|
Аптека
№130
с.Красноборск
|
Аптека
№51
р.п.
Тереньга
|
Аптека
№63
с.Ясашная
Ташла
|
Аптека
№38
с.Солдатская
Ташла
|
|
Аптечные пункты I категории
|
|
Аптечные пункты при ФАПах
|
Схема 1 - Организационная структура
предприятия
Удельный вес в общем объеме продаж
лекарственных средств занимает Аптека № 51, что составляет 83%.
Среднемесячный товарооборот
составляет 604,0 тыс. рублей. Розничный товарооборот составляет 73% в общем,
объеме.
Ответственность за
ведение бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении
хозяйственных операций несет директор МУП Аптека №51.
Основными нормативными
документами, регулирующими вопросы, учетной политики предприятия являются:
- Федеральный закон
“О бухгалтерском учете” от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.
- Положение по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.
Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. №34н (в ред. Приказа
Минфина РФ от 24.03.2000 г. № 34н).
- Налоговый кодекс
Российской Федерации. Часть 2. Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (в
ред.Федерального закона от 29.12.2000 г. № 166-ФЗ).
- Положение по
бухгалтерскому учету “Учетная политика организации
(ПБУ 1/98)”.Утверждено приказом
Минфина России от 09.12.1998 г. № 60 н.
Согласно Учетной политики
МУП Аптеки №51 основными задачами бухгалтерского учета на предприятии являются,
формирование полной и достоверной информации о деятельности предприятия и его
имущественном положении, обеспечение контроля за использованием материальных,
трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами,
нормативами и сметами, своевременное предупреждение негативных явлений в
финансово-хозяйственной деятельности.
Бухгалтерский учет на
предприятии ведется по журнально-ордерной форме учета.
Материально-производственные
запасы при поступлении на предприятие оцениваются по фактической себестоимости.
При выбытии
материально-производственных запасов их оценка производится по средней
себестоимости.
2.2 Учет поступления материально-производственных запасов и
документальное оформление
В соответствии с ГК РФ
(ст. 455, п.1) товарами по договору купли-продажи признаются материальные
ценности, которые могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к
другому, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте.
Товары – это часть
материально-производственных запасов организации, приобретенные или полученные
от других юридических и физических лиц,
предназначенные для продажи или
перепродажи [21, c.110].
Поступление товаров
является следствием нескольких фактов, в частности таких, как:
- приобретение
товара по договорам купли-продажи, мены, посредническим следкам;
- возврат товара от
покупателя;
- излишки и
пересортицы товаров по результатам инвентаризации, утвержденным в установленном
порядке [9, c.19].
Прием товаров и тары
должен производиться в точном соответствии с ГОСТами, техническими условиями,
особыми условиями поставки и др. по количеству мест и массе брутто, о чем
делается отметка в первичных документах [18, c.90].
Для учета движения товаров
в МУП Аптеке № 51 используется счет
41 “Товары”, с
использованием следующих субсчетов:
41/1 “Лекарства”; 41/3
“Тара под товаром и порожняя”.
МУП Аптека № 51
производит закупку товаров по договорам купли-продажи поставщиков, которые
составляются в двух экземплярах с обязательным приложением копии лицензии на
право осуществления фармацевтической или торговой деятельности. При этом
основными документами являются - накладная на отпуск товаров на сторону,
счет-фактура, протокол согласования цен (приложение А). В протоколе указываются
- наименование лекарственных средств, с указанием завода производителя; цены
завода изготовителя; заводская серия производства; указывается, где хранится
оригинал лицензии и сертификаты (с указанием контрольно-аналитической лаборатории).
В счет-фактуре указывается величина НДС на лекарственные средства. Величина
НДС на медикаменты начисляется в размере 10%. На средства гигиены, на товары
импортного производства, косметику и т.д. в размере 18 %. Такие товары как,
трости, костыли, тонометры, оптика, кроме солнцезащитных очков, приспособления
для внутрисистемного вливания и т.д. не облагаются НДС. Договором
устанавливаются показатели качества, комплектность, характеристики тары,
ассортимента, отпускные цены и особые условия их корректировки и применения
[14, c.15].
Прием товаров и
материалов на предприятии осуществляется в материальной комнате. С лицом
осуществляющим прием товаров и материалов заключается типовой договор по
установленной форме о полной индивидуальной материальной ответственности.
При доставке поставщиком
в аптеку товаров, упакованных в ящики, контейнеры, мешки и другие виды
упаковки, опломбированные и опечатанные, материально ответственные лица на всех
экземплярах накладных подтверждают факт приема по количеству мест своими
подписями и печатью.
При приеме товара
специалистами-фармацевтами ведется наценка товара, т.е. формирование новой
розничной цены и поэтому в накладной на поступление отражаются стоимость товара
по его закупочной цене и стоимость товара по новой розничной цене. Аптечное
предприятие может сначала получить товар, затем оплатить и, наоборот. Так на
МУП Аптека №51 24 июня 2004 г. поступил товар согласно накладной 34757 от ЗАО
“СИА Интернейшнл-Пенза” на сумму 4906-83 с учетом НДС в бухгалтерском учете
была сделаны следующие записи таблица 1.
Таблица 1-Корреспонденции счетов
поступления МПЗ на предприятие
|
Содержание операции
|
Корреспонденции
счетов
|
Сумма,
рублей
|
|
Получен товар
|
Д41/1 счет “Товары” субсчет
“Лекарства”
К60 счет “Расчеты с поставщиками
и подрядчиками”
|
4460-75
|
|
НДС по приобретенным
Товарам
|
Д19/3 счет “НДС по
приобретенным ценностям” субсчет “НДС по приобретенным
материально-производственным запасам”
К60 счет “Расчеты с
поставщиками и подрядчиками”
|
446-08
|
|
Начислена торговая наценка
|
Д41/1 счет “Товары” субсчет
“Лекарства”
К42 счет “Торговая наценка”
|
429-17
|
|
Оплата за товар поставщику
|
Д60 счет “Расчеты с
поставщиками и подрядчиками”
К51 счет “Расчетные счета”
|
4906-83
|
|
Принята к вычету сумма НДС по
товарам, облагаемым НДС
|
Д68 счет “Расчеты по налогам и
сборам”
К19/3 счет “НДС по
приобретенным ценностям” субсчет “НДС по приобретенным
материально-производственным запасам”
|
446-08
|
Все поступившие в аптеку
товары приходуются и регистрируются в журнале регистрации поступления товаров
по группам по форме № 5-АП [22, c.89].
По окончании месяца итоги журнала подсчитываются по двум ценам (розничным и
оптовым).
Учет движения товаров
осуществляется в аптеке только в стоимостном выражении. Медикаменты, подлежащие
предметно-количественному учету, учитываются обособленно в количественном
выражении в журнале учета ядовитых, наркотических, дефицитных медикаментов и
этилового спирта по форме № 10-АП.
Аптечное предприятие
является по своему виду деятельности специфическим, т.е. одновременно с продажей
готовых лекарственных форм занимается и внутриаптечным изготовлением
лекарственных форм, лабораторно-фасовочными работами. Для индивидуально
изготовленных лекарственных средств ведется рецептурный журнал форма № 65-АП.
Также ведется журнал учета рецептуры, который составляется аптекой на основании
подсчета корешков квитанций на заказанные лекарства, итогов рецептурного
журнала и кассовых чеков на готовые лекарственные средства в конце рабочего дня
одной строкой [31, c. 261]. В журнале
ежемесячно подсчитываются итоги и скрепляются подписями руководителя аптечного
учреждения и главным бухгалтером. Вспомогательные материалы, индикаторы,
моющие и индивидуальные средства, необходимые для производственного процесса и
хозяйственных нужд учитываются на счете 10/1 “Материалы” субсчет “Сырье и
материалы”.
Д10/1 счет “Материалы”
субсчет “Сырье и материалы”
К60 счет “Расчеты с
поставщиками и подрядчиками” - оприходованы материалы по покупной цене
На сумму НДС
Д19/3 счет “НДС по
приобретенным ценностям” субсчет “НДС по приобретенным
материально-производственным запасам”
К60 счет “Расчеты с
поставщиками и подрядчиками”
Списываются
вспомогательные материалы, необходимые для изготовления лекарственных средств
внутриаптечно
Д44 счет “Расходы на
продажу”
К10/1 счет “Материалы”
субсчет “Сырье и материалы”.
Кроме того в Аптеке № 51
к счету 10 “Материалы” открыты следующие субсчета:
10/3 счет “Материалы”
субсчет “Топливо”;
10/5 счет “Материалы”
субсчет “Запасные части”;
10/8 счет “Материалы”
субсчет “Строительные материалы”.
Для оприходования
лекарственных средств, изготовленных внутриаптечно, используются данные
лабораторно-фасовочных журналов, справка о дооценке и уценке по
лабораторно-фасовочным работам №12-АП. В этих регистрах формируются данные об
использованных ангровых лекарствах, вспомогательных материалах, их количестве и
контроле качества, величине тарифов на изготовление и т.д. При этом
бухгалтером делается следующая проводка:
Д41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства”
К90/1 счет “Продажи”
субсчет “Выручка”- изготовление лекарств внутриаптечно.
В конце каждого квартала
делается следующая проводка:
Д90/1 счет “Продажи”
субсчет “Выручка”
К90 счет “Продажи”.
Тара одноразового
использования в аптеке не учитывается обособленно, а включается в стоимость
лекарственных средств.
На основании накладных
внутрихозяйственного назначения для приема использованной посуды от
лечебно-профилактических учреждений и частных лиц на ее последующее применение
также делается проводка:
Д 41/3 счет “Товары”
субсчет “Тара”
К 62 счет “Расчеты с
покупателями и заказчиками” - оприходование посуды порожней
Д 41/3 счет “Товары”
субсчет “Тара”
К 42 счет “Торговая
наценка” - начислена торговая надбавка на посуду.
В конце месяца
бухгалтером делается разноска накладных от поставщиков в книге покупок, где
выделяется различная величина НДС. Результаты по книге покупок служат
основанием для расчета входящего НДС в конце квартала.
