подробно разработать и провести процедуры получения аудиторских доказательств и сделать выводы по результатам проверки.
Объектом исследования курсовой работы является Лальское ПО «Хлебозавод» Лузского района, Кировской области.
Периодом исследования для рассмотрения финансового состояния организации являются 2005-2007г. для рассмотрения порядка учета и аудита август 2008 года.
При написании курсовой работы были использованы такие приёмы и методы исследования, как абстрактно-логический, монографический, экономико-статистический, способ табличного отражения данных.
Источниками информации при написании курсовой работы послужили: законодательные и нормативные акты; работы учёных, связанные с изучением теории и практики учёта и аудита расчётов с поставщиками и подрядчиками; первичные документы, учетные регистры организации, данные бухгалтерской (финансовой) отчетности организации: форма №1 «Бухгалтерский баланс», форма №2 «Отчет о прибылях и убытках», форма №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу».
1. Краткая экономическая характеристика Лальского ПО «Хлебозавод» Лузского района, Кировской области
Лузское Райпо расположено в районном центре на севере Кировской области на расстоянии 300 км от областного центра. Лузский район граничит с Архангельской и Вологодской областями, а также с республикой Коми.
Районное потребительское общество - основное звено в потребительской кооперации. Высшим органом управления является общее собрание пайщиков.
Предприятие занимается главным образом торговой деятельностью, обеспечивая сельских жителей товарами народного потребления, а также часть жителей райцентра и рабочих поселков. В основном Райпо предлагает населению товары первой необходимости. Доля потребкооперации в товарообороте района среди торгующих систем составляет 30,7 %.
В настоящее время Райпо объединяет:
торговое объединение, состоящее из 43 магазинов с торговой площадью 2207 кв.м., из них в сельской местности 20 магазинов площадью 936 кв.м., 10 магазинов с торговой площадью 501 кв.м., арендованы. Здания и сооружения принадлежат райпо на правах частной долевой собственности и содержатся на его балансе.
Объединение общепита- 5 предприятий общественного питания с кухнями на 176 посадочных места.
Распределительные склады (продовольственный и промтоварный) общей площадью 4168 кв.м., и объемом 15620 куб. м.
Холодильник емкостью 100 тонн (законсервирован)
1 овощехранилище, емкостью 250 тонн (сдано в аренду)
Складские здания, гараж, холодильник, овощехранилище сооружены из кирпича, имеют систему отопления и освещения и большие площади, которые предполагается сдать в аренду. Имеются подъездные пути для железнодорожного, грузового и легкового автотранспорта.
Основными источниками получения доходов райпо является торговая наценка, а также доходы от прочей деятельности.
Промышленность райпо представлена:
·Безалкогольным цехом
·Засолочно - коптильным цехом
·Хлебокомбинатом, который в свою очередь включает:
хлебокомбинат
пекарню
бараночную линию
кондитерское производство
В широком ассортименте вырабатывается продукция: разнообразные безалкогольные напитки, производится соление, копчение рыбы, выпускаются различные хлебобулочные изделия.
В 15 отдаленных деревнях обеспечение населения товарами первой необходимости осуществляется развозной торговлей.
Управляют работой райпо председатель совета, избранный на собрании уполномоченных членов пайщиков, председатель правления, главный бухгалтер и другие специалисты.
Финансирование затрат на приобретение товаров производится за счет собственных средств с использованием товарного кредита, привлечения свободных денежных средств своих работников. Членов пайщиков и обслуживания населения.
Райпо не коммерческая организация, ее цель не получение прибыли, а ее дальнейшее развитие, более полное удовлетворение спроса населения, особенно на селе. Поэтому и основная цель работы заключается в дальнейшем освоении рынка сбыта, увеличении объема продаж, достижении рентабельной работы, развитии предприятия.
Таблица 1 - Показатели размера Лальского ПО «Хлебозавод»
Показатели 2005 г. 2006 г. 2007 г. 2007 г. в % к 2005 г.Денежная выручка от реализации продукции, тыс.руб. 12902 13584 14407 111,7Среднесписочная численность работников, чел. 25 26 240,96Среднегодовая стоимость основных средств, тыс.руб. 114185 14681287,7
За анализируемый период с 2005г. по 2007г. на предприятии произошли следующие изменения: денежная выручка от реализации продукции возросла на 12 % за счёт увеличения объёмов производства, что говорит об эффективной деятельности предприятия. Численность работников за данный период увеличилась на 4%, это свидетельствует о постоянстве численности работников предприятия и о низкой текучести кадров. В процессе производства предприятие приобретает новые машины и оборудование. Поэтому среднегодовая стоимость основных средств увеличилась в 13 раз в 2007г. по сравнению с 2005г.
Рассмотрим состав и структуру денежной выручки в зависимости от вида продукции, изготавливаемой на предприятии.
По данным таблицы 2 видно, что в течение 3 лет на хлебокомбинате наблюдается увеличение денежной выручки от 12902 тыс.руб. до 14407 тыс.руб. Наибольший удельный вес в структуре денежной выручки по видам продукции занимает хлебопечение 73,5 % в 2005г.,70,2 % в 2006г. и 67,3 % в 2007г., также в течение данных лет происходит увеличение доли денежной выручки от продажи кондитерских изделий, что характеризует растущий потребительский спрос по данному виду продукции.
Таблица 2 - Состав и структура денежной выручки Лальского ПО «Хлебозавод»
Показатели2005 г.2006 г.2007 г.тыс.руб.в % к итогутыс.руб.в % к итогутыс.руб.в % к итогуДенежная выручка, всего в том числе:129021001358410014407100хлебопечение9482,9773,59535,9770,29695,967,3кондитерские изделия3419,0326,54048,0329,84711,132,7
Каждое предприятие в производстве продукции использует предметы труда, то есть оборотные производственные фонды. Основное назначение оборотных средств состоит в обеспечении ресурсами непрерывности процесса производства и обращения. Поэтому так важен анализ размера, структуры и эффективности использования оборотных средств.
Рассмотрим состав и структуру оборотных средств Лальского ПО «Хлебозавод»
В течение данного периода на хлебокомбинате наблюдается увеличение оборотных средства, при этом увеличивается размер средств, направленных на приобретение производственных запасов. Наибольший удельный вес в структуре оборотных средств занимают денежные средства: 15,5% в 2005г., 21,5 % в 2006г, и 27,5 % в 2007г, соответственно, это свидетельствует о росте получаемой выручки от реализации продукции. С 2005г. по 2007г. в результате производственной деятельности наблюдается сокращение расходов будущих периодов на 11,5 тыс.руб. или на 30 %. Имея в наличии определенное количество оборотных средств, предприятие должно стремиться к их эффективному использованию, что позволит предприятию не прибегать к привлечению их со стороны.(таблица 3)
Таблица 3 - Состав и структура оборотных средств Лальского ПО «Хлебозавод»
Виды фондов2005 г.2006 г.2007 г.тыс.руб.% тыс.руб.%тыс.руб.%Производственные запасы1158,542,641277,533,261490,539,97Расходы будущих периодов34,51,2651,51,34401,07Итого оборотные фонды119343,9132934,61530,541,04Готовая продукция16,50,61170,4121,50,58Дебиторская задолженность149254,9247364,3921500,74Денежные средства15,50,5721,50,627,557,65Итого фонды обращения152456,12511,565,4219958,96Итого оборотные фонды27171003840,51003729,5100
Об эффективном использовании оборотных средств можно судить по таким показателям как - коэффициент оборачиваемости (количество оборотов текущих активов); продолжительность одного оборота в днях; рентабельность оборотных средств. Эти данные представлены в таблице 4.
