеспечивать сохранность сведений и документов, получаемых и (или) составляемых ими при осуществлении аудиторской деятельности, и не вправе передавать указанные сведения и документы или их копии третьим лицам либо разглашать их без письменного согласия организаций и (или) индивидуальных предпринимателей, в отношении которых осуществлялся аудит и оказывались сопутствующие аудиту услуги, за исключением случаев, предусмотренных настоящим федеральным законом и другими федеральными законами. Федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий государственное регулирование аудиторской деятельности (далее - уполномоченный федеральный орган), и иные лица, получившие доступ к сведениям, составляющим аудиторскую тайну в соответствии с настоящим федеральным законом и другими федеральными законами, обязаны сохранять конфиденциальность в отношении таких сведений. В случае разглашения сведений, составляющих аудиторскую тайну, аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным федеральным органом, а также иными лицами, получившими доступ к этим сведениям, на основании настоящего федерального закона и иных нормативных правовых актов Российской Федерации аудируемое лицо или лицо, которому оказывались сопутствующие аудиту услуги, а также аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе потребовать от виновного лица возмещения причиненных убытков. Находящиеся в распоряжении аудиторской организации и индивидуального аудитора документы, содержащие сведения об операциях аудируемых лиц и лиц, с которыми заключен договор оказания сопутствующих аудиту услуг, предоставляются исключительно по решению суда уполномоченным данным решением лицам или органам государственной власти Российской Федерации в случаях, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации об их деятельности. Аудиторская проверка аудируемых лиц, в финансовой (бухгалтерской) документации которых содержатся сведения, составляющие государственную тайну, может производиться только аудиторскими организациями, в уставном (складочном) капитале которых отсутствует доля, принадлежащая иностранным физическим и (или) юридическим лицам, и которые имеют доступ к сведениям, составляющим государственную тайну, полученный в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Даже в странах с развитой экономикой и правовой системой в судах затруднительно бывает доказать факт нарушения конфиденциальности аудитором.

Ситуация относительно ответственности аудитора перед третьей стороной на основании общего права остается неопределенной. В этих случаях защита аудитора строится на основе доказательства качества предоставленных услуг (их соответствия общепринятым стандартам). Но это часто сложно доказать в суде. С другой стороны, можно использовать непричастность третьей стороны к договору, однако это не всегда возможно. Законодательство Российской Федерации (в частности, статьи ГК РФ, связанные с причинением вреда, ущерба, возмещением убытков) дает основания для возбуждения исков третьими сторонами в отношении аудиторских фирм.

В Федеральном законе "Об аудиторской деятельности" внешний контроль качества работы аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, наряду с саморегулируемыми организациями аудиторов осуществляет уполномоченный федеральный орган.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку ФГУП, по итогам которой приняла решение о доначислении налога на прибыль и начислении пеней в связи с необоснованным учетом расходов на аудит. Не согласившись с решением налогового органа, предприятие обратилось в арбитражный суд.

Арбитражный суд поддержал позицию налогоплательщика. В соответствии со ст. 7 Закона об аудите государственные унитарные предприятия, каковым является ФГУП, подлежат ежегодной обязательной аудиторской проверке (договор заключается только с аудиторскими организациями, прошедшими открытый конкурс).

Как установил суд, между предприятием и аудиторской фирмой был заключен договор о проведении аудиторской проверки, который был исполнен сторонами в полном объеме. Аудиторская фирма, являющаяся исполнителем по указанному договору, соответствовала требованиям, установленным нормативными правовыми актами (имела лицензию на проведение аудиторских проверок, прошла конкурсный отбор, включена в перечень аудиторских организаций для проведения аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности). Кроме того, условия заключенного между сторонами договора не противоречат нормам гражданского законодательства. По итогам проверки было составлено аудиторское заключение.

Арбитражный суд установил, что спорные расходы, понесенные налогоплательщиком, являются разумными, экономически оправданными, а также документально подтвержденными, и признал, что предприятие правомерно отнесло к прочим расходам затраты по оплате аудиторских услуг, связанных с проведением проверки достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Анализируя выше сказанное, можно говорить о том, что аудиторский контроль в Российской Федерации далек от своего совершенства. Контроль - это одна из функций управления, т.к. любой вид управления невозможен без контроля. Просто немыслимо никакое управление без проверки выполнения принятых решений, установленных требований. И тем более немыслимо никакое управление капиталом без текущего и последующего контроля за его состоянием, без профессионального выбора инвестиций и без проверок и анализов всех видов отчетности.

В современном понимании управления аудиторский контроль позволяет не только принимать более или менее верные, правильные решения, но и постоянно выявлять фактическое состояние дел хозяйствующего субъекта.