Для расширения розничного товарооборота необходимо
пополнение оборотных средств. Для этого МУП Аптека №51 неоднократно брала
кредит в Сенгилеевском ОСБ 4274 , который оформляется кредитным договором,
имеющий краткосрочный характер (до 1 года). Так, согласно кредитного договора
от 15 июня 2004 г. №7 Аптека взяла кредит на сумму 150 000 рублей. Выдача
кредита производилась единовременным зачислением суммы кредита на расчетный
счет заемщика, то есть Аптеки. Согласно кредитного договора кредитор обязуется
предоставить заемщику кредит в сумме 150 000 рублей для пополнения оборотных
средств на срок по 15 июня 2005 года под 20% годовых, а заемщик, то есть
Аптека, обязуется возвратить кредитору, то есть банку, полученный кредит и
уплатить проценты за пользованием им в размере, в сроки и на условиях
настоящего договора. Выплата основного долга и процентов планируется ежемесячно.
Источником погашения будет выручка от реализации лекарственных средств
(таблица 2) .
Таблица 2- Отражение операций на счетах бухгалтерского учета по выдаче
кредита
Содержание операции
|
Корреспонденции
счетов
|
Сумма,
рублей
|
Получен кредит в банке
|
Д51 счет “Расчетные счета”
К66 счет “Расчеты по
краткосрочным кредитам им займам”
|
150
000-00
|
|
Погашена сумма по кредиту в
соответствии с кредитным договором
|
Д66
счет “Расчеты по краткоспрочным кредитам и займам”
К51
счет “Расчетные счета”
|
12500-00
|
|
Начислены проценты за
пользованием кредита
|
Д91
счет “Прочие доходы и расходы”
К66 счет “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам”
|
2465-75
|
Продолжение
таблицы 2
|
Содержание операции
|
Корреспонденции
счетов
|
Сумма,
рублей
|
Перечислены проценты
|
Д66 счет “Расчеты по каткосрочным
кредитам и займам”
К51 счет “Расчетные счета”
|
2465-75
|
Согласно кредитного договора при
несвоевременном перечислении платежа в погашение кредита, или уплату процентов,
заемщик уплачивает кредитору неустойку с даты, следующей за датой наступления
исполнения обязательства, установленной настоящим договором, в размере
удвоенной ставки рефинансирования Центрального банка РФ, начисляемую на сумму
просроченного платежа за каждый день просрочки, включая дату погашения просроченной
задолженности.
2.3 Учет наличия и движения материально-производственных
запасов
Учет движения товаров и
материалов в Аптеке № 51 осуществляют в карточках учета материалов (ф. № М-17).
На каждый номенклатурный номер запасов открывают отдельную карточку. Бланки
карточек выдаются заведующему складом под расписку на основании реестра, в
котором указаны их количество и регистрационные номера [20, c.157].
Запись в карточках
делается заведующим складом на основании первичных документов в день совершения
операций. После каждой записи выводится остаток по каждому номенклатурному
номеру соответствующих запасов. На основании этих данных заведующий складом
своевременно информирует руководство организации о состоянии запасов по
отдельным номенклатурным позициям, а также об остатках запасов, длительно
находящихся без движения [8, c.95].
Периодически работники
материального отдела бухгалтерии проверяют правильность записей в карточках
складского учета с одновременной проверкой оформления первичных документов.
Остатки материалов, выведенные в карточках, подтверждаются подписью
проверяющего. Затем заведующий складом составляет реестр сдачи приходных и
расходных документов и передает его с приложением необходимых сопроводительных
документов в бухгалтерию.
Лимитно-заборные карты
сдаются по мере использования лимита. В конце месяца они должны быть переданы в
бухгалтерию.
По окончании месяца
заведующий складом Аптеки № 51 переносит остатки из карточек складского учета
в сальдовую книгу.
Контроль за правильностью
складского учета осуществляется в бухгалтерии путем проверки правильности
составления и оформления первичных документов, записей движения материалов в
карточках складского учета и их остатков в сальдовой книге.
Заведующий складом также
составляет месячный отчет об остатках и движении материалов и товаров, в
котором указывает сведения об остатках на начало месяца, их поступлении,
расходе и остатке на конец месяца [10, c.290].
Синтетический учет
наличия и движения материально-производственных запасов ведется в журналах № 3
и № 3а “Движение товаров в аптеках”.
В них отражен остаток
товаров на начало месяца, как с учетом торговой наценки, так и по закупочной
цене в разрезе аптек. Остатки по аптечным пунктам включены в остаток товара на
начало месяца по Аптеке № 51, т.к. именно она осуществляет отпуск товаров.
В журнале №3 отражены -
внутренняя переброска медикаментов; поступление лекарственных средств от прочих
дебиторов и кредиторов, от аптечного объединения (счет 60 “Расчеты с
поставщиками и подрядчиками”); использованная посуда от ЛПУ и частных лиц (счет
62 “Расчеты с покупателями и подрядчиками”); приход лекарственных средств,
изготовленных внутриаптечно (счет 90/1- “Продажи” субсчет “Выручка”) по
фактической себестоимости и отдельно отражена торговая надбавка (счет 42
“Торговая наценка”).
Здесь также отражен
остаток на конец месяца, как по розничной, так и по закупочной цене (приложение
Б). Данные журнала переносятся в баланс предприятия.
В журнале №3а фиксируются
обобщающие данные по расходу медикаментов:
реализация товара по
фактической себестоимости; списание на внутриаптечное использование
лекарственных средств; внутренняя переброска, а также размер торговой надбавки
на отпущенный товар (приложение В).
Аналитический учет
товаров в аптечной сети ведется по форме № 72-АП “Отчет аптеки о
финансово-хозяйственной деятельности аптеки”.
Отчет о
финансово-хозяйственной деятельности составляется и сдается ежемесячно: в
сельских аптеках - составляют заведующие, в центральной аптеке № 51
на основании данных руководителей отделов, составляет бухгалтер. Общий свод
данных обобщается главным бухгалтером в журнале № 3.
Отчет о
финансово-хозяйственной деятельности включает в себя несколько разделов и
полностью отражает хозяйственные операции за месяц в структурном подразделении
(приложение Г).
В частности, отражается
приход товаров-медикаментов от поставщиков с указанием наименования поставщика,
даты и номера документа на поступление и записью стоимости товара, как с учетом
наценки, так и по фактической себестоимости, а также отдельно отражен НДС на
закупку.
В отчете центральной
аптеки фиксируются ежемесячные данные по работе рецептурно-производственного
отдела, отдела “Оптика”, пункта проката, данные по внутренней переброске,
закупленной неиспользованной посуды.
В разделе “Движение
товарно-материальных ценностей” указанного отчета отражены записи по выбытию
товара, т.е. ее реализация, списание лекарственных средств на внутриаптечные
нужды, внутренняя переброска. Данные отражены как по розничной, так и по
фактической себестоимости. Фактическая себестоимость на внутреннюю переброску
снижается на 20% ниже ее розничной стоимости.
На конец месяца выводится
остаток товара.
Для торговых предприятий,
к которым относятся и аптечная сеть, главным и важным показателей является
торговая наценка. Величина торговой наценки, в конечном счете, показывает
насколько прибыльным и рентабельным является предприятие. Для этого положением
о бухгалтерском учете в аптечной сети предусмотрено ведение счета 42 “Торговая
наценка”.
С этой целью используются
ведомость расчета торговых наложений по аптекам (приложение Д) и журнал
№ 17 движения сумм по наложению на остаток товара по аптеке (приложение
Ж).
На основании данных
отчета о финансово-хозяйственной деятельности главным бухгалтером делается
расчет торговых наложений на реализованный товар и торговый остаток, т. е
выводится валовой доход в разрезе каждой аптеки и отражается чистая наценка на
проданные медикаменты.
Данные ведомости из граф
3 и 10 переносятся в журнал № 17, где ведется отражение сумм по наложению на
остаток товара, что соответственно отражается в балансе предприятия.
Для учета проводимых
аптекой работ по расфасовке медикаментов, а также заготовке сложных стандартных
лекарственных средств ведутся раздельные книги учета фасовочных и лабораторных
работ по форме № 11-АП. В книге учета фасовочных работ медикаменты
регистрируются по сериям и наименованиям, указывается количество единиц
фасовки, их цена и стоимость изготовленной продукции. Записи в книгах
подтверждаются подписями лиц, производивших и принявших расфасованные
медикаменты. В конце месяца работники, ответственные за изготовление и фасовку,
в книгах лабораторных и фасовочных работ подсчитывают количество единиц
жидкостей, сыпучих веществ, дозированных порошков, мазей, готовых лекарственных
средств, таблеток, ампул, драже и т.п. и подписываются.
2.4 Порядок
учета и документальное оформление выбытия материально-производственных запасов
Учет расхода товаров, а
также оборотной тары, вспомогательных материалов и других ценностей (в общих
суммах) осуществляется в расходной части товарного отчета по форме № 72-АП.
В отличие от прихода
товарно-материальный ценностей, учитываемого в хронологическом порядке по
каждой операции, записи в расходной части отчета в основном производятся в
целом за месяц. Выбывшие товары, тара и другие материальные ценности
записываются в расходной части отчета по каждому документу в отдельности.
Причина выбытия указывается в текстовой части раздела. По окончании всех
записей в расходной части отчета аптеки подсчитываются итоги по товарам, таре и
другим материальным ценностям, после чего выводятся их остатки на конец
отчетного периода.
На стоимость товаров,
пришедших в аптеке в негодность вследствие порчи, боя и т.п., в момент установления
этого факта составляется акт о порче товарно-материальных ценностей.
Аптека № 51 отпускает
лекарственные средства по требованию накладной лечебно-профилактическим
учреждениям, осуществляет внутриаптечный отпуск медикаментов другим аптекам из
центральной, на аптечные пункты. В требовании накладной указывается -
наименование товара, количество затребованного и отпущенного товара, цена за
единицу, серия выпущенного товара и общая сумма (приложение К). Данные по
внутренней переброске записываются бухгалтером в отчет о
финансово-хозяйственной деятельности, при этом делается проводка:
Д 41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства”
К 41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства”
В Аптеке №51 к счету 90
“Продажа” открыты следующие субсчета:
90/1 счет “Продажи” субсчет
“Собственное производство”;
90/2 счет “Продажи”
субсчет “Розничная продажа”;
90/3 счет “Продажи”
субсчет “ Оптовая продажа”.
Аптека осуществляет как
розничный, так и оптовый отпуск медикаментов. При отпуске ЛПУ и другим
организациям используется счет, обязательно выписывается счет-фактура с
выделением НДС в размере 10% и бухгалтером делается проводка:
Д90/2 счет “Продажи”
субсчет “Розничная продажа”
К41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства”- списаны товары на реализацию
через розничную сеть.