В течение последних 3 лет оборотные фонды наиболее эффективно использовались в 2005г. Коэффициент оборачиваемости в 2007г. по сравнению с 2006г. снизился на 22,75 %, то есть уменьшилась скорость средств на предприятии. Вместе с тем происходит снижение продолжительности 1 оборота на 10 дней. Также на хлебокомбинате снижается рентабельность оборотных средств на 62,42 п.п., что вызвано увеличением затрат производства и, как следствие, снижением прибыли предприятия.
Таблица 4 - Экономическая эффективность использования оборотных средств Лальского ПО «Хлебозавод»
Показатели2005 г.2006 г.2007 г.2007 г. в % к 2005 г.Коэффициент оборачиваемости 5,13,57 3,9477,25Продолжительность одного оборота, дни71101 91 128,2Рентабельность (убыточность) оборотных средств, % 63,3518,88 0,93- 62,42 п.пВ течение анализируемого периода на предприятии происходит постепенное повышение уровня обеспеченности трудовыми ресурсами. За счет увеличения на предприятии денежной выручки выработка продукции увеличилась более чем в 1,3 раза. Так как выработка продукции в единицу времени растёт, следовательно, растёт производительность труда, а рабочее время, затрачиваемое на единицу продукции, уменьшается. На предприятии происходит снижение трудоёмкости производства продукции на 18% в 2007г. по сравнению с 2005г. Это обусловлено с приобретением более современного, прогрессивного оборудования, следовательно, труд работников становится менее трудоёмким. (таблица 5)
Таблица 5 - Эффективность использования персонала Лальского ПО «Хлебозавод»
Показатели2005 г.2006 г.2007 г.2007 г. в % к 2005 г.Выработка на 1 работника по денежной выручке, тыс.руб.516,08522,46600,29116,32Выработка на 1 отработанный чел.-ч. по денежной выручке, руб./чел.-ч.59,7360,4869,46116,29Трудоемкость производства продукции, чел.-ч./руб.0,0170,0170,01482,35
Важнейшим показателем эффективности работы предприятия является прибыль, в которой отражаются общие результаты деятельности. Оценку финансовых результатов данного предприятия, а также выявление факторов, влияющих на них, можно увидеть, используя данные таблицы 6.
Выручка от реализации продукции за период 2005-2007гг. возросла более чем на 11 %, что говорит об эффективной деятельности Лальского ПО «Хлебозавод». Однако за этот период возросла и себестоимость реализованной продукции на 1694,4 тыс.руб. В 2007г. прибыль от реализации продукции могла быть больше 968 тыс.руб., если бы себестоимость в отчётном году не увеличилась, а снизилась. Для характеристики прибыльности предприятия большое значение имеет оценка её уровня, которую характеризует показатель рентабельности. За анализируемый период рентабельность затрат снизилась на 5,4 п.п., то есть с увеличением затрат снижается прибыль предприятия. Рентабельность продаж предприятия за период 2006г.- 2007г. уменьшилась на 4,8 п.п., что обусловлено снижением прибыли предприятия.
Таблица 6- Финансовые результаты деятельности Лальского ПО «Хлебозавод»
Показатели2005 г.2006 г.2007 г.2007 г. в % к 2005 г.Выручка от реализации продукции, тыс.руб. 12902 1358414407 111,7Полная себестоимость реализованной продукции, тыс.руб. 11760 12273 13454,5 114,4Прибыль от реализации продукции, тыс.руб. 1483 1722,5968 65,3Рентабельность затрат, % 12,6 14,07,2 - 5,4 п.пРентабельность продаж, % 11,5 12,76,7 - 4,8 п.п
Экономический анализ ресурсного потенциала и результатов деятельности Лальского ПО «Хлебозавод» проведен на основании бухгалтерской отчетности предприятия за последние три года. Бухгалтерские балансы и отчеты о прибылях и убытках за 2005, 2006, 2007 годы представлены в приложениях А, Б, В.
2.Анализ нормативных документов по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками
Поставщики и подрядчиками - это организации, поставляющие материальные ценности (сырье, материалы, топливо, запасные части и т.д.) и оказывающие услуги, необходимые для осуществления производственной деятельности.
Основным документом, определяющим правовой режим расчетных взаимоотношений с поставщиками и подрядчиками является договор, заключенный между организацией-покупателем и поставщиком. Договор - соглашение, направленное на установление, изменение или прекращение правоотношений. В первой части Гражданского кодекса Российской Федерации [1] дано определение юридического лица, перечислены его права, обязанности и ответственность, также в нем говорится, что при ликвидации юридического лица требования кредиторов (в частности с поставщиками и подрядчиками) удовлетворяются в пятую очередь в соответствии с законом. Также в первой части Гражданского кодекса Российской Федерации даны общие положения сделок и договоров; дано понятие исковой давности, сроки исковой давности, начало течения срока исковой давности, его приостановление и исполнение обязанности по истечении срока исковой давности. Наиболее часто данные расчеты оформляются следующими видами договоров: договор купли-продажи, договор поставки, договор подряда, договор мены, договор о возмездном оказании услуг. Договоры должны отвечать требованиям норм Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) [1]
Согласно п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определённую денежную сумму (цену).
Условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара.
Таким образом, существенными условиями договора купли-продажи являются условия о наименовании и количестве товара. В соответствии со ст. 432 ГК РФ при отсутствии в договоре существенных условий он признаётся незаключённым [1].
В соответствии со второй частью ГК РФ поставка является разновидностью купли-продажи товаров.
В соответствии со ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним или иным подобным использованием.
В главе 31 ГК РФ раскрывается понятие договора мены. Пункт 1 ст. 567 определяет договор мены как договор, по которому каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Следовательно, договор мены является возмездным и двусторонне обязывающим.
Статья 568 ГК РФ определяет порядок оценки товаров, подлежащих обмену. Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности. В случае, когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.
Право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами (статья 570 ГК РФ). Вместе с тем законом или договором может быть предусмотрен и другой момент перехода права собственности на обмениваемые товары [1].
Российское законодательство предусматривает привлечение посредников при заключении договоров на покупку товарно-материальных ценностей, работ, услуг. ГК РФ предусматривает три типа посреднических договоров - договор комиссии, поручения и агентирования.
Агентский договор, являющийся разновидностью договора услуг, предполагает, что одна сторона (агент) совершает по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала и получает за это вознаграждение (ст. ст. 1005 и 1006 ГК РФ). Общие принципы агентирования определены гл. 52 ГК РФ. Права и обязанности участников агентского договора по отношению к сделкам с третьими лицами, заключенным во исполнение этого договора, определяются степенью самостоятельности действий агента. Если сделка совершена агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Договор комиссии, которому посвящена гл. 51 ГК РФ, представляет собой соглашение, по которому одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 ГК РФ). По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, даже в случае, если комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (п. 1 ст. 990 ГК РФ).