Кроме того, мы определили, что главной целью аудиторского контроля является установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам РФ. С точки зрения обычного гражданина данная деятельность может показаться обычным сопоставлением факта изложенного на бумаге фактически совершенным действиям. Но это далеко не так. Аудиторский контроль представляет собой очень сложную деятельность. Ведение бизнеса в Российской Федерации характеризуется различными "серыми" схемами. Практически все формы бизнеса стремятся скрыть истинные доходы своего предприятия. Это обусловлено тем, что налоговое бремя и количество отчетных документов слишком велико. В связи с этим, руководители предприятий стараются минимизировать свои реальные доходы. Для вскрытия данных фактов, зачастую, аудиторам приходится по несколько раз проверять всю отчетность.

Одним из условий эффективного функционирования аудита, как разновидности финансового контроля, является его независимость и обусловленность от всех экономических субъектов, а также органов власти и управления всех уровней и органов на местах. В Российской Федерации с периода распада СССР идет "сращивание" бизнеса и власти. 30 марта 2011 года Дмитрий Медведев заявил, что министры и вице-премьеры не должны занимать места в советах директоров компаний, работающих в условиях конкуренции.Таким образом, президент исключил еще одну возможность личного влияния власти на крупные компании, работающие в условиях рыночной конкуренции, что в свою очередь должно положительно повлиять на контроль за финансово-хозяйственной деятельностью данных компаний. Не исключен тот факт, что вышеперечисленный круг лиц мог оказывать свое личное влияние на проведение аудиторских проверок данных компаний.

Аудиторский контроль в России осуществляется аудиторскими фирмами или частными аудиторами. Аудит может быть обязательным и инициативным. Если аспекты осуществления обязательного аудиторского контроля определены, то по проведению инициативного контроля возникает ряд не понятных и не оговоренных моментов. На наш взгляд, инициатива хозяйствующего субъекта на проведение аудиторской проверки своей компании должна фиксироваться контролирующими органами, а именно налоговыми органами. Данный факт будет свидетельствовать о том, что компания, проводящая аудит по собственной инициативе, подтверждают факт прозрачности своей деятельности.

По результатам аудиторской проверки составляется аудиторское заключение, имеющее важное юридическое значение. Сведения, содержащиеся в аудиторском заключении, могут относиться к коммерческой, банковской, налоговой тайне, поэтому законодательство возлагает на аудитора обязанность сохранять их в тайне. В случаях предусмотренных законом, в средствах массовой информации публикуется итоговая часть аудиторского заключения. Качество аудиторского заключения может быть проверено органом, выдавшим лицензию.

При составлении аудиторского заключения возникает ряд вопросов:

. Аудиторское заключение представляет собой лишь мнение аудиторской фирмы, которое не исключает наличия иных мнений о достоверности бухгалтерской отчетности организации. Оно не может и не должно трактоваться как-либо иначе.

. Аудитор несет ответственность исключительно за свое мнение о достоверности отчетности, но никак не за саму достоверность. Достоверность отчетности обеспечивается руководством организации. Наличие аудиторского заключения не снимает ответственности с руководства организации за достоверность отчетности.

. Мнение аудиторской фирмы о достоверности отчетности не есть гарантия полного отсутствия ошибок, неточностей и т.п. в ней: при подготовке заключения аудитор исходит из существенности, значимости фактов хозяйственной жизни.

Анализируя вышеуказанное, мы можем говорить о том, что какой бы не была деловая репутация конкретного аудитора или аудиторской организации в целом, может иметь место человеческий фактор. Кроме того, деятельность аудитора во многом зависит от честности руководителя аудируемой организации, в плане предоставления подлинных документов для проведения проверки.

На сегодняшний день, аудиторские организации и частные аудиторы не могут вести свою деятельность, если они не являются членами саморегулируемой организации аудиторов. Новый механизм регулирования привел к совершенно иной картине на аудиторском рынке, нежели это было ранее.