Аналогичные записи
делаются бухгалтером и на оптовую торговлю. Розничная реализация медикаментов
учитывается полностью через контрольно-кассовые аппараты.
Стоимость товаров,
израсходованных в течение месяца на хозяйственные нужды аптеки, записывают в
книгу учета расхода медицинских товаров по форме № 13-АП и по окончании месяца
списывают в расход на основании справки об использовании товаров на
хозяйственные нужды.
Д 44 счет “Расходы на
продажу”
К 41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства” - на увеличение расходов на продажу списана стоимость
использованных товаров.
Реализация товаров,
собственного производства осуществляется в соответствие с заключенными
договорами, а также путем свободной продажи через розничную торговлю. В
договорах на продажу готовой продукции указывают полное наименование поставщика
и покупателя, необходимые показатели по изделиям, порядок расчетов и др.
реквизиты. Такие договора заключены в МУП Аптека № 51 с Центральной больницей,
Комитетом соцзащиты, Отделом Федерального казначейства. В течение месяца
бухгалтер составляет реестр покупателей, итоги по которому являются основанием
для определения налогооблагаемой базы по исчислению НДС. При этом делаются
проводки:
на сумму реализованных
товаров
Д 90/3 счет “Продажи”
субсчет “Оптовая продажа”
К41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства”
на стоимость расчетов с
покупателями
Д 62 счет “Расчеты с
покупателями и заказчиками”
К 90/3 счет “Продажи”
субсчет “Оптовая продажа”.
Для работы по отпуску
лекарственных средств на бесплатных и льготных условиях в соответствии с
Гражданским кодексом РФ необходимо заключение договоров. В договоре должны быть
указаны условия отпуска, оплаты, предусмотрены случаи приостановки действия
договора, годовая сумма, группы и категории льгот. Выписку рецептов на
получение медикаментов на льготных условиях необходимо осуществлять в рамках
имеющего финансирования.
МУП Аптека № 51 реализует
товар по бесплатным, льготным рецептам на основании предоставленных рецептов.
Для этого в отделе ручной продажи составляется реестр отпущенных рецептов,
который сдают в бухгалтерию, при этом сумму реестра заносят в расходную часть
своего месячного отчета. Бухгалтер проверяет правильность подсчета, выписывает
счет, счет-фактуру и выставляет плательщику, согласно заключенному договору. При
этом делаются такие же проводки, как и при реализации по требованиям. Кроме
того, МУП Аптека № 51 отпускает медикаменты по доверенностям МУП
Тереньгульского коммунального хозяйства в счет расчетов за электроэнергию.
Реализация производится также через отдел ручной продажи. В течение месяца зав.
отделом ведет аналитический учет по выданным медикаментам, по каждой
доверенности, выписывает счет, а в конце месяца выписывает сводный реестр и
сдает его бухгалтеру, при этом также списывает полученную сумму в расход.
Бухгалтер выписывает счет-фактуру и выставляет плательщику. При этом делаются
проводки:
Д 90/3 счет “Продажи”
субсчет “Оптовая продажа”
К 41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства”- списаны товары на реализацию по фактической себестоимости
на стоимость расчетов с
прочими дебиторами и кредиторами
Д76 счет “Расчеты с
дебиторами и кредиторами”
К90/3 счет “Продажи”
субсчет “Оптовая продажа”
начислен НДС с проданных
товаров
Д 90/5 счет “Продажи”
субсчет НДС по проданным товарам
К 68/5 счет “Расчеты по
налогам и сборам” субсчет “НДС”.
Через отдел готовой
продукции производиться продажа медикаментов по ведомости работникам аптеки в
счет заработной платы. В конце месяца ведомость закрывается и сдается в
бухгалтерию, где делаются проводки:
Списаны лекарства на реализацию
Д 90/3 счет “Продажи”
субсчет “Оптовая продажа”
К 41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства”
Выданы лекарства в счет
заработной платы
Д 70 счет “Расчеты с
персоналом по оплате труда”
К 90/3 счет “Продажи”
субсчет “Оптовая продажа”
Начислен НДС с отпущенных
товаров.
Д 90/5 счет “Продажи”
субсчет “НДС по проданным товарам”
К 68/5 счет “Расчеты по
налогам и сборам” субсчет “НДС”
Реализация медикаментов
проводится не только через аптечную сеть района, но и посредством
фельшеро-акушерских пунктов. Заведующие ФАП предоставляют в аптеку требование,
на основании его выписывается накладная и производится отпуск товаров. С каждым
заведующим ФАП заключается договор о материальной ответственности. Они
ежемесячно сдают выручку от реализации и составляют отчет о движении
товарно-материальных ценностей в центральную бухгалтерию.
В конце месяца в книге
продаж подсчитываются итоги отпуска лекарственных средств на сторону и в счет
заработной платы. Данные служат основанием начисления НДС в конце квартала [19,
c.31].
Для обеспечения
достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе
которой проверяются и документально подтверждаются их наличие состояние и
оценка [23, c.193].
Цель инвентаризации
товарных запасов в аптеке – обеспечение достоверности данных бухгалтерского
учета и отчетности. Кроме того, это один из наиболее действительных механизмов
внутреннего контроля за сохранностью запасов и выявления товарно-материальных
ценностей, частично потерявших свое первоначальное качество. Каждый случай
выявления излишков и недостач товаров в аптечном предприятии должен быть
обоснован документами: инвентаризационными описями и сличительными ведомостями,
актами, расчетами недостач в пределах норм убыли, объяснениями
материально-ответственных лиц, решениями судебных органов о взыскании потерь с
виновных лиц или об отказе в иске. Поэтому оприходование излишков и списание
недостачи лекарств и предметов медицинского назначения в аптеке может
производиться только после инвентаризации на основе составленного и
утвержденного расчета.
Проведение инвентаризации
обязательно:
- перед составлением
годовой бухгалтерской отчетности;
- при смене
материально-ответственных лиц;
- при выявлении
фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
- в случае стихийных
бедствий, пожара или других чрезвычайных ситуаций;
- при реорганизации
или ликвидации организации.
Количество инвентаризаций
в отчетном году, дата их проведения, перечень имущества и финансовых
обязательств, проверяемых при каждой их них, устанавливается руководителем
организации. Так в МУП Аптека № 51 инвентаризацию проводят перед составлением
годовой бухгалтерской отчетности. Для проведения инвентаризации в организации
создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия, которая
назначается на основании приказа, подписанного руководителем предприятия.
Результаты проверки
материально-производственных запасов записывают в инвентаризационные описи, где
подробно указывают полное наименование ценностей с указанием вида, группы,
количества, порядковые номера по прейскуранту и другие необходимые данные
(приложение Л).
По окончании
инвентаризации, оформленные в установленном порядке описи, передаются в
бухгалтерию аптеки, где с учетом содержащихся в них данных составляются
сличительные ведомости, в которых показываются расхождения между показателями
по данным бухгалтерского учета и данным инвентаризационных описей.
Наркотические и другие
лекарственные средства, внесенные в списки “Комитета по контролю наркотиков”-
подлежат предметно-количественному учету. По результатам их инвентаризации
составляются сличительные ведомости по форме № А-2.4, которая одновременно
является и основанием для списания естественной убыли.
Товары, пришедшие в
негодность (вследствие боя, истечения срока годности и т.д.) в
инвентаризационную опись не включаются. По таким ценностям, аптеки составляют
акты, к которым прилагаются объяснения виновных в порче ценностей.
В целях снижения
непроизводственных потерь и повышения ответственности за сохранность
товарно-материальных ценностей в аптечных предприятиях независимо от
организационно- правовой формы и формы собственности утверждены нормы
естественной убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения.
Организация может
применить нормы естественной убыли только при выявлении недостачи лекарственных
средств по результатам инвентаризации. При этом они применяются только по тому
наименованию товара, по которому выявлена недостача. И рассчитываются по
лекарственным средствам, реализованным за время, которое прошло между
инвентаризациями. Сумма потерь определяется на основе данных первичных документов
по отпуску лекарственных средств.
Размер естественной убыли
определяется в форме № 47-АП “Расчет естественной убыли лекарственных средств и
изделий медицинского назначения” (приложение М).
По результатам
инвентаризации составляется акт по результатам инвентаризации по форме 48-АП
(приложение Н). Он составляется по данным бухгалтерского учета, на основании
инвентаризационных описей, расчетов естественной убыли. К акту прилагаются
расчеты естественной убыли и, в необходимых случаях, объяснения
материально-ответственных лиц.
Если при инвентаризации
выявлены излишки товаров, то делается проводка:
Д 41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства”
К 91/1 счет “Прочие
доходы и расходы” субсчет “Прочие доходы”
При недостаче товаров в
пределах норм естественной убыли:
Д 94 счет “Недостачи и
потери от порчи ценностей”
К 41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства” - недостача товаров в пределах норм естественной убыли на
стоимость недостающих товаров по розничным ценам;
Д 44 счет “Расходы на
продажу”
К 94 счет “Недостачи и
потери от порчи ценностей” - списание недостач на расходы на продажу;
Д 44 счет “Расходы на
продажу”
К 19/3 счет “НДС по
приобретенным ценностям” субсчет “НДС по приобретенным
материально-производственным запасам” – списание НДС (когда товар приобретен с
НДС).
При потере товаров сверх
норм естественной убыли, а также потерях, связанных с боем и браком в процессе
хранения при отсутствии надлежащих документов, дающих основания для отнесения
потерь на финансовые результаты или для взыскания с виновных лиц, а также
товаров с истекшим сроком годности:
Д 94 счет
“Недостачи и потери от порчи ценностей”
К 41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства”- отражена стоимость на сумму потерь;
списана стоимость
недостач, если виновные лица не установлены
Д 91 счет “Прочие
доходы и расходы”
К 94 счет “Недостачи
и потери от порчи ценностей”
При недостаче товара,
когда ущерб отнесен за счет виновных лиц:
Д 94 счет “Недостачи
и потери от порчи ценностей”
К 41/1 счет “Товары”
субсчет “Лекарства” -недостача товаров по розничным ценам;
Д 94 счет “Недостачи и
потери от порчи ценностей”
К 19/3 счет “НДС по
приобретенным ценностям” субсчет “НДС по приобретенным
материально-производственным запасам” - отнесена на увеличение стоимости
недостачи сумма НДС, уплаченная при приобретении недостающих активов;
Д 73 счет “Расчеты с
персоналом по прочим операциям”
К 94 счет “Недостачи и
потери от порчи ценностей” - списание недостачи за счет виновных лиц;
Д 50 счет “Касса”
К 73 счет “Расчеты с
персоналом по прочим операциям” -возмещение недостачи.