Договор поручения лимитирован по сфере применения - поверенный от лица доверителя и за его счет должен совершить определенные юридические действия [1].
Порядок расчётов по сделкам регулируется главой 46 «Расчёты» ГК РФ. Пунктом 2 ст. 861 ГК РФ установлено, что расчёты между юридическими лицами, а также расчёты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производится в безналичном порядке. Таким образом, безналичные расчёты в рублях производятся без каких-либо ограничений.
Единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации определены Федеральным Законом от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» [4]. Федеральный закон является главным документом первого уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.
В соответствии со статьей 9 Закона «О бухгалтерском учёте» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учётными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский учёт. Первичные документы принимаются к учёту, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учёте.
Разрабатываемый документ должен содержать: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность её оформления; личные подписи указанных лиц [4]. На основании Федерального Закона «О бухгалтерском учёте» разработано
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29 июля 1998 года №34н. Положение определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и предоставления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству РФ, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации [9].
В связи с Приказом Минфина РФ от 22.07.2003г. №67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» (в редакции от 18 сентября 2006г.) утверждены образцы форм бухгалтерской отчетности для всех юридических лиц, кроме кредитных, страховых и бюджетных организаций. Также там указано, что при оценке финансового состояния предприятия на краткосрочную перспективу следует обратить существенное внимание на величину просроченной кредиторской и дебиторской задолженностей. В приказе Минфина "О формах бухгалтерской отчетности организаций" [13] представлены образцы форм бухгалтерской отчетности, из которых видно, что задолженность предприятия перед поставщиками и подрядчиками отражается в пассиве бухгалтерского баланса ф.№1 (раздел V) по строке "Кредиторская задолженность", в том числе "Поставщики и подрядчики". Также данные по задолженности перед поставщиками и подрядчиками отражаются в Приложении к бухгалтерскому балансу ф.№5 в разделе дебиторская и кредиторская задолженность [13].
В соответствии с п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации» [10] доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и/или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).
Доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы.
По расчетам с поставщиками и подрядчиками в ПБУ 9/99 "Доходы организации" говорится, что суммы кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности, признаются прочим доходом и данная задолженность включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации. Суммы кредиторской задолженности признаются в том отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек.
В ПБУ 10/99 "Расходы организации" [11] расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с приобретением товаров. Они принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной или иной форме или величине кредиторской задолженности. Величина оплаты или кредиторской задолженности определяется исходя из цены и условий, установленных договором между поставщиком и организацией.
При реализации продукции (работ, услуг) возникает вопрос взаимоотношения предприятия и бюджета по расчету налога на добавленную стоимость (НДС). Налогу на добавленную стоимость посвящена глава 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового Кодекса РФ (НК РФ) [3].
Налогоплательщиками НДС являются организации, индивидуальные предприниматели и лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, которые определяются в соответствии с Таможенным кодексом РФ. Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговом органе.
Объектами налогообложения признаются следующие операции.
1.Реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;
2.Передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
.Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
4.Ввоз товаров на таможенную территорию РФ.
Согласно Федеральному закону от 22.07.2005г. №119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй НК РФ и о признании утратившими силу отдельных актов законодательства РФ о налогах и сборах» с 1 января 2006г. момент определения налоговой базы устанавливается по наиболее ранней из следующих дат:
-день отгрузки (передачи) товаров (работ,услуг), имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
- Ранее ст. 16 НК РФ предусматривалась возможность самостоятельного выбора налогоплательщиком момента определения налоговой базы на день отгрузки товаров либо на день оплаты отгруженных товаров.
- При применении налогоплательщиком различных налоговых ставок налоговая база устанавливается раздельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налоговая база рассчитывается суммарно по всем видам операций. Сейчас применяются три ставки НДС: 0, 10 и 18%..
- При исчислении НДС, подлежащего внесению в бюджет, следует учитывать налоговые вычеты. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на суммы налога, предъявленные ему и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ для осуществления производственной деятельности, также к уменьшению следует принимать суммы налога по товарам, приобретенным для перепродажи. Возмещение из бюджета производится только в том случае, если сам налог исчислялся по операциям, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) на территории РФ и с передачей товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций. Порядок возмещения НДС установлен законодательно.
- Плательщики налога должны выделять сумму налога на добавленную стоимость отдельной строкой во всех расчетных документах. Все плательщики налога на добавленную стоимость обязаны составлять счета - фактуры. Счет-фактура представляют собой важный первичный документ, служащий основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению. Порядок учета полученных и выставленных счетов- фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость определен Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 [7]. Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. При этом налогоплательщик обязан представить в налоговый орган по месту своего учета декларацию. Также в НК РФ [3] представлены общие положения по налоговой декларации, перечислены виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение.
- С 2007г. в п. 4 ст. 168 НК РФ появился новый абзац, согласно которому при совершении товарообменных операции, проведении взаимозачета или использовании в расчетах ценных бумаг покупатель должен будет направить в адрес продавца предъявленную и выделенную в счете-фактуре сумму налога отдельным платежным поручением.
- Налично-денежное обращение регулируется Положением «О правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации», утвержденным Советом директоров Банка России от 05.01.98г. №14-П (в редакции от 31 октября 2002г.) [15], а также «Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации», утвержденным решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993г. №40 [16].
- В настоящее время заплатить контрагенту по одной сделке наличными юридическое лицо может в пределах 100000 руб. Письмом ЦБ РФ от 02.07.02г. №85-Т и МНС РФ от 01.07.02г. №24-2-02/252 было установлено, что предельный размер расчетов наличными деньгами относится к расчетам в рамках одного договора, заключенного между юридическими лицами. Расчеты наличными деньгами, осуществляемые между юридическими лицами по одному или нескольким денежным документам по одному договору, не могут превышать предельный размер расчетов наличными деньгами. Ответственность за превышение лимита расчета наличными несет организация, осуществившая платеж (п. 5 письма ЦБ РФ от 16.03.95г. №14-4/95). Ответственность прописана в статье 15.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ) - штраф на должностных лиц в размере от 4 до 5 тыс. руб., а на юридических лиц - от 40 до 50 тыс. руб. [2].
- Изменения в правилах наличных расчетов с организациями предусмотрены Федеральным законом от 22.05.2003г. №54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и/или расчетов с использованием платежных карт» [6]. В соответствии с данным законом при наличных расчетах с организациями, так же, как и расчетах с физическими лицами, должен применяться кассовый аппарат.
- Правила проведения безналичных расчетов установлены в положении ЦБ РФ от 03.10.2002г. №2-П «О безналичных расчетах в Российской Федерации» (в редакции от 11.06.2004г.) [18], в котором указано, что безналичные расчеты осуществляются через кредитные организации и / или Банк России по счетам, открытым на основании договора банковского счета или договора корреспондентского счета (субсчета). Списание денежных средств со счета осуществляется на основании расчетных документов, составленных в соответствии с требованиями настоящего Положения, в пределах имеющихся на счете денежных средств, если иное не предусмотрено в договорах, заключаемых между Банком России или кредитными организациями и их клиентами. Настоящим Положением [18] выделяют следующие формы безналичных расчетов: расчеты платежными поручениями; расчеты по аккредитиву; расчеты чеками; расчеты по инкассо. Формы безналичных расчетов избираются клиентами банков самостоятельно и предусматриваются в договорах, заключаемых ими со своими контрагентами. Расчетный документ представляет собой, оформленное в виде документа на бумажном носителе или электронного платежного документа:
- распоряжение плательщика (клиента или банка) о списании денежных средств со своего счета и их перечислении на счет получателя средств;
- распоряжение получателя средств (взыскателя) на списание денежных средств со счета плательщика и перечисление на счет, указанный получателем средств (взыскателем).