Наиболее важной задачей сейчас для аудиторов является развитие бизнеса в новых для рынка условиях саморегулирования. Об эффективности механизма СРО отечественного рынка аудита пока судить рано. На опыт западных рынков, которые прошли этап саморегулирования, ориентироваться невозможно: финансовый кризис распространялся именно с западных рынков. И это произошло несмотря на все ужесточения правил со стороны государственных регуляторов. Страны западной Европы и США в силу своей экономики давно перешли на саморегулирование практически всех видов деятельности, в том числе и аудиторской. Но тем не менее, законодательные органы данных стран регулярно выпускают нормативно-правовые акты касающиеся ужесточения контроля над данной деятельностью. Особенность данных актов заключается в том, что контроль за деятельностью аудиторов осуществляется самими аудиторами и аудиторскими организациями. Государство в вопросах контроля, ни каким образом не участвует, кроме как законодательно регулируя данную деятельность. В Российской Федерации ситуация обстоит иначе. На наш взгляд, переводить аудиторскую деятельность на саморегулирование без участия государства еще рано. Это обусловлено тем, что данная деятельность еще относительно молодая и как самостоятельная форма бизнеса и контроля сформировалась только в 1990-х годах. По сравнению с западными странами, где существует десятки крупных и средних аудиторских компаний с ежегодным оборотным капиталом в миллионы долларов, в Российской Федерации крупных аудиторско-консалтинговых групп всего три. В таких условиях конкурирование не возможно. Аудиторская деятельность в западных странах строится на принципах деловой репутации. Если единожды какая либо аудиторская организация умышленно выдаст ложное аудиторское заключение, то на дальнейшем существовании данной организации и осуществление ей аудиторской деятельности можно считать невозможным, так как такого рода действия повлекут серьезный общественный резонанс. Кроме того, незамедлительно со стороны последую штрафные санкции, вплоть до уголовной ответственности. В Российской Федерации привлечь аудитора к ответственности заведомо ложное заключение практически не возможно. В определенной степени, аудиторские компании обладают корпоративной этикой и предпочтут сами урегулировать данный вопрос с конкретным аудитором, нежели доводить данный вопрос до привлечения конкретного аудитора к уголовной или административной ответственности. Также мы можем говорить о том, что здоровая конкуренция на рынке аудиторских услуг еще не сформировалась, и в большей степени, именно поэтому государству не следует отказываться от регулирования данной деятельности. Кроме того, аудиторская деятельность направлена установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов, а это влечет за собой полноценное взимание налогов и сборов с данных субъектов пропорционально их доходам, а так же предоставление соответствующих льгот. Данный фактор влияет непосредственно на экономическое развитие страны в целом, и в зависимости от того, на сколько будет данный рынок конкурентоспособен, настолько будет обеспечена динамичность развития экономики. При существовании такого рынка, как в Российской Федерации, здоровая конкуренция невозможна.

Для решения вышеуказанных проблем мы предлагается принять следующие меры:

1.Возвратить часть полномочий по регулированию аудиторской деятельности государству в части выдачи лицензии аудиторам и аудиторским организациям, пока на рынок аудиторских услуг не выйдет достаточное количество крупных и средних конкурентоспособных аудиторских компаний.

2.Изменить кодекс профессиональной этики аудиторов таким образом, что бы он носил обязательный, а не рекомендательный характер.

.Разработать и принять изменения в административное, гражданское и уголовное законодательство в части введения ответственности аудиторов за нарушение и не выполнение профессиональных обязанностей, в том числе за нарушение кодекса профессиональной этики.

.Осуществлять ежегодное опубликование рейтинга аудиторских организаций с указанием их годового дохода и списка аудируемых предприятий. Данный рейтинг нужен для того, что бы хозяйствующий субъект при выборе аудиторской организации мог узнать качество работы данной организации. При этом необходимо разработать и принять критерии оценки аудиторских организаций для составления данного рейтинга.

.Создать "черный" список аудиторских организаций и аудиторов, которые были неоднократно привлечены к дисциплинарной и административной ответственности.

Опубликованием рейтинга и формированием "черного" списка должны заниматься СРО, так как это аудиторские компании должны сами заботиться о деловой репутации своей профессии и данные меры выступают исключительно на их стороне.

6.В случае неоднократного систематического привлечения к административной и дисциплинарной ответственности, приостанавливать деятельность аудиторской организации и аудитора на определенный срок, например до 30 суток, а так же аннулирование лицензии на определенный срок, с последующей повторной сдачей квалификационного экзамена. При привлечении к уголовной ответственности запретить аудитору заниматься данной деятельностью на определенный срок с аннулированием лицензии, а так же запретить руководство аудиторской организацией. При этом, в случае возвращения аудитора к данной деятельности необходимо ввести институт личного поручительства не менее 2-х практикующих аудиторов с безупречной деловой репутацией с последующим "патронажем" одного из них на определенный срок.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

финансовый контроль договор аудиторский услуга

Нормативно-правовые акты и материалы судебной практики

1.Конституция Российской Федерации (принята на всенародном голосовании 12 декабря 1993 года) // Российская газета. - 1993. - 25 декабря.-

2.Федеральный закон от 30 декабря 2008 № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" // Российская газета. - 2008. - 31 декабря.- № 267.