Таким образом,
инвентаризация выступает важнейшим инструментов определения соответствия
фактического наличия материально-производственных запасов данным бухгалтерского
учета.
Аптека является
одновременно учреждением здравоохранения и организацией, осуществляющей
торговую деятельность. Аптечная организация может иметь любую
организационно-правовую форму, поэтому существует много видов проверок, которым
она может быть подвергнута. Основными видами проверок, которым подвергается
аптечное предприятие, являются следующие:
1) проверка цен;
2) ревизионная проверка
вышестоящей организацией;
3) проверка правильности
исчисления и уплаты налогов и сборов;
4) проверка правильности
ценообразования;
5) контроль качества
лекарственных средств;
6) проверка соблюдения
санитарного режима;
7) проверка соблюдения
правил хранения и реализации медикаментов;
8) проверка по заявлениям
и жалобам;
9) проверка отдельных
видов деятельности аптеки следственными органами;
10) проверка за
использованием помещений;
11) проверка соблюдения
мер пожарной безопасности;
Для осуществления любой
из перечисленных проверок контролирующему органу необходимы соответствующие
полномочия.
Перечисленные виды
проверок осуществляют следующие органы:
1) Департамент
потребительских цен или иная аналогичная структура местных органов
самоуправления.
2) Органы налоговой
службы.
3) Органы
санитарно-эпидемиологического надзора и противопожарная служба.
4) Контрольно-аналитическая
лаборатория.
5) Следственные
органы.
6) Администрация
организации.
7) Аудиторская фирма
или отдельный аудитор, имеющий лицензию.
Рассмотрим более подробно
аудиторскую проверку.
Аудит - это
предпринимательская деятельность аудиторов, аудиторских фирм по ведению
независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой отчетности,
платежно-расчетной документации, налоговых деклараций, других финансовых
обязательств и требований экономических субъектов, а также по оказанию иных
аудиторских услуг.
Аудиторская проверка
может быть обязательной и инициативной. Обязательный аудит проводиться в
случае, если аптека является акционерным обществом. Инициативный аудит
проводится по решению собственников или руководства аптеки. Аудит в аптеке
может проводиться также собственными силами при наличии внутреннего аудитора.
Аудит может быть внутренним и внешним и их функции несколько различны. Если
задачей внутреннего аудита является постоянное, непрерывное наблюдение за правильностью
ведения бухгалтерского учета, своевременностью и правильностью исчисления и
уплаты налогов, правильного формирования финансовой отчетности, то аудит
внешний проводиться с целью лишь дать объективное заключение о хозяйственной
деятельности предприятия.
При проведении
аудиторской проверки в аптечных предприятиях выделяются следующие направления:
1)
Аудит
учредительных документов и расчетов с учредителями.
2)
Аудит кассовых
операций и подотчетных сумм.
3)
Аудит операций по
расчетному счету, валютному и прочим счетам в банках.
4)
Аудит основных
средств и нематериальных активов.
5)
Аудит финансовых
и капитальных вложений.
6)
Аудит
производственных запасов.
7)
Аудит средств в
расчетах.
8)
Аудит затрат,
включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), учета готовой продукции и
выручки от реализации продукции.
9)
Аудит финансовых
результатов, фондов, резервов, кредитов и займов.
10) Аудиторская проверка правильности
начисления налогов и налоговое планирование.
Рассмотрим по подробнее
аудит материально-производственных запасов.
При реализации данного
раздела аудита, аудитор знакомится с материалами инвентаризации, актами
приема-передачи имущественных ценностей при смене материально-ответственных
лиц, ведомостями учета материальных ценностей. Проверяется порядок
документального оприходования, учета сохранности и списания материальных
ценностей, порядок ведения складского хозяйства (наличие ведомостей, книг
учета, бирок, ярлыков, и т.п.). Проверяется наличие дорогостоящего сырья,
материалов, и других запасов; изучаются договора (контракты) на поставку
материальных ценностей.
Проводится проверка
правильности аналитического и синтетического учета материальных ценностей.
Кроме того, проводится проверка правильности оценки материальных ценностей.
По результатам проверки
по перечисленным направлениям аудитор или аудиторская компания пишут
заключение, в котором резюмируется мнение проверяющих лиц о качестве ведения
бухгалтерского учета и о том, соответствует ли действительности представленная
главным бухгалтером предприятия финансовая отчетность.
При проверке операций по
учету материально-производственных запасов аудитор опирается в своей работе на
следующий основной перечень документов:
Положение по
бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” ПБУ №5-01
(утверждено Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44 н);
Методические указания по
бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом
Минфина России от 28.12.01 № 119 н);
Методические указания по
бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений,
специального оборудования и специальной одежды (утверждены приказом Минфина
России от 26.12.02 № 135 н);
Основные положения по
учету тары на предприятиях (Приказ Минфина СССР от 30.09.85 №166);
Положение по
бухгалтерскому учету “Учет имущества и обязательств организации, стоимость
которых выражена в иностранной валюте “ПБУ 3/2000 (утверждено Приказом Минфина
России от 16.10.00 № 91 н);
План счетов
бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (Приказ Минфина России от
31.11.00 № 94 н);
Методические указания по
инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина России от
13.06.95 № 49);
Положение по
бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99 (утверждено Приказом Минфина
России от 06.05.99 № 32 н);
Положение по
бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99 (утверждено Приказом
Минфина России от 06.05.99 № 43 н).
При организации
аудиторской проверки материально-производственных запасов выделяют следующие
основные стадии:
1) Стадия
планирования, которая включает в себя этапы: предварительного планирования;
определения объема проверки; составления письма-обязательства о согласии на
проведение аудита по результатам предварительного планирования; заключения
договора на аудиторскую проверку; изучения системы бухгалтерского учета и
внутреннего контроля; составления общего плана аудита; составления программы
аудита; проведения тестирования средств внутреннего контроля; определения
объема аудиторской выборки при удовлетворительных результатах тестирования
средств внутреннего контроля; уточнения программы аудита при удовлетворительных
или, наоборот, неудовлетворительных результатах тестирования средств
внутреннего контроля.
2) .Стадия
проведения аудиторской проверки, в ходе которой выполняются аудиторские
процедуры проверки оборотов и сальдо по счетам бухгалтерского учета,
предусмотренные в программе аудита; оформляются рабочие документы аудита, в
которых отображаются результаты выполнения аудиторских процедур и собранные
аудиторские доказательства.
3) Стадия подведения
итогов выполненной аудиторской проверки, на которой оценивают, полностью ли
выполнена программа аудита; оценивают существенность выявленных ошибок и
нарушений; составляют письменную информацию по результатам проведенной проверки
руководству проверенной организации; обсуждают с руководством проверенной
организации результаты проведенной проверки, возможность и целесообразность
внесения изменения в бухгалтерский учет, и бухгалтерскую отчетность; получают
от руководства организации протокол внесения изменений в бухгалтерский учет и
бухгалтерскую отчетность (если проверенная аудитором отчетность не была еще
представлена пользователям бухгалтерской отчетности и в нее были внесены
исправления на основании письменной информации аудитора); оформляют новый
вариант письменной информации руководству проверенной организации, в которой
уже не указываются существенные ошибки, исправленные предприятием.
4) Стадия
формирования окончательного мнения аудитора о достоверности бухгалтерской
отчетности, на которой оформляется аудиторское заключение о достоверности
бухгалтерской отчетности; выдаются рекомендации (в устной или письменной форме)
о совершенствовании системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
обсуждаются с руководством проверенного предприятия результаты проведенной
проверки и возможность выполнения рекомендаций.
Аудиторскую проверку
операций с материально-производственными запасами целесообразно проводить в
такой последовательности:
- изучение положений
учетной политики по направлениям данного участка проверки;
- оценка степени
надежности системы внутреннего контроля в отношении
материально-производственных запасов, для этого:
1) провести обследование складского хозяйства и состояния
складских помещений;
2) изучить организацию материальной ответственности и
отчетности материально-ответственных лиц;
- проанализировать
состав материально-производственных запасов на отчетную дату;
- определить объем
выборки и позиции для проведения выборочной инвентаризации;
- анализ движения
материально-производственных запасов;
- проверка
правильности оценки материально-производственных запасов;
- проверка состояния
и организации синтетического и аналитического учета материально-производственных
запасов.
Аудиторская проверка
материально-производственных запасов позволяет минимизировать риск наличия
существенных ошибок в бухгалтерской отчетности.
Поэтому, приступая к проверке МПЗ,
аудитору нужно выявить наиболее часто встречающиеся нарушения и с учетом этого
выбрать необходимые процедуры проверки.
На формирование мнения
аудитора в отношении достоверности информации о МПЗ оказывают влияние следующие
факторы:
а) полнота отражения
- все ли МПЗ, принадлежащие предприятию, отражены в бухгалтерских записях и
включены в бухгалтерскую отчетность.
Ошибки в полноте отражения операций с
МПЗ в бухгалтерских записях приводят к занижению отчетных данных. Обнаружить
такие ошибки достаточно сложно. Для этого аудитору потребуется сделать выборку
из первичных документов или информации неучетного характера;
б) наличие в учете
операций с МПЗ без достаточных на то оснований. Например, организация включает
в свой баланс имущество, на которое не имеет права собственности, -
материальные ценности, полученные по договорам комиссии или консигнации. Такие
ошибки приводят к завышению показателей отчетности;
в) соблюдение
принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Эти ошибки
связаны с неправильным распределением операций по учетным периодам, т.е. их
отражают в отчетности другого отчетного периода. Нередко на практике полученные
материальные ценности отражают в учете до момента перехода права собственности
на них, и наоборот, материалы в пути, право собственности на которые уже перешло
к покупателю, в учете не отражают или не приходуют материальные ценности по
неотфактурованным поставкам.