При осуществлении безналичных расчетов используются следующие расчетные документы:
а)Платежным поручением является распоряжение владельца счета
(плательщика) обслуживающему его банку, оформленное расчетным
документом, перевести определенную денежную сумму на счет
получателя средств, открытый в этом или другом банке.
б)Аккредитив представляет собой условное денежное обязательство,
принимаемое банком по поручению плательщика, произвести платежи в
пользу получателя средств по предъявлении последним документов,
соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия
другому банку произвести такие платежи.
в)Чек - это ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное
распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем
суммы чекодержателю.
г)Платежное требование является расчетным документом,
содержащим требование кредитора (получателя средств) по основному
договору к должнику (плательщику) об уплате определенной денежной
суммы через банк.
д)Инкассовое поручение является расчетным документом, на
основании которого производится списание денежных средств со счетов
плательщиков в бесспорном порядке.
При приеме банком расчетных документов осуществляется их проверка в соответствии с требованиями, установленными правилами ведения бухгалтерского учета и данным Положением [18]. Расчетные документы, оформленные с нарушением установленных требований, приему не подлежат.
Таким образом, безналичные расчеты в рублях осуществляются без каких либо ограничений.
Использование иностранной валюты при осуществлении расчётов на территории РФ разрешается только в случаях, установленных законом. В договоре может быть предусмотрено выражение цены в рублях в сумме, эквивалентной определённой сумме в иностранной валюте. Тогда подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон [1].
Также возможны неденежные формы расчетов. Фирмы часто применяют зачет встречных однородных требований. Стороны договора должны соблюдать следующие условия, чтобы "обнулить" имеющиеся задолженности:
Во-первых, требования фирм должны быть встречными. Например, поставки друг другу яблок и топлива. Зачет возможен только по двум разным договорам между парой организаций.
Во-вторых, взаимные притязания должны быть однородными. Как правило, с обеих сторон это денежные обязательства.
В-третьих, зачет возможен только по обязательствам, срок которых уже наступил либо не определен компаниями к моменту востребования.
Наконец, для оформления взаимозачета достаточно заявления одного из партнеров, если между ними нет разногласий. Кроме того, контрагентам будет необходимо оформить акт сверки расчетов, в котором они должны указать номера документов, по которым возникли задолженности, и их суммы. В случае если размеры требований не равны, а значит, одно из обязательств будет погашено частично, партнерам нужно оформить двухстороннее соглашение о взаимозачете. В этом документе им необходимо оговорить способ погашения остатка задолженности.
Еще одна возможная альтернатива отступное. Отступное - своеобразный откуп от исполнения одной из сторон своего обязательства по договору. То есть должник с согласия кредитора может заменить первоначальный предмет обязательства другим. У отступного есть несколько существенных преимуществ перед уже рассмотренными видами взаимозачетов.
Во-первых, контрагенты могут прекратить исполнение договора в любой момент, а не ждать, пока наступит последний срок, как им пришлось бы это делать при зачете требований.
Во-вторых, чтобы прервать контракт отступным, партнерам не нужно обязательно иметь встречные и однородные обязательства. Это значит, что вместо перечисления денег они могут обменяться каким-либо имуществом, выполнить работы или оказать услуги друг другу.
В-третьих, суммы договоров и сроки их исполнения контрагенты могут определить самостоятельно. Отступное вовсе не должно соответствовать размеру первоначального обязательства - цена сделки может отличаться как в большую, так и в меньшую сторону. Соглашение об отступном стороны могут составить в свободной письменной форме.
Если организация в силу каких-либо обстоятельств не может самостоятельно выполнить свои обязательства по договору или если она имеет дебитора, готового принять на себя обязательства этой организации и тем самым погасить свою задолженность перед ним, она может перевести свой долг на другого хозяйствующего субъекта.
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Основным документом для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками является товарная накладная (Форма № ТОРГ-12). Накладная составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остаётся в организации, сдающей ТМЦ, и является основанием для их списания. Второй передаётся сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.
В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению, утвержденных приказом МФ РФ №94н от 31.10.2000 года, [14] для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками предназначен счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". В инструкции по применению плана счетов приведена краткая характеристика данного счета (раскрыта его структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на нем фактов хозяйственной деятельности), также дана типовая корреспонденция данного счета с другими счетами. Счет 60 предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги (включая предоставление электроэнергии, газа, пара, воды и т.п.), а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк; товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили (так называемые неотфактурованные поставки); излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке; полученные услуги по перевозкам, а также за все виды услуг связи и др. Организации, осуществляющие при выполнении договора строительного подряда, договора на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ и иного договора функции генерального подрядчика, расчеты со своими субподрядчиками также отражают на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
За неотфактурованные поставки счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" кредитуется на стоимость поступивших ценностей, определенную исходя из цены и условий, предусмотренных в договорах. Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" дебетуется на суммы исполнения обязательств (оплату счетов), включая авансы и предварительную оплату, в корреспонденции со счетами учета денежных средств и др.
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом МФ РФ от 13.06.95 №49 [12] содержат общие правила проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств предприятия. Также в данном документе представлены правила проведения инвентаризации расчетов. В частности по расчетам с поставщиками и подрядчиками в данных методических указаниях сказано, что проверке должен быть подвергнут счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по товарам, оплаченным, но находящимся в пути, и расчетам с поставщиками по неотфактурованным поставкам. Он проверяется по документам в согласовании с корреспондирующими счетами. Инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна также установить:
а)правильность расчетов с банками, финансовыми, налоговыми
органами, внебюджетными фондами, другими организациями;
б)правильность и обоснованность числящейся в бухгалтерском
учете суммы задолженности по недостачам и хищениям;
в)правильность и обоснованность сумм дебиторской и кредиторской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской
задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.
Также в методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств представлен акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами ф. №ИНВ-17.
Бывает, что организация не исполняет взятые на себя обязательства по отношению к своему контрагенту (например, передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п.) и становится должником, т.е. имеет кредиторскую задолженность.
Кредиторская задолженность должна числиться в учете либо до даты ее погашения организацией (взыскания контрагентом), либо до даты ее списания с учета.
В соответствии со ст.203 ГК РФ срок исковой давности прерывается предъявлением иска кредитора, а также совершением организацией иных действий, свидетельствующих о признании долга.
Суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп.21 п.1 ст.251 НК РФ, являются прочими доходами организации, увеличивающими ее налогооблагаемую прибыль (п. 18 ст.250 НК РФ).