3.Федеральный закон от 01 декабря 2007 № 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях" // Российская газета. - 2007. - 03 декабря.- № 273.

.Федеральный закон от 08 августа 2001 № 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" // Российская газета. - 2001. - 10 августа.- № 153-154.

.Федеральный закон от 19 июля 2007 № 135-ФЗ "О внесении изменений в статьи 17 и 18 Федерального закона "О лицензировании отдельных видов деятельности"" // Российская газета. - 2007. - 25 июля.- № 159.

.Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 № 969 "Об утверждении правил (стандартов) аудиторской деятельности" // Собрание законодательства РФ. - 2002. - 30 сентября. - № 39.

.Приказ Министерства Финансов РФ №146н от 29 декабря 2009 "О создании совета по аудиторской деятельности и его рабочего орган" // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти.- 2010.- №21.

.Приказ Министерства Финансов РФ № 106н от 16 сентября 2010 "О внесении изменений в приказы министерства финансов Российской Федерации от 30 апреля 2009 г. № 41н и от 29 декабря 2009 г. № 146н" // Российская газета.-2010.- 26 октября.- № 242.

.Приказ Министерства Финансов РФ № 46н от 20 мая 2010 "Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности" // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти.- 2010.- №30.

.Протокол №56 Совета по аудиторской деятельности при Минфине РФ от 31 мая 2007 "Кодекс этики аудиторов России" // Бухгалтерский учет. - 2007. - №16.

.Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 11 августа 2009 года № А55-14735/2008 // #"justify">.Постановление ФАС Московского округа от 10 августа 2009 года № КГ-А40/7153-09 по делу № А40-93149/08-39-818 // #"justify">.Постановление ФАС Уральского округа от 24 ноября 2009 года № Ф09-9268/09-С4 по делу № А50-9811/2009 // #"justify">Научная и специальная литература:

16.Аудит. - 3-е изд., перераб. и доп. / Под общ. ред. проф. Подольского В.И. - М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2010. - 583 с.

17.Аудит:- 4-е изд., перераб. и доп. / Под общ. ред. проф. Подольского В.И. - М.: ЮНИТИ, 2009. - 744 с.

.Барышников П. Организация и методика проведения общего аудита. - М.: ИИД Филинъ, 2005. - 264 с.

.Булыги Р.П. Аудит. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2009. - 478 с.

.Дадашев А.З. Финансовая система России. / А.З. Дадашев, Д.Г Черник. - М.: ИНФРА-М, 2000. - 517 с.

.Ерофеева В.А. Аудит 2-е издание, переработанное и дополненное / В.А. Ерофеева, В.А. Пискунов, Т.А Битюков. - М.: Издательство Юрайт, 2010. - 638 с.

.Карасева М.В. Финансовой право России. - М.: Юристъ, 2004. - 576 с.

.Климов А.В. Комментарий к приказу Минфина РФ от 20 мая 2010 г. N 46н "Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности"// Нормативные акты для бухгалтера. - август 2010. - № 15. - С. 4-9

.Коняев А.И. Финансовый контроль в дореволюционной России (Очерки истории). - М.: Госфиниздат, 1959. - 163 с.

.Лабынцев Н.Т. Шведский опыт организации аудиторской деятельности // Аудиторские ведомости. - 2002. - № 4. - С. 78-80.

.Лабынцев Н.Т. Аудит: теория и практика / Н.Т. Лабынцев, О.В. Ковалева. - М.: ПРИОР, 2006. - 358 с.

.Лысенко Д.В. СРО аудиторов - новые реалии // Аудит и налогообложение. - 2010. - №3 - С.9-11.

.Лысенко Д.В. Все о саморегулировании в России // www.all-sro.ru/ articles/vse-o-samoregulirovanee-v-Rossie.

.Мерзликина Е.М. Аудит / Е.М. Мерзликина, Ю.П. Никольская - М.: Инфра-М, 2007. - 368 с.

.Нерсесянца В.С. Проблемы общей теории права и государства - М.: Норма, 2005.-.832 с.

.Объект гражданского правоотношения. Актуальные вопросы гражданского права. Общее понятие. / Под общ. ред. Брагинского М.И. М.: Статут, 1998. - С. 120 - 121.

32.Отчет "Контроль качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов за 2010 г." Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности // <#"justify">Электронные ресурсы

37.<http://www.newsru.com>

.<http://base.consultant.ru>

.<http://www1.minfin.ru>

40.<http://www.audit-it.ru>

41.<http://www.all-sro.ru>

42.<http://ru.wikipedia.org>

43.http://www.vesti.ru