Для выявления ошибок в периодизации
аудитору следует изучить учетные записи и сопоставить их с первичными
документами;
г) правильность
оценки МПЗ. Например, при их оприходовании неправильно определена стоимость
приобретения.
д) правильность
отражения МПЗ на соответствующих счетах учета. Такие ошибки могут быть
обнаружены при инвентаризации.
Операции, влияющие на
правильность отражения остатков МПЗ и подсчета себестоимости реализованной
продукции в результате:
а) искажения
бухгалтерской отчетности:
в данные инвентаризации включены
излишние, а также частично или полностью потерявшие свои свойства ценности,
которые были списаны в предшествующие периоды;
б) двойной учет
товаров в пути или уже реализованных товаров;
в) завышены остатки
производственных запасов, находящихся на складах третьих лиц;
злоупотреблений:
- хищение ценностей
в результате действий ряда сотрудников организации или недостаточного контроля
за их сохранностью;
- фальсификация
отгрузочных документов путем указания реквизитов несуществующих покупателей.
Запасы на конец года могут быть
занижены или завышены, как указывалось выше, из-за неполного или неправильного
отражения операций в течение отчетного периода.
Проверка состояния
складского хозяйства и сохранности МПЗ - одна из важнейших аудиторских
процедур. Для комплексного изучения этого участка деятельности организации
аудитор обследует склады и другие места хранения производственных запасов,
проверяя условия их хранения, состояние противопожарной безопасности,
оснащенность складов оборудованием, техникой, приборами и правильность их
эксплуатации, состояние охраны складских помещений. Неудовлетворительная
организация складского хозяйства свидетельствует о низком уровне внутреннего
контроля за сохранностью МПЗ.
В ходе обследования
особое внимание уделяется проверке организации материальной ответственности
работников, связанных с приемкой, хранением и отпуском материальных ценностей.
Одним из условий обеспечения сохранности материальных ценностей является
разработка и вручение материально ответственным лицам стандартов или
должностных инструкций, в которых определены обязанности и права работников,
распорядок их работы, порядок приемки и выдачи ценностей, их документального
оформления, ведения учета на складах в натуральных измерителях, сроки
представления отчетов в бухгалтерию и др.
При осмотре мест хранения
МПЗ по имеющимся у материально ответственных лиц документам проверяют,
своевременно ли они оформляют приемку и отпуск ценностей и делают записи в
книги или карточки складского учета.
Аудит МПЗ можно разделить на:
- проверку их
фактического наличия, которая осуществляется с помощью инвентаризации;
- проверку
правильности оценки ценностей в учете и отчетности.
Аудиторские процедуры
подразделяются на проводимые до инвентаризации, во время инвентаризации и после
нее. До проведения инвентаризации аудитор запрашивает документы о результатах
предыдущих инвентаризаций, анализирует структурные и количественные изменения
запасов, получает информацию о местах хранения запасов, а также об организации
инвентаризационной работы.
Аудитор может
присутствовать при инвентаризации, проводимой работниками проверяемой
организации в последние дни отчетного года или в первые дни следующего года.
Однако если инвентаризация была проведена на какую-то промежуточную дату,
аудитору необходимо отследить поступление и выбытие запасов в период, прошедший
с момента проведения инвентаризации до отчетной даты. В этом случае выполняется
выборочная сверка накладных, счетов - фактур, таможенных деклараций и т.п.
документов с учетными данными.
Запасы могут хранить на
нескольких складах, и в этом случае их инвентаризацию целесообразно проводить
одновременно, чтобы исключить возможность переброски ценностей с одного склада
на другой. Если по каким-либо причинам это сделать невозможно, то аудитору
нужно по документам отследить внутреннее перемещение запасов между
подразделениями (складами) от момента начала инвентаризации на первом складе до
ее завершения на последнем складе.
При проверке полноты
оприходования МПЗ аудитору следует учитывать условия и формы расчетов с
поставщиками, выбранный вариант оценки, порядок возмещения НДС по приобретенным
ценностям.
Обоснованность операций
по поступлению и оприходованию МПЗ проверяют на основе договоров с поставщиками
и сопроводительных документов (товарно - транспортные накладные, счета -
фактуры, и др.).
Общим способом проверки
приходных операций на складе является сопоставление приходных документов склада
с сопроводительными документами поставщиков или документами на приобретение
материалов в розничной торговле за наличный расчет.
Объектом аудиторского
исследования является оперативная и служебная информация. Например, из журнала
по учету поступивших товаров можно получить данные в разрезе поставщиков и
сроках поставки материальных ценностей. Для выяснения достоверности приведенной
в оперативном учете информации аудитор сопоставляет ее с данными, отраженными в
бухгалтерском учете. По записям в журнале учета поступающих товаров аудитор
может определить, какие поставки были осуществлены за проверяемый период.
Если материальные
ценности закупали за наличный расчет у физических лиц или предпринимателей без
образования юридического лица, то аудитор обращает внимание на наличие и
правильность оформления закупочных актов. Закупочный акт должен содержать
следующие обязательные реквизиты: паспортные данные продавца, наименование,
количество и стоимость материальных ценностей.
Приступая к проверке полноты оприходования
и правильности оценки покупных материальных ценностей, аудитор устанавливает,
соответствуют ли итоговые суммы, отраженные в ведомостях учета материальных
ценностей, данным других учетных регистров.
По данным регистра
синтетического учета по счету 60 "Расчеты с поставщиками и
подрядчиками", а также по приходным документам складов аудитор определяет
количество поступивших товаров и правильность документального оформления
приемки грузов. Для этого оплаченные платежные документы поставщиков сопоставляются
с приходными ордерами, приемными актами, а также с записями в карточках
складского учета.
Проверяя полноту
оприходования материальных ценностей, аудитор обращает внимание на реальность
кредиторской задолженности поставщикам с целью выявить неучтенные счета
поставщиков. Для этого он сверяет записи в регистрах бухгалтерского учета с
данными предъявленных счетов, договоров, денежных документов об оплате
поставщикам.
В ходе документальной
проверки операций по поступлению МПЗ устанавливают соблюдение правил
количественной и качественной приемки; правильность оформления актов приемки,
коммерческих актов, актов расхождений, выявленных при приемке; своевременность
представления в бухгалтерию отчетов материально ответственных лиц и реестров
оправдательных документов. При выявлении расхождений необходимо провести
встречную проверку документов.
При проверке полноты
оприходования материальных ценностей внутренние документы сверяют с
сопроводительными документами поставщиков. Аудитор изучает правильность
составления актов на расхождение в количестве и качестве поступивших
материальных ценностей и своевременность предъявления претензий к поставщикам.
В случае необходимости
аудитор проводит встречную сверку с документами, находящимися у поставщиков
материальных ценностей.
В ходе аудита МПЗ аудитор проверяет
порядок отражения в учете НДС по поступающим ценностям.
Предъявляемые предприятию
- покупателю к уплате суммы НДС, выделенные в расчетных документах поставщиков
отдельной строкой, отражают по дебету счета 19 "Налог на добавленную
стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60 "Расчеты с
поставщиками и подрядчиками".
Дебетовое сальдо по счету
19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" на
любую отчетную дату характеризует сумму НДС, относящуюся к приобретенным, но
еще не оплаченным материальным ценностям. Эту сумму выделяют по соответствующей
статье разд. II актива баланса.
Аудитор обращает внимание
на порядок списания НДС.
Во всех случаях НДС
списывают только при условии оприходования и оплаты ценностей поставщику.
На практике достаточно
распространено нарушение, когда организации списывают материальные ценности на
затраты без их оприходования, т.е. не соблюдая требования полноты отражения
операций с МПЗ. Это приводит к налоговым последствиям по НДС [13 c.275].
Материальные ценности
должны быть отражены в учете и отчетности по фактической себестоимости. Ее
определяют по затратам на их приобретение (транспортно - заготовительные
расходы), включая оплату процентов за приобретение в кредит, предоставленный
поставщиком этих ресурсов; наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения
(стоимость услуг), уплаченные снабженческим, внешнеэкономическим и иным
организациям; таможенные пошлины, расходы на транспортировку, хранение и
доставку, осуществляемые сторонними организациями (без НДС).
Финансовые показатели
деятельности организации зависят от выбранного метода оценки запасов. Одной из
проблем является определение правильности оценки МПЗ на конец отчетного
периода, так как в течение года их приобретают по разным ценам. Конечную
стоимость запасов можно регулировать при помощи специальных методов оценки.
Способ проверки зависит от того, какой метод списания МПЗ (для различных видов
материальных ценностей они могут быть разными) применяют в организации.
При определении
фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство,
разрешено использовать один из следующих методов оценки запасов: по средней
себестоимости; по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО); по
себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО); по себестоимости единицы
приобретения материалов.
Аудитор должен убедиться в
неизменности применения в течение года выбранных методов оценки по отношению к
конкретным видам запасов; проверить правильность их применения, а также
обоснованность и полезность для управления.
В данном случае запасы
оценивают по средней себестоимости, аудитору необходимо проверить несколько
первичных документов на оприходование, чтобы определить точность оценки
какой-либо партии запасов, т.е. проверить, правильно ли рассчитана средняя
цена.
При ошибочном или
умышленном завышении фактической себестоимости материалов искусственно
увеличиваются затраты на производство готовой продукции и снижается прибыль от
реализации продукции.
При проверке операций по
реализации товаров и материалов аудитор должен установить целесообразность
таких операций, правильность оформления всех документов - договоров,
доверенностей, товарно - транспортных накладных и других первичных документов
(в частности, проверить, выделен ли в них отдельной строкой НДС).
Проверка списания потерь
МПЗ- особенно тщательно должны быть проверены документы на списание недостач,
порчи и уценки МПЗ, а также правильность применения норм естественной убыли
при инвентаризации.Потери в пределах и сверх норм естественной убыли могут
быть списаны только по надлежаще оформленным документам с разрешения
руководителя организации в размере, не превышающем недостачу по сличительной
ведомости[15 c.481].
В торговых организациях
тару учитывают на субсчете 41-3 "Тара под товаром и порожняя".
Транспортную тару в зависимости от характера оборачиваемости можно разделить на
две основные категории:
1) однооборотная -
тара, стоимость приобретения которой у поставщика включена в стоимость
приобретения материалов (она не подлежит возврату поставщикам);
2) многооборотная -
тара, которая находится в обращении несколько раз, и по условиям договора
поставки такая тара подлежит возврату поставщикам.