3. Планирование аудита
.1 Цель и задачи аудита. Источники информации при проверке
Основная цель аудита - выразить мнение о достоверности данных отчетности в части отражения задолженности перед поставщиками и подрядчиками и о соответствии совершенных операций действующему законодательству.
В соответствии с поставленной целью в ходе аудиторской проверки необходимо решить следующие задачи:
1)проверить наличие договоров на поставку продукции, соответствия их содержания и оформления требованиям ГК РФ;
- проверить наличие, полноту и правильность заполнения первичной учетной документации;
- установить даты возникновения кредиторской задолженности;
- установить наличие задолженности с истекшим сроком исковой давности;
5)проверить законность и правильность совершения взаимозачетных
операций;
- проверить правильность отражения информации о кредиторской задолженности в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Основными источниками информации для проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками являются: договоры на поставку товарно-материальных ценностей (выполнение работ, оказание услуг); накладные, товарно-транспортные накладные; акты выполненных работ, оказанных услуг; акты сверки расчетов, акты зачета взаимных требований, платежные поручения, выписки банка, РКО, регистры аналитического и синтетического учета (оборотно - сальдовая ведомость по счету 60, карточка счета 60, анализ счета 60). Данные из регистров синтетического учета по счету переносятся в Главную книгу. Остатки по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отражаются в бухгалтерской (финансовой) отчетности: в форме №1 «Бухгалтерский баланс» и форме №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу».
.2 Оценка существенности
В ходе аудиторской проверки аудитор не должен установить достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязан установить ее достоверность во всех существенных отношениях. В соответствии с правилом (стандартом) №4 «Существенность в аудите» аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению. Существенность - это свойство информации, которое делает ее способной влиять на экономические решения пользователя этой информации (для акционеров - информация о результатах деятельности, динамике прибыли и реальности активов; для потенциальных инвесторов - информация о финансовой устойчивости, потенциальных изменениях спроса на производимую продукцию, рентабельности вложений и другие).
Под уровнем существенности понимается максимально допустимое количество ошибок или искажений, которое может быть в информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности, и которое не ведет квалифицированного пользователя в заблуждение относительно этой информации. Другими словами, уровень существенности - это допустимая ошибка бухгалтерской отчетности при проведении аудита.
При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений.
Аудитору следует принимать во внимание существенность при:
- определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;
- оценке последствий искажений.
Условия деятельности предприятия не изменились, поэтому можно рассчитать уровень существенности за 2008 год (Таблица 7).
Таблица 7 - Система базовых показателей для определения планируемого уровня существенности ошибки (по данным бухгалтерского баланса на 31 декабря 2007г.) (Рабочий документ аудитора)
Наименование базового показателяЗначение базового показателя, тыс. руб.Уровень значимости показателя, %Значение, применяемое для расчета, тыс. руб.1. Чистая прибыль761538,052. Выручка (нетто) от продажи продукции, работ, услуг144072288,143. Валюта баланса (стоимость активов)605021214. Собственный капитал2810102815. Общие затраты предприятия131102262,2
Единый уровень существенности ошибки составит:
(38,05 + 288,14 + 121 + 281 + 262,2) = 198,08 тыс. руб.
Необходимо рассмотреть отклонение полученного единого уровня существенности ошибки от минимального и максимального значений, применяемых для расчета:
)максимальное значение - 288,14 тыс. руб.
288,14 - 198,08 = 0,45
198,08
Таким образом, наибольшее значение отличается от среднего на 45%, что больше 20%, поэтому из расчета наибольшее значение можно исключить.
2)минимальное значение - 38,05 тыс. руб.
198,08-38,05 = 0,81
198,08
Таким образом, наименьшее значение отличается от среднего на 81%, что больше 20%, поэтому из расчета наименьшее значение можно исключить.
Следовательно, для расчета применяем 3 показателя.
Единый уровень существенности = (121+281+262,2) =221,4 тыс. руб.
Полученную величину допустимо округлить до 221 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения единого уровня существенности ошибки.
,4-221 =0,0018
Различие между значениями данного уровня и значения после округления находится в пределах 18% (0,18%) < 20%).
Определение уровня существенности ошибки значимых статей бухгалтерского баланса представлен в таблице 8.
Таблица 8 - Определение уровня существенности ошибки значимых статей бухгалтерского баланса Лальского ПО «Хлебозавод» (Рабочий документ аудитора)
Статьи балансаСумма тыс. руб.Доля статьи в валюте баланса, %Уровень существенности, тыс. руб.1 Основные средства274245,321242,672 Запасы181730,03545,65в т.ч. сырье и материалы176029,09511,983 Дебиторская задолженность145524,05349,93в т.ч. покупатели и заказчики140223,17324,844 Денежные средства360,60,2165 Уставный капитал1051,741,836 Нераспределенная прибыль отчетного года340,560,197 Кредиторская задолженность174028,76500,42в т.ч. поставщики и подрядчики115719,12221,228 Баланс6050100198,08
Единый уровень существенности ошибки распределяется между существенными статьями бухгалтерского баланса пропорционально удельному весу данных статей в валюте бухгалтерского баланса.
Внутрифирменным аудиторским стандартом установлено, что несущественными считаются статьи баланса, составляющие менее 1% валюты баланса. При этом даже при небольшом абсолютном значении статья «Денежные средства» не исключается из плана проверки. Как видно из таблицы 8, обнаруженная совокупность ошибок по статье «Кредиторская задолженность - поставщики и подрядчики» в суммовом выражении не должна превышать 221,22 тыс. руб.
.3 Оценка внутреннего контроля и аудиторского риска
Расчеты с поставщиками и подрядчиками - раздел учета, где наряду с проверкой отражения операций в системе бухгалтерского учета немаловажное значение приобретает оценка системы первичного учета. Связано это в первую очередь с тем, что практически все документы, оформляющие операции данного раздела, поступают в организацию извне. Факторы риска, а также возможность разного рода злоупотреблений обусловливают необходимость предварительного исследования системы первичного учета на участке расчетов с поставщиками. Такой анализ позволит более подготовлено подойти к проведению основных аудиторских процедур по данному разделу учета, а также обоснованно определить объемы выборки и способы отбора элементов в проверяемую совокупность. Кроме того, предварительный анализ системы первичного учета даст возможность оценить качество первичной учетной документации, которая будет использоваться в качестве аудиторских доказательств.
Согласно Правилу (стандарту) №8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита. Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.
Под термином «аудиторский риск» понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения.
Для снижения аудиторского риска, получения большей уверенности в достоверности информации, снижении трудоемкости проверки аудитор оценивает систему внутреннего контроля организации. (Приложение Е)
Неотъемлемый риск в Лальском ПО «Хлебозавод» является средним: об этом говорит состояние и организация бухгалтерского учета на предприятии. Риск средств контроля аудитор оценивает как средний. Следовательно, можно допустить, что уровень риска необнаружения будет средним (Приложение Г).
На хлебозаводе ведут контроль за учетом расчетов с поставщиками, но это делает бухгалтер по расчетам, который обрабатывает все эти операции, поэтому для более полного контроля за состоянием расчетов необходим контроль извне. Это необходимо для того, чтобы посмотреть на данную ситуацию с другой стороны и выявить ошибки или сделать замечания по ведению учета расчетов с поставщиками.