Понятия
"возвратная" и "невозвратная" тара регулируются
исключительно договором между продавцом и покупателем.
Аналитический учет тары
нужно вести по каждому ее наименованию. При его проверке аудитор может выявить
ошибки путем сверки остатков по данным отчетов материально ответственных лиц и
сальдовой ведомости [16, c.521].
Расходы, которые
возникают в процессе нормального товародвижения и связаны с перевозкой,
погрузкой и выгрузкой тары, отражают на счетах учета затрат.
Аудитор и проверяемая
организация наделены конкретными правами и имеют определенные обязанности друг
перед другом и перед обществом. На этом основан договор о проведении
аудиторской проверки. В договоре обязательно должно быть отражено:
своевременность выполнения работ по договору; сохранность документации; права
заказчика во время выполнения работы; содействие заказчика; конфидициальность
полученной сторонами информации; качество работы; сроки обнаружения
ненадлежащего качества результата работы; ответственность аудитора за
ненадлежащее качество; приемка заказчиком работы, выполненной аудиторской
организацией; пределы и условия использования результатов работ (приложение П).
Общий план и программа
проверки (таблица 3 и 4) используются для составления общего календарного
плана и программы работ в целом по аудиту всех разделов и счетов учета, а
также для определения общей (по договору с экономическим субъектом)
трудоемкости и стоимости работ [6, c.275].
Таблица
3 - Общий план аудиторской проверки учета материально-производственных запасов
|
Проверяемая
организация МУП Аптека №51
Период
аудита с
01.01.03 по 31.12.03
Количество
человеко-часов 220
Руководитель аудиторской
группы Иванов И.И.
Планируемый аудиторский
риск 4%
Планируемый уровень
существенности
1.Качественно-соответствие
Нормативным актам .
2.Количественно-2%
|
|
Планируемые виды работ
(комплексы задач)
|
Период проведения
|
Исполнители
|
|
Аудит аналитического учета
движения материальных ценностей на складах
Предприятия
Аудит учета использования
материальных ценностей, списания недостач, потерь и хищений
|
Один раз в квартал
Один раз в квартал
|
Иванов И.И.
Яшина В.В.
Петрова А.А.
Яшина В.В.
|
Продолжение
таблицы 3
|
Планируемые виды работ
(комплексы задач)
|
Период проведения
|
Исполнители
|
|
Аудит сводного учета
материальных ценностей
Проведение анализа
использования материальных ценностей
|
Один раз в квартал
Декабрь 2003
|
Иванов И.И.
Иванов И.И
Яшина В.В.
|
Таблица
4 - Программа проведения аудита материально-производственных запасов
|
Проверяемая
организация МУП Аптека №51
Период
аудита с
01.01.03 по 31.12.03
Количество
человеко-часов 220
Руководитель аудиторской
группы Иванов И.И.
Планируемый аудиторский
риск 4%
Планируемый уровень
существенности 1.Качественно-соответствие
Нормативным
актам.
2.Количественно-2%
|
|
Перечень аудиторских мероприятий
( процедур)
|
Период проведения
|
Исполнитель
|
Рабочие документы аудитора
|
|
Изучение организации пропускной системы при ввозе и
вывозе материальных ценностей с предприятия
Проверка полноты оприходования ценностей и
правильность их оценки
Проверка актов приема-передачи имущественных
ценностей при смене материально-ответственных лиц
Установление соответствия данных складского учета
данным бухгалтерского учета по складам Проверка полноты и качества
инвентаризации производственных запасов, специальной одежды, специального инструмента
и оборудования
2.Аудит учета материальных ценностей, списания
недостач, потерь и хищений
Проверка операций отпуска, списания материальных
ценностей на основе расходных документов
Проверка обоснованности списания хищений, недостач,
потерь материальных ценностей
|
I
квартал
В течение года
В течение года
В течение года
Декабрь 2001
В течение года
Декабрь 2001
|
Яшина В.В.
Петрова А.А.
Яшина В.В.
Петрова А.А.
Иванов И.И.
Яшина В.В.
Петрова А.А.
Яшина В.В.
Петрова А.А.
Яшина В.В.
Яшина В.В.
|
Книга регистрации
Таблицы сверки внутренних документов с документами
поставщиков
Договора о материальной ответственности, акты
приема-передачи
Оборотные ведомости, карточки складского учета
Приказ о проведении инвентаризации, приказ об
учетной политики, таблицы по данным инвентаризационных ведомостей
Расходные документы по учету материалов,
счета-фактуры
Акты на списание хищений, недостач, потерь
|
Продолжение таблицы 4
|
Перечень аудиторских мероприятий
( процедур)
|
Период проведения
|
Исполнитель
|
Рабочие документы аудитора
|
Проверка бухгалтерского учета специального
инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и
специальной одежды
3.Аудит сводного учета материальных ценностей
Проверка данных аналитического и синтетического
учета по синтетическим счетам, субсчетам
Сверка данных бухгалтерских регистров и отчетности
4Анализ использования материальных ценностей
Выявление неиспользуемых материалов в течение
отчетного года
Выявление неиспользуемых материалов, специальной
одежды и специального инвентаря свыше одного и более лет
|
Один раз в квартал
Один раз в квартал
Один раз в квартал
Декабрь 2003
Декабрь 2003
|
Яшина В.В
Иванов И.И.
Иванов И.И.
Яшина В.В.
Иванов В.В.
|
Расходные документы по приходу и расходу материалов
Сводные ведомости по расходу
Баланс (ф.№1),приложение №5,разработочные таблицы
Карточки ведомости складского учета, оборотные
Карточки складского учета, оборотные ведомости
|
|
Руководитель аудиторской
организации А.А.Сидоров
Руководитель аудиторской
группы И.И.Петров
|
Цель аудиторской проверки
учета материально-производственных запасов состоит в подтверждении
достоверности данных о наличии и движении товарно-материальных ценностей, в
установлении соответствия оформления операций по производственным запасам,
действующим нормативным актам Российской Федерации.
В процессе проверки
операций, отраженных в первичном учете, журналах-ордерах, ведомостях, главной
книге и бухгалтерской отчетности, используется прослеживание. Особое внимание
необходимо обратить на соответствие корреспонденции счетов, сумм оборотов и
остатков в регистрах аналитического и синтетического учета [17, c.275].
Налог на добавленную
стоимость учитывается по счету 19 “НДС по приобретенным ценностям” в
корреспонденции со счетами 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” или 76
“Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”. Аудитору необходимо проверить,
как было образовано сальдо по счету 19 “НДС по приобретенным ценностям” и как
проводилось его отнесение на счет 68 “Расчеты по налогам и сборам”, списывается
ли полностью на счет 68 “Расчеты по налогам и сборам” в момент оплаты счетов.
Проверка правильности
отнесения и списания материальных ценностей, образованных в результате недостач
и хищений, проводится аудитором в том случае, если такие данные обнаружены.
Порядок списания сумм
недостач, хищений и потерь от порчи ценностей регулируется законодательством
Российской Федерации и учредительными документами. Списание недостач и потерь
от порчи ценностей отражается по кредиту счета 94 “Недостачи и потери от порчи
ценностей” и дебету счетов 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям” и 91
“Прочие доходы и расходы”.
Аудитор должен проверить
и оценить результаты инвентаризации товарно-материальных ценностей. Для этого
используются инвентаризационные и сличительные ведомости, проводится анализ
содержащихся в них данных. На этом основании делается общая оценка этой работы.
При выявлении отклонений фиксируются замечания и неточности, которые должны
быть исправлены[30, c.177].
Наиболее характерные
ошибки по учету товарно-материальных ценностей:
- не заключены договоры о
материальной ответственности;
- неправильно оформляются документы по приходу и расходу
товарно-материальных ценностей;
- не ведется
аналитический учет движения товарно-материальных ценностей в бухгалтерии;
- нерегулярно
проводится сверка данных по движению материальных ценностей в бухгалтерии и на
складах предприятия, не проводится ежегодная инвентаризация
товарно-материальных ценностей;
- на складах
хранится большое количество неиспользуемых товарно-материальных ценностей.
3.3 Документальное оформление результатов
аудиторской проверки
Аудиторская проверка
должна сопровождаться обязательным документированием, отражением полученной
информации в рабочей документации аудита, оформленной в соответствии с
правилом (стандартом) аудиторской деятельности.
В рабочих документах
аудитор отражает информацию о планировании аудиторской работы, характере,
временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а
также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств.
В рабочих документах содержится
обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое
профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. В тех случаях,
когда аудитор проводил рассмотрение сложных принципиальных вопросов или
высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам профессиональное суждение,
в рабочие документы следует включать факты, которые были известны аудитору на
момент формулирования выводов, и необходимую аргументацию.
Отражение в составе
документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или
вопроса не является необходимым. Вместе с тем объем документации аудиторской
проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость
передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию,
новый аудитор смог бы исключительно на основе данной документации (не прибегая
к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную
работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.
Форма и содержание
рабочих документов определяются такими факторами, как:
- характер
аудиторского задания;
- требования,
предъявляемые к аудиторскому заключению;
- характер и
сложность деятельности аудируемого лица;
- характер и
состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица;
- необходимость
давать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль и
проверять выполненную ими работу;
- конкретные методы
и приемы, применяемые в процессе проведения аудита.
Рабочие документы должны быть
составлены и систематизированы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам
каждой конкретной аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее
проведения. В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочих
документов рекомендуется разработать в аудиторской организации типовые формы
документации (например, стандартную структуру аудиторского файла (папки)
рабочих документов, бланки, вопросники, типовые письма и обращения и т.п.).
Такая стандартизация документирования облегчает поручение работы подчиненным и
одновременно позволяет надежно контролировать результаты выполняемой ими
работы.
Для повышения эффективности
аудита допускается использовать в ходе проверки графики, аналитическую и иную
документацию, подготовленные аудируемым лицом. В этих случаях аудитор обязан
убедиться в том, что такие материалы подготовлены надлежащим образом.
Рабочие документы обычно
содержат:
- информацию,
касающуюся организационно-правовой формы и организационной структуры
аудируемого лица;
- выдержки или копии
необходимых юридических документов, соглашений и протоколов;
- информацию об
отрасли, экономической и правовой среде, в которой аудируемое лицо осуществляет
свою деятельность;
- информацию,
отражающую процесс планирования, включая программы аудита и любые изменения к
ним;
- доказательства
понимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
- доказательства,
подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска применения средств
контроля и любые корректировки этих оценок;
- доказательства, подтверждающие
факт анализа аудитором работы аудируемого лица по внутреннему аудиту и
сделанные аудитором выводы;
- анализ
финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета;
- анализ наиболее
важных экономических показателей и тенденций их изменения;
- сведения о
характере, временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их
выполнения;
- доказательства,
подтверждающие, что работа, выполненная работниками аудитора, осуществлялась
под контролем квалифицированных специалистов и была проверена;
- сведения о том,
кто выполнял аудиторские процедуры, с указанием времени их выполнения;
- подробную
информацию о процедурах, примененных в отношении финансовой (бухгалтерской)
отчетности подразделений и / или дочерних предприятий, проверявшихся другим
аудитором;
- копии сообщений,
направленных другим аудиторам, экспертам и третьим лицам и полученных от них;
- копии писем и
телеграмм по вопросам аудита, доведенным до сведения руководителей аудируемого
лица или обсуждавшимся с ними, включая условия договора о проведении аудита или
выявленные существенные недостатки системы внутреннего контроля;
- письменные
заявления, полученные от аудируемого лица;
выводы, сделанные аудитором по
наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и необычные обстоятельства,
которые были выявлены аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения о
действиях, предпринятых в связи с этим аудитором;
- копии финансовой
(бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения [2 c.2].
В случае проведения аудиторских
проверок в течение ряда лет некоторые файлы рабочих документов (папки) могут
быть отнесены к категории постоянных, обновляемых по мере поступления новой
информации, но остающихся по-прежнему значимыми, в отличие от текущих
аудиторских файлов (папок), которые содержат информацию, относящуюся в основном
к аудиту отдельного периода.
Аудитору необходимо установить
надлежащие процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих
документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени,
исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и
профессиональных требований, но не менее 5 лет.
Рабочие документы являются
собственностью аудитора. Хотя часть документов или выдержки из них могут быть
предоставлены аудируемому лицу по усмотрению аудитора, они не могут служить
заменой бухгалтерских записей аудируемого лица.Рабочая документация может быть
создана аудиторской организацией, проводящей аудит, либо получена от
экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит, или от других
лиц.
Однако имеется и круг
обязательных документов, предусмотренных государственными нормативами. Их
условно можно разделить на три группы.
К первой группе относятся те,
что созданы самой аудиторской организацией, Таковы материалы о планировании и
программе аудита, записи о характере, сроках, датах, объеме и результатах
аудиторских процедур, сведения о том, кем и когда выполнялись соответствующие
процедуры. Сюда относятся также сведения об изучении и оценке систем
бухгалтерского учета и внутреннего контроля (описания, вопросники, схемы
документооборота и др.), материалы анализа хозяйственных операций и остатков по
счетам бухгалтерского учета, а также существенных показателей и тенденций
деятельности исследуемого экономического субъекта. Завершают первую группу
выводы аудиторской организации о результатах проведенной проверки.
Ко второй группе относятся
материалы, которые аудитор получил от проверяемого хозяйствующего субъекта. Это
информация о его организационно-правовой форме и организационной структуре,
извлечения из его учредительных документов (или их полные копии), а также
других юридических бумаг (договоров, контрактов, протоколов и т.п.), копии
бухгалтерской и иной финансовой документации, а также письма-подтверждения,
полученные от экономического субъекта.
В третью группу входит
переписка с другими аудиторскими организациями, экспертами и другими лицами,
имеющими отношение к аудиторской проверке, а также переписка и записи обсуждений
различных проблем с представителями проверяемого экономического субъекта.
Копии, в том числе ксерокопии - и
фотокопии, документов экономического субъекта могут быть включены в состав
рабочей документации аудиторской организации с согласия этого экономического
субъекта.
Все документы должны, как
правило, содержать ссылку на источник и сведений.
Во всех случаях обязательного
аудита аудиторские организации должны готовить и предоставить адресату
письменную информацию (отчет) аудитора руководству (собственникам) проверяемой
организации по результатам проведения аудита.
Письменная информация аудитора
имеет в данном случае целью доведение до руководства проверяемой организации
сведений о недостатках в учетных записях, бухгалтерском учете и системе
внутреннего контроля, которые могут привести к существенным ошибкам в
бухгалтерской отчетности. Она может содержать конструктивные предложения по
совершенствованию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля
проверяемой организации [33, c.271].
В случае инициативного аудита
аудиторские организации обязаны готовить и предоставлять экономическим
субъектам письменную информацию, если договором на осуществление инициативного
аудита предусматривается подготовка по итогам аудита заключения аудитора, а
также, если договором на осуществление инициативного аудита не
предусматривается подготовка заключения, но предусматривается подготовка
письменной информации аудитора.
Аудиторская организация
обязана указать в своей письменной информации все связанные с фактами
хозяйственной жизни проверяемой организации ошибки и искажения, которые
оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской
отчетности.
Письменная информация аудитора
адресуется руководителям или собственникам аудируемого лица. Она должна быть
подписана аудиторами и иными специалистами, непосредственно проводившими аудит.
Каждая аудиторская
организация обязана разработать единые требования по форме подготовки
письменной информации аудитора. Такие внутренние стандарты призваны
обеспечивать аккуратное и единообразное оформление данного документа для
различных экономических субъектов и должны утверждаться руководителем
аудиторской организации.
В письменной информации
аудитора обязательно должны содержаться определенные сведения. Прежде всего,
это реквизиты аудиторской организации. Сюда относятся: официальное наименование
и юридический (почтовый) адрес аудиторской фирмы либо фамилия, инициалы и адрес
аудитора, осуществляющего свою деятельность самостоятельно; номер и дата
регистрационного свидетельства; номер и дата выдачи лицензии на осуществление
аудиторской деятельности; перечень и специализация всех аудиторов и иных
специалистов, принимавших участие в аудите, их фамилии, инициалы, номера и даты
выдачи квалификационных аттестатов в случае их наличия, указание обязанностей в
ходе проведения аудита. Далее должны быть указаны реквизиты проверяемой
организации, а именно: официальное наименование и юридический (почтовый) адрес
юридического лица либо фамилия, инициалы и адрес физического лица
индивидуального предпринимателя; номер и дата регистрационного свидетельства;
перечень должностных лиц (фамилии, инициалы, должность), ответственных за
составление бухгалтерской отчетности юридического лица.
В письменной информации
должен быть указан период времени, к которому относится документация
проверяемой организации, проверенная в ходе аудита, дата подписания письменной
информации аудитора. Она должна давать представление о выявленных в ходе аудита
существенных нарушениях установленного законодательством Российской Федерации
порядка ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности,
влияющих или могущих повлиять на ее достоверность, а также о результатах
проверки состояния бухгалтерского учета, составления соответствующей отчетности
и состояния системы внутреннего контроля проверяемой организации.
Также в дополнение к
обязательным сведениям в письменную информацию аудитора включаются: особенности
выполнения аудиторской проверки, предусмотренные договором между аудиторской
организацией и экономическим субъектом, а также особенности выполнения работы,
ставшие известными в ходе проверки; данные о количественном составе работников,
выполняющих бухгалтерский учет, о структуре бухгалтерии и об особенностях
применяемой системы бухгалтерского учета; перечень основных областей или
направлений бухгалтерского учета, которые подлежали проверке; сведения о
методике аудиторской проверки, указание на то, какие разделы бухгалтерской документации
были проверены сплошным способом, а какие - выборочным порядком, и на основе
каких принципов производилась аудиторская выборка; перечень замечаний, указаний
на недостатки и рекомендаций по их устранению; оценка (при наличии такой
возможности) количественного расхождения отчетных и налоговых показателей по
данным проверяемой организации и прогнозируемых по результатам проверки
аудиторской организацией.
В письменной информации
аудитора в обязательном порядке должно быть указано, какие из сделанных
замечаний являются существенными, а какие – нет, влияют или не влияют
перечисленные замечания и недостатки на выводы, содержащиеся в аудиторском
заключении.
Письменная информация
аудитора готовится в ходе аудиторской проверки и представляется руководителю
или собственнику проверяемой организации, подлежащего аудиту, на завершающей
стадии аудиторской проверки.
Руководство проверяемой
организации в случае необходимости письменно отвечает на предварительный
вариант аудитора, выражая свою точку зрения на замечания, содержащиеся в этом
документе.
Аудиторская организация
обязана подготовить в те же сроки (если иное не оговорено в договоре), что и
аудиторское заключение, окончательный вариант своей письменной информации.
В ходе обязательного аудита
все действия аудиторов направлены на достижение главной цели аудиторской
проверки - формировании объективного мнения о достоверности бухгалтерской
отчетности экономического субъекта. Это мнение и составляет содержание аудиторского
заключения .
Аудиторское заключение- это
официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой
(бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с
федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий
выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или
индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности
аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета
законодательству Российской Федерации
[25, c. 379].
Основным нормативным
документом для составления аудиторского заключения по результатам
обязательного аудита является федеральное правило (стандарт) аудиторской
деятельности “Аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской), отчетности”
(утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации “Об утверждении
федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности” от 23.09.02 № 696).
Это федеральное правило
(стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных
стандартов аудита, устанавливает единые требования к форме и содержанию
аудиторского заключения, которое составляется по итогам проведенного аудита
финансовой (бухгалтерской) отчетности [7. c.111].
До принятия Федерального
закона “Об аудиторской деятельности” от 07.08.01 №119-ФЗ требования по
составлению аудиторского заключения содержались во Временных правилах
аудиторской деятельности и российском правиле (стандарте) “Порядок составления
аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности”. В соответствии с этими
двумя документами аудиторское заключение состояло из трех частей: вводной,
аналитической и итоговой. Вводная и аналитические части носили конфиденциальный
характер, а итоговая часть - публичный, в ней давалась оценка аудиторской
фирмой соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности
нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в Российской
Федерации.
Согласно федеральному
стандарту заключение представляет собой единый документ, который включает в
себя вводную и основную части и дает оценку достоверности финансовой
(бухгалтерской) отчетности. Аналитическая часть так же составляется аудитором и
представляется заказчику.
Аналитическая часть
представляет собой отчет аудиторской организации экономическому субъекту об
общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского
учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим
субъектам законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.