Более низкого уровня аудиторского риска помогут достичь следующие процедуры проверки:
- определить сроки возникновения дебиторской и кредиторской задолженностей;
- провести формальную проверку первичных документов, составленных на предприятии;
- проверить правильность отражения информации по расчетам с поставщиками и подрядчиками на счетах бухгалтерского учета;
- проверить полноту переноса информации в регистры бухгалтерского учета;
- провести сплошную проверку взаимозачетных операций.
Таким образом, в ходе проверки допускается использовать репрезентативную выборку, объем процедур проверки следует расширить по вопросам текущего контроля за состоянием расчетов и отражение результатов инвентаризации расчетов.
3.4 План и программа аудита
Правило (стандарт) №3 «Планирование аудита» поясняет: аудитор обязан планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур. Планирование является начальным этапом проведения аудита.
Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Общий план аудита - это логическое описание предполагаемого объема и характера проведения аудита. План служит руководством при составлении программы аудита (таблица 9). Составляя план аудита, следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур.
План аудита выступает в качестве основы и руководства при составлении программы аудита, помогает осуществлять управление и контроль за проведением аудита.
Общий план аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками представлен в таблице 9.
Таблица 9 - Общий план аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками (Рабочий документ аудитора)
Организация: Лальское ПО «Хлебозавод»
Период аудита: 01.08.2008г. - 31.08.2008г.
Уровень существенности: 221220руб.
Аудиторский риск: низкий
Риск необнаружения: средний
№Планируемые виды работИсполнитель1Аудит учетной политики в части расчетов с поставщиками и подрядчикамиПеревалова Т.С2Аудит организации первичного учета расчетов с поставщиками и подрядчикамиПеревалова Т.С3Аудит состояния кредиторской задолженностиПеревалова Т.С4Проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций по расчетам с поставщиками и подрядчикамиПеревалова Т.С5Проверка соответствия данных аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками данным синтетического учета и бухгалтерской отчетностиПеревалова Т.С6Проверка организации налогового учета по расчетам с поставщиками и подрядчиками Перевалова Т.С
Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Аудитор должен документально оформить программу аудита (таблица 10).
Таблица 10 - Программа аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками (Рабочий документ аудитора)
Организация: Лальское ПО «Хлебозавод »
Период аудита: 01.08.2008г. - 31.08.2008г.
Уровень существенности: 221220 руб.
Аудиторский риск: низкий
Риск необнаружения: средний
№Перечень аудиторских процедур по разделам аудиторской проверкиМетод проведения проверкиИсточник информации при проверке1Аудит учетной политики в части расчетов с поставщиками и подрядчикамиинспектированиеучетная политика предприятия, график документооборота, рабочий план счетов2Аудит организации первичного учета расчетов с поставщиками и подрядчиками2.1Проверка достоверности фактов оприходования ТМЦ, принятия к учету работ, услугинспектирование, пересчет, наблюдениеТоварно-транспортные накладные, акты сдачи-приемки выполненных работ,2.2Проверка первичной документации на наличие всех обязательных реквизитов оказанных услуг, счета-фактуры, книга2.3Проверка полноты и точности регистрации документов в учетных регистрахпокупок, договоры2.4Проверка порядка оформления взаимозачетных операций3Аудит состояния кредиторской задолженности3.1Проверка реальности кредиторской задолженностизапрос к контрагенту, ТТН, счета-фактуры, акты сверок, 3.2Проверка наличия первичной документации, подтверждающей размер задолженностиподтверждение, пересчет,претензионные письма, бухгалтерские справки,3.3Проверка правильности и своевременности отражения задолженности с истекшим сроком исковой давностиинспектирование,сводные ведомости4Проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками4.1Проверка отражения операций по приобретению товаров (выполнению работ, оказанию услуг)инспектирование, пересчетТТН, счета-фактуры, акты приема-передачи выполненных4.2Проверка отражения расчетов по авансам выданнымработ, оказанных услуг, договоры, претензионные письма,4.3Проверка отражения операций по зачету взаимных требованийведомости 5Проверка соответствия данных аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками данным синтетического учета и бухгалтерской отчетности5.1Проверка правильности ведения аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками инспектирование, пересчет, аналитические процедурыжурнал проводок, анализ счета 60, оборотно-сальдовая ведомость счета 60, журнал-ордер по счету 60, главная книга5.2Проверка полноты и точности регистрации документа в учетных регистрахБухгалтерская(финансовая) отчетность - - формы №1 «Бухгалтер5.3Проверка соответствия данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета ский баланс» и №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»5.4Проверка правильности отражения в отчетности итоговых данных по расчетам с поставщиками и подрядчиками
Таким образом, программа аудита служит подробной инструкцией ассистента аудитора и одновременно средством контроля проведения аудиторских процедур.
аудиторский доказательство учет поставщик подрядчик
4. Процедуры получения аудиторских доказательств и результаты выборочного аудиторского обследования
4.1 Анализ элементов учетной политики
В соответствии с Федеральным законом №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г., положением по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» и другими нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет, организации должны самостоятельно формировать учетную политику исходя из своей структуры и других особенностей деятельности (таблица 11).
Момент, отражаемый в Учетной политикеНормативный документВозможные варианты согласно нормативным документам РФВариант, выбранный для учета1 Метод признания доходов и расходовНалоговый кодекс РФ часть 2а) метод начисления; б) кассовый методМетод начисления2 Режим налогообложенияНалоговый кодекс РФ часть 2а) общий режим налогообложения (уплата НДС и налога на прибыль); б) применение единого сельскохозяйственного налога в) применение упрощенной системы налогообложенияПрименяется упрощенная система налогообложения3 Форма безналичных расчетовПоложение о безналичных расчетах в РФ №2-П от 03.10.2002г.а) расчеты платежными поручениями; б) расчеты по аккредитиву; в) расчеты чеками; г) расчеты по инкассо.Расчеты платежными поручениями
Рекомендации: в Учетной политике рекомендуется отразить сроки проведения инвентаризации расчетов с поставщиками и подрядчиками (например, один раз в квартал перед составление промежуточной отчетности, а в течение квартала - в соответствии с приказом руководителя). Акт сверки расчетов, который используется для оформления данной операции представлен в приложении Д.
Для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками Рабочим планом счетов Лальского ПО «Хлебозавод» предусмотрен синтетический счет 60 «Расчеты с поставщикам и подрядчиками ». Рабочим планом счетов открыты следующие субсчета: 60.1- «Расчеты с поставщиками в рублях», 60.2- «Авансы выданные в рублях», 60.5- «Сдатчики сельхозпродукции»
Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утверждено Министерством финансов СССР 29 июля 1983г. №105) устанавливает порядок создания, принятия и отражения в бухгалтерском учете, а также хранения первичных документов организациями.
Движение первичных документов в бухгалтерском учете (создание или получение от других организаций, принятие к учету, обработка, передача в архив - документооборот) регламентируется графиком. Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер. График документооборота утверждается приказом руководителя предприятия.
График документооборота по операциям с поставщиками и подрядчиками на 2008г. не утвержден. Это может привести к следующему:
- первичные документы могут быть утеряны;
- первичные документы могут быть приняты к учету (т.е. проверены и обработаны) несвоевременно (например, в следующем отчетном периоде);
- в первичных документах могут содержаться приписки и прочие злоупотребления.