Аналитическая часть должна
включать в себя: название данной части; кому адресована аналитическая часть;
наименование экономического субъекта; объект аудита; общие результаты проверки
состояния внутреннего контроля у экономического субъекта; общие результаты
проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности; общие результаты проверки
соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций. В
ней также должны быть изложены результаты проверки системы внутреннего контроля
организации и состояния ведения бухгалтерского учета и отчетности, а также
данные о проверке соблюдения экономическим субъектом законодательных и
нормативных актов при ведении производственно-хозяйственной деятельности.
Аудиторское заключение включает
в себя:
- наименование
адресата;
- сведения об
аудиторской организации (аудиторе)- организационно-правовая форма и
наименование, для индивидуального аудитора - фамилия, имя, отчество и указание
на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица; место
нахождения; номер и дата свидетельства о государственной регистрации; номер,
дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и
наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;
членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении; - сведения
об аудируемом лице-организационно-правовая форма и наименование; место
нахождения; номер и дата свидетельства о государственной регистрации; сведения
о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;
- вводную часть;
- часть, описывающую объем аудита;
- часть, содержащую
мнение аудитора;
- дату аудиторского
заключения;
- подпись аудитора.
Необходимо соблюдать
единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его
понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае
их появления.
- иметь
наименование “Аудиторское заключение по финансовой ( бухгалтерской)
отчетности” для того, чтобы отличить аудиторское заключение от заключений,
составленных другими лицами;
- быть адресовано
лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и ( или)
договором о проведении аудита;
- содержать перечень
проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием
отчетного периода и ее состава;
- включать в себя
заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета,
подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на
аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается
только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности
этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и
соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской
Федерации.
В части, описывающей
объем аудита, указывается, что аудит был проведен в соответствии с федеральными
законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности,
действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых
является аудитор, либо в соответствии с иными документами.
Аудиторское заключение
должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью
обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская),
отчетность не содержит существенных искажений.
Аудитор должен указать в
аудиторском заключении дату, когда был завершен аудит, так как данное
обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел
влияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность события и
операции, имевшие место с даты окончания проведения аудита до даты подписания
аудиторского заключения.
Аудиторское заключение
должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем
лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием
номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны
быть скреплены печатью.
К аудиторскому заключению
прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой
выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью
аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской
Федерации относительно подготовки такой отчетности.
Аудиторское заключение и
указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы
пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего
числа листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве
экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и
аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского
заключения и прилагаемой финансовой отчетности.
Учет
материально-производственных запасов в МУП Аптека № 51 ведется согласно
нормативных документов.
Многообразие форм
собственности, расширение прав предприятий в управлении экономикой, отраслевые
особенности производства требуют альтернативных, а под час и многовариантных
подходов при решении конкретных вопросов методики и техники ведения
бухгалтерского учета.
К бухгалтерскому учету в
качестве материально-производственных запасов принимаются активы:
используемые в качестве
сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для
продажи ( выполнения работ, оказания услуг);
предназначенные для
продажи;
используемые для
управленческих нужд организации.
Готовая продукция
является частью материально-производственных запасов, предназначенных для
продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные
обработкой, технические и качественные характеристики которых соответствуют
условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных
законодательством).
Товары являются частью
материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других
юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.
При отпуске
материально-производственных запасов в МУП Аптека № 51 их оценка согласно
учетной политики производится по средней себестоимости.
Уплачиваемый при
приобретении материалов НДС отражается в учете по счету 19 “Налог на
добавленную стоимость по приобретенным ценностям”, только если он выделен в
расчетных документах. Если НДС не выделяется, то его выделение расчетным путем
не производится. В этом случае предприятие принимает на учет материалы вместе с
уплаченным НДС. Необходимо отслеживать также документы и возвращать их для
переоформления. Суммы НДС по приобретенным производственным запасам подлежат
зачету в том месяце, когда происходит оплата этих ценностей.
Величина
материально-производственных запасов имеет большое значение в хозяйственной
деятельности любого предприятия, либо от этого зависит насколько обеспечено и
имеется в запасе оборотных средств, необходимых для организации трудового
процесса.
Если в целом
проанализировать учет материально-производственных запасов в МУП Аптека № 51 ,
то можно отметить, что прием, хранение, отпуск, имеющихся
материально-производственных запасов находятся в должном состоянии. Каждая
операция по движению материально-производственных запасов, которая подлежит
отражению в бухгалтерском учете, оформлена документами, в которых производится
полное описание совершенной операции, ее количественное выражение и денежная
оценка. Правильность сведений, проводимых в документах, подтверждается
подписью лиц, ответственных за совершение операции. Все записи в регистрах
бухгалтерского учета делаются на основании данных документов, прошедших
проверку правильности и объективности их оформления, а также законности
совершенных операций.
Совершенствование учета и
контроля, наличия и движения материальных ресурсов, необходимо проводить по
следующим направлениям:
Во-первых, упрощать
оформление операций по приходу и расходу товарно-материальных ценностей,
автоматизировать данный процесс до конца, поскольку это что не позволяет иметь
ежедневных оперативных сведений по наличию медикаментов.
Во-вторых, необходимо
тщательно и своевременно проводить инвентаризации, так как именно она
выступает важнейшим инструментом определения соответствия фактического наличия
имущества и обязательств данным бухгалтерского учета, она также выполняет
функцию контроля за сохранностью основных средств, товарно-материальных и
денежных средств, выявляет внутрихозяйственные резервы с целью последующего их
использования и дает информационный материал, необходимый для принятия
продуманных управленческих решений.
Объем товарных запасов,
медикаментов в МУП Аптека № 51 не полностью удовлетворяет потребности
населения и ЛПУ. Так как закупаются слишком дорогие медикаменты, то наценка в
целом получается не большая и зачастую не покрывает всех расходов, что ведет к
убытку. Из-за этого собственных средств не хватает, и Аптека вынуждена брать
заемные средства на погашение долгов. Поэтому необходимо закупать более дешевые
товары и медикаменты.
Решение этих и других
проблем будут способствовать организации учета, аудита и экономического анализа
использования материалов на более совершенной основе на исследуемом
предприятии.
Список использованных источников
1) Положение по бухгалтерскому учету
“Учет материально-производственных запасов”: Утверждено Приказом Министерства
финансов Российской Федерации от 09.06.2001 № 44 н.- 4 с.
2) Положение по бухгалтерскому учету
“Учет материально-производственных запасов” ПБУ 5/01: Утверждено приказом
Министерства финансов РФ от 09.06.2001.– № 44н.–4 с.
3) Федеральные правила (стандарты)
аудиторской деятельности (стандарт) № 2 Документирование
аудита: утверждены Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002.– № 696.
– 3 с.
4) Авдеев В.Ю. Налоговый и бухгалтерский
учет.- М.: Инфра-М, 2003. – 174с.
5) Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учет.-М.:
Юнити, 2003. – 475 с.
6) Бакаева А.С. Нормативная база
бухгалтерского учета. - М.: Бухгалтерский учет, 2001. – 400 с.
7) Богатая И.Н.,Хахонова Н.Н. Аудит. –
Ростов-на-Дону: Феникс, 2003. – 608с.
8) Богатая И.Н. Бухгалтерский учет. -
Ростов-на Дону: Феникс, 2002. – 541 с.
9) Варенова И.Г. Бухгалтерский учет. -
М.: Инфра-М, 2004. - 205 с.
10) Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф. Бухгалтеркий учет. - М.:
Проспект, 2004.-669с.
11) Гуккаев В.Б. Учетная политика организации. - М.:
Бератор, 2004. - 283 с.
12) Дефлиз Ф.Л., Дженик Г.Р. и др. Аудит. - М.: Юнити,
1997.- 271 с.
13) Камышанов П.И., Камышанов А.П. Бухгалтерский и
финансовый учет. -М.: Омега-Л, 2004. – 638 с.
14) Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет.–М.: Инфра-М,
2003.–372 с.
15) Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. - М.: ИПБ-БИНФА,
2002. - 297 с.
16) Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. - М.:ИНФРА-М, 2002.
– 623 с.
17) Кондраков Н.П. Бухгалтеркий учет. - М.: Инфра-М, 2004.
– 591 с.
18) Кондраков Н.П. Бухгалтеркий учет. - М.:Инфра-М, 2004.-
639 с.
19) Кожинов В.Я. Налоговый учет. - М.: Кнорус, 2004.-
655с.
20) Николаева Г.А., Сергеева Т.С. Бухгалтерский учет в
оптовой торговле. -М.: Инфра-М, 2002. – 256 с.
21) Подольский В.И.,Савин А.А.,Сотникова Л.В. Аудит. - М.:
Асадема, 2004.-284 с.
22) Подольский В.И.,Савин А.А.,Сотникова Л.В. Аудит. - М.:
Юнити-Дана, 2004.-583 с.
23) Ремизова И.А. Федеральные правила (стандарты)
аудиторской деятельности. - М.: ФБК-Пресс, 2003. – 162 с.
24) Самохвалова Ю.Н. Бухгалтеркий учет. - М.: Инфра-М,
2003. – 143 с.
25) Селезнева Н.Н., Ионова А.Ф. Финансовый анализ.-М.:
Юнити, 2002.- 479с.
26) Середа К.Н. Справочник бухгалтера и аудитора. –
Ростов-на-Дону.: Феникс, 2003.- 381 с.
27) Синичкин А.А. Бухгалтерский и налоговый учет в аптеке.
- М.: ИПБ-БИНФА, 2001.- 451с.
28) Синичкин А.А. Бухгалтерский и налоговый учет в аптеке
(фирме). - М.: Юнити, 2002. – 482 с.
29) Синичкин А.А. Бухгалтерский и налоговый учет в аптеке
(фирме). - М.: Инфра-М, 2003. - 560 с.
30) Скобара В.В. Аудит: методология и организация. - М.:
Дис, 1997. – 478 с.
31) Хахонова Н.Н. Основы бухгалтерского учета и аудита. -
Ростов-на -Дону: Феникс, 2003.- 477 с.
32) Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит. - М.: Инфра-М, 2003. –
278 с.
33) Шнейдман Л.З. Рекомендации по переходу на новый План
счетов. - М.: Бухгалтерский учет, 2001.- 96 с.