4.2 Аудит организации первичного учета расчетов с поставщиками и подрядчиками
Согласно ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Рассмотрим правильность заполнения реквизитов счет-фактуры на примере счет-фактуры №00347 от 08.08.2008 (Приложение Е), №0614 от 29.08.2008 (Приложение Ж). Согласно ст. 169 Налогового кодекса РФ данные счета-фактуры имеют все необходимые реквизиты заполнения. Но счет-фактура №0614 не имеет оттиска печати предприятия-поставщика, но так как в Налоговом кодексе РФ об этом ничего не сказано, то данное замечание не является ошибкой, и данные счета-фактуры могут служить основанием для принятия уплаченных сумм НДС к вычету.
Проверим правильность расчета сумм НДС согласно данным счетов-фактур, представленным в Приложениях Е, Ж, И, К.(Таблица 12).
Таблица 12 - Проверка правильности расчета НДС за август 2008 года (Рабочий документ аудитора)
Организация: Лальское ПО «Хлебозавод»
Периода аудита: 01.08.2008 - 31.08.2008
Название документаКоличествоЦена за единицуСтоимость товара без налога, руб.Сумма налога, руб.Стоимость товаров с учетом налогов, руб.По данным учетаПо данным аудитораПо данным учетаПо данным аудитораПо данным учетаПо данным аудитораОтклоненияСчет-фактура №00347 От 08.08.08.3,6166,24598,46598,46--598,46598,46-Счет-фактура №456 От 12.08.08.7,594,00705,00705,00--705,00705,00-Счет-фактура №0614 От 29.08.08.8713,311157,971157,97--1157,971157,97-Счет-фактура №ЦСФСЦ-23445 От 31.08.08.2200,00400,00400,0072,0072,00472,00472,00-
При выборочном аудиторском обследовании расчета НДС по счет актурам нарушений не выявлено.
Основными документами, свидетельствующими о факте свершения сделки, являются акты приема-сдачи выполненных работ (услуг), накладные, товарно-транспортные накладные и др.
Рассмотрим документы, которые поступила на предприятие с данными счет-фактурами. Со счет-фактурой №00347 от 08.08.2008 г поступил акт №00347 от 08.08.2008 г, который содержит все необходимые реквизиты, подписи обеих сторон, то есть считается действительным.
Сумма, указанная в данном акте совпадает с суммой, отраженной в счет-фактуре №00347.
Также по данной операции можно проследить отражение этой суммы в оборотно-сальдовой ведомости по счету 60.1- ООО «Лальский ЖКЦ» - сумма-598,46.
Со счет-фактурой № 456 от 12.08.2008 г. поступил акт №456 от 12.08.2008 г. (Приложение Ц). На первой странице акта заполнены все необходимые реквизиты. Сумма, указанная в акте совпадает с суммой, отраженной в счет фактуре № 456.
Также можно проследить дату принятия данных услуг к учету- в оборотно-сальдовой ведомости по счету 60.1- ООО «Водоканал»- сумма- 705,00.
Проведение аудита организации первичного учета операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками показало, что в процессе первичного учета расчетов с поставщиками и подрядчиками формируется достоверная и точная информация об операциях, содержание которых соответствует требованиям законности.
4.3Аудит состояния задолженности поставщиков и подрядчиков
Инвентаризация расчётов с поставщиками и подрядчиками заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учёта.
Согласно Учётной политике инвентаризация расчётов с поставщиками и подрядчиками проводится 1 раз в год перед составлением годовой бухгалтерской отчётности (не ранее 1 октября). Также инвентаризация расчётов может проводиться по мере необходимости в течение отчётного года. Количество таких инвентаризаций в отчётном году, даты их проведения, перечень финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, определяются руководителем Лальского ПО «Хлебозавод». При инвентаризации расчётов с поставщиками, помимо определения общего размера дебиторской или кредиторской задолженности, необходимо установить суммы с истекшим сроком исковой давности.
Результаты инвентаризации оформляются актом сверки расчётов между Лальским ПО «Хлебозавод» и поставщиком на определённую дату, который заверяют руководители и главные бухгалтеры предприятий. Акт посылается поставщику по почте. При неполучении акта сверки в течение 15 ти дней со дня отправки, задолженность считается подтверждённой.
При проведении аудита было выявлено, что в конце месяца бухгалтер по расчетам производит сверку расчетов с отдельными контрагентами по телефону, документальное оформление отсутствует. Вся сумма кредиторской задолженности, по которой истёк срок исковой давности, относится на прибыль предприятия путём отнесения на прочие доходы текущего периода.
Рекомендации аудитора: на дату проведения инвентаризации бухгалтеру необходимо составить справку о состоянии кредиторской задолженности пищекомбината. Этот документ нужно приложить к «Акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами» (форма ИНВ-17). Он должен содержать подробные сведения о сумме задолженности, дате возникновения задолженности и причине ее возникновения.
Также в форме ИНВ-17 отдельно указывают обязательства, срок исковой давности по которым подошел к концу. На основании составленного акта руководителю предприятия необходимо издать приказ о списании безнадежной задолженности.
4.4Проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета операций по расчетам с поставщиками и подрядчиками
При проверке бухгалтерских записей по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками необходимо проверить корректность отражения операций по приобретению товаров (работ, услуг).
Таблица 13 - Бухгалтерские проводки, отражающие приобретение товаров (работ, услуг) в Лальском ПО «Хлебозавод»
Содержание операции ДебетКредитОтражена задолженность организации по приобретенным материальным ценностям 1060Отражена задолженность организации по приобретенным работам, услугам2060Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком материальных ценностей (работ, услуг)19.360Произведена оплата поставщику за приобретенные ценности (работы, услуги), включая НДС 6051Предъявлена к вычету сумма НДС, уплаченная по принятым на учет материальным ценностям (работам, услугам) 68.3 19.3
Выводы аудитора: операции на счетах бухгалтерского учета отражены правильно.
В настоящее время часто используется предоплата.
В таблице 14 представлены бухгалтерские записи, которыми оформляется в учете хлебозавода авансы, выданные под поставку материальных ценностей.
Таблица 14 - Бухгалтерские проводки по отражению авансов выданных в Лальском ПО «Хлебозавод»
Содержание операцииДебетКредитПроизведена предоплата поставщику60авансы выданные51Отражено приобретение материальных ценностей за счет ранее перечисленного аванса1060 Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком материальных ценностей (работ, услуг)19.360Отражен зачет суммы ранее выданного аванса6060авансы выданные
Также хлебозавод при расчетах с контрагентами применяет взаимозачётные операции. В таблице 15 представлены типичные проводки, которыми оформляются взаимозачетные операции в учете предприятия.
Таблица 15 - Отражение на счетах бухгалтерского учета операций по зачету взаимных требований
Содержание операцииДебетКредитОприходованы поступившие материалы1060Отражен НДС по поступившим материалам1960Отражена выручка за проданную продукцию6290.1 Начислен НДС с выручки90.368.2Списана себестоимость проданной продукции90.243Отражен зачет взаимных требований (на меньшую сумму)6062Перечислена хлебозаводу сумма НДС5162Хлебозавод перечислил контрагенту сумму НДС6051НДС принят к зачету68.219
Выводы аудитора: операции на счетах бухгалтерского учета по взаимозачету отражены правильно.
Кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности списываются на прочие доходы. В учете бухгалтер делает следующие записи:
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 91.1«Прочие доходы» - списана кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности.
4.5Проверка соответствия данных аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками данным синтетического учета
Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» на предприятии ведут по каждому поставщику и подрядчику. Данные из регистров аналитического учета обобщаются в журнале-ордере по счету 60 (Приложение М), который является регистром синтетического учета. На основании машинограмм по счету 60 в Лальском ПО «Хлебозавод» формируется оборотно-сальдовая ведомость и Главная книга. В оборотно-сальдовую ведомость (Приложение ) заносятся сальдо и обороты по счету 60 в разрезе каждого субсчета, то есть сальдо по счету 60 показано в развернутом виде. Также в оборотно-сальдовои ведомости подсчитаны в целом сальдо на начало и конец периода и обороты за период по счету 60.
В бухгалтерском балансе по строке 621 "Кредиторская задолженность, в том числе поставщики и подрядчики" показывается сальдо кредитовое по счету 60, в нашем случае должно показываться сальдо по счету 60.1. Но данную сверку провести не возможно, так как предприятие составляет годовую отчетность и представит ее пользователям не позднее 31 марта 2009 года. Дебетовое сальдо по счету 60 в балансе отражается по строке 240 Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)". Но так как данная строка не имеет расшифровки "Авансы выданные", то мы не можем проследить правильность занесения данной суммы.
Таким образом, в ходе проведения аудита правильности составления бухгалтерской отчетности, и соответствия ее данных данным синтетического учета не выявлено никаких отклонений и недочетов.
4.6Результаты выборочной аудиторской проверки
В процессе аудиторской проверки организации учета расчетов с поставщиками и подрядчиками были обнаружены ошибки, обобщенные в таблице 16 .
Таблица 16 - Результаты проверки по выборочному аудиторскому обследованию за август 2008г. (Рабочий документ аудитора)
Выявленные ошибкиНормативный документ1 Отсутствие печати в первичном документеп. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ2Не заполняется «Акт инвентаризации расчётов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами» по форме ИНВ-17Постановление Госкомстата России от 18.09.1998г. №88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации»3 Не утвержден график документооборота на 2007г.Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утверждено Министерством финансов СССР 29 июля 1983г. №105)Также аудитор дает следующие рекомендации по организации учета расчетов с поставщиками и подрядчиками:
) закрепить Приказом об Учетной политике хлебозавода порядок и сроки проведения инвентаризации расчетов с поставщиками и подрядчиками;
2) усилить систему внутреннего контроля со стороны руководства за составлением и обработкой первичной и сводной документации.
Выводы и предложения
По результатам проведенного исследования учета и аудита расчетов с поставщиками можно сделать следующие выводы.
Нормативно-правовые акты, регулирующие вопросы учета и аудита расчетов с поставщиками достаточно разнообразны. Основными являются Гражданский кодекс РФ и Налоговый кодекс РФ.
Лальский ПО «Хлебозавод» занимается производством и сбытом товаров народного потребления. Изучение экономической характеристики хлебозавода позволяет сделать вывод о достаточной обеспеченности необходимыми ресурсами. В результате в 2007г. была получена прибыль от продаж в размере 1297 тыс. руб. Основным негативным моментом финансового состояния предприятия является нехватка собственных оборотных средств. Однако это общая особенность большинства хозяйств отрасли. В целом на предприятии существуют перспективы дальнейшего развития и укрепления финансового состояния.
Основными видами договоров, используемых для оформления взаимоотношений с контрагентами, являются договор купли-продажи, договор на оказание услуг, договор поставки, договор энергоснабжения.
Для оформления отпуска товарно-материальных ценностей сторонней организацией применяются товаросопроводительные документы. Основной товаросопроводительный документ - это накладная. Первичным учетным документом, подтверждающим факт выполнения работ, является акт о приемке работ, услуг.
Поставщики на отгруженную продукцию, выполненные услуги выписывают счета-фактуры и передают их покупателям. Это документ, служащий основанием для принятия уплаченных сумм НДС к вычету или возмещению. Поэтому счет-фактура является первичным учетным документом для целей налогового учета.
Так как все эти документы поступают на предприятие со стороны, то бухгалтеру по расчетам надо быть более внимательным при их принятии, надо прослеживать правильность заполнения всех необходимых реквизитов в документе, чтобы в дальнейшем не было никаких недоразумений. Полученная информация заносится в программу 1С бухгалтерия (версия 8.0) и формирует сумму оборота по кредиту счета 60.
При погашении задолженности перед поставщиками и подрядчиками применяются различные формы расчетов: расчеты наличными денежными средствами, безналичные расчеты, а также неденежные формы расчетов, чаще всего зачет встречных однородных требований.
Инвентаризация расчётов с поставщиками заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учёта. Результаты инвентаризации оформляются актом сверки расчётов между Лальским ПО «Хлебозавод» и поставщиком на определённую дату.
Расходы по задолженности с истекшим сроком исковой давности
включаюся в состав прочих доходов.
Для обоснования объема процедур проверки разработаны тесты оценки компонентов аудиторского риска. При условии необходимости обеспечения низкого уровня аудиторского риска, риск необнаружения установлен - средний. Значит, в ходе проверки допускается использовать репрезентативную выборку, объем процедур проверки следует расширить по вопросам текущего контроля за состоянием расчетов и отражение результатов инвентаризации расчетов.
Таким образом, для улучшения качества организации бухгалтерского учета расчетов с поставщиками и подрядчиками Лальскому ПО «Хлебозавод» рекомендуется закрепить приказом об учетной политике периоды и сроки проведения инвентаризации, график документооборота.
В целом учет расчетов с поставщиками и подрядчиками в Лальском ПО «Хлебозавод» соответствует требованиям законодательства, а данные отчетности являются достоверными.
Список использованной литературы
1. Гражданский Кодекс Российской Федерации. Часть I и II
3. Налоговый Кодекс Российской Федерации. Часть I и II;
4. Федеральный закон «О бухгалтерском учёте» от 21.11.1996г. №129-ФЗ
. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001г. № 119 ФЗ
. Федеральный закон «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и/или расчетов с использованием платежных карт» от 22.05.2003г. №54-ФЗ
7. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000г. №914 (в редакции от 11.05.2006г.) «Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчётах по налогу на добавленную стоимость»
. Постановление Правительства РФ от 23.09.2002г. №696 «Об утверждении Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»
. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998г. №34н
10. Положение по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. №32н
. Положение по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999г. №33н
. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.1995г. №49
. Приказ Минфина РФ от 22.07.2003г. №67н «О формах бухгалтерской отчетности организации»
. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению»
15. «Положение о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации» от 05.01.1998г. №14-П (ред. От 31.10.2002г.)
16. «Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации», утвержденным решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993г. №40
17. Указание ЦБ РФ «Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке»
. Положение о безналичных расчетах в РФ №2-П от 03.10.2002г. (в редакции от 11.06.2004г